Постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 8 сентября 2021 г. N 11АП-12546/21 по делу N А65-4046/2021

гор. Самара

08 сентября 2021 г.

Дело N А65-4046/2021

Резолютивная часть постановления оглашена 01 сентября 2021 года.

В полном объеме постановление изготовлено 08 сентября 2021 года.

Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего судьи Николаевой С.Ю., судей Корастелева В.А., Поповой Е.Г., при ведении протокола секретарем судебного заседания Блиновой А.В.,

рассмотрев в открытом судебном заседании 01 сентября 2021 года в зале N 7 апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 5 по Республике Татарстан на решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 21.06.2021 по делу N А65-4046/2021 (судья Хасаншин И.А.),

возбужденному по заявлению Индивидуального предпринимателя Макашина Алексея Иллировича (ОГРН 320169000141242, ИНН 165704824981)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 5 по Республике Татарстан (ОГРН 1041625497220, ИНН 1657021129),

с участием в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора:

- Управления Федеральной налоговой службы России по Республике Татарстан,

об оспаривании решения,

при участии в судебном заседании:

от заявителя - Далидан О.А., представитель (доверенность от 18.09.2020);

от ответчика - Бобкова Е.С., представитель (доверенность от 12.04.2021);

от третьего лица - Бобкова Е.С., представитель (доверенность от 24.05.2021).

УСТАНОВИЛ:

Заявитель - Индивидуальный предприниматель Макашин Алексей Иллирович обратился в Арбитражный суд Республики Татарстан с заявлением к ответчику - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 5 по Республике Татарстан о признании решения N 2.16-0-14/31 от 02.11.2020 недействительным.

Определением суда от 13.04.2021 в соответствии со статьей 51 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации к участию в деле в качестве третьего лица привлечено Управление Федеральной налоговой службы России по Республике Татарстан.

Решением Арбитражного суда Республики Татарстан от 21.06.2021 заявление Индивидуального предпринимателя Макашина Алексея Иллировича удовлетворено. Решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 5 по Республике Татарстан N 2.16-0-14/31 от 02.11.2020 признано недействительным. С Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 5 по Республике Татарстан в пользу Индивидуального предпринимателя Макашина Алексея Иллировича взысканы расходы по оплате государственной пошлины в размере 300 руб.

Заявитель - Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы России N 5 по Республике Татарстан, не согласившись с решением суда первой инстанции, ссылаясь на правомерность принятого налоговым органом решения, подал в Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд апелляционную жалобу, в которой просит отменить решение суда и принять по делу новый судебный акт, отказав в удовлетворении заявленных требований.

Инспекция в апелляционной жалобе ссылается на то, что налогоплательщик, реализовавший объект основных средств, срок полезного использования которого превышает 15 лет, до истечения 10-летнего срока с момента приобретения такого объекта, обязан произвести перерасчет налоговой базы по единому налогу, и учесть в составе расходов каждого года владения сумму амортизационных отчислений. При этом права на учет расходов в размере остаточной стоимости объекта основных средств налогоплательщик не имеет, так как это не предусмотрено положениями главы 26.2 Налогового кодекса Российской Федерации.

Определением Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 30 июля 2021 года рассмотрение апелляционной жалобы назначено на 01 сентября 2021 года на 09 час. 25 мин.

Информация о принятии апелляционной жалобы к производству, движении дела, о времени и месте судебного заседания размещена арбитражным судом на официальном сайте Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда в сети Интернет по адресу: www.11aas.arbitr.ru в соответствии со ст. 121 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

В судебном заседании представитель ответчика и третьего лица поддержал доводы апелляционной жалобы, просил решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 21.06.2021 отменить и принять по делу новый судебный акт, отказав в удовлетворении заявленных требований.

Представитель предпринимателя не согласился с жалобой по основаниям, изложенным в отзыве, просил решение суда первой инстанции оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверяется в соответствии со статьями 266 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Изучив материалы дела и доводы апелляционной жалобы, мотивированного отзыва, заслушав представителей сторон, проверив в соответствии со статьями 258, 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации правомерность применения судом первой инстанции норм материального и процессуального права, соответствие выводов, содержащихся в судебном акте, установленным по делу обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд не находит оснований для отмены решения суда первой инстанции.

Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, Инспекцией была проведена выездная налоговая проверка предпринимателя по всем налогам и сборам за период с 01.01.2016 по 31.12.2018.

По результатам проведения проверки составлен акт налоговой проверки N 2.16-0-17/4 от 23.03.2020 и дополнение к нему N 2.16-0-17/13 от 24.09.2020.

На основании указанного акта проверки с учетом дополнения к нему, налоговым органом вынесено решение N 2.16-0-14/31 от 02.11.2020.

Решением Инспекции установлена неуплата предпринимателем (плательщиком УСН) единого налога и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за 2017 год в общей сумме 4 133 607 руб.

Налогоплательщику предложено уплатить указанную сумму недоимки, а также пени в сумме 1 134 059 руб. 27 коп., налоговые санкции: штрафы по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации в общей сумме 409 638 руб. (с учетом снижения в 2 раза в связи с наличием смягчающего ответственность обстоятельства).

Кроме того, налогоплательщику предложено внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Налогоплательщик решение Инспекции N 2.16-0-14/31 от 02.11.2020 обжаловал в апелляционном порядке в Управление ФНС России по Республике Татарстан.

Решением Управления от 11.01.2021 N 2.7-19/000196@ обжалуемое решение было отменено в части размера взыскиваемого штрафа по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации, сумма штрафа уменьшена в 2 раза, в остальной части решение оставлено без изменения.

Не согласившись с решением налогового органа, предприниматель обратился в Арбитражный суд Республики Татарстан с заявлением о признании него недействительным.

Исследовав и оценив, представленные в материалы дела доказательства в их совокупности и взаимосвязи в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд первой инстанции правомерно удовлетворил заявленные требования.

Рассмотрев доводы апелляционной жалобы и изучив материалы дела, судебная коллегия не находит оснований для отмены оспариваемого судебного акта.

В соответствии со статьей 123 Конституции Российской Федерации, статьями 7, 8, 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судопроизводство осуществляется на основе состязательности и равенства сторон. Согласно статье 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основания своих требований и возражений.

Из положений статей 198, 200, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации следует, что для признания оспариваемых ненормативных правовых актов недействительными, решений и действий (бездействия) незаконными необходимо наличие одновременно двух условий - несоответствие их закону или иным нормативным правовым актам и нарушение ими прав и охраняемых законом интересов субъектов в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

При этом, исходя из правил распределения бремени доказывания, установленных статьями 65, 198, 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, обязанность доказывания факта нарушения своих прав и законных интересов возлагается на заявителя.

Суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что оспариваемое решение налогового органа не соответствует действующему законодательству и нарушает права и законные интересы заявителя.

Суд апелляционной инстанции соглашается с данным выводом на основании следующего.

В соответствии с пунктом 1 статьи 7 Федерального закона от 24.07.2007 N 209-ФЗ "О развитии малого и среднего предпринимательства в Российской Федерации" установление специальных налоговых режимов, упрощенных правил ведения налогового учета и упрощенных форм налоговых деклараций является одной из мер, предусмотренных в целях реализации государственной политики в области развития малого и среднего предпринимательства.

К числу таких специальных налоговых режимов, в частности, относится упрощенная система налогообложения, установленная главой 26.2 Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 2 статьи 346.18 Налогового кодекса Российской Федерации, если объектом налогообложения являются доходы организации или индивидуального предпринимателя, уменьшенные на величину расходов, налоговой базой по УСН признается денежное выражение доходов, уменьшенных на величину расходов.

На основании подпункта 1 пункта 1 статьи 346.16 Налогового кодекса Российской Федерации при исчислении налога по УСН учитываются расходы на приобретение основных средств.

При этом глава 26.2 Налогового кодекса Российской Федерации не содержит положений, которые бы ограничивали субъекта предпринимательства в возможности учета расходов на приобретение основных средств при определении налоговой базы по УСН в зависимости от того, были ли эти расходы понесены физическим лицом до начала осуществления предпринимательской деятельности, либо до начала применения данного специального налогового режима.

Не установлены законом такого рода ограничения и для случаев, когда объекты основных средств были реализованы до истечения срока их полезного использования. В таких случаях порядок учета расходов на приобретение основных средств, установленный пунктом 3 статьи 346.16 Налогового кодекса Российской Федерации, лишь обязывает налогоплательщика пересчитать налоговую базу по УСН за предшествующие налоговые периоды до момента реализации объекта основных средств.

С учетом изложенного, если лицом, применяющим УСН, выбравшим в качестве объекта налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов", реализован объект основных средств, то по общему правилу налоговая база должна определяться как финансовый результат (прибыль или убыток), полученный от произведенных налогоплательщиком вложений в приобретение основных средств, исключая при этом возможность повторного (двойного) учета той части расходов, которые ранее были учтены для целей налогообложения в рамках иного (общего или специального) режима налогообложения.

Само по себе то обстоятельство, что в период эксплуатации основных средств доходы предпринимателя облагались в рамках иного специального налогового режима (ЕНВД), не могло выступать препятствием для учета расходов, понесенных при приобретении этих объектов, в случае их продажи, поскольку данный факт влечет иные юридические последствия.

Если до реализации объекта основных средств налогоплательщик использовал его для ведения деятельности, облагаемой в рамках общего режима налогообложения или специального налогового режима (ЕНВД), расходы на приобретение такого объекта учитываются при определении налоговой базы по УСН не полностью, а в размере остаточной стоимости - разницы между ценой приобретения основных средств и амортизации за период применения общего режима налогообложения - начисленной по правилам, установленным главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации, а за период применения ЕНВД - по правилам, установленным законодательством о бухгалтерском учете (абзацы первый и последний пункта 2.1 статьи 346.25 Налогового кодекса Российской Федерации).

Аналогичный вывод также следует из пункта 2.5 Порядка заполнения Книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения (утвержден приказом Минфина России от 22.10.2012 N 135н), согласно которому налогоплательщик отражает расходы, указанные в пункте 1 статьи 346.16 Налогового кодекса Российской Федерации, в соответствии с порядком их признания и учета при определении налоговой базы, который установлен пунктом 2.1 статьи 346.25 Налогового кодекса Российской Федерации.

Таким образом, воля законодателя направлена не на лишение субъектов предпринимательства, применяющих УСН, права учитывать расходы по приобретению основных средств, доходы от использования которых облагались в рамках иного режима налогообложения, а на установление экономически обоснованного налогообложения, для чего эти расходы распределяются между налоговыми базами, формируемыми в связи с эксплуатацией и отчуждением основных средств, облагаемыми в рамках разных налоговых режимов соответственно.

Согласно пункту 2 статьи 87 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые проверки проводятся в целях контроля за соблюдением налогоплательщиком законодательства о налогах и сборах.

Установленный законодательством о налогах и сборах порядок вынесения решения по результатам налоговой проверки должен обеспечивать надлежащую реализацию прав и законных интересов налогоплательщиков в правовом государстве, что предполагает обязанность руководителя (заместителя руководителя) налогового органа провести всестороннюю и объективную проверку обстоятельств, влияющих на вывод о наличии недоимки (суммы налога, не уплаченной в срок), не ограничиваясь содержанием налоговой декларации, установить действительный размер налоговой обязанности, в том числе при разумном содействии налогоплательщика - с учетом сведений и документов, представленных им с возражениями на акт налоговой проверки и в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки в соответствии с пунктом 6 статьи 100, пунктом 4 статьи 101 Налогового кодекса.

В связи с этим при оценке законности доначисления налогов по результатам налоговой проверки значение имеет правильность определения недоимки налоговым органом исходя из обстоятельств, которые были установлены в ходе налоговой проверки и давали основания для уменьшения суммы налога, а также обстоятельств, которые могли быть установлены при добросовестном исполнении своих обязанностей должностными лицами налогового органа и содействии налогоплательщика в их установлении (определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 28.02.2020 N 309-ЭС19-21200).

Как следует из материалов дела, Макашин Алексей Иллирович зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя с 24.01.2015 по 13.12.2018.

Согласно договору купли-продажи недвижимого имущества от 24.09.2014 между ООО "Сити Дизайн" (продавец) и Макашиным Алексеем Иллировичем (покупатель), покупатель приобрел в собственность расположенные по адресу: гор. Казань, ул. Портовая, 27а, объекты недвижимости общей стоимостью 40 000 000 руб.

Согласно условиям договора, объекты недвижимости состоят из производственных зданий восьми наименований и восьми земельных участков, на которых расположены эти здания, то есть фактически указанные объекты недвижимости представляют собой один имущественный комплекс.

Переход права собственности на объекты недвижимости зарегистрирован в установленном порядке 08.10.2014, денежные средства покупателем уплачены продавцу в полном объеме (т. 1 л.д. 34).

На основании договора купли-продажи от 20.05.2017 между Макашиным А.И. (продавец) и Зиганшиной А.М. (покупатель) спорные объекты недвижимости проданы заявителем Зиганшиной А.М. за 40 000 000 руб.

Переход права собственности к покупателю на объекты недвижимости зарегистрирован в установленном порядке 20.06.2017, согласно п. 2.2 договора расчет между сторонами произведен полностью до подписания договора, споры между сторонами сделки в отношении указанных объектов недвижимости отсутствуют.

В период нахождения спорных объектов недвижимости в собственности предпринимателя (2014 - 2017 г.г.), они сдавались в аренду третьим лицам и по данной деятельности предприниматель надлежащим образом сдавал декларации по упрощенной системе налогообложения.

В данной части деятельности претензии налогового органа к заявителю не имеются.

В то же время, при отчуждении спорных объектов недвижимости Макашин А.И. полагал, что данная сделка не относится к предпринимательской деятельности, и поэтому отразил эту операцию как физическое лицо в представленной 07.05.2018 в Инспекцию декларации по налогу на доходы физических лиц по форме N 3-НДФЛ за 2017 год, а также заявил при этом имущественный налоговый вычет в соответствии с п. 1 ст. 220 Налогового кодекса Российской Федерации по расходам, понесенным на их приобретение в сумме 40 000 000 руб.

Ошибочное отнесение указанной хозяйственной операции к не предпринимательской деятельности заявителем объясняется тем, что на момент приобретения объектов недвижимости по договору купли-продажи недвижимого имущества от 24.09.2014 Макашин Алексей Иллирович не являлся предпринимателем.

В качестве Индивидуального предпринимателя Макашин А.И. был зарегистрирован 24.01.2015, то есть после совершения указанной сделки.

По итогам налоговой проверки Инспекция пришла к выводу об отнесении спорной сделки по реализации объектов недвижимости к предпринимательской деятельности налогоплательщика и необходимости учета полученных от реализации доходов в рамках упрощенной системы налогообложения, а не НДФЛ.

С учетом этого вывода, налоговым органом самостоятельно рассчитаны налоговые обязательства налогоплательщика.

В соответствии с решением N 2.16-0-14/31 от 02.11.2020 налогоплательщику предложено уплатить недоимку за 2017 год в общей сумме 4 133 607 руб., а также пени и штрафы.

Суд обосновано указал о необходимости отнесения хозяйственной операции по приобретению и отчуждению спорных объектов к предпринимательской деятельности.

Несмотря на то, что на момент приобретения объектов недвижимости по договору купли-продажи недвижимого имущества от 24.09.2014 Макашин Алексей Иллирович не являлся предпринимателем, спорные объекты недвижимости были приобретены им в целях предпринимательской деятельности, а не для личного потребления.

Данное обстоятельство доказывается как функциональным назначением объектов недвижимости, так и тем, что они в последующем предпринимателем систематически сдавались в аренду.

Таким образом, вывод налогового органа о необходимости учета полученных от реализации доходов в рамках упрощенной системы налогообложения, а не в порядке уплаты физическим лицом НДФЛ, является правильным.

Налогоплательщик данные выводы инспекции также не оспаривает и признает.

При этом, исследовав материалы дела, суд первой инстанции пришел к правомерному вводу, что налогоплательщик вправе был учесть расходы на приобретение основных средств в полной сумме, включая остаточную стоимость этих основных средств. Кроме того, налоговым органом неправомерно не учтены в составе расходов затраты на приобретение земельных участков.

Как установлено арбитражным судом и следует из оспариваемого решения налогового органа, инспекция при определении сумм расходов в виде амортизационных отчислений для принятия их к налоговому учету, самостоятельно исчислил сумму амортизационных отчислений по имуществу, признаваемого амортизируемым. Данные расчеты по начислению амортизационных отчислений приведены в таблице N 25 (с. 92 решения), при этом размер амортизационных отчислений за 2015 год составил 381 495 руб. 88 коп. Налоговый орган при этом указал, что предпринимателем указанная амортизация самостоятельно не рассчитывалась и не включалась в расходы при определении налогооблагаемой базы за 2015 год по УСН. В то же время, данная сумма амортизации налоговым органом в расходах предпринимателя не учтена со ссылкой пропуск срока исковой давности и положения статьи 346.16 и статьи 346.17 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которым расходы, понесенные налогоплательщиком, признаются в том налоговом периоде, в котором имели место быть.

Между тем, исследовав материалы дела, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что отказ налогового органа от учета амортизационных отчислений за 2015 год в сумме 381 495 руб. 88 коп. в составе расходов нарушает права налогоплательщика, противоречит налоговому законодательству и поэтому является неправомерным.

Арбитражный апелляционный суд соглашается с выводом суда первой инстанции.

Как следует из обжалуемого решения, налоговый орган при определении сумм расходов в виде амортизационных отчислений для принятия их к налоговому учету, самостоятельно исчислил сумму амортизационных отчислений по имуществу, признаваемого амортизируемым.

Данные расчеты по начислению амортизационных отчислений приведены в таблице N 25, при этом размер амортизационных отчислений за 2015 год составил 381 495 руб. 88 коп.

Налоговый орган при этом указал, что предпринимателем указанная амортизация самостоятельно не рассчитывалась и не включалась в расходы при определении налогооблагаемой базы за 2015 год по УСН.

В то же время, данная сумма амортизации налоговым органом в расходах предпринимателя не учтена со ссылкой пропуск срока исковой давности и положения статьи 346.16 и статьи 346.17 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которым расходы, понесенные налогоплательщиком, признаются в том налоговом периоде, в котором имели место быть.

Между тем, согласно пункту 1 статьи 54 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик вправе провести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, также и в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога.

Следовательно, расходы в виде амортизационных отчислений за 2015 год могут быть учтены в последующих налоговых периодах (2016 либо 2017), поскольку это не привело к неуплате налога за период совершения ошибки.

В соответствии с Определением Верховного Суда РФ от 26.01.2017 N 305-КГ16-13478 в обязанность налогового органа входит установление размера всех налоговых обязательств налогоплательщика за проверяемые периоды исходя из выводов, положенных в основу акта налоговой проверки, и являющихся основанием для вынесения решения о доначислении соответствующих сумм налогов, начислении пеней за несвоевременную уплаты налогов, а также привлечения к налоговой ответственности в соответствии с положениями Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно Определению Верховного Суда Российской Федерации от 09.10.2014 N 302-КГ14-2143, исходя из положений статей 23, 45, 52 Налогового кодекса Российской Федерации целью проведения камеральных и выездных налоговых проверок является выяснение соответствия данных, содержащихся в налоговых декларациях налогоплательщиков (по налогу на прибыль), фактическим финансовым результатам деятельности этих налогоплательщиков, следовательно, размер начисленных по результатам налоговой проверки сумм налога должен соответствовать действительным налоговым обязательствам налогоплательщиков в проверяемом периоде.

В рассматриваемом случае налоговым органом не отрицается, что сумма амортизации за 2015 год налогоплательщиком в составе расходов 2015 года не учитывалась.

Следовательно, в 2017 году (период реализации) у предпринимателя не возникло обязанности о перерасчету налоговой базы за 2015 - 2016 года.

Данная сумма рассчитана самим налоговым органом на основании полученных им в ходе выездной проверки документов.

Следовательно, проверка правильности и обоснованности данной суммы не требуется.

Никаких дополнительных документов, проверочных мероприятий для подтверждения данной суммы расходов не требуется, все документы проверены инспекцией самостоятельно.

При таких обстоятельствах изложенные в решении доводы налогового органа о невозможности проведения контрольных мероприятий, с истребованием документов в отношении расчета по УСН за 2015 год, по которым истек срок исковой давности, противоречат цели проведения выездной налоговой проверки по установлению действительного размера налогового обязательства и не могут быть приняты во внимание.

С учетом изложенного, суд первой инстанции пришел к правомерному выводу о том, что отказ налогового органа от учета амортизационных отчислений за 2015 год в сумме 381 495 руб. 88 коп. в составе расходов нарушает права налогоплательщика, противоречит налоговому законодательству и поэтому является неправомерным.

Отказывая в учете в составе расходов затрат на приобретение земельных участков, налоговый орган указал, что пунктом 4 статьи 346.16 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что в целях применения главы 26.2 Налогового кодекса Российской Федерации в состав основных средств включаются основные средства и нематериальные активы, которые признаются амортизируемым имуществом в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации. Согласно пункту 2 статьи 256 Налогового кодекса Российской Федерации земля не относится к амортизируемому имуществу, поэтому расходы в виде стоимости земельного участка к расходам на приобретение основных средств не относятся.

Между тем, как верно указано арбитражным судом, указанный вывод налогового органа противоречат разъяснению, данному в письме Минфина РФ от 28.12.2004 N 03-03-02-04/1/99 "О затратах на приобретение земельных участков", согласно которому налогоплательщик имеет право на учет затрат по приобретению земельных участков в составе расходов на приобретение основных средств.

Суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что налогоплательщик вправе учесть в составе расходов полную стоимость основных средств, включая сумму остаточной стоимости.

Как следует из положений абз. 13 п. 3 ст. 346.16 Налогового кодекса Российской Федерации, приведенных выше, в периоде реализации основного средства налогоплательщик обязан определить налоговую базу с учетом положений главы 25 настоящего Кодекса.

Между тем, положения главы 25 Кодекса предусматривают учет в составе расходов не только сумм начисленной амортизации, но и остаточной стоимости реализованных объектов основных средств.

В соответствии с подп. 1 п. 1 ст. 268 главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации при реализации амортизируемого имущества (за исключением объекта основных средств, в отношении которого налогоплательщик использовал право на применение инвестиционного налогового вычета в соответствии со статьей 286.1 настоящего Кодекса) налогоплательщик вправе уменьшить доходы от таких операций на остаточную стоимость амортизируемого имущества, определяемую в соответствии с пунктом 1 статьи 257 настоящего Кодекса стоимость реализованных товаров и (или) имущественных прав.

Судебная коллегия по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации в Определении от 18.05.2020 N 304-ЭС20-1243 по делу N А70-829/2019 разъяснила следующее: "...если лицом, применяющим УСН, выбравшим в качестве объекта налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов", реализован объект основных средств, то по общему правилу налоговая база должна определяться как финансовый результат (прибыль или убыток), полученный от произведенных налогоплательщиком вложений в приобретение основных средств, исключая при этом возможность повторного (двойного) учета той части расходов, которые ранее были учтены для целей налогообложения в рампах иного (общего или специального) режима налогообложения".

В указанном Определении Верховный Суд РФ сделал следующие ключевые выводы относительно учета расходов на приобретение основных средств:

- по общему правилу налоговая база определяется как финансовый результат (прибыль или убыток) от вложений в основные средства;

- необходимо лишь исключить возможность повторного (двойного) учета той части расходов, которые могли быть учтены ранее, в период применения другого режима налогообложения;

- поэтому, если основные средства использовались в том числе в периоде применения иного режима налогообложения, то расходы на приобретение этих основных средств учитываются не полностью, а в размере остаточной стоимости (за исключением амортизации за период использования в период применения иного режима налогообложения).

Таким образом, если налогоплательщиком реализованное основное средство никогда не использовалось в рамках иного режима налогообложения (общего или ЕНВД), то он вправе учесть свои расходы на приобретение этого основного средства в полной сумме, исчислив налог с финансового результата, т.е. с полученной прибыли.

Если же основные средства использовались в том числе в период применения ЕНВД (или иного режима), то из состава расходов следует исключить амортизационные начисления, рассчитанные за указанный период.

Таким образом, в расходах будет учтена остаточная стоимость основных средств.

С учетом изложенного, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу об ошибочности довода налогового органа о неправомерности учета налогоплательщиком при исчислении налога по УСН расходов на приобретение спорных объектов недвижимости.

В данном случае налогоплательщиком реализованные основные средства использовались в период применения упрощенной системы налогообложения.

Таким образом, судом первой инстанции сделан обоснованный вывод о необходимости учета при определении размера налогового обязательства Макашина А.И. также и остаточной стоимости реализованных основных средств.

На основании пунктов 5 и 8 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа устанавливает, совершало ли лицо, в отношении которого был составлен акт налоговой проверки (участник (участники) консолидированной группы налогоплательщиков), нарушение законодательства о налогах и сборах. В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в частности, указываются размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащий уплате штраф. Установленный законодательством о налогах и сборах порядок вынесения решения по результатам налоговой проверки должен обеспечивать надлежащую реализацию прав и законных интересов налогоплательщиков в правовом государстве, что предполагает обязанность руководителя (заместителя руководителя) налогового органа провести всестороннюю и объективную проверку обстоятельств, влияющих на вывод о наличии недоимки (суммы налога, не уплаченной в срок), не ограничиваясь содержанием налоговой декларации, установить действительный размер налоговой обязанности, в том числе при разумном содействии налогоплательщика - с учетом сведений и документов, представленных им с возражениями на акт налоговой проверки и в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки в соответствии с пунктом 6 статьи 100, пунктом 4 статьи 101 Налогового кодекса.

Как установлено арбитражным судом, предприниматель последовательно указывал о необходимости учета расходов на приобретение основных средств при определении его налоговой базы. То обстоятельство, что расходы на приобретение основных средств были им ошибочно отражены в самостоятельно представленной 07.05.2018 в Инспекцию декларации по налогу на доходы физических лиц по форме N 3-НДФЛ за 2017 год, а не в рамках упрощенной системы налогообложения, является основанием для определения инспекцией действительного размера налоговой обязанности, в том числе при содействии налогоплательщика, с учетом сведений и документов, представленных им в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки.

Из материалов дела следует, что налоговым органом не приводились доводы о наличии каких-либо затруднений в определении той части расходов на приобретение основных средств, которая может быть включена в налоговую базу по УСН с учетом положений пункта 2.1 статьи 346.25 Налогового кодекса Российской Федерации. Материалы налоговой проверки содержали все необходимые первичные документы, которые позволяли установить действительную налоговую обязанность налогоплательщика.

Установив совокупность обстоятельств, которые в силу статьи 13 Гражданского кодекса Российской Федерации, части 1 статьи 198, части 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, пункта 6 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации, Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.07.1996 N 6/8 "О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации" являются основанием для признания оспариваемого ненормативного акта недействительным, суд апелляционной инстанции считает, что суд первой инстанции обоснованно удовлетворил требование предпринимателя и признал недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 5 по Республике Татарстан N 2.16-0-14/31 от 02.11.2020.

Иное толкование подателем жалобы норм действующего законодательства, а также иная оценка им обстоятельств спора, не свидетельствуют о неправильном применении судом первой инстанции норм права и незаконности обжалуемого решения суда.

Таким образом, все имеющие значение для правильного и объективного рассмотрения дела обстоятельства выяснены судом первой инстанции, всем представленным доказательствам дана правовая оценка.

В постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 23.04.2013 N 16549/12 сформулирована правовая позиция, согласно которой из принципа правовой определенности следует, что решение суда первой инстанции, основанное на полном и всестороннем исследовании обстоятельств дела, не может быть отменено исключительно по мотиву несогласия с оценкой указанных обстоятельств, данной судом первой инстанции.

Рассмотрев апелляционную жалобу в пределах, изложенных в ней доводов, арбитражный апелляционный суд полагает, что фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены судом первой инстанции на основании полного, всестороннего и объективного исследования имеющихся в деле доказательств с учетом всех доводов и возражений участвующих в деле лиц, выводы суда соответствуют фактическим обстоятельствам и представленным доказательствам, основаны на правильном применении норм материального и процессуального права.

Несогласие заявителя жалобы с соответствующими выводами суда первой инстанции связано с неверным толкованием им норм материального и процессуального права и не может являться основанием для отмены обжалуемого судебного акта.

Вопрос о взыскании государственной пошлины по апелляционной жалобе не рассматривался, поскольку ответчик освобожден от уплаты государственной пошлины в соответствии с подпунктом 1.1. пункта 1 статьи 333.37. Налогового кодекса Российской Федерации.

Руководствуясь статьями 110, 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 21.06.2021 по делу N А65-4046/2021, оставить без изменения, а апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 5 по Республике Татарстан - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления в законную силу, в суд кассационной инстанции.

Председательствующий

С.Ю. Николаева

Судьи

В.А. Корастелев
Е.Г. Попова

Откройте актуальную версию документа прямо сейчас

Получить бесплатный доступ

Если вы являетесь пользователем интернет-версии системы ГАРАНТ, вы можете открыть этот документ прямо сейчас или запросить по Горячей линии в системе.