Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 28 октября 2021 г. N 08АП-10725/21 по делу N А70-8901/2021

город Омск

28 октября 2021 г.

Дело N А70-8901/2021

Резолютивная часть постановления объявлена 21 октября 2021 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 28 октября 2021 года.

Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Ивановой Н.Е.,

судей Рыжикова О.Ю., Шиндлер Н.А.,

при ведении протокола судебного заседания: секретарём Шнайдер Е.А.,

рассмотрев в открытом судебном заседании с пользованием систем видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Западно-Сибирского округа апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-10725/2021) Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тюмени N 3 на решение Арбитражного суда Тюменской области от 26.07.2021 по делу N А70-8901/2021 (судья Минеев О.А.), принятое по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Управляющая компания "Управдом" (ОГРН 1067203363875, ИНН 7202155320, адрес: 625048, Тюменская область, г. Тюмень, ул. 50 лет Октября, д. 6, офис 9) к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тюмени N 3 (ОГРН 1047200671880, ИНН 7203000979, адрес: 625009, Тюменская область, г. Тюмень, ул. Товарное шоссе, д. 15) о признании недействительным решения от 30.12.2020 N 12091/13-1 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения,

при участии в судебном заседании представителей:

от Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тюмени N 3 - Байбиесова А.Е. по доверенности от 11.10.2021 сроком действия 31.12.2021, Чуркина И.В. по доверенности от 02.02.2021 сроком действия 31.12.2021, Липчинская Н.П., по доверенности от 23.12.2020, Фатеев Д.В. по доверенности от 27.01.2021 сроком действия 31.12.2021;

от общества с ограниченной ответственностью "Управляющая компания "Управдом" - Хабаров А.В. по доверенности от 27.07.2020 сроком действия 31.12.2021,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Управляющая компания "Управдом" (далее - заявитель, общество, ООО "УК "Управдом") обратилось в Арбитражный суд Тюменской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тюмени N 3 (далее - налоговый орган, инспекция, ИФНС России по г. Тюмени N 3) о признании недействительным решения от 30.12.2020 N 12091/13-1 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда Тюменской области от 26.07.2021 по делу N А70-8901/2021 заявленные требования удовлетворены.

Не согласившись с принятым судебным актом, инспекция обратилась в Восьмой арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить, принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований.

В обоснование апелляционной жалобы ее податель настаивает на использовании обществом схемы ухода от налогообложения путем создания группы формально независимых юридических лиц, осуществляющих деятельность по управлению эксплуатацией жилого фонда, содержанию и ремонту общего имущества многоквартирных домов (далее также МКД). Инспекция указывает, что единственным участником спорных организаций является одно и то же физическое лицо - Нечаев Станислав Сергеевич (далее - Нечаев С.С.), единый руководитель всех управляющих организаций Воротилов А.Г., главный бухгалтер - Шилова Л.Н.; управляющим организациям услуги по уборке общего имущества и придомовой территории МКД оказывало взаимозависимое и подконтрольное лицо - общество с ограниченной ответственностью "Чистим" (далее - ООО "Чистим"); группа управляющих компаний, а также проверяемое лицо и ООО "Чистим" составляют единую схему, которая в результате злоупотребления собственником бизнеса своими правомочиями используется для неправомерного применения каждым участником схемы специального режима налогообложения (упрощенной системы налогообложения), что влечет недополучение бюджетом налоговых поступлений; инспекцией не допущено существенных нарушений процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки.

В письменном отзыве ООО "УК "Управдом" просит оставить решение суда первой инстанции без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

От инспекции поступили возражения на отзыв общества.

В заседании суда апелляционной инстанции, проведенном с пользованием систем видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Западно-Сибирского округа, представители инспекции поддержали доводы, изложенные в апелляционной жалобе, просили решение суда первой инстанции отменить, апелляционную жалобу - удовлетворить.

Представитель общества поддержал доводы, изложенные в отзыве на апелляционную жалобу, просил оставить решение без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Рассмотрев материалы дела, апелляционную жалобу, отзыв на нее, возражения на отзыв, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции установил следующие обстоятельства.

Как следует из материалов дела, инспекцией в отношении ООО "УК "Управдом" на основании решения заместителя начальника инспекции от 28.06.2019 N 11/13-1 проведена выездная налоговая проверка по всем налогам и сборам за период с 01.01.2016 по 31.12.2018, по страховым взносам на обязательное страхование за период с 01.01.2017 по 31.12.2018. Результаты проверки отражены в акте налоговой проверки от 15.07.2020 N 13-1-44/4.

По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки инспекцией вынесено оспариваемое решение от 30.12.2020 N 12091/13-1 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым ООО "УК "Управдом" предложено уплатить налоги в общем размере 19 711 275 руб., пени в общем размере 8 178 191 руб. 04 коп., штрафные санкции в общем размере 4 581 402 руб. 38 коп.

По результатам рассмотрения апелляционной жалобы общества от 11.02.2021 исх. N 24 решением УФНС России по Тюменской области от 09.04.2021 N 206 оспариваемое решение отменено в части штрафов общем размере 2 688 383 руб. 14 коп. В остальной части оспариваемое решение инспекции утверждено, вступило в законную силу.

Основанием начисления обществу сумм налогов инспекция в оспариваемом решении указывает на неправомерное применение ООО "УК "Управдом" в течение спорных периодов упрощенной системы налогообложения (далее - УСН). По мнению инспекции, обществом использована схема ухода от налогообложения путем создания группы формально независимых юридических лиц, осуществляющих деятельность по управлению эксплуатацией жилого фонда, содержанию и ремонту общего имущества многоквартирных домов, по каждому из которых формально соблюдены условия для применения УСН, но которые фактически являются единицами (подразделениями) одного бизнеса (схема искусственного "дробления" бизнеса). В состав группы юридических лиц, вовлеченных в названную схему, помимо ООО "УК "Управдом", согласно оспариваемому решению входили 6 юридических лиц, осуществляющих функции управляющих организаций в отношении МКД: общество с ограниченной ответственностью "Надежное управление" (далее - ООО "Надежное управление") (ИНН 7202234043, наименование до 20.06.2018 - ООО "Управдом"), общество с ограниченной ответственностью "Управляющая компания "Суходолье" (далее - ООО "УК "Суходолье") (ИНН 7203351984, наименование до 20.06.2018 - ООО "Управдом-Суходолье"), общество с ограниченной ответственностью "Управляющая компания "Линейная" (далее - ООО "УК "Линейная") (ИНН 7203352064, наименование до 25.06.2018 - ООО "Управдом-Линейная"), общество с ограниченной ответственностью "Управляющая компания "На Федорова" (далее - ООО "УК "На Федорова") (ИНН 7203355604, наименование до 25.06.2018 - ООО "Управдом-На Федорова"), общество с ограниченной ответственностью "Управляющая компания "Нефтяник" (далее - ООО "УК "Нефтяник") (ИНН 7203355570, наименование до 21.06.2018 - ООО "Управдом-Нефтяник"), общество с ограниченной ответственностью "Управляющая компания "На Сперанского" (далее - ООО "УК "На Сперанского") (ИНН 7203386024, наименование до 26.06.2018 - ООО "Управдом-На Тюменском"), а также ООО "Чистим" (ИНН 7202164847), осуществляющее деятельность по уборке мест общего пользования МКД и прилегающей к ним территории. Всеми перечисленными юридическими лицами в течение спорного периода применялась УСН. Инспекция указывает на взаимозависимость перечисленных юридических лиц, единственным участником которых является одно и то же физическое лицо - Нечаев С.С. В отношении управляющих организаций в оспариваемом решении названы также следующие признаки, свидетельствующие о наличии схемы ухода от налогообложения: общее управление, в том числе единый руководитель всех управляющих организаций (Воротилов А.Г.), общее ведение бухгалтерского учета, в том числе единый главный бухгалтер (Шилова Л.Н.), единый доступ к распоряжению и управлению движением денежных средств, один вид осуществляемой экономической деятельности (одинаковые услуги без какой-либо специализации), идентичные контрагенты, единая схема логистики, единая ценовая политика, единая кадровая политика, включая получение частью работников доходов в нескольких управляющих организациях, использование общего товарного знака (вывески "Управдом"), единая система заказа (общая диспетчерская служба, использование одних и тех же адресов электронной почты, номеров телефонов). Распределение доходов между управляющими организациями осуществлялось с учетом контроля предельного размера их выручки (с целью сохранения возможности применения УСН), в том числе производилось распределение между управляющими организациями обслуживаемых ими МКД.

В оспариваемом решении инспекцией определена общая сумма выручки от реализации услуг обществом и взаимосвязанными с ним управляющими организациями. Поскольку общая сумма доходов управляющих организаций по результатам 2 квартала 2016 года превысила предельный размер доходов для целей применения УСН, действовавший в 2016 году (79 740 000 руб.), инспекцией в соответствии с абзацем первым пункта 4 статьи 346.13 НК РФ сделан вывод об утрате обществом права на применение УСН с 01.04.2016. На основании этого в оспариваемом решении определены суммы налогов, подлежащие уплате ООО "УК "Управдом" в рамках применения общего режима налогообложения (налог на прибыль организаций, НДС, налог на имущество организаций), за проверяемые периоды, начиная со второго квартала 2016 года. Налоговая база по налогам определена инспекцией исходя из суммарного размера доходов и расходов названных выше управляющих организаций, откорректированных по методу начисления. Из состава расходов исключена часть стоимости услуг по уборке общего имущества и придомовой территории МКД, которые управляющим организациям оказывало взаимозависимое и подконтрольное лицо - ООО "Чистим" (учтены лишь фактические затраты ООО "Чистим" на оказание услуг).

Полагая, что решение инспекции от 30.12.2020 N 12091/13-1 не соответствует действующему законодательству о налогах и сборах, нарушает законные права и интересы общества в сфере экономической деятельности, обращая внимание на наличие разумных экономических и иных причин ("деловой цели") для осуществления деятельности по управлению комплексами МКД разными управляющими организациями, ООО "УК "Управдом" обратилось в суд с соответствующим заявлением.

26.07.2021 Арбитражным судом Тюменской области принято решение, являющееся предметом апелляционного обжалования по настоящему делу.

Проверив в порядке статей 266, 268 АПК РФ законность и обоснованность решения суда первой инстанции, суд апелляционной инстанции не находит оснований для его отмены или изменения.

В соответствии с пунктом 1 статьи 198 АПК РФ, частью 4 статьи 200 АПК РФ и пунктом 6 постановления Пленумов Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.07.1996 N 6/8 "О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации" условиями принятия арбитражным судом решения о признании недействительными ненормативных правовых актов и незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов является наличие одновременно двух обязательных условий: несоответствие их закону или иному нормативному правовому акту, а также нарушение прав и законных интересов заявителя.

Согласно статье 57 Конституции Российской Федерации, пункту 1 статьи 3, подпункту 1 пункта 1 статьи 23 и статье 45 НК РФ налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги в срок, установленный законодательством о налогах и сборах.

Пункт 1 статьи 54.1 НК РФ определяет общее правило о недопустимости искажения налогоплательщиком сведений о фактах хозяйственной жизни, а также об объектах налогообложения в случае, если такие искажения приводят к уменьшению налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога.

В соответствии с пунктом 1 статьи 105.1 НК РФ если особенности отношений между лицами могут оказывать влияние на условия и (или) результаты сделок, совершаемых этими лицами, и (или) экономические результаты деятельности этих лиц или деятельности представляемых ими лиц, указанные в настоящем пункте лица признаются взаимозависимыми для целей налогообложения (далее - взаимозависимые лица).

Для признания взаимной зависимости лиц учитывается влияние, которое может оказываться в силу участия одного лица в капитале других лиц, в соответствии с заключенным между ними соглашением либо при наличии иной возможности одного лица определять решения, принимаемые другими лицами. При этом такое влияние учитывается независимо от того, может ли оно оказываться одним лицом непосредственно и самостоятельно или совместно с его взаимозависимыми лицами, признаваемыми таковыми в соответствии с настоящей статьей.

Противоправность примененной обществом схемы "дробления" бизнеса налоговый орган основывает на положениях пункта 1 статьи 54.1 НК РФ, пункта 1 статьи 105.1 НК РФ; факт взаимозависимости ООО "УК "Управдом" и других управляющих организаций для целей налогообложения основывает на положениях подпункта 3 пункта 2 статьи 105.1 НК РФ, согласно которому взаимозависимыми лицами признаются организации в случае, если одно и то же лицо прямо и (или) косвенно участвует в этих организациях и доля такого участия в каждой организации составляет более 25 процентов; по существу данный факт обществом не оспаривается.

Согласно пункту 7 статьи 3 НК РФ в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщиков. Обязанность по доказыванию факта недобросовестности и представлению соответствующих доказательств возлагается на налоговый орган.

В пункте 3 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53) разъяснено, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

В соответствии с пунктом 4 Постановления N 53 налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. При этом следует учитывать, что возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой, полученной налогоплательщиком путем совершения других предусмотренных или не запрещенных законом операций, не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

При оценке доводов инспекции суд апелляционной инстанции учитывает, что законодательством Российской Федерации, в частности, Федеральным законом от 26.07.2006 N 135-ФЗ "О защите конкуренции" (далее - Закон N 135-ФЗ) предусмотрена возможность создания группы лиц, действующей в едином экономическом интересе (статьи 9, 11 Закона N 135-ФЗ).

Согласно пункту 7 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 04.03.2021 N 2 "О некоторых вопросах, возникающих в связи с применением судами антимонопольного законодательства" (далее - Постановление N 2) на основании части 2 статьи 9 Закона N 135-ФЗ требования к поведению (действиям, бездействию) на товарном рынке хозяйствующего субъекта, по общему правилу, распространяются на действия (бездействие) группы лиц.

По смыслу данной нормы для целей применения антимонопольных запретов группа лиц рассматривается как один участник рынка. Если иное не установлено специальными положениями Закона N 135-ФЗ, не вытекает из характера связей участников группы и не противоречит существу соответствующего антимонопольного запрета, то при установлении нарушений антимонопольного законодательства следует исходить из оценки допустимости поведения действующей в общем экономическом интересе группы лиц в отношении третьих лиц (иных участников рынка).

К лицу, формально вошедшему в группу лиц, может не применяться правовой режим этой группы, если при рассмотрении дела будет установлено, что в действительности данное лицо автономно в определении своего поведения на товарном рынке, например, в связи с отсутствием у других участников группы достаточных правовых (договорных, корпоративных) и организационных (управленческих) средств влияния на его поведение. В частности, при оценке вхождения организаций в группу лиц по основаниям, предусмотренным пунктами 7, 8 части 1 статьи 9 Закона N 135-ФЗ, суд вправе учесть, что отношения между гражданами, являющимися родственниками, отсутствуют и организации, участниками которых являются данные физические лица, ведут не связанные между собой виды деятельности.

В обоснование заявленных требований общество указывает, что деловой целью передачи в 2015 - 2016 году управления вновь построенными и введенными в эксплуатацию застройщиком домами различным управляющим организациям была необходимость обеспечения их эффективного обслуживания (с учётом территориального принципа), целевого использования полученных от собственников помещений средств для расчётов с поставщиками коммунальных ресурсов.

Апелляционный суд учитывает, что сам по себе факт взаимозависимости налогоплательщика и его контрагентов не является основанием для консолидации их доходов и для вывода об утрате права на применение упрощенной системы налогообложения данными лицами, если каждый из налогоплательщиков осуществляет самостоятельную хозяйственную деятельность (пункт 4 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением глав 26.2 и 26.5 Налогового кодекса Российской Федерации в отношении субъектов малого и среднего предпринимательства, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 04.07.2018).

В силу положений статьи 65, части 5 статьи 200 АПК РФ на налоговом органе в лежит бремя доказывания того, что имело место деление по существу единого хозяйствующего субъекта, чья деятельность в силу значительности своего объема фактически не отвечает (перестала отвечать) ограничениям, установленным пунктом 3 статьи 346.12, пунктом 4 статьи 346.13 НК РФ, связанным, в частности, с размером полученного дохода, численностью работников, стоимостью основных средств.

При оценке обоснованности налоговой выгоды судом могут учитываться такие обстоятельства, как особенности корпоративной структуры (история создания взаимозависимых лиц, причины их реорганизации и др.), практика принятия управленческих решений внутри группы взаимозависимых лиц, использование общих трудовых и производственных ресурсов, особенности гражданско-правовых отношений внутри группы.

Сам по себе факт подконтрольности нескольких контрагентов одному лицу не может являться основанием для консолидации их доходов и, соответственно, не дает достаточных оснований для вывода об утрате права на применение упрощенной системы налогообложения обществом и его контрагентами, если каждый из участников группы компаний осуществляет самостоятельную хозяйственную деятельность и несет свою часть налогового бремени, относящегося к этой деятельности.

В соответствии с пунктом 9 Постановления N 53 установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

В письме Федеральной налоговой службы от 10.03.2021 N БВ-4-7/3060@ "О практике применения статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации" даны следующие разъяснения налоговым органам по итогам мониторинга правоприменительной практики:

- разделение единого бизнеса между несколькими формально самостоятельными лицами признается искажением сведений об объектах налогообложения, если оно осуществлено исключительно или преимущественно по налоговым мотивам с целью применения преференциальных специальных налоговых режимов (абзац восьмой пункта 1);

- при разрешении вопроса о том, что именно являлось основной целью операции (достижение деловой цели, получение экономического эффекта или уменьшение налоговой обязанности), необходимо оценивать, совершил бы налогоплательщик эту операцию исключительно по мотивам делового характера в отсутствие налоговых преимуществ (абзац третий пункта 25);

- при налоговой проверке налогоплательщика, входящего в группу лиц, в отношении которых осуществляется контроль одними и теми же лицами, необходимо помимо оценки соблюдения требований, предусмотренных статьями 346.12, 346.26 НК РФ, также оценивать, ведется ли налогоплательщиком и иными лицами соответствующая деятельность самостоятельно и на свой риск с использованием собственных достаточных трудовых, производственных и иных ресурсов с принятием управленческих решений органами управления налогоплательщика или, напротив, от имени нескольких формально самостоятельных субъектов осуществляется организационно единая деятельность, координируемая одними и теми же лицами, с задействованием общих материально-технических и (или) трудовых ресурсов и (или) средств индивидуализации (абзац второй пункта 27).

Вышеизложенные правовые позиции свидетельствуют о том, что для обоснования консолидации доходов ООО "УК "Управдом" и взаимозависимых с ним управляющих организаций, на основании которой сделан вывод об утрате обществом права на применение упрощенной системы налогообложения, налоговым органом должны доказываться следующие обстоятельства:

- отсутствие реальной экономической деятельности ООО "УК "Управдом" и (или) взаимозависимых управляющих организаций;

- отсутствие у общества деловой цели, не связанной с получением налоговой выгоды в результате разделения деятельности между управляющими организациями;

- наличие организационного единства при осуществлении экономической деятельности управляющими организациями (с учетом истории их создания, особенностей отношений внутри группы).

Доводы об отсутствии реальной экономической деятельности со стороны ООО "УК "Управдом" и взаимозависимых управляющих организаций относимыми, допустимыми, достаточными доказательствами не подтверждены. Напротив, налоговой проверкой установлены факты самостоятельного систематического получения в течение проверяемого периода каждой из управляющих организаций доходов от основного вида экономической деятельности - управления МКД, а также сопутствующих видов деятельности (в частности, предоставления в аренду помещений (мест общего пользования) провайдерам и операторам услуг связи, обслуживания гаражей и т.п., стр. 34-67 решения), самостоятельного несения расходов для осуществления такой деятельности, в том числе в рамках отношений с организацией ООО "Чистим", осуществляющей уборку мест общего пользования и придомовой территории МКД (стр. 67-87 решения), с организациями, осуществляющими поставку энергетических ресурсов и оказание коммунальных услуг (теплоснабжение, электроснабжение, водоснабжение и водоотведение). Обществом к заявлению приложен реестр договоров управляющих организаций группы "Управдом" на обеспечение многоквартирных домов энергетическими ресурсами, действовавших в 2016 - 2018 годах, из которого следует, что каждой управляющей организацией были заключены отдельные договоры с поставщиками коммунальных ресурсов на теплоснабжение, водоснабжение, электроснабжение всего комплекса домов, обслуживаемых соответствующей управляющей организацией, или отдельных из таких домов (достоверность содержащихся в реестре сведений инспекцией не оспаривается).

О самостоятельности деятельности управляющих организаций свидетельствуют также получение каждой из них в установленном порядке лицензии на осуществление предпринимательской деятельности по управлению многоквартирными домами, принятие мер по внесению лицензирующим органом в реестр лицензий Тюменской области каждого управляемого ей МКД (стр. 5-23 оспариваемого решения), составление и раскрытие ими в установленном порядке годовых отчётов о выполнении договоров управления МКД (стр. 56-57 оспариваемого решения), иной информации, подлежащей раскрытию управляющими организациями.

В оспариваемом решении (стр. 4) инспекцией указывается на отсутствие обоснованной деловой цели разделения бизнеса. По мнению инспекции, факт создания участником ООО "УК "Управдом" других управляющих организаций (ООО "Надежное управление" - в 2012 году, ООО "УК "Суходолье", ООО "УК "Линейная", ООО "УК "На Федорова", ООО "УК "Нефтяник" - в 2015 году, ООО "УК "На Сперанского" - в 2016 году) обусловлен осознанным желанием собственников бизнеса минимизировать налоговые отчисления, в связи с чем целью разделения бизнеса являлось исключительно получение налоговой экономии (стр. 33 решения), какой-либо иной экономический эффект для общества отсутствовал (стр. 148 решения). Приводимые ООО "УК "Управдом" в возражениях по акту налоговой проверки доводы о том, что деловой целью передачи в 2015 - 2016 году управления вновь построенными и введенными в эксплуатацию застройщиком - обществом с ограниченной ответственностью "Проектно-Строительная компания "Дом" (далее - ООО "ПСК "Дом") - домами различным управляющим организациям была необходимость обеспечения их эффективного обслуживания (с учётом территориального принципа), целевого использования полученных от собственников помещений средств для расчётов с поставщиками коммунальных ресурсов, а также о принятии такого решения фактически в результате волеизъявления ООО "ПСК "Дом" (а не общества), признаны инспекцией в оспариваемом решении несостоятельными (стр. 174). При этом инспекция настаивает на то, что приведенные доводы общества не опровергают полученные в ходе контрольных мероприятий доказательства, подтверждающие факт искусственного выделения МКД от ООО "УК "Управдом" с целью неправомерной минимизации размера налоговых обязательств.

Отклоняя доводы инспекции в данной части, суд первой инстанции обратил внимание на следующие фактические обстоятельства.

Значительное увеличение количества МКД, находящихся на обслуживании у взаимозависимых с ООО "УК "Управдом" управляющих организаций, и, как следствие, размера доходов от управления МКД действительно имело место в 2015 - 2016 годах. Указанные МКД относятся к 4 территориальным обособленным жилым комплексам, которые были введены в эксплуатацию в указанный период застройщиком ООО "ПСК "Дом":

- 28 домов микрорайона "Суходолье" (адреса: г. Тюмень, ул. Б.Житкова, д. 2, д. 2 корп. 1, д. 2 корп. 2, д. 4, д. 4 корп. 1, д. 5, д. 5 корп. 1, д. 6, д. 6 корп. 1, д. 7, д. 7 корп. 1, д. 8, д. 8 корп. 1, д. 10; ул. Н.Ростовцева, д. 23, д. 23 корп. 1, д. 25, д. 25 корп. 1, д. 27, д. 27 корп. 1, д. 27 корп. 2; ул. Монтажников, д. 43, д. 45, д. 47, д. 49, д. 51, д. 53, д. 55);

- 10 домов в районых улиц Николая Зелинского и Николая Федорова (адреса: г. Тюмень, ул. Н.Зелинского, д. 1, д. 1 корп. 1, д. 3, д. 3 корп. 1, д. 5, д. 5 корп. 1, д. 5 корп. 2; ул. Н.Федорова, д. 17 корп. 1, д. 17 корп. 2, д. 17 корп. 3);

- 6 домов микрорайона "Линейная" (адреса: г. Тюмень, ул. Широтная, д. 172а; ул. Линейная, д. 7, д. 11, д. 15, д. 17, д. 21);

- 3 дома комплекса "Нефтяник" (адреса: г. Тюмень, ул. Пирогова, д. 11; ул. Избышева, д. 6, д. 8).

В письме от 21.01.2021 исх. N 15 ООО "ПСК "Дом" (застройщик указанных домов) подтвердило, что решение о необходимости передачи каждого из жилых комплексов на обслуживание отдельной управляющей организации было принято именно им (возможность принятия застройщиком такого решения обеспечивалась нахождением в его собственности на момент проведения первого общего собрания собственников помещений в каждом МКД большей части жилых и нежилых помещений). Такое решение застройщик обосновал неэффективностью (снижением качества) обслуживания одной управляющей организацией большого количества МКД, тем более при их территориальной удалённости друг от друга. Недостатки текущего обслуживания МКД увеличивали нагрузку застройщика по его гарантийным обязательствам перед покупателями помещений (участниками долевого строительства).

Полученные инспекцией в ходе налоговой проверки доказательства подтверждают данные доводы. Так, в оспариваемом решении (стр. 22, 24) указывается, что вновь построенные МКД передавались на обслуживание вновь созданных управляющих организаций по согласованию с их застройщиком (ООО "ПСК "Дом"). В оспариваемом решении подтверждается также, что большинство общих собраний собственников помещений, на которых принимались решения об избрании управляющих организаций в отношении отдельных МКД, проводилось по инициативе ООО "ПСК "Дом" с участием в собраниях в качестве председателя или секретаря представителей ООО "ПСК "Дом".

Не опровергнуты инспекцией доводы общества о том, что до внесения в Жилищный кодекс Российской Федерации (далее - ЖК РФ) изменений Федеральным законом от 03.04.2018 N 59-ФЗ управляющая организация в соответствии с договором управления многоквартирным домом считалась лицом, обязанным предоставлять коммунальные услуги собственникам помещений в доме (части 2 и 3 статьи 162 ЖК РФ). Плата за коммунальные услуги вносилась собственниками помещений, как правило, управляющей организации (часть 7 статьи 155 ЖК РФ), которая в свою очередь исполняла обязанности по оплате перед соответствующими поставщиками коммунальных ресурсов. Необходимость закрепления за управляющей организацией обслуживания территориально обособленного жилого комплекса направлена на обеспечение целевого использования денежных средств, получаемых от собственников помещений в оплату коммунальных услуг (исключения возможности использования средств, внесенных собственниками помещений в МКД, на оплату коммунальных услуг, оказанных в отношении МКД других жилых комплексов, в том числе и в случаях принудительного взыскания долга перед поставщиком коммунальных ресурсов).

С учетом представленных обществом сведений о заключении управляющими организациями самостоятельных договоров на обеспечение энергетическими ресурсами соответствующих жилых комплексов, в том числе и с различными поставщиками коммунальных ресурсов, наличие такой цели не опровергнуто материалами налоговой проверки.

На основании вышеизложенного, с учетом того, что Законом N 135-ФЗ предусмотрена возможность создания группы лиц, действующей в едином экономическом интересе, а также принимая во внимание, что налоговая выгода не может быть признана необоснованной, если получена налогоплательщиком путем совершения не запрещенных законом операций, а в соответствии с действительным экономическим смыслом (пункты 3, 4 Постановления N 53), апелляционная коллегия поддерживает вывод суда первой инстанции о недоказанности инспекцией отсутствия разумных экономических и иных причин ("деловой цели") для передачи управления различными комплексами жилых домов самостоятельным управляющим организациям.

Судом первой инстанции учтено, что выбор способа управления многоквартирным домом (в том числе управления управляющей организацией), выбор управляющей организации в соответствии с пунктом 4 части 2 статьи 44, частью 2 статьи 161, частью 1 статьи 162 ЖК РФ относится к компетенции общего собрания собственников помещений в МКД. Из материалов дела не следует, что ООО "УК "Управдом" могло свободно осуществлять распределение доходов от управления теми или иными МКД между различными управляющими организациями. Обществом представлены доказательства (протоколы общих собраний собственников помещений в МКД или решения единственного собственника помещений) избрания именно собственниками помещений в МКД каждой управляющей организации в отношении отдельного МКД и заключения договоров управления на основании таких решений. Фактов оспаривания заинтересованными лицами таких решений или основанных на них договоров управления в установленном законом порядке, признания их недействительными материалами проверки не установлено. Напротив, в оспариваемом решении подтверждается, что такие решения собственников помещений явились основанием для внесения уполномоченным государственным органом (Государственной жилищной инспекцией Тюменской области) в реестр лицензий Тюменской области сведений о домах, управляемых соответствующей управляющей организацией.

В оспариваемом решении не приводится данных, что в течение проверяемого периода (2016 - 2018 годы) имели место конкретные факты принятия к учету доходов от управления МКД иной управляющей организацией, нежели избранной в отношении соответствующего МКД в установленном порядке.

При таких обстоятельствах судом первой инстанции критически оценены доводы инспекции об осуществлении ООО "УК "Управдом" искусственного распределения доходов между взаимозависимыми организациями (с целью избежать превышения предельного размера доходов для применения УСН).

В оспариваемом решении инспекций указывает, что единый центр управления взаимозависимыми организациями позволял осуществлять распределение доходов между управляющими организациями (путем перевода МКД из одних управляющих организаций в другие), обеспечивая соблюдение предельного размера доходов для применения УСН (стр. 3-4, 147 решения). В качестве фактов, подтверждающих такое распределение доходов, инспекция указывает на "перевод" в ООО "Управдом" (ООО "Надежное управление") доходов ООО "УК "Управдом" от управления МКД по ул. Фабричная, 9 за период с 24.11.2012 по 31.12.2012 (стр. 6 решения); "перевод" в ООО "Управдом-Суходолье" (ООО "УК "Суходолье") доходов ООО "Управдом" от управления 14 МКД микрорайона "Суходолье" в период с 01.10.2015 по 17.12.2015 (стр. 11-13 решения).

По утверждению инспекции, первый факт позволил обществу избежать утраты права на применение УСН в 2012 и 2013 годах, так как доходы ООО "УК "Управдом" за 2012 год составили 59 996 590 руб., и с учетом доходов, переведенных в ООО "Управдом" (475 130 руб.) они бы превысили предельный размер доходов для целей применения УСН (в 2012 году составлял 60 000 000 руб.).

Доводы инспекции в данной части обоснованно не приняты судом первой инстанции во внимание, поскольку они не имеют отношения к проверяемому периоду (абзац второй пункта 4 статьи 89 НК РФ). В материалах дела отсутствуют сведения о том, что инспекцией принималось решение об утрате ООО "УК "Управдом" права на применение УСН по итогам 2012 года, а также последующих периодов вплоть до проверяемого (с 01.01.2016 по 31.12.2018).

Перевод в 2015 году доходов ООО "Управдом" от управления 14 МКД микрорайона "Суходолье" инспекция связывает с тем обстоятельством, что доходы ООО "Управдом" для целей налогообложения в рамках УСН по итогам 2015 года составили 57 406 380 руб., то есть приблизились к предельному размеру доходов для целей применения УСН (в 2015 году составлял 68 820 000 руб.). Между тем судом первой инстанции установлено, что размер "формально переведенных" в указанном периоде в ООО "Управдом-Суходолье" доходов составлял 6 751 719 руб. 40 коп. (согласно решению УФНС России по Тюменской области от 09.04.2021 N 206 (стр. 6) и отзыву инспекции на заявление ООО "УК "Управдом"; в оспариваемом решении (стр. 12) сумма таких доходов указана как равная 7 111 301 руб.). Таким образом, размер доходов ООО "Управдом" за 2015 год не превысил бы предельный размер доходов для целей применения УСН и при увеличении его на доходы, "формально переведенные" в ООО "Управдом-Суходолье".

Кроме того, судом первой инстанции учтено, что выводы инспекции об искусственном разделении обществом доходов, получаемых от собственников помещений в МКД, на потоки через разные управляющие организации (стр. 32-33 оспариваемого решения) относится к 2015 году, то есть периоду, находящемуся за пределами выездной налоговой проверки (с 01.01.2016 по 31.12.2018).

Инспекция в отзыве на заявление ООО "УК "Управдом", а также апелляционной жалобе ссылается на отсутствие в налоговом законодательстве запрета, ограничивающего право налоговых органов при проведении выездной налоговой проверки исследовать имеющиеся у налогового органа документы, характеризующие финансово-хозяйственную деятельность проверяемого лица и (или) его контрагентов за предшествующие периоды и оказывающие влияние на налоговые обязательства в проверяемом периоде.

Между тем в рассматриваемом случае налоговый орган вышел за переделы простого анализа имеющейся у него информации о деятельности общества и взаимосвязанных с ним управляющих организаций в периодах, предшествующих проверяемым: в оспариваемом решении (стр. 32-33) сделан вывод о необходимости рассматривать доходы взаимозависимых организаций в целом нарастающим итогом с начала 2015 года, т.е. фактически принято юридически значимое решение в отношении ООО "УК "Управдом", относящееся к налоговому периоду, находящемуся за пределами проверки. Кроме того, инспекцией запрашивались сведения от Государственной жилищной инспекции Тюменской области (запрос от 03.02.2020 N 129/13-1) относительно обстоятельств передачи МКД в управление различным управляющим организациям. При этом в материалах дела отсутствуют сведения о том, что инспекция ранее по итогам 2015 года признавала неправомерным применение ими упрощенной системы налогообложения, требовала представления отчетности и уплаты налогов по общей системе налогообложения.

Таким образом, инспекцией в ходе выездной налоговой проверки собирались сведения (документы), относящиеся к периоду (2015 году), находящемуся за пределами выездной налоговой проверки, что противоречит положениям абзаца второго пункта 4 статьи 89 НК РФ.

Суд первой инстанции отметил, что материалами дела подтверждается "перевод" доходов от ООО "УК "Управдом", связанный с передачей управления ООО "Управдом-на Тюменском" (ООО "УК "На Сперанского") МКД по адресам: г. Тюмень, ул. С. Карнацевича, д. 14, д. 14 корп. 1, ул. В.Гольцова, д. 10 (стр. 7-9 оспариваемого решения). Решения о расторжении договоров управления МКД, заключенных с ООО "УК "Управдом", об избрании в качестве новой управляющей организации ООО "Управдом-на Тюменском" приняты решениями общих собраний собственников помещений в МКД, оформленными протоколами очно-заочного голосования от 01.11.2016. Как следует из названных протоколов, инициатором проведения общих собраний во всех случаях являлось ООО "УК "Управдом"; в отличие от фактов избрания в 2015 году в качестве управляющих организаций ООО "Управдом-Суходолье", ООО "Управдом-Линейная", ООО "Управдом-На Федорова", ООО "Управдом-Нефтяник" речь не шла о вновь построенных многоквартирных домах, в отношении которых инициатором распределения функций по управлению между различными управляющими организациями выступал застройщик (ООО "ПСК "Дом").

Между тем указанные обстоятельства не являются достаточным доказательством, подтверждающим вывод о том, что указанный "перевод" был осуществлен обществом с целью непревышения обществом предельного размера доходов, соблюдение которого является условием применения УСН. Так, согласно приведенным в оспариваемом решении данным суммарный размер доходов ООО "УК "Управдом" и ООО "Управдом-на Тюменском" (ООО "УК "На Сперанского") составлял: в 2016 году 63 269 969 руб. (59 496 301 руб. + 3 773 668 руб.) при лимите в 79 740 000 руб.; в 2017 году - 59 300 773 руб. (32 376 463 руб. + 26 924 310 руб.) при лимите в 150 000 000 руб.; в 2018 году - 66 416 170 руб. (35 444 992 руб. + 30 971 178 руб.) при лимите в 150 000 000 руб.

Кроме того, рассматриваемый факт "перевода" объектов от ООО "УК "Управдом" к ООО "Управдом-на Тюменском" (ООО "УК "На Сперанского") не может рассматриваться в качестве основания для консолидации доходов всех 7 взаимозависимых управляющих организаций.

В оспариваемом решении не опровергается утверждение ООО "УК "Управдом" о наличии у каждой управляющей организации таких элементов организационной и экономической самостоятельности как собственный штат работников, отдельные помещения (иные места), используемые для ведения деятельности. В отзыве на заявление ООО "УК "Управдом" инспекцией подтверждено, что из более чем 100 работников управляющих организаций (среднее количество за 2016 год - 106, за 2017 год - 105, за 2018 год - данные не приводятся) совместителями, работающими в нескольких управляющих организациях, являлись 17 человек, т.е. примерно 1/6 часть всех сотрудников. Совместителями в основном являлись руководящие работники (заместитель директора, главный бухгалтер, главный инженер, главный механик, главный энергетик), а рядовые сотрудники в основном трудоустроены на обслуживание МКД, расположенных вблизи к месту их жительства.

Таким образом, из материалов дела следует, что непосредственное оказание услуг по содержанию и ремонту жилищного фонда (являющихся основным видом деятельности управляющих организаций, направленной на получение дохода) каждая управляющая организация осуществляла собственными силами (силами собственного штата работников).

Вывод инспекции о едином центре управления деятельностью общества и взаимозависимых управляющих организаций в лице их единственного участника Нечаева С.С., директора Воротилова А.Г., главного бухгалтера Шиловой Л.Н. (стр. 4, 32 оспариваемого решения) подтверждается материалами дела. Между тем, с учетом перечисленных выше обстоятельств, а также законодательно установленной возможности организовывать группу лиц, действующей в единой экономическом интересе, данный факт сам по себе не может быть признан достаточным для констатации наличия в действиях общества признаков применения противоправной схемы уклонения от налогообложения.

Отклоняя доводы подателя жалобы в данной части, суд апелляционной инстанции учитывает, что в данном случае процесс создания и функционирования компаний, действующих в одном экономической интересе, приводит к минимизации расходов, оптимизации управленческих процессов, повышению производительности труда, а также эффективному обслуживанию крупного жилого массива. Кроме того, в случае управления таким жилым массивом одной управляющей компанией, увеличивается налоговое бремя, что в свою очередь ведет к увеличению стоимости содержания жилья в силу включения соответствующих расходов в размер платы за содержание жилого помещения, вносимой собственниками помещений в МКД.

Таким образом, недоказанность инспекцией наличия в действиях общества противоправной схемы искусственного "дробления" бизнеса является основанием для признания оспариваемого решения недействительным, поскольку предложение уплаты всех сумм налогов, начисленных оспариваемым решением, а также пеней и штрафных санкций, связано с выводом налогового органа об утрате обществом права на применение упрощенной системы налогообложения.

В оспариваемом решении инспекция в связи с включением ООО "Чистим" в состав группы взаимозависимых организаций, доходы которых консолидированы для целей налогообложения, при расчете доначисленных обществу налогов увеличила налоговую базу по налогу на прибыль организаций, т.к. в составе расходов была учтена не полная стоимость услуг, оказанных ООО "Чистим" обществу и взаимозависимым управляющим организациям, а только фактические затраты ООО "Чистим" на оказание таких услуг (соответственно, расходы уменьшены инспекцией: за 9 месяцев 2016 года - на 7 164 868 руб. 40 коп., за 2017 год - на 5 960 291 руб., за 2018 год - на 9 564 164 руб. 10 коп., стр. 198-199 оспариваемого решения). Также в налоговую базу при исчислении НДС и налога на прибыль, подлежащих уплате ООО "УК "Управдом", инспекцией включены прочие доходы ООО "Чистим", полученные в результате деятельности, не связанной с оказанием услуг управляющим организациям (стр. 156, 197-199 решения), исчислен налог на имущество организации со стоимости объекта основных средств (доли в праве собственности на нежилое помещение), приобретенного в течение проверяемого периода в собственность ООО "Чистим" (стр. 161-162, 203 решения).

Доводы инспекции относительно включения ООО "Чистим" в состав группы взаимозависимых организаций, доходы которых консолидированы для целей налогообложения, организации отношений с целью "вывода доходов" управляющих организаций и последующей выплаты дивидендов единственному участнику ООО "Чистим", признаны судом апелляционной инстанции несостоятельными, исходя из следующего.

Из материалов дела следует, что ООО "Чистим" зарегистрировано в качестве юридического лица 16.07.2007; с 05.10.2007 единственным участником ООО "Чистим" является Нечаев С.С. Основными видами деятельности, осуществлявшимися ООО "Чистим", являлись чистка и уборка жилых зданий и нежилых помещений, уборка придомовой территории МКД.

В течение проверяемого периода ООО "Чистим" оказывало услуги обществу и связанным с ним управляющим организациям по уборке мест общего пользования и придомовой территории МКД на основании договоров, которые заключались отдельно в отношении каждого МКД. Общий размер доходов ООО "Чистим" от оказания услуг управляющим организациям составил: в 2016 году - 38 697 596 руб. 54 коп., в 2017 году - 46 616 872 руб. 02 коп., в 2018 году - 49 356 160 руб. 50 коп. (стр. 67-87 оспариваемого решения).

Оценив представленные сторонами доводы и подтверждающие их доказательства, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что налоговым органом не доказаны обстоятельства, необходимые для признания отношений между обществом, иными спорными управляющими организациями, с одной стороны, и ООО "Чистим", с другой стороны, элементом схемы уклонения от налогообложения (отсутствие реальных хозяйственных операций, отсутствие деловой цели, не связанной с получением налоговой выгоды, наличие организационного единства при осуществлении экономической деятельности).

Так, ООО "Чистим" было создано в 2007 году, то есть значительно раньше появления группы взаимозависимых управляющих организаций. По утверждению общества, не оспоренному инспекцией и не опровергнутому материалами налоговой проверки, с момента своего создания ООО "Чистим" осуществляло однотипную экономическую деятельность (чистка и уборка зданий и помещений, уборка территорий), с 2008 года применяло упрощенную систему налогообложения. Правомерность применения УСН ООО "Чистим", в том числе в связи с наличием у него хозяйственных отношений с ООО "УК "Управдом", а с 2012 года - также и с ООО "Управдом", инспекцией вплоть до проверяемого периода под сомнение не ставилась.

После создания в 2015 - 2016 годах новых управляющих организаций (ООО "УК "Суходолье", ООО "УК "Линейная", ООО "УК "На Федорова", ООО "УК "Нефтяник", ООО "УК "На Сперанского") данными организациями были заключены договоры с ООО "Чистим" на уборку придомовой территории и мест общего пользования в отношении МКД, которые на основании решений общих собраний собственников помещений были переданы в управление соответствующим управляющим организациям. Таким образом, договоры заключены на новые объемы услуг по уборке, появление которых объективно обусловлено вводом в эксплуатацию новых МКД, требующих обслуживания в силу норм ЖК РФ.

В оспариваемом решении, других материалах налоговой проверки, отзыве инспекции на заявление ООО "УК "Управдом", а также апелляционной жалобе не ставится под сомнение реальность оказания услуг по уборке мест общего пользования и придомовой территории МКД со стороны ООО "Чистим". В акте налоговой проверки и приложениях к нему, оспариваемом решении сделаны ссылки на первичные документы, которыми оформлялось оказание услуг управляющим организациям; содержащиеся в таких документах сведения использованы налоговым органом для определения размеров доходов ООО "Чистим". В оспариваемом решении (стр. 92-93) и части 3 приложения N 1 к решению инспекцией сделан расчёт расходов ООО "Чистим" (включая фонд оплаты труда, начисления на него, материальные расходы) на оказание услуг управляющим организациям, что также является подтверждением реальности оказания таких услуг. Сведений об оказании услуг по уборке силами самих управляющих организаций или третьими лицами (не ООО "Чистим") материалы проверки не содержат.

В оспариваемом решении подтверждается наличие у ООО "Чистим" штата работников, достаточного для оказания услуг управляющим организациям (фонд оплаты труда составлял: за 2016 год - 20 733 496 руб., за 2017 год - 25 578 163 руб., за 2018 год - 26 312 743 руб.). Сведений о том, что ООО "Чистим" осуществлялась единая кадровая политика с управляющими организациями (наличие значительного числа переходов работников, работников-совместителей и т.п.) материалы налоговой проверки также не содержат.

Директором ООО "Чистим" с 01.06.2011 является Григоркина Л.А. (стр. 67 оспариваемого решения), то есть иное лицо, нежели руководитель управляющих организаций. Сведений о ее участии в руководстве управляющими организациями материалы проверки не содержат. В оспариваемом решении не отмечены какие-либо факты непосредственного руководства деятельностью работников ООО "Чистим" со стороны должностных лиц управляющих организаций. Не приводится в оспариваемом решении и каких-либо иных значимых обстоятельств, свидетельствующих об организационном и (или) экономическом единстве ООО "Чистим" с ООО "УК "Управдом" и иными спорными управляющими организациями: использование общих материальных ресурсов для ведения деятельности, общие представители в отношениях с другими хозяйствующими субъектами и органами публичной власти, использование единой торговой марки (товарного знака), использование одних и тех же контактных данных и т.п.

Инспекцией не проверялась цена оказываемых ООО "Чистим" услуг на предмет ее соответствия уровню рыночных цен на аналогичные услуги. В оспариваемом решении (стр. 67), отзыве на заявление ООО "УК "Управдом" налоговым органом указано, что стоимость таких услуг составляла от 93 до 98 процентов доходов, которые получали управляющие организации от собственников помещений в МКД за уборку мест общего пользования и придомовой территории, то есть цена услуг ООО "Чистим" для управляющих организаций была ниже тарифа, по которому управляющие организации взимали плату за эти же услуги (в составе платы за содержащие помещений) с собственников помещений в МКД.

Само по себе получение ООО "Чистим" прибыли в результате реального оказания услуг управляющим организациям, как и направление в проверяемом периоде части этой прибыли на выплату дивидендов единственному участнику ООО "Чистим" (Нечаеву С.С.), не являются свидетельствами получения необоснованной налоговой выгоды, исходя из положений статьи 54.1 НК РФ и Постановления N 53. Извлечение прибыли является основной целью деятельности ООО "Чистим" как коммерческой организации (пункт 1 статьи 50 Гражданского кодекса Российской Федерации, далее - ГК РФ), а получение дивидендов рассматривается гражданским законодательством как основная форма распределения прибыли хозяйственного общества между его участниками (абзац второй пункта 1 статьи 67 ГК РФ), то есть указанные цели ООО "Чистим" и его участника связаны с реализацией ими конституционной свободы осуществления экономической деятельности.

Направленность действий управляющих организаций и ООО "Чистим", связанных с организацией уборки мест общего пользования и придомовой территории МКД не силами непосредственно управляющих организаций, а с привлечением ООО "Чистим", на получение налоговой выгоды, инспекцией не доказана. Уменьшение прибыли управляющих организаций за счет увеличения прибыли ООО "Чистим" не влекло в целом для лиц, связанных единым экономическим интересом, уменьшение размера налоговых обязательств, что также подтверждает иные экономические причины ("деловую цель") избрания описанной схемы оказания услуг по уборке.

В заявлении ООО "УК "Управдом" отдельно указывается на завышение начисленных оспариваемым решением сумм НДС и налога на прибыль организаций в связи с изменением в решении отдельных финансовых показателей, использованных инспекцией при расчете налогов, по сравнению с теми же показателями, которые отражены инспекцией в акте налоговой проверки.

Так, в акте налоговой проверки (стр. 110, 156-157, 160) сумма налоговых вычетов по НДС общества и взаимозависимых управляющих организаций, которые были приняты при инспекцией при расчете начисляемого НДС, отражена в общем размере 8 906 611 руб., в том числе за 2016 год - 2 979 559 руб., за 2017 год - 4 040 283 руб., за 2018 год - 1 886 769 руб.). Без учета 1 квартала 2016 года (применительно к которому инспекцией не принято решение об утрате обществом права на применение УСН, в связи с чем начисление НДС не произведено) сумма налоговых вычетов по НДС составляла 8 184 619 руб., в том числе: 2 квартал 2016 года - 747 537 руб. 25 коп., 3 квартал 2016 года - 747 537 руб. 25 коп., 4 квартал 2016 года - 762 492 руб. 25 коп., 1 квартал 2017 года - 985 070 руб. 82 коп., 2 квартал 2017 года - 985 070 руб. 82 коп., 3 квартал 2017 года - 985 070 руб. 82 коп., 4 квартал 2017 года - 1 085 070 руб. 82 коп., 1 квартал 2018 года - 472 253 руб. 67 коп., 2 квартал 2018 года - 672 252 руб. 67 коп., 3 квартал 2018 года - 172 252 руб. 67 коп., 4 квартал 2018 года - 570 010 руб.

В акте налоговой проверки и приложениях к нему, переданных обществу для ознакомления, инспекцией не был отражен подробный расчет налоговых вычетов (реестр операций, по которым определена сумма таких вычетов). Доказательств обратного инспекцией не представлено.

По утверждению ООО "УК "Управдом", в поданных им возражениях по акту налоговой проверки не выражалось несогласие относительно сумм налоговых вычетов по НДС, которые отражены инспекцией в акте налоговой проверки, что подтверждается текстом самих возражений. При рассмотрении материалов налоговой проверки заместителем руководителя инспекции до общества не доводилась информация об обнаружении инспекцией каких-либо ошибок, допущенных при расчете налоговых вычетов, измененные расчеты таких вычетов для ознакомления обществу не представлялись. Доказательств обсуждения вопроса о необходимости уточнения сумм вычетов НДС при рассмотрении материалов налоговой проверки и ознакомления общества с соответствующими сведениями инспекцией не представлено.

В оспариваемом решении указано, что по результатам рассмотрения возражений общества произведен перерасчет налоговых обязательств с учетом того факта, что группа управляющих компаний теряет право на применение УСН с 01.04.2016, а не с 01.01.2016 (стр. 175), а также частично исключены из налоговой базы доходы, полученные управляющими организациями в проверяемых периодах от ООО "ПСК "Дом" и фактически представляющие собой оплату перевыставляемых коммунальных услуг (стр. 185-189). Мотивировки о необходимости изменения по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки сумм налоговых вычетов по НДС, учитываемых при расчете доначисленного налога, оспариваемое решение не содержит.

Однако при расчете подлежащей уплате суммы НДС в оспариваемом решении (стр. 196, 200) учтены суммы вычетов по НДС в размерах меньших, чем были указаны в акте налоговой проверки: общий размер таких вычетов за период начисления НДС составил 5 646 440 руб., в том числе: 2 квартал 2016 года - 574 399 руб., 3 квартал 2016 года - 574 399 руб., 4 квартал 2016 года - 589 356 руб., 1 квартал 2017 года - 783 531 руб., 2 квартал 2017 года - 783 531 руб., 3 квартал 2017 года - 783 531 руб., 4 квартал 2017 года - 783 532 руб., 1 квартал 2018 года - 266 692 руб., 2 квартал 2018 года - 71 692 руб., 3 квартал 2018 года - 101 692 руб., 4 квартал 2018 года - 334 085 руб. Таким образом, разница между суммой налоговых вычетов по НДС, учтенной инспекцией при исчислении подлежащего уплате НДС за период с 01.04.2016 по 31.12.2018, соответственно, в акте налоговой проверки и в оспариваемом решении, составляет 2 538 179 руб. (8 184 619 руб. - 5 646 440 руб.).

В отзыве на заявление ООО "УК "Управдом", а также апелляционной жалобе инспекция не отрицает факт уменьшения в оспариваемом решении сумм налоговых вычетов по НДС по сравнению с учтенными в акте налоговой проверки, ссылаясь на выявленные арифметические ошибки и произведенный на основании возражений общества перерасчет доходов и расходов.

Между тем обоснования, каким образом исключение 1 квартала 2016 года из состава налоговых периодов, за которые производится доначисление НДС, исключение части доходов управляющих организаций из налоговой базы по НДС и налогу на прибыль могло привести к уменьшению подлежащих учету налоговых вычетов по НДС за другие проверяемые периоды, инспекцией не дано, каких-либо расчетов в обоснование такого уменьшения не представлено.

К оспариваемому решению инспекцией приложен реестр операций общества и взаимозависимых управляющих организаций, которые учтены при определении суммы налоговых вычетов по НДС (часть 2 приложения N 1 к оспариваемому решению). Пояснений о том, с чем связаны расхождения сумм налоговых вычетов в данном реестре с суммами налоговых вычетов, отраженными в акте налоговой проверки, приложение также не содержит (в частности, не указано, какие операции были исключены из состава налоговых вычетов и по каким причинам).

ООО "УК "Управдом" 15.06.2021 в материалы дела с дополнением к заявлению представлен расчет вычетов по НДС за 2018 год, не учтенных в оспариваемом решении (не включенных в часть 2 приложения N 1 к решению), а также счета-фактуры продавцов, в которых управляющим организациям были предъявлены соответствующие суммы НДС в порядке, предусмотренном статьей 168 НК РФ (указано около 500 неучтенных инспекцией операций, в рамках которых предъявлен НДС в общем размере 996 164 руб. 42 коп.). Обоснованность данного расчета инспекцией не опровергнута. Суд первой инстанции пришел к выводу о том, что полнота и достоверность расчета налоговых вычетов по НДС, сделанного инспекцией в оспариваемом решении, не подтверждены.

В соответствии с абзацем первым пункта 8 статьи 101 НК РФ в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей НК РФ, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности.

Согласно абзацу третьему пункта 2 статьи 101 НК РФ лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), вправе до рассмотрения материалов указанной проверки ознакомиться с материалами налоговой проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля в течение срока, предусмотренного для представления письменных возражений пунктом 6 статьи 100 НК РФ и пунктом 6.2 статьи 101 НК РФ. Налоговый орган обязан обеспечить лицу, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представителю), возможность ознакомиться с материалами налоговой проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля на территории налогового органа не позднее двух дней со дня подачи таким лицом соответствующего заявления.

В абзацах первом - четвертом пункта 78 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" (далее - Постановление N 57) разъяснено, что из положений статей 88, 89, 100, 101, 139 НК РФ следует, что право налогового органа осуществлять сбор доказательств, равно как и право налогоплательщика знакомиться с этими доказательствами, представлять возражения против выводов налогового органа и подтверждающие такие возражения доказательства, предоставляются им на всех стадиях осуществления налогового контроля вплоть до вынесения вышестоящим налоговым органом решения по жалобе налогоплательщика на решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

При этом в силу пункта 8 статьи 101 НК РФ в названных решениях среди прочего должны быть изложены обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения и (или) обстоятельства, послужившие основанием для доначисления налога и пеней, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов.

В связи с этим судам необходимо исходить из того, что по общему правилу сбор и раскрытие доказательств осуществляется как налоговым органом, так и налогоплательщиком на стадии осуществления мероприятий налогового контроля и в ходе досудебного разрешения налогового спора.

В случае представления дополнительных доказательств суд по ходатайству лица, участвующего в деле, вправе в целях предоставления другой стороне возможности ознакомления с ними и представления опровергающих их доказательств объявить перерыв в судебном заседании или отложить судебное разбирательство. При этом в целях получения доказательств, опровергающих дополнительные доказательства, лицо, участвующее в деле, вправе заявлять ходатайство об истребовании судом необходимых доказательств с обоснованием причин невозможности самостоятельного получения этих доказательств.

Из указанных положений налогового законодательства следует, что в случае установления ошибок (неточностей) в сведениях акта налоговой проверки относительно сумм налоговых вычетов, подлежащих учету при исчислении НДС за проверяемый период, налоговый орган обязан был заблаговременно до принятия решения по результатам налоговой проверки раскрыть сведения о таких ошибках (неточностях) проверяемому налогоплательщику, предоставив возможность заявить возражения по соответствующим фактам и подтверждающие их доказательства. В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения налоговый орган не мог произвольно изменять описание фактических обстоятельств по сравнению с тем, как они были установлены налоговой проверкой (и отражены в акте налоговой проверки), а должен был надлежащим образом мотивировать соответствующее изменение. Данные требования закона инспекцией соблюдены не были.

В соответствии с пунктом 14 статьи 101 НК РФ несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных НК РФ, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом. Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения. Основаниями для отмены указанного решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом могут являться иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.

В данном случае, как обоснованно отметил суд первой инстанции, допущенные инспекцией нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки лишили общество возможности представить объяснения относительно фактических обстоятельств (суммы налоговых вычетов, предъявленных управляющим организациям), имевших значение при принятии решения (при расчете НДС, подлежащего уплате по результатам проверяемого периода), что является существенным нарушением процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки и влечет незаконность принятого решения в части уменьшения сумм налоговых вычетов, учтенных при исчислении НДС по результатам проверяемого периода, по сравнению с суммами, отраженными в акте налоговой проверки (в части предложения обществу уплатить налог на добавленную стоимость в размере 2 538 179 руб., а также приходящиеся на эту сумму налога пени и штрафные санкции).

Доводы инспекции о том, что представление 15.06.2021 обществом дополнения к заявлению с приложением доказательств неучета инспекцией при расчете сумм налоговых вычетов отдельных операций, связанных с предъявлением сумм НДС управляющим организациям продавцами, свидетельствует недобросовестности действий налогоплательщика по представлению документов во время проведения выездной налоговой проверки, а также подтверждает нарушение судом первой инстанции норм процессуального права в части непредставления инспекции возможности ознакомиться с представленными дополнениями и направить свои возражения, признаны судом апелляционной инстанции несостоятельными, исходя из следующего.

В соответствии с положениями части 1 статьи 65 АПК РФ обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.

В силу части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Из материалов дела усматривается, что определением от 27.05.2021 заявление общества принято к производству, предварительное судебное заседание назначено на 30.06.2021.

ООО "УК "Управдом" 15.06.2021 в материалы дела с дополнением к заявлению представлен расчет вычетов по НДС за 2018 год, не учтенных в оспариваемом решении (не включенных в часть 2 приложения N 1 к решению), а также счета-фактуры продавцов.

В судебном заседании 30.06.2021 представленные обществом дополнения приобщены к материалам дела. Определением от 30.06.2021 подготовку дела суд признал оконченной, дело к судебному разбирательству назначил на 20.07.2021.

Учитывая разъяснения, изложенные в пункте 78 Постановления N 57, принимая во внимание, что при расчете подлежащей уплате суммы НДС в оспариваемом решении учтены суммы вычетов по НДС в размерах меньших, чем были указаны в акте налоговой проверки, что является существенным нарушением при проведении процедуры налоговой проверки, представление обществом возражений при рассмотрении дела судом первой инстанции не свидетельствует о недобросовестности поведения налогоплательщика.

Между тем инспекцией какие-либо меры к ознакомлению с представленными доказательствами приняты не были, ходатайство об ознакомлении с материалами дела не заявлено, как и ходатайство об отложении рассмотрения дела с целью ознакомления и представления возражений на дополнения общества, в связи с чем налоговый орган несет риск наступления последствий несовершения им процессуальных действий (статья 9 АПК РФ).

Вопреки доводам представителей инспекции, озвученным в заседании суда апелляционной инстанции, ИФНС России по г. Тюмени N 3 не была лишена возможности ознакомиться с материалами дела и представить соответствующие возражения, в связи с чем апелляционной коллегией не усматривается нарушение прав заинтересованного лица на судебную защиту

Принимая во внимание вышеизложенное, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что судом первой инстанции принято законное и обоснованное решение о признании решения ИФНС России по г. Тюмени N 3 от 30.12.2020 N 12091/13-1 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения недействительным.

Доводов, основанных на доказательственной базе, которые бы опровергали выводы суда первой инстанции, влияли бы на законность и обоснованность решения суда первой инстанции, апелляционная жалоба не содержит.

Нормы материального права применены арбитражным судом первой инстанции правильно. Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 АПК РФ в любом случае основаниями для отмены судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено. Следовательно, оснований для отмены обжалуемого решения арбитражного суда не имеется, апелляционная жалоба заявителя удовлетворению не подлежит.

Вопрос об отнесении судебных расходов по уплате государственной пошлины за подачу апелляционной жалобы не рассматривался, так как ИФНС России по г. Тюмени N 3 освобождена от ее уплаты в соответствии с подпунктом 1.1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации.

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьёй 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Тюменской области от 26.07.2021 по делу N А70-8901/2021 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

Председательствующий

Н.Е. Иванова

Судьи

О.Ю. Рыжиков Н.А. Шиндлер