Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 8 сентября 2021 г. N 07АП-6147/21 по делу N А27-857/2021

город Томск

8 сентября 2021 г.

Дело N А27-857/2021

Резолютивная часть постановления объявлена 02 сентября 2021 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 08 сентября 2021 года.

Седьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего		Павлюк Т.В.,
судей		Зайцевой О.О.,
		Хайкиной С.Н.,

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Толстогузовой Е.В. (до перерыва), помощником судьи Лачиновой К.А. (после перерыва) рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу муниципального предприятия Новокузнецкого городского округа "Сибирская сбытовая компания" (N 07АП-6147/2021) на решение от 21.05.2021 Арбитражного суда Кемеровской области по делу NА27-857/2021 (судья Тышкевич О.П.), по заявлению муниципального предприятия Новокузнецкого городского округа "Сибирская сбытовая компания" (город Новокузнецк, ул. Орджоникидзе, 12, 1, ОГРН 1124217006363, ИНН 4217146362) к Инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району г. Новокузнецка Кемеровской области - Кузбассу (город Новокузнецк, пр. Бардина, 14, ОГРН 1044217029768, ИНН 4217011333) о признании недействительным решения N 2095 от 01.09.2020 в части,

В судебном заседании приняли участие:

от заявителя: без участия (извещен);

от заинтересованного лица: Крень Ю.С., представитель по доверенности от 18.12.2020, паспорт; Михеева Л.В., представитель по доверенности от 29.12.2020, удостоверение;

УСТАНОВИЛ:

муниципальное предприятие Новокузнецкого городского округа "Сибирская сбытовая компания" (далее - заявитель, МП "ССК", предприятие) обратилось в Арбитражный суд Кемеровской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району г. Новокузнецка Кемеровской области - Кузбассу (далее - Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения N 2095 от 01.09.2020 в части.

Решением суда от 21.05.2021 заявленные требования оставлены без удовлетворения.

Не согласившись с решением суда первой инстанции, МП "ССК" обратилось в арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить, принять новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований. Апелляционная жалоба мотивирована неполным выяснением обстоятельств дела, несоответствием выводов, изложенных в решении фактическим обстоятельствам дела, недоказанностью имеющих значение для дела обстоятельств, неправильным применением норм процессуального и материального права.

Налоговый орган, в отзыве, представленном в суд в соответствии со статьей 262 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) представитель в судебном заседании, доводы апелляционной жалобы отклонил, просит решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.

В соответствии со статьей 123, 156 АПК РФ, дело рассмотрено в отсутствие заявителя, участвующего в деле, надлежащим образом извещенного о времени и месте судебного разбирательства.

Исследовав материалы дела, изучив доводы апелляционной жалобы, отзыв, заслушав лиц, участвующих в деле, проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции в соответствии со статьей 268 АПК РФ, суд апелляционной инстанции считает его не подлежащим отмене по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, в период с 26.03.2020 по 26.06.2020 Инспекцией проведена камеральная налоговая проверка налоговой декларации МП "ССК" по налогу на прибыль организаций за 2019 год, представленной Обществом в налоговый орган 26.03.2020.

По результатам проведенной проверки инспекцией составлен акт N 1980 от 08.07.2020 и принято решение от 01.09.2020 N 2095 о привлечении МП "ССК" к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ), в виде штрафа в общей сумме 304 744 руб., обществу доначислен налог на прибыль в общей сумме 1 523 718 руб. и начислены пени в сумме 21 738,41 руб.

Основанием для привлечения общества к ответственности, а также доначисления налога на прибыль послужило установление налоговым органом неправомерного включения обществом в составе внереализационных расходов в числе прочего затрат в размере 276 486 518 руб., составляющих убытки прошлых налоговых периодов, выявленные в текущем периоде, в связи с чем по результатам проверки данные затраты были исключены налоговым органом из внереализационных расходов.

Не согласившись с решением в указанной части, МП "ССК" обжаловало его в установленном порядке в вышестоящий налоговый орган.

Решением Управления Федеральной налоговой службы N 3 по Кемеровской области N 505 от 03.12.2020 апелляционная жалоба Общества оставлена без удовлетворения.

Указанные обстоятельства послужили основанием для обращения Общества в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Суд первой инстанции, отказывая в удовлетворении заявленных требований, исходил из их необоснованности.

Рассмотрев материалы дела повторно в порядке главы 34 АПК РФ, суд апелляционной инстанции, отклоняя доводы апелляционной жалобы и поддерживая правильность выводов суда первой инстанции, исходит из следующих норм права и обстоятельств по делу.

По смыслу подпункта 1 пункта 1 статьи 32 Налогового кодекса Российской Федерации вынесенные решения налогового органа должны быть законными и обоснованными, основываться на нормах действующего законодательства.

Согласно части 1 статьи 198 АПК РФ для признания решения государственного органа, должностного лица незаконным необходимо наличие двух условий: несоответствие оспариваемого решения закону или иному нормативному правовому акту и нарушение прав и законных интересов организации и иных лиц в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагает на них какие-либо обязанности, создает иные препятствия для осуществления вышеназванной деятельности.

По смыслу подпункта 1 пункта 1 статьи 32 Налогового кодекса Российской Федерации вынесенные решения налогового органа должны быть законными и обоснованными, основываться на нормах действующего законодательства.

В силу части 4 статьи 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно пункту 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

В соответствии с частью 2 статьи 201 АПК РФ для признания оспариваемого ненормативного правового акта недействительным необходимо наличие одновременно двух условий - несоответствие его закону или иным нормативным правовым актам и нарушение им прав и охраняемых законом интересов субъектов в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии со статьей 247 НК РФ прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.

В соответствии с требованиями статьи 252 НК РФ в целях налогообложения налогом на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

При этом расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя расходы, связанные с изготовлением (производством), хранением и доставкой товаров, выполнением работ, оказанием услуг, приобретением и (или) реализацией товаров (работ, услуг, имущественных прав); расходы на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств и иного имущества, а также на поддержание их в исправном (актуальном) состоянии; расходы на научные исследования и опытно-конструкторские разработки.

Статьей 65 АПК РФ предусмотрено, что каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

В силу части 1 статьи 71 АПК РФ арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств. Арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности (часть 2 статьи 71 АПК РФ).

При оценке доказательств, подтверждающих или опровергающих реальность осуществления хозяйственных операций, необходима проверка также и их достоверности (часть 3 статьи 71 АПК РФ).

В соответствии с частью 1 статьи 162 АПК РФ арбитражный суд при рассмотрении дела непосредственно исследует все доказательства по делу и в порядке части 1 статьи 168 АПК РФ на основании их оценки разрешает спор по существу.

Правовая позиция о необоснованности налоговой выгоды при совершении налогоплательщиком операций с товаром, указанным обществом в документах бухгалтерского учета, изложена Пленумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в Постановлении от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды".

Как следует из материалов дела, в состав внереализационных расходов за 2019 год Обществом принята сумма сверхнормативных потерь, образовавшихся в 2016-2017 гг, взысканная с Общества в пользу ООО "Центральная ТЭЦ" решением Арбитражного суда Кемеровской области от 02.11.2018 по делу N А27-5284/2018.

Ссылаясь на пункт 2 Положения по бухгалтерскому учету "Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности", утвержденного Приказом Минфина РФ от 28.06.2010 года N 63н, согласно которому не являются ошибками неточности или пропуски в отражении фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и (или) бухгалтерской отчетности организации, выявленные в результате получения новой информации, которая не была доступна организации на момент отражения (неотражения) таких фактов хозяйственной деятельности, заявитель полагает, что вправе включить понесенные убытки в размере 276 486 518 руб. в состав внереализационных расходов по налогу на прибыль организаций за 2019 год, поскольку данные расходы были приняты Обществом в 2019 году после вступления 15.04.2019 в законную силу решения Арбитражного суда Кемеровской области по делу N А27-5284/2018 о взыскании сверхнормативных потерь (Постановление Седьмого Арбитражного апелляционного суда от 15.04.2019).

При этом налогоплательщик настаивает, что правовые основания для включения данных затрат в состав расходов за период 2016-2017 гг. отсутствуют, поскольку в указанный период заявитель не признавал данные расходы, в данном случае решение Арбитражного суда Кемеровской области по делу N А27-5284/2018 является новой информацией, с которой возник новый факт хозяйственной жизни, соответственно, отсутствует необходимость отражать этот факт как ошибку прошлого налогового периода.

Проанализировав документы, представленные Обществом (решение Арбитражного суда Кемеровской области по делу N А27-5284/2018, счета - фактуры), установлено, что из указанных документов возможно определить период возникновения ошибок (2016 г., 2017 г.).

В соответствии с пп. 1 пункта 2 статьи 265 НК РФ к внереализационным расходам, при исчислении налога на прибыль организации, приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в виде убытков прошлых налоговых периодов, выявленных в текущем отчетном (налоговом) периоде.

При этом указанную норму следует применять в соответствии с нормой статьи 54 НК РФ.

Так согласно абзацу 2 и 3 пункта 1 статьи 54 НК РФ при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены указанные ошибки (искажения).

В случае невозможности определения периода совершения ошибок (искажений) перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения). Налогоплательщик вправе провести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, также и в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога.

Исходя из указанных норм перерасчет суммы налоговой базы и налога в периоде, когда выявлены ошибки, возможен в двух случаях: когда невозможно определить период совершения ошибки и (или) когда ошибки привели к излишней уплате налога.

Аналогичная позиция содержится в письмах Минфина России от 07.05.2010 N 03-02-07/1-225, от 24.03.2017 N 03-03-06/1/17177.

Приведенные выше нормы, как верно указывает суд первой инстанции, регулируют вопросы внесения изменений в налоговые декларации в случае обнаружения налогоплательщиками ошибок (искажений), относящихся к прошедшим налоговым периодам, четко устанавливая две возможные ситуации, которые определены абз. 3 пункта 1 статьи 54 НК РФ: в случае невозможности определения периода совершения ошибок (искажений), а также в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога.

Анализ норм пп.1 пункта 2 статьи 265 НК РФ в его системной взаимосвязи со статьями 54 и 81 НК РФ показывает, что речь может идти только о тех видах ошибок в исчислении налоговой базы, период совершения которых определить невозможно.

Если же при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым периодам, возможно определить период совершения ошибок (искажений), перерасчет налоговых обязательств производится в периоде совершения ошибки согласно статье 54 НК РФ, а убытки прошлых налоговых периодов, выявленные в текущем отчетном (налоговом) периоде, не учитываются для целей налогообложения прибыли текущего отчетного (налогового) периода.

В рассматриваемом случае решением Арбитражного суда Кемеровской области по делу N А27-5284/2018 прямо установлен период возникновения сверхнормативных потерь, предъявленных налогоплательщику ООО "Центральная ТЭЦ": 2016 - 2017 гг., для расчета объема сверхнормативных потерь и сумм задолженности принимались показания приборов учета за 2016-2017 гг., в выставленных ООО "Центральная ТЭЦ" счетах - фактурах имелись ссылки на период возникновения сверхнормативных потерь, относящихся к 2016 - 2017 гг.

Согласно указанному решению (стр. 5) выставленный к оплате объем сверхнормативных потерь тепловой энергии и теплоносителя в сетях МП "ССК" за спорный период определен ООО "Центральная ТЭЦ" расчетным путем по итогам годового потребления с учетом объема нормативных потерь, взысканных на основании решений Арбитражного суда Кемеровской области по делам N А27-26724/2016 и N А27- 15718/2017, при рассмотрении которых МП "ССК" принимало непосредственное участие, при этом из текста решения по делу N А27-5284/2018 (стр. 9) прямо следует, что, по существу ответчиком (МП "ССК") наличие в его сетях сверхнормативных потерь не оспаривалось, возражения сводились к стоимости выставленных к оплате потерь.

В связи с выявленными сверхнормативными потерями ООО "Центральная ТЭЦ" 14.02.20218 выставило в адрес МП НГО ССК требование N 12, на которое имеется ссылка в решении Арбитражного суда Кемеровской области от 02.11.2018 по делу N А27-5284/2018 (стр.6) о необходимости уплаты сверхнормативных потерь в рамках договора N 02-02-1478 от 20.07.2016.

В рассматриваемом случае речь идет не об убытках, сформировавшихся за пределами исполнения договора, заключенного между сторонами. Спорная сумма является задолженностью, которая сформировалась в период исполнения договора, а именно в 2016-2017 годах.

С учетом изложенного оценив вышеизложенные обстоятельства и отклоняя доводы Общества, суд первой инстанции правомерно исходил из того, что установленные вступившими в законную силу судебными актами по делу N А27-5284/2018 обстоятельства, связанные с возникновением у Общества соответствующих обязательств перед ООО "Центральная ТЭЦ", не могут рассматриваться в качестве выявленных ошибок (искажений) в смысле, придаваемом положениями статьи 54 НК РФ.

Пунктом 9 Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 17.11.2011 N 148 разъяснено, что по смыслу статьи 54 НК РФ налоговые последствия влекут не сами гражданско-правовые сделки, а совершаемые в их исполнение финансово-хозяйственные операции, отражаемые в бухгалтерском учете.

При этом налогообложению подвергается финансовый результат, формируемый по итогам налогового (отчетного) периода на основе данных регистров бухгалтерского учета, в том числе совокупности совершенных в этом периоде названных операций.

Получение Обществом от ООО "Центральная ТЭЦ" документов в обоснование наличия затрат, после окончания налогового периода, к которому они относятся, свидетельствует о возникновении искажения в исчислении налоговой базы прошлого налогового периода, а не о возникновении обстоятельства выявления убытков прошлого налогового периода в период получения документов; при этом с учетом направления ООО "Центральная ТЭЦ" Обществу документов задолго до вступления решения суда в законную силу период 2019 год не может быть квалифицирован как налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения) в целях применения положений пункта 1 статьи 54 НК РФ.

Положения пункта 1 статьи 54 НК РФ не предоставляют возможности налогоплательщику произвольно выбирать период отражения расходов в целях исчисления налога на прибыль.

Само по себе несогласие МП "ССК" с расчетом сверхнормативных потерь при наличии вступившего в законную силу решения суда, прямо установившего период их возникновения, не свидетельствует о невозможности в данном случае установить период совершения искажений в отчетности и, соответственно, произвольно изменить налоговый период, в котором данные расходы подлежат принятию к учету.

В связи с чем, коллегия также отклоняет довод Общества относительно того, что документальное подтверждение расходов возникло в 2019 году, после вступления в законную силу решения Арбитражного суда Кемеровской области по делу N А27-5284/2018.

Кроме того 08.10.2015 заявитель признан несостоятельным (банкротом), в отношении Общества с 04.05.2016 введена процедура конкурсного производства.

В период с 2014 года налогоплательщиком представляются декларации по налогу на прибыль либо с "нулевой" налоговой базой, либо с убытком, а, следовательно, ошибки, выявленные заявителем, не привели к излишней уплате налога.

Таким образом, ни один из вышеперечисленных случаев не выявлен, следовательно, включение спорных затрат в расходы 2019 года неправомерно и противоречит нормам статьи 54 НК РФ.

Доводы жалобы сводятся к иной интерпретации, чем у суда, оценки имеющихся в деле доказательств, и норм действующего законодательства, приводятся без указания на конкретные доказательства, опровергаются имеющимися в деле доказательствами, вместе с тем у суда апелляционной инстанции основания для переоценки доказательств отсутствуют, поскольку доказательства оценены судом надлежащим образом - объективно, всесторонне, полно и правильно, исходя из доводов апелляционной жалобы, не согласиться с правомерностью выводов суда первой инстанции у суда апелляционной инстанции оснований не имеется.

При изложенных обстоятельствах доначисление обществу налога на прибыль (пени, штрафа) за 2019 год на сумму внереализационных расходов в размере 276 486 518 руб. является правомерным.

Оценивая иные доводы апеллянта применительно к изложенным выше обстоятельствам апелляционный суд с учетом перечисленных положений норм права и доказательств, представленных в материалы настоящего дела, принимая во внимание содержания оспариваемого решения, также приходит к выводу об отсутствии оснований для признания доводов апелляционной жалобы обоснованными.

В соответствии с пунктом 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого акта и обстоятельств, послуживших основанием для его принятия, возлагается на орган или лицо, которые приняли соответствующий акт (часть 5 статьи 200 АПК РФ).

С учетом вышеуказанных положений процессуального и материального права, на основании имеющихся в деле доказательств, проанализировав доводы апелляционной жалобы, отзыва на нее по отдельности, оценив все имеющиеся доказательства по делу в их совокупности и взаимосвязи согласно требованиям статей 65, 71 АПК РФ, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что указанные в оспариваемом решении обстоятельства Инспекцией в рассматриваемой ситуации доказаны, правомерность его вынесения по тем основаниям, которые в нем изложены, подтверждена.

В соответствии с частью 3 статьи 201 АПК РФ в случае, если арбитражный суд установит, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решения и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и не нарушают права и законные интересы заявителя, суд принимает решение об отказе в удовлетворении заявленного требования.

С учетом изложенного, принимая во внимание, что фактические обстоятельства, имеющие существенное значение для разрешения спора по существу, установлены судом на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, в удовлетворении требовании предприятия отказано правомерно, выводы суда первой инстанции о законности оспариваемого решения и об отсутствии нарушении в данном случае прав и законных интересов заявителя являются обоснованными.

Таким образом, доводы апелляционной жалобы по обстоятельствам дела, проверенные судом апелляционной инстанции, не свидетельствуют о нарушении судом первой инстанции норм материального и процессуального права и сводятся лишь к иному, чем у суда толкованию норм действующего в проверяемый период законодательства и переоценке обстоятельств дела, в силу чего не являются основаниями для отмены по существу правильно принятого судом первой инстанции решения. При изложенных обстоятельствах, принятое арбитражным судом первой инстанции решение является законным и обоснованным, судом полно и всесторонне исследованы имеющиеся в материалах дела доказательства, им дана правильная оценка, нарушений норм материального и процессуального права не допущено, оснований для отмены решения суда первой инстанции, установленных статьей 270 АПК РФ, а равно принятия доводов апелляционной жалобы у суда апелляционной инстанции не имеется. Судебные расходы по оплате государственной пошлины в апелляционной инстанции, согласно статье 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и подпункту 12 пункта 1 статьи 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации, в связи с отсутствием оснований для удовлетворения апелляционных жалоб относятся на ее подателей.

Руководствуясь статьями 110, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации

ПОСТАНОВИЛ:

решение от 21.05.2021 Арбитражного суда Кемеровской области по делу N А27-857/2021 оставить без изменения, апелляционную жалобу муниципального предприятия Новокузнецкого городского округа "Сибирская сбытовая компания" - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления его в законную силу, путем подачи кассационной жалобы через Арбитражный суд Кемеровской области.

Председательствующий

Т.В. Павлюк

Судьи

О.О. Зайцева С.Н. Хайкина