Постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 28 января 2022 г. N 20АП-8908/21 по делу N А54-5323/2018

г. Тула

28 января 2022 г.

Дело N А54-5323/2018

Резолютивная часть постановления объявлена 26.01.2022.

Постановление изготовлено в полном объеме 28.01.2022.

Двадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Тимашковой Е.Н., судей Большакова Д.В. и Мордасова Е.В., при ведении протокола судебного заседания секретарем Шамыриной Е.И., при участии от заявителя - общества с ограниченной ответственностью "Вектор" (г. Рязань, ОГРН 1086234010664, ИНН 6234059410) - Торжкова А.Н. (доверенность от 17.06.2020), от заинтересованного лица - межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Рязанской области (г. Рязань, ОГРН 1046209032539, ИНН 6234000014) - Гришина М.С. (доверенность от 23.12.2021 N 2.4-29/26723) и Лавринович Н.И. (доверенность от 28.12.2021 N 24-29/26986), в отсутствие представителей третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, - индивидуального предпринимателя Пономарева Сергея Владимировича (Рязанская область, Александро-Невский район, р. п. АлександроНевский, ОГРНИП 304621409600051, ИНН 620900249110) и сельскохозяйственного производственного кооператива им. Ленина (Липецкая область, Лев-Толстовский р-н, с. Митягино, ОГРН 1024800550697, ИНН 4812001686), извещенных о времени и месте судебного разбирательства надлежащим образом, рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Вектор" на решение Арбитражного суда Рязанской области от 16.11.2021 по делу N А54-5323/2018 (судья Шуман И.В.),

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Вектор" (далее - общество, ООО "Вектор", налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Рязанской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Рязанской области (далее - инспекция, налоговый орган) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 26.02.2018 N 2.17-10/56901.

К участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечены индивидуальный предприниматель Пономарев Сергей Владимирович (далее - ИП Пономарев С.В.) и сельскохозяйственный производственный кооператив им. Ленина.

Решением Арбитражного суда Рязанской области от 16.11.2021 ненормативный акт инспекции признан недействительным в части наложения штрафа по части 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 109 323 руб. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Не согласившись с принятым судебным актом в неудовлетворенной части, общество обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит его отменить и принять по делу новое решение об удовлетворении заявленных требований в полном объеме. В обоснование своих доводов указывает на то, что налоговым органом нарушены положения пункта 6.1 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку общество не было ознакомлено с документами, полученными после 13.02.2018, в связи с чем общество было лишено возможности представить письменные возражения по результатам дополнительных мероприятий налогового контроля в целом или в части. По мнению общества, экономические взаимоотношения со спорными контрагентами неправомерно признаны судом первой интенции включенными налогоплательщиками в состав налоговых вычетов по НДС за 2 квартал 2017 года. Деятельность спорных контрагентов является транзитной торговлей, для которой наличие объектов недвижимости является необязательным условием.

От инспекции в суд апелляционной инстанции поступил отзыв на апелляционную жалобу, в котором оно, считая принятое решение законным и обоснованным, просит оставить его без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы и изложенные в отзыве возражения, суд апелляционной инстанции считает, что решение суда не подлежит отмене по следующим основаниям.

Из материалов дела следует, что инспекцией проведена камеральная проверка налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) за 2 квартал 2017 года, представленной ООО "Вектор" 20.07.2017.

В ходе рассмотрения материалов камеральной налоговой проверки и возражений налогоплательщика инспекцией 26.12.2017 принято решение N 2.14-16/600 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля.

По результатам рассмотрения материалов камеральной налоговой проверки с учетом результатов дополнительных мероприятий налогового контроля инспекцией принято решение от 26.02.2018 N 2.17-10/56901 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, который ООО "Вектор" привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса российской Федерации (далее - НК РФ), в виде штрафа в размере 218 646 руб., ему предложено уплатить недоимку по НДС в размере 1 103 091 руб. и пени за его несвоевременную уплату в размере 54 471 руб. 22 коп.

Инспекцией при проведении камеральной налоговой проверки установлено, что в нарушение статей 169, 171 и 172 НК РФ налогоплательщик неправомерно включил НДС за 2 квартал 2017 года в сумме 1 103 091 руб. в состав налоговых вычетов в части финансово-хозяйственных операций по поставке продукции (пшеницы продовольственной), совершенных с обществом с ограниченной ответственностью "Десница" (ИНН 7743200570), обществом с ограниченной ответственностью "Фантазия" (ИНН 7716851580), обществом с ограниченной ответственностью "Ланистер" (ИНН 6234160018), обществом с ограниченной ответственностью "Колосс-Р" (ИНН 6230098418), обществом с ограниченной ответственностью "Зарайскпродторг" (ИНН 5014011682) и обществом с ограниченной ответственностью "Флетчер" (ИНН 6234159742).

По мнению налогового органа, установленные в ходе контрольных мероприятий обстоятельства в совокупности свидетельствуют об отсутствии реальных хозяйственных операций между обществом и заявленными контрагентами; документы, представленные налогоплательщиком в обоснование применения налоговых вычетов, содержат недостоверные и противоречивые сведения.

Не согласившись с принятым ненормативным актом инспекции от 26.02.2018 N 2.17-10/56901, налогоплательщик обратился с апелляционной жалобой в управление Федеральной налоговой службы по Рязанской области (далее - управление), которое своим решением жалобу оставило без удовлетворения.

Не согласившись с решением инспекции, общество обратилось в арбитражный суд с заявлением.

Рассматривая заявление и частично удовлетворяя его, суд первой инстанции обоснованно руководствовался следующим.

В соответствии с частью 1 статьи 198, частью 4 статьи 200, частью 3 статьи 201 АПК РФ, пунктом 6 постановления Пленумов Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.07.1996 N 6/8 "О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ)" ненормативный акт, решение и действие (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц могут быть признаны недействительными или незаконными при одновременном несоответствии закону и нарушении прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с пунктом 1 статьи 143 НК РФ организации признаются плательщиками НДС.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения признаются операции по реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

В силу пункта 1 статьи 154 НК РФ налоговая база по НДС при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено данной статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 105.3 Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них НДС.

В силу пунктов 1 и 2 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса, а также в отношении товаров, приобретаемых для перепродажи.

Согласно статье 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг). Вычетам подлежат только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

На основании пункта 1 статьи 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 Кодекса.

Счета-фактуры являются основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету при выполнении требований, установленных пунктами 5, 5.1 и 6 настоящей статьи (пункт 2 статьи 169 НК РФ).

Таким образом, условиями для применения налогового вычета по НДС по товарам (работам, услугам) являются приобретение товаров (работ, услуг), принятие их на учет (оприходование), а также наличие у покупателя надлежаще оформленного счета-фактуры, выписанного поставщиком товаров (работ, услуг), с указанием суммы НДС.

Поскольку в соответствии с пунктом 2 статьи 171 и пунктом 1 статьи 172 НК РФ применение налоговых вычетов по НДС связывается с приобретением товаров (работ, услуг), их принятием к учету, то реальность соответствующих хозяйственных операций также является необходимым условием для использования налоговых вычетов.

Согласно пункту 1 статьи 176 НК РФ в случае, если по итогам налогового периода сумма налоговых вычетов превышает общую сумму налога, исчисленную по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 3 пункта 1 статьи 146 настоящего Кодекса, полученная разница подлежит возмещению (зачету, возврату) налогоплательщику в соответствии с положениями настоящей статьи.

После представления налогоплательщиком налоговой декларации налоговый орган проверяет обоснованность суммы налога, заявленной к возмещению, при проведении камеральной налоговой проверки в порядке, установленном статьей 88 настоящего Кодекса.

Конституционным Судом Российской Федерации в определении от 05.03.2009 N 468-О-О указано, что налогоплательщик, не обеспечивший документальное подтверждение достоверности сведений и обоснованности требований, изложенных в документах, на основании которых он претендует на получение налоговых вычетов, несет риск неблагоприятных последствий своего бездействия в виде невозможности принятия к вычету соответствующих сумм налога.

Уменьшение размера налоговой обязанности вследствие получения налогового вычета представляет собой налоговую выгоду, обоснованность получения которой суд оценивает в каждом деле в соответствии с критериями, предусмотренными постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации (далее - ВАС РФ) от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53). Представление в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

При этом Пленум ВАС РФ в постановлении N 53 разъяснил, что налоговая выгода не может быть обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской деятельности или иной экономической деятельности.

В пунктах 3 и 5 Постановления N 53 определено, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). О необоснованности налоговой выгоды могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии, в том числе, следующих обстоятельств: невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств. В случае наличия особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций, суду необходимо исследовать, обусловлены ли они разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями).

Согласно пункту 6 Постановления N 53 судам необходимо иметь в виду, что следующие обстоятельства сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной: создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции; взаимозависимость участников сделок; неритмичный характер хозяйственных операций; нарушение налогового законодательства в прошлом; разовый характер операции; осуществление операции не по месту нахождения налогоплательщика; осуществление расчетов с использованием одного банка; осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций; использование посредников при осуществлении хозяйственных операций. Однако эти обстоятельства в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, в частности, указанными в пункте 5 постановления, могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

В соответствии с пунктом 9 Постановления N 53 установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

При этом представление формально соответствующих требованиям законодательства документов не влечет автоматического предоставления права на учет расходов по налогу на прибыль организаций и применения налоговых вычетов по НДС, а является лишь условием для подтверждения факта реальности хозяйственных операций, поэтому при решении вопроса о правомерности применения налогоплательщиком налоговых вычетов и включения в состав затрат по налогу на прибыль организаций произведенных расходов учитываются результаты проведенных налоговыми органами проверок достоверности и непротиворечивости представленных документов, а также организаций-контрагентов.

Налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Если главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

Таким образом, возможность применения налоговых вычетов по НДС обуславливается наличием реального осуществления хозяйственных операций, а также соблюдением установленных законодателем требований в части достоверности сведений, содержащихся в первичных документах. В отсутствие реального совершения хозяйственных операций представленные налогоплательщиком документы не могут быть признаны подтверждающими правомерность применения налоговых вычетов сумм НДС, предъявленных контрагентами.

С учетом изложенного суды в налоговых спорах, оценивая обоснованность заявленных вычетов по НДС, должны исходить не из формального представления налогоплательщиком всех необходимых документов, а устанавливать реальность финансово-хозяйственных отношений налогоплательщика и его контрагента и их действительное экономическое содержание.

В силу статьи 71 АПК РФ имеющиеся в деле доказательства суд оценивает во взаимосвязи и совокупности по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном их исследовании.

Инспекции в оспариваемом решении приводится ряд обстоятельств, свидетельствующих, по мнению налогового органа, об отсутствии факта (нереальности) совершения обществом хозяйственных операций с вышеуказанными контрагентами, а также о создании данными участниками сделок фальсифицированного документооборота посредством включения в первичные документы недостоверных сведений.

Согласно разделу 8 (книга покупок) декларации обществом заявлены вычеты по следующим контрагентам (поставщикам зерна): ООО "Десница", ООО "Фантазия", ООО "Ланистер", ООО "Колосс-Р", ООО "Флетчер", ООО "Зарайскпродторг", по которым налогоплательщик предоставил налоговому органу договоры поставки с приложениями, универсальные передаточные документы, подписанные сторонами договора, платежные поручения.

Проанализировав приложения к указанным договорам инспекцией установлено, что места отгрузки товара (зерна) указаны так, что невозможно с безусловностью идентифицировать их местонахождение, поскольку отсутствует наименование улицы и номер складского помещения.

Так, например, в соответствии с пунктом 3 приложений от 06.06.2017 N 1, от 14.06.2017 N 2, от 18.06.2017 N 3, от 26.06.2017 N 4 и от 30.06.2017 N 5 к договору поставки от 06.06.2017 N 0606/2017 с ООО "Колосс-Р" "место отгрузки товара" указано как "Пензенская область, Пензенский район, с. Краснополье, склад поставщика", а "способ погрузки товара" на основании пункта 4 данного приложения определен: "силами и средствами поставщика. Расходы по погрузке товара относятся на счет поставщика".

Аналогичный адрес и условия доставки указаны в пункте 3 приложения от 02.06.2017 N 1к договору поставки от 02.06.2017 N 0206/2017 с ООО "Ланистер" (Пензенская область, Пензенский район, с. Краснополье, склад поставщика).

Согласно пункту 3 приложений от 21.04.2017 N 1, от 19.05.2017 N 2 и от 10.06.2017 N 3 договора поставки с ООО "Фантазия" "место отгрузки товара" указано "399902, Липецкая область, Чаплыгинскийр-н, с Дуровщино, склад поставщика".

Этот же адрес указан в приложениях к договору поставки от 03.04.2017 N 0304/2017 с ООО "Зарайскпродторг" (Липецкая область, Чапчыгинский р-н, с Дуровщино, склад поставщика), а также в приложении к договору поставки от 07.04.2017 N 0704/2017 с ООО "Флетчер".

Пунктом 3 приложений от 30.04.2017 N 1, от 16.05.2017 N 2, от 17.05.2017 N 3, от 24.05.2017 N 4, от 25.05.2017 N 5, от 29.05.2017 N 6, от 10.06.2017 N 7 и от 22.06.2017 N 8 к договору поставки от 30.04.2017 N 3004/2017 с ООО "Десница" определено "место отгрузки товара" как "391587, Рязанская область, Шацкий район, п/о Высокое, с. Новочернеево, склад поставщика".

В ходе налоговой проверки налоговый орган предпринял меры к установлению начального поставщика товара (зерна) - сельхозпроизводителя.

В рамках проведения дополнительных мероприятий налогового контроля были установлены поставщики зерна в адрес ООО "Десница" (ИНН 7743200570), ООО "Фантазия" (ИНН 7716851580), ООО "Ланистер" (ИНН 6234160018), ООО "Зарайскпродторг" (ИНН 5014011682), ООО "Колосс-Р" (ИНН 6230098418), ООО "Флетчер" (ИНН 6234159742), в частности, один из которых - СХПК им. Ленина (ИНН 4812001686, ОГРН 1024800550697, Липецкая область, Лев-Толстовский р-н, с. Митягино, ул. Горбатовка, д. 1).

В соответствии с документами, представленными СХПК им. Ленина (товарно-транспортными накладными, указанными в таблице оспариваемого решения (т. 2, л. 75) доставка зерна от указанного сельхозпроизводителя до ООО "Торговый дом "Настюша" и ООО "Зерновая компания "Настюша" осуществлялась силами и средствами ООО "Вектор".

Вместе с тем ООО "Вектор", подтверждая указанную информацию, представило товарно-транспортные накладные, не совпадающие по содержанию с документами, представленными СХПК им. Ленина.

В частности, ни одна товарно-транспортная накладная не содержит указания кому СХПК им. Ленина отгрузил продукцию: наименование заказчика и плательщика продукции отсутствует. Имеются расхождения по объему, качеству отгружаемого зерна и фактически поставленного товара конечному покупателю.

При этом согласно представленным ООО "Вектор" документам перевозчиком зерна выступал ИП Пономарев С.В. (водители его работники и ему принадлежат автомобили), который одновременно являлся одним из учредителей общества и с 02.02.2021 его директор.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции правомерно отнеся критически к утверждению ООО "Вектор" о невозможности совершения обществом прямых сделок с сельхозпроизводителями и приобретении зерна "на корню" исключительно через посредников, посчитав, что обстоятельства взаимоотношений налогоплательщика с ООО "Десница", ООО "Фантазия", ООО "Ланистер", ООО "Колосс-Р", ООО "Флетчер", ООО "Зарайскпродторг" в рассматриваемой ситуации нельзя признать реальными, поскольку отсутствует фактор контролируемости соблюдения сторонами условий сделки при оформлении документов с разрывом поставщиков и покупателей, изменения мест приобретения товара, его объема, наименования и т. д.

Более того, налоговым органом на основании данных Федеральных информационных ресурсов установлено, что контрагенты ООО "Вектор": ООО "Десница", ООО "Фантазия", ООО "Ланистер", ООО "Колосс-Р", ООО "Флетчер" и ООО "Зарайскпродторг" являются проблемными, поскольку не имеют в собственности объектов недвижимости (земельных участков, заданий, сооружений, в том числе складские помещения для хранения товара), не имеют транспортных средств (для транспортировки товара), а также обособленных подразделений.

Данные о среднесписочной численности работников ООО "Колосс-Р" за 2016 года в налоговый орган не представлены. Справки по форме 2-НДФЛ за 2016 год обществом не поданы. Согласно расчету по форме 6-НДФЛ за 1 квартал 2017 года ООО "Колосс-Р" количество лиц, получивших доход в ООО "Колосс-Р", составляло 0 человек, за полугодие 2017 года - 1 человек. При этом сумма дохода составляет 3750 руб.

Среднесписочная численность сотрудников ООО "Фантазия" за 2016 год составила 6 человек, однако справки по форме 2-НДФЛ за 2016 год обществом не поданы. В соответствии с расчетом по форме 6-НДФЛ за полугодие 2017 года количество физических лиц, получивших доход в ООО "Фантазия", составляет 0 человек.

Среднесписочная численность сотрудников ООО "Зарайскпродторг" за 2016 - 2017 годы составила 3 человека, справки по форме 2-НДФЛ за 2016 год поданы также на 3 человек, однако сумма дохода составляет от 25 000 руб. до 39 000 руб. в год. Согласно расчету по форме 6-НДФЛ за 1 квартал 2017 года ООО "Зарайскпродторг" количество физических лиц, получивших доход в ООО "Зарайскпродторг", составляет 3 человека, сумма дохода составляет 45 000 руб. Согласно расчету 6-НДФЛ за полугодие 2017 года количество физических лиц, получивших доход в ООО "Зарайскпродторг", составляет 3 человека, сумма дохода составляет 90 000 руб.

Среднесписочная численность сотрудников ООО "Ланистер" за 2016 год составила 1 человек, справки по форме 2-НДФЛ за 2016 год обществом не поданы. Согласно расчету по форме 6-НДФЛ за полугодие 2017 года количество физических лиц, получивших доход в ООО "Ланистер", составляет 6 человек, однако сумма дохода составляет 22 500 руб.

Среднесписочная численность сотрудников ООО "Флетчер" за 2016 год составила 6 человек, справки по форме 2-НДФЛ за 2016 год поданы также на 6 человек, однако сумма дохода составляет 3750 руб. в год. Согласно расчету по форме 6-НДФЛ за 1 квартал 2017 года ООО "Флетчер" количество физических лиц, получивших доход в ООО "Флетчер", составляет 6 человек, сумма дохода составляет 67 500 руб.

Основной вид деятельности ООО "Колосс-Р" по ОКВЭД (46.73) - торговля оптовая материалами, строительными материалами и санитарно-техническим оборудованием;

- ООО "Фантазия" по ОКВЭД (47.11) - Торговля розничная преимущественно пищевыми продуктами, включая напитки, и табачными изделиями в неспециализированных магазинах;

- ООО "Зарайскпродторг" по ОКВЭД (46.32) - торговля оптовая мясом и мясными продуктами;

- ООО "Ланистер" по ОКВЭД (63.99) - деятельность информационных служб прочая, не включенная в другие группировки;

- ООО "Флетчер" по ОКВЭД (46.69.5) - торговля оптовая производственным электротехническим оборудованием, машинами, аппаратурой и материалами.

- ООО "Десница" по ОКВЭД (46.74.2) - торговля оптовая водопроводным и отопительным оборудованием и санитарно-технической арматурой.

Таким образом, инспекцией в ходе проверки установлено, что оказание транспортно-экспедиционных услуг и оптовая торговля зерном не относится к основным видам деятельности вышеуказанных контрагентов налогоплательщика.

При анализе представленных банками выписок об операциях на расчетных счетах ООО "Стройконтинент" за период с 01.04.2017 по 30.06.2017 взаиморасчетов с контрагентами, отраженными в налоговой декларации по НДС за 2 квартал 2017 года, в том числе с ООО "Десница" (ИНН 7743200570), ООО "Фантазия" (ИНН 7716851580), ООО "Ланистер" (ИНН 6234160018), ООО "Колосс-Р" (ИНН 6230098418), ООО "Флетчер" (ИНН 6234159742) и ООО "Зарайскпродторг" (ИНН 5014011682), не установлено; также не установлено расходов на коммунальные услуги, аренду, административно-управленческие нужды, расходов на заработную плату и иных расходов, сопутствующих ведению реальной хозяйственной деятельности.

К тому же анализ этих выписок показал, что денежные средства, поступающие на расчетный счет спорных контрагентов от ООО "Вектор" с НДС, перечислялись в адрес индивидуальных предпринимателей, применяющих специальные налоговые режимы, с наименованиями платежей "по счету за транспортные услуги, без налога (НДС)".

Так, за период с 01.04.2017 по 30.06.2017 в адрес индивидуальных предпринимателей с расчетных счетов ООО "Колосс-Р" было перечислено более 6,9 млн. руб.; ООО "Фантазия" - более 7,4 млн. руб., ООО "Зарайскпродторг" - более 4,9 млн. руб., ООО "Ланистер" - более 1,5 млн. руб., ООО "Десница" - более 3,7 млн. руб.

При анализе налоговых деклараций по НДС за 2 квартал 2017 года ООО "Десница", ООО "Фантазия", ООО "Ланистер", ООО "Колосс-Р", ООО "Флетчер" и ООО "Зарайскпродторг" налоговым органом установлено, что при значительных оборотах эти общества заявляют высокий удельный вес налоговых вычетов, доля которых составляет 100 %. При этом платежи в бюджет при значительных оборотах минимальны.

В соответствии с данными, имеющимися в инспекции, ООО "Десница", ООО "Фантазия", ООО "Ланистер", ООО "Колосс-Р", ООО "Флетчер" и ООО "Зарайскпродторг" применяют общую систему налогообложения. Отчетность представляли по ТКС. Подписантами указаны руководители спорных контрагентов (за исключением ООО "Флетчер", где подписантом декларации являлась Варламова Елена Викторовна, руководитель ООО "Стройконтинент"). ЭЦП выдана ООО "Компания Тензор" (ИНН 7605016030).

При этом действующий сертификат ключа электронной подписи ООО "Колосс-Р", ООО "Зарайскпродторг" и ООО "Флетчер" был получен по доверенности Лариной Надеждой Алексеевной, ООО "Стройконтинент" - по доверенности Царьковой Светланой Анатольевной; ООО "Десница" - по доверенности Пшенниковым Алексеем Ивановичем.

В книгах покупок за 2 квартал 2017 года к декларациям по НДС ООО "Десница", ООО "Фантазия", ООО "Ланистер", ООО "Колосс-Р", ООО "Флетчер" и ООО "Зарайскпродторг" заявлены вычеты по одним и тем же контрагентам: ООО "Стройконтинент", ООО "Дилижанс Плюс", ООО "ТД Автозапчасть", ООО ПКФ "Машинокомплект" и ООО "Грузомобиль".

При этом согласно выпискам по движению денежных средств по расчетным счетам контрагентов налогоплательщика перечисление денежных средств в адрес указанных организаций отсутствует. Данное обстоятельство в совокупности с другими фактами свидетельствует о формальности и недостоверности налоговых деклараций и книг покупок, составленных от имени вышеуказанных контрагентов.

При проверке правомерности применения налоговых вычетов ООО "Вектор" в территориальные налоговые органы по месту учета ООО "Десница", ООО "Фантазия", ООО "Ланистер", ООО "Колосс-Р", ООО "Флетчер" и ООО "Зарайскпродторг" инспекцией были направлены поручения в соответствии со статьей 93.1 НК РФ об истребовании документов у вышеуказанных контрагентов по сделкам с ООО "Вектор" во 2 квартале 2017 года.

На требования территориальных налоговых органом о предоставлении документов контрагенты ООО "Вектор" документы не предоставили.

Оценив вышеуказанные обстоятельства в совокупности и во взаимосвязи по правилам статьи 71 АПК РФ, суд первой инстанции пришел к верному выводу, что представленная обществом первичная документация является формально необходимой для получения права на налоговые вычеты, направлена на создание фиктивного документооборота в целях получения необоснованной налоговой выгоды, поскольку не подтверждает реальности хозяйственных операций с ООО "Десница", ООО "Фантазия", ООО "Ланистер", ООО "Колосс-Р", ООО "Зарайскпродторг" и ООО "Флетчер", так как у них отсутствовала возможность осуществлять выполнение договорных обязательств по поставке товара (зерна) на общую сумму 12 134 000 руб., в том числе НДС 1 103 091 руб., и которые в действительности не производили поставку этого товара в адрес общества.

При этом суд первой инстанции обосновано учел выявленные налоговым органом следующие факты, свидетельствующие о фиктивном документообороте:

- непредставление поставщиками общества и их контрагентами по требованиям налоговых органов документов по взаимоотношениям с организациями, отраженными в налоговых декларациях по НДС за 2 квартал 2017 года, в том числе с ООО "Вектор";

- непредставление обществом документов, отражающих реальное перемещение (транспортировку) и качество продукции, приобретенной в проверяемом периоде у спорных поставщиков (товарно-транспортных накладных, путевых листов, актов приема-передачи зерна, деклараций и сертификатов о соответствии зерна и т. д.);

- уклонение руководителей организаций-поставщиков и их контрагентов по цепочке от дачи пояснений по вопросам финансово-хозяйственной деятельности данных юридических лиц в проверяемом периоде посредством неявки в налоговый орган по уведомлениям о вызове и повесткам;

- совершение ООО "Десница", ООО "Фантазия", ООО "Ланистер", ООО "Колосс-Р", ООО "Зарайскпродторг", ООО "Флетчер", ООО "Стройконтинент", ООО "Дилижанс плюс", ООО "ТД Автозапчасть", ООО "ПКФ Машинокомплект" и ООО "Грузомобиль" хозяйственных операций между собой;

- отсутствие у спорных поставщиков налогоплательщика и у их основных контрагентов по цепочке (ООО "Стройконтинент", ООО "Дилижанс плюс", ООО "ТД Автозапчасть", ООО "ПКФ Машинокомплект" и ООО "Грузомобиль") необходимых трудовых и материальных ресурсов, отсутствие расходов, свойственных реальной финансово-хозяйственной деятельности;

- отсутствие спорных поставщиков налогоплательщика и их основных контрагентов по адресам государственной регистрации;

- отсутствие у ООО "Стройконтинент", ООО "Дилижанс плюс", ООО "ТД Автозапчасть", ООО "ПКФ Машинокомплект" и ООО "Грузомобиль" расчетных счетов либо движения по расчетным счетам за период, начиная с 01.04.2017;

- совпадение IP-адресов, с которых поставщиками общества и их контрагентами по цепочке осуществлялась отправка налоговых деклараций по НДС за 2 квартал 2017 года;

- получение ключей ЭЦП спорных поставщиков общества и их контрагентов за вознаграждение физическими лицами, не имеющими отношения к данным организациям (Ларина Н.А., Пшенников А.В., Царькова С.А.), на основании доверенностей;

- перечисление спорными поставщиками денежных средств, поступивших на их расчетные счета от общества с назначением платежей "оплата за пшеницу продовольственную, в том числе НДС", в адрес глав крестьянских (фермерских) хозяйств и сельхозпроизводителей - юридических лиц, применяющих специальные налоговые режимы, суммы по которым не могут быть приняты к вычету в налоговых декларациях по НДС ввиду оплаты сельскохозяйственной продукции, не подлежащей обложению НДС по сделкам с указанными производителями;

- превышение стоимости зерна, приобретенного обществом у спорных поставщиков (9090 руб. 91 коп.), над стоимостью данной продукции, приобретенной у других контрагентов (7272 руб. 74 коп. - 7818 руб. 18 коп.);

- осуществление налогоплательщиком фактической транспортировки продукции от сельхозпроизводителей до ее конечных покупателей (ООО "ТД "Настюша", ООО "Зерновая компания "Настюша") подтверждается дополнительными соглашениями к договорам поставки, заключенными между обществом и ООО "ТД "Настюша", ООО "Зерновая компания "Настюша", а также актами приема-передачи зерна и товарно-транспортными накладными, выписанными сельхозпроизводителями, в которых указаны водители, являющиеся сотрудниками общества, и транспортные средства, принадлежащие обществу и ИП Пономареву СВ., индивидуальному предпринимателю Назину В.В., оказывающих для ООО "Вектор" транспортные услуги;

- наличие свидетельских показаний соучредителя общества Пономарева С.В. об отсутствии у ООО "Вектор" складских помещений и осуществлении во 2 квартале 2017 года фактической перевозки продукции со складов сельхозпроизводителей до ее конечных покупателей транспортными средствами самого налогоплательщика (протокол допроса от 02.02.2018).

При таких обстоятельствах суд первой инстанции обоснованно согласился с выводом налогового органа о невозможности выполнения ООО "Десница", ООО "Фантазия", ООО "Ланистер", ООО "Колосс-Р", ООО "Зарайскпродторг" и ООО "Флетчер" своих обязательств по заключенным с обществом договорам поставки ввиду отсутствия реальных финансово-хозяйственных отношений проверяемого лица с указанными контрагентами, не обладающими необходимыми материально-техническими ресурсами, при наличии доказательств поставки зерна налогоплательщиком напрямую от сельхозтоваропроизводителей, не являющихся плательщиками НДС, в адрес конечных покупателей продукции (ООО "ТД "Настюша" и ООО "Зерновая компания "Настюша").

Суд верно посчитал, что налоговым органом установлено и документально подтверждено, что единственной целью ООО "Вектор" являлось получение необоснованной налоговой выгоды путем включения в состав налоговых вычетов суммы НДС от организаций, не осуществляющих реальную финансово хозяйственную деятельность по приобретению товара - пшеницы продовольственной, фактически приобретенной ООО "Вектор" своими силами и средствами у юридических лиц и предпринимателей, применяющих специальные налоговые режимы, вследствие чего не являющихся плательщиками НДС, а значит, в бюджете отсутствует источник для возмещения НДС.

Положения статьи 176 НК РФ находятся во взаимосвязи со статьями 171 и 172 НК РФ и предполагают возможность возмещения налогов из бюджета при наличии реального осуществления хозяйственной операции и при осуществлении сделок с реальными товарами, что в свою очередь, предполагает уплату НДС в федеральный бюджет. Представление не влечет автоматического применения налоговых вычетов. Это является лишь условием, подтверждающим факт реальных хозяйственных операций и уплату налога на добавленную стоимость. При решении вопроса о применении налоговых вычетов учитываются результаты контрольных мероприятий, результаты встречных проверок налоговым органом, достоверности, комплектности и непротиворечивости представленных документов. У поставщика имеется обязанность перечислить в бюджет НДС, корреспондирующая праву налогоплательщика-покупателя принять соответствующий НДС в качестве налогового вычета.

Следовательно, на что справедливо обратил внимание суд первой инстанции, выбор поставщика и схемы оплаты по договору должен производиться так, чтобы обеспечить оплату налога. В противном случае в действиях налогоплательщика усматривается уход от уплаты налога. Кроме того, поскольку налог на добавленную стоимость является косвенным налогом, а его объектом выступают операции по реализации, при оценке положений статьи 173 НК РФ необходимо рассматривать всю цепочку финансово-хозяйственных взаимоотношений налогоплательщика и его контрагентов по операциям, выступающим в качестве объекта налогообложения, а также правомочия указанных субъектов в рамках налоговых отношений. Праву налогоплательщика на применение вычета по налогу на добавленную стоимость корреспондирует обязанность уплатить налог на добавленную стоимость в бюджет в денежной форме. Соответственно, отказ в праве на налоговый вычет может иметь место, если процесс реализации товаров не сопровождается соблюдением корреспондирующей этому праву обязанности по уплате налога на добавленную стоимость в бюджет в денежной форме. НДС относится к косвенным налогам и, если продавец товара не представляет отчетности и не уплачивает налог, покупатель необоснованно предъявляет данный налог к вычету.

Таким образом, в ходе проведения камеральной налоговой проверки выявлены факты, которые в совокупности и взаимосвязи свидетельствуют о получении ООО "Вектор" необоснованной налоговой выгоды в виде уменьшения размера налоговой обязанности вследствие необоснованного предъявления к вычету сумм налога на добавленную стоимость по счетам-фактурам, выставленным в адрес налогоплательщика от имени спорных контрагентов, а значит, ООО "Вектор" в нарушение статей 169, 171 и 172 НК РФ неправомерно предъявлены налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость во 2 квартале 2017 года в размере 1 103 090 руб. 89 коп.

Довод общества в жалобе о том, что на момент совершения оспариваемых хозяйственных операций контрагенты являлись действующими и в проверяемый период у они осуществляли приобретение зерна для других покупателей в иных хозяйствах, не подлежит принятию во внимание, поскольку в ходе проверки инспекцией установлены иные факты, подтвержденные документально.

Что касается ссылки налогоплательщика на то, что поставки пшеницы спорными контрагентами осуществлялись от одного производителя (СХПК имени "Ленина"), то допрошенный в качестве свидетеля директор данного хозяйства Пантюшин Г.В. не подтвердил экономические отношения с ОО "Ланистер", ООО "Десница" и ООО "Колосс-Р", документы по ним не представил Пояснил, что практически весь урожай продается в ходе сбора урожая и непосредственно после него, к весне зерна практически не остается. Кто приезжает за зерном не уточняется, отгрузка происходит по звонку, документы чаще всего не представляют, всю документацию формируют не регулярно. С ООО "Вектор" официально взаимодействует только с весны 2019 года. Договоры о приобретении будущего урожая не заключал.

Товарно-транспортные накладные, представленные СХПК имени "Ленина" о передаче товара на доставку в г. Москву, не соответствуют товарно-транспортным накладным, которые представил конечный покупатель (ООО "ТД "Настюша" и ООО "ЗК "Настюша")

В отношении довода общества о том, что инспекцией допущены существенные процессуальные нарушения, являющиеся, по его мнению, самостоятельным основанием для отмены судебного акта, судом высказано мнение, с которым апелляционная инстанция согласна.

Как следует из материалов дела, инспекцией 02.02.2018 (после проведения дополнительных мероприятий налогового контроля) был проведен допрос Пономарева С.В., являющегося в проверяемом периоде соучредителем ООО "Вектор". Причем повестка о вызове его на допрос в качестве свидетеля от 16.01.2018 N 2.17-09/17631 была направлена по почте заказным письмом 17.01.2018, т. е. в период проведения дополнительных мероприятий налогового контроля.

В соответствии с подпунктом 12 пункта 1 статьи 31, пункта 1 статьи 90 НК РФ налоговые органы имеют право вызывать в качестве свидетелей лиц, которым могут быть известны какие-либо обстоятельства, имеющие значение для проведения налогового контроля. Вызов лиц в качестве свидетелей производится повесткой.

То, что свидетель явился на допрос уже после окончания проведения дополнительной проверки и был допрошен налоговым органом уже 02.02.2018, не свидетельствует о том, что доказательство (протокол допроса от 02.02.2018) является незаконным (определение Верховного Суда Российской Федерации от 26.03.2018 N 303-КГ18-1551).

Согласно определению Конституционного Суда Российской Федерации от 22.03.2011 N 321-О-О положения пункта 1 статьи 90 НК РФ в системе действующего законодательства не предполагают использование недопустимых доказательств при доказывании в суде факта налогового правонарушения, а потому не могут рассматриваться как нарушающие конституционные права и свободы. Показания свидетелей рассматриваются в качестве отдельного вида доказательств.

Обязательным условием для придания показаниям допрошенного лица доказательной силы (в том числе при доказывании факта налогового правонарушения) являются оформление полученных от лица сведений в виде протокола, отвечающего требованиям статей 90 и 99 НК РФ, и предупреждение допрашиваемого (с отметкой об этом в протоколе) об ответственности за отказ или уклонение от дачи показаний либо за дачу заведомо ложных показаний.

Показания свидетеля должны отвечать признакам достоверности. В случае если доказательств получения свидетельских показаний с нарушением установленного налоговым законодательством порядка в материалах дела не имеется, нет и необходимости для подтверждения свидетельских показаний иными доказательствами. Таких доказательств заявителем в материалы дела не представлено.

Вместе с тем в силу положений статей 89, 90 и 101 НК РФ свидетельские показания, полученные в порядке статьи 90 НК РФ, служат только источником информации о каких-либо обстоятельствах и не могут являться единственным, безусловным доказательством в деле о налоговом правонарушении, доказательства в котором подлежат оценке в совокупности.

В ходе камеральной проверки налоговым органом получены иные документы и информация, которые являются сами по себе самостоятельными и достаточными доказательствами, подтверждающими вменяемые правонарушения. Документы, поступившие в адрес ответчика после окончания проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, по сути, лишь еще раз (дополнительно) подтверждают выводы налогового органа о выявленных нарушениях, отраженных в оспариваемом решении.

Довод общества о том, что оно не приглашалось на ознакомление с материалами, полученными налоговым органом после 26.01.2018, в связи с чем было лишено возможности представить свои письменные возражения по результатам дополнительных мероприятий налогового контроля в целом или в части, что является существенным нарушением процедуры вынесения решения, не нашел своего подтверждения.

Согласно пункту 2 статьи 101 НК РФ лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), вправе ознакомиться с материалами налоговой проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля в течение срока, предусмотренного для представления письменных возражений пунктом 6 статьи 100 НК РФ и пунктом 6.1 настоящей статьи. Налоговый орган обязан обеспечить лицу, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представителю), возможность ознакомиться с материалами налоговой проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля на территории налогового органа не позднее двух дней со дня подачи таким лицом соответствующего заявления. Ознакомление с такими материалами осуществляется путем их визуального осмотра, изготовления выписок, снятия копий. По окончании ознакомления составляется протокол в соответствии со статьей 99 НК РФ.

При этом налоговый орган обязан обеспечить налогоплательщику реализацию указанного права не позднее двух дней со дня подачи им соответствующего заявления.

Таким образом, ознакомление с материалами, полученными в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, является правом налогоплательщика, которым общество не воспользовалось.

Между тем налоговым органом в адрес общества было направлено извещение о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки от 29.12.2017 N 28828, в соответствии с которым обществу предлагалось 23.01.2018 ознакомиться с материалами, полученными в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля. На данное извещение налогоплательщик просил рассмотреть материалы проверки в отсутствии его представителя и не явился на ознакомление с материалами, полученными в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля. Извещение о времени и месте рассмотрения материалов проверки с учетом документов, полученных в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, от 13.02.2018 N 30299 было направлено в адрес налогоплательщика по ТКС и получено налогоплательщиком 13.02.2018. В ответ на указанное извещение налогоплательщик также просил рассмотреть материалы проверки в отсутствии его представителя.

Таким образом, общество, надлежащим образом извещенное о времени рассмотрения материалов проверки, явку своего представителя в налоговый орган для ознакомления с дополнительными материалами не обеспечило.

Доказательств обратного не представлено.

На основании пункта 14 статьи 101 НК РФ несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных Кодексом, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом. Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения. Основаниями для отмены указанного решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом могут являться иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.

В этой связи суд признает, что налоговым органом была предоставлена заявителю возможность ознакомления со всеми материалами камеральной налоговой проверки, представления соответствующих возражений по документам, полученным в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, а также возможность участия в их рассмотрении.

Вместе с тем каких-либо дополнительных документов, доказательств, возражений или доводов, которые не были рассмотрены и не учтены налоговым органом при вынесении обжалуемого решения, в материалы дела от налогоплательщика не представлено.

Ссылка общества на то, что в рамках проведения проверки, и в ходе судебного разбирательства им представлялись достаточные доказательства, подтверждающие его позицию, не принимается во внимание, так как они не опровергают доказательства инспекции, собранные налоговым органом в ходе мероприятий налогового контроля и оцененные в совокупности.

При таких обстоятельствах решение суда первой инстанции, принятое с учетом доводов общества о снижении размера начисленных штрафных санкций на основании положений статей 112 и 114 НК РФ, а также разъяснений Конституционного Суда Российской Федерации, содержащихся в постановлении от 15.07.1999 N 11-П, следует признать законным и обоснованным.

Оснований для отмены или изменения решения суда первой инстанции по приведенным в апелляционной жалобе доводам не имеется.

Неправильного применения судом норм процессуального права, являющихся в соответствии с частью 4 статьи 270 АПК РФ безусловным основанием для отмены принятого судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.

Руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Двадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Рязанской области от 16.11.2021 по делу N А54-5323/2018 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Центрального округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме. В соответствии с пунктом 1 статьи 275 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации кассационная жалоба подается через суд первой инстанции.

Председательствующий судья

Е.Н. Тимашкова

Судьи

Д.В. Большаков Е.В. Мордасов