Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 25 января 2022 г. N 19АП-1714/20 по делу N А64-654/2020

город Воронеж

25 января 2022 г.

Дело N А64-654/2020

Резолютивная часть постановления объявлена 18 января 2022 года.

В полном объеме постановление изготовлено 25 января 2022 года.

Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Малиной Е.В.,

судей Аришонковой Е.А.,

Пороника А.А.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Киреевой Е.П.,

при участии:

от МИФНС России N 4 по Тамбовской области: Краснослободцева О.А. - представитель по доверенности N 02-06/24 от 14.09.2021, предъявлен диплом о наличии высшего юридического образования по специальности "Юриспруденция", паспорт РФ; Елагина В.С. - представитель по доверенности от 10.01.2022 N 02-05/1, предъявлен диплом о наличии высшего юридического образования по специальности "Юриспруденция", паспорт РФ;

от АО "Маслосырзавод "Новопокровский": Мурысева Е.А. - представитель по доверенности от 21.05.2020, выдана сроком на два года, предъявлен диплом о наличии высшего юридического образования по специальности "Юриспруденция", паспорт РФ.

рассмотрев в открытом судебном заседании, проведенном путем использования системы видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Тамбовской области, апелляционную жалобу Межрайонной инспекции ФНС России N 4 по Тамбовской области на решение Арбитражного суда Тамбовской области от 30.10.2020 по делу N А64-654/2020 по заявлению АО "Маслосырзавод "Новопокровский" к Межрайонной инспекции ФНС России N4 по Тамбовской области о признании решения недействительным,

УСТАНОВИЛ:

Акционерное общество "Маслосырзавод "Новопокровский" (далее - АО "Маслосырзавод "Новопокровский", заявитель) обратилось в суд с заявлением к Межрайонной инспекции ФНС России N 4 по Тамбовской области (далее - Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 14.10.2019 N 10-15/8 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на добавленную стоимость в размере 6204925 руб., пени по налогу на добавленную стоимость в размере 1572885 руб., налога на прибыль в размере 30144804 руб., пени по налогу на прибыль в размере 7373419 руб., привлечения к налоговой ответственности по п. 3 ст. 122 НК РФ за неполную уплату налога на добавленную стоимость в виде штрафа в размере 2442951 руб., по п. 3 ст. 122 НК РФ за неполную уплату налогу на прибыль в виде штрафа в размере 12057922 руб. по операциям с ООО "Высота" (ИНН 6829117146) и ООО "Квадро" (ИНН 6829104267).

Решением Арбитражного суда Тамбовской области от 30.10.2020 по делу N А64-654/2020 заявленные требования удовлетворены в полном объеме.

Не согласившись с вынесенным судебным актом, ссылаясь на его незаконность и необоснованность, МИФНС России N 4 по Тамбовской области обратилось в Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить и принять по делу новый судебный акт.

Мотивируя требования апелляционной жалобы, МИФНС России N 4 по Тамбовской области ссылается на то, что в рассматриваемом случае материалы выездной налоговой проверки содержат достаточные доказательства несоблюдения АО МСЗ "Новопокровский" условий, установленных пунктом 2 статьи 54.1 НК РФ, а выводы Арбитражного суда Тамбовской области об обратном основаны исключительно на оценке формального соответствия документов налогоплательщика требованиям НК РФ, подтверждающих право на вычет и учет расходов, и сделаны в отрыве от осуществляемой АО МСЗ "Новопокровский" деятельности.

Налоговым органом доказан факт закупки АО МСЗ "Новопокровский" молока напрямую у сельхозпроизводителей, находящихся на специальном налогом режиме, что влекло отсутствие возможности получить вычет "входного" НДС ввиду отсутствия объекта возмещения. Включение же заявителем в схему закупки товара спорных контрагентов (ООО "Высота" и ООО "Квадро"), находящихся на общей системе налогообложения, позволяло добавить к стоимости сырья НДС в целях последующего принятия к вычету. При этом искусственное введение в оборот контрагентов не влияло на существо сделок, поскольку товар поступал непосредственно АО МСЗ "Новопокровский" от реальных его производителей.

Судом оставлены без внимания отсутствие у контрагентов заявителя (ООО "Квадро" и ООО "Высота") управленческого и производственного персонала, транспортных средств, платежей по банковскому счету на цели обеспечения ведения финансово-хозяйственной деятельности (за аренду офисных помещений, за коммунальные услуги, электроэнергию, выплаты наемным работникам и др.), факты уплаты налогов в минимальных размерах при значительных финансовых оборотах. ООО "Высота" создано незадолго (25.12.2015) до начала хозяйственных отношений. Руководитель ООО "Квадро" Обыденнов Р.В. в проверяемый период также являлся менеджером в АО МСЗ "Новопокровский", и, соответственно, находился в подчинении у его руководителя - Филиппова Д.В, что свидетельствует о взаимозависимости и подконтрольности спорного контрагента непосредственно заявителем. Также судом не принят во внимание характер оплаты товара между АО МСЗ "Новопокровский" и ООО "Квадро", ООО "Высота". Показания участников товарооборота как со стороны налогоплательщика (его работники), так и со стороны реальных контрагентов-товаропроизводителей прямо свидетельствуют о поступлении товара от производителей молока, факта транспортировки, приемки закупленного сырья именно силами АО МСЗ "Новопокровский". Налоговый орган настаивает на доказанности материалами проверки фактов отсутствия реальности в проверяемый период взаимоотношений заявителя со спорными контрагентами, равно как и оформление от их имени документов для заключения договоров поставки сырья с реальными производителями через "технические" компании (ООО "Высота", ООО "Квадро"), путем самостоятельного совершения всех необходимых для этого действий от их имени.

В связи с чем налоговый орган полагает, что при установленных в ходе налоговой проверки обстоятельствах действия налогоплательщика носили противоправный характер, поскольку были направлены на получение налоговой выгоды за счет совершения хозяйственных операций с организациями, не ведущими реальной экономической деятельности, не исполняющими в полном объеме обязанность по уплате налогов.

В отзыве на апелляционную жалобу АО "Маслосырзавод "Новопокровский" указывает на законность и обоснованность решения суда первой инстанции.

Изучив материалы дела, обсудив доводы, изложенные в апелляционной жалобе и отзыве на нее, судебная коллегия приходит к выводу об отсутствии оснований для отмены судебного акта в части.

Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, Межрайонной ИФНС России N 4 по Тамбовской области проведена выездная налоговая проверка АО маслосырзавод "Новопокровский" по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты (удержания, перечисления) земельного налога, транспортного налога, водного налога, налога на имущество организаций, налога на добавленную стоимость, налога на прибыль организаций, налога на добычу полезных ископаемых за период с 01.01.2016 по 31.12.2017, налога на доходы физических лиц за период с 01.04.2016 по 31.12.2017, страховых взносов за период с 01.01.2017 по 31.12.2017.

Итоги проведенной проверки оформлены актом налоговой проверки N2 от 21.03.2019.

По результатам проверки Межрайонной ИФНС России N 4 по Тамбовской области вынесено решение от 14.10.2019 N 10-15/8 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым обществу были доначислены налог на добавленную стоимость в размере 6204925 руб., пени по налогу на добавленную стоимость в размере 1572885 руб., налог на прибыль в размере 36 487 490 руб., пени по налогу на прибыль в размере 8 980 000 руб.

Общество также привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной п. 3 ст. 122 НК РФ за неполную уплату НДС в виде штрафа по налогу на добавленную стоимость в размере 1 315 537 руб., по п.1 ст. 122 НК РФ за невыполнение условий освобождения от ответственности, предусмотренных подп. 1 п. 4 ст. 81 НК РФ в виде штрафа по НДС в размере 1 127 414 руб., по п.3 ст. 122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль в размере 14 528 425 руб.

Не согласившись с принятым решением в части доначисления налога на прибыль и НДС по сделкам с ООО "Высота" и ООО "Квадро", общество обратилось с апелляционной жалобой в вышестоящий налоговый орган. Доводов относительно доначисления налога на прибыль в сумме 137 761 руб. за счет завышения внереализационных расходов на сумму 688 807 руб. в жалобе не приводилось.

Решением УФНС по Тамбовской области от 22.01.2019 N 05 10/2/1 решение Межрайонной ИФНС России N 4 по Тамбовской области от 14.10.2019 N 10-15/8 оставлено без изменения.

Полагая утвержденное решение налогового органа в части доначисления налога на добавленную стоимость в размере 6204925 руб., пени по налогу на добавленную стоимость в размере 1572885 руб., налога на прибыль в размере 30144804 руб., пени по налогу на прибыль в размере 7373419 руб., привлечения к налоговой ответственности по п. 3 ст. 122 НК РФ за неполную уплату налога на добавленную стоимость в виде штрафа в размере 2442951 руб., по п. 3 ст. 122 НК РФ за неполную уплату налогу на прибыль в виде штрафа в размере 12057922 руб., по операциям с ООО "Высота" (ИНН 6829117146) и ООО "Квадро" (ИНН 6829104267) незаконным и необоснованным общество обратилось в суд за судебной защитой.

Решение налогового органа в части доначисления налога на прибыль в сумме 137 761 руб., пени по налогу на прибыль в сумме 333 696 руб., штрафа по п.1 ст. 122 НК РФ в размере 27 552 руб. (итого 199 009 руб.) в части эпизода о завышении внерализационных расходов на 688 807 руб. обществом не оспаривалось.

Суд области, удовлетворяя заявленные требования, пришел к выводу о представлении налогоплательщиком всех необходимых документов в обоснование правомерности заявленных налоговых вычетов на основании счетов-фактур, полученных от ООО "Высота" и ООО "Квадро", обоснованности включения в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль затрат по взаимоотношениям с указанными контрагентами. Суд не согласился с доводами налогового органа о совершении заявителем и его контрагентами согласованных умышленных действий, лишенных экономического содержания и направленных на искусственное, без реальной хозяйственной цели, направленных исключительно на создание условий для уменьшения налогообложения.

Также суд не согласился с позицией Межрайонной ИФНС России N 4 по Тамбовской области о необходимости отказа налогоплательщику в предоставлении налоговой выгоды применительно к налогу на прибыль организаций и НДС по основанию фиктивности документооборота, при доказанности фактического приобретения продукции у спорных контрагентов на основании положений ст. 54.1 НК РФ.

Изучив материалы дела, апелляционная коллегия приходит к следующему.

Согласно части 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

По смыслу части 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации заявитель должен доказать факт нарушения обжалуемыми актами, решениями, действиями (бездействием) своих прав и законных интересов.

Исходя из части 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными.

При рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности (ч. 4 ст. 200 АПК РФ).

Таким образом, в соответствии с пунктом 1 статьи 198, частью 4 статьи 200 АПК РФ для удовлетворения требований о признании недействительными ненормативных правовых актов и незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления необходимо наличие двух условий: несоответствия их закону или иному нормативному правовому акту, а также нарушения прав и законных интересов заявителя.

Согласно статье 23 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги.

В соответствии со статьей 143 НК РФ, налогоплательщиками налога на добавленную стоимость признаются: организации; индивидуальные предприниматели; лица, признаваемые налогоплательщиками налога на добавленную стоимость в связи с перемещением товаров через таможенную границу Таможенного союза, определяемые в соответствии с таможенным законодательством Таможенного союза и законодательством Российской Федерации о таможенном деле.

Согласно ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

В соответствии с ч. 2 ст. 171 НК РФ, вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, в таможенных процедурах выпуска для внутреннего потребления (включая суммы налога, уплаченные или подлежащие уплате налогоплательщиком по истечении 180 календарных дней с даты выпуска товаров в соответствии с таможенной процедурой выпуска для внутреннего потребления при завершении действия таможенной процедуры свободной таможенной зоны на территории Особой экономической зоны в Калининградской области), переработки для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через границу Российской Федерации без таможенного оформления, в отношении:

1) товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 настоящего Кодекса;

2) товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи;

3) товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций по реализации работ (услуг), местом реализации которых в соответствии со статьей 148 настоящего Кодекса не признается территория Российской Федерации, за исключением операций, предусмотренных статьей 149 настоящего Кодекса.

В статье 172 НК РФ определен порядок применения налоговых вычетов.

Ч. 1 ст. 172 НК РФ устанавливает, что налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 настоящего Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 2.1, 3, 6 - 8 статьи 171 настоящего Кодекса.

Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

В силу ч. 1 и 2 статьи 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ.

П. 5 ст. 169 НК РФ содержит перечень обязательных реквизитов, которые должны быть указаны в счетах-фактурах, выставленных налогоплательщику продавцом товаров (работ, услуг).

Согласно п. 6 ст. 169 НК РФ счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации. Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 названной статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению (п. 2 ст. 169 НК РФ).

Как видно из положений статей 171 и 172 НК РФ, для применения налогового вычета по НДС необходимо выполнить ряд условий: товары (работы, услуги) приобретаются для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения; имеются оформленные надлежащим образом счета-фактуры; товары (работы, услуги) приняты на учет, имеются соответствующие первичные документы.

Иных условий для применения данного вычета налоговым законодательством не предусмотрено.

Конституционный Суд Российской Федерации в Определениях от 24.11.05 г. N 452-О, от 18.04.06 г. N 87-О, от 16.11.06 г. N 467-О, от 20.03.07 г. N 209-О-О неоднократно подчеркивал, что разрешение споров о праве на налоговый вычет, касающихся выполнения обязанности по уплате налога, относится к компетенции арбитражных судов, которые не должны ограничиваться установлением только формальных условий применения норм законодательства о налогах и сборах и в случае сомнений в правомерности применения налогового вычета обязаны установить, исследовать и оценить всю совокупность имеющих значение для правильного разрешения дела обстоятельств (оплата покупателем товаров (работ, услуг), фактические отношения продавца и покупателя, наличие иных, помимо счетов-фактур, документов, подтверждающих уплату налога в составе цены товара (работы, услуги), и т.п.).

Статьей 247 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

Прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с законодательством.

Условия включения затрат в состав расходов, уменьшающих доходы, предусмотрены ст. 252 НК РФ.

Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

По смыслу ст. 252 НК РФ, экономическая обоснованность понесенных налогоплательщиком расходов определяется не только фактическим получением доходов в конкретном налоговом (отчетном) периоде, а направленностью таких обоснованных расходов на получение дохода, то есть обусловленностью экономической деятельностью налогоплательщика.

В соответствии с п. 1 ст. 9 Федеральный закон от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок.

При оценке соблюдения данных требований Налогового кодекса РФ необходимо учитывать, что законодательство о налогах и сборах исходит из презумпции добросовестности налогоплательщика и иных участников правоотношений в сфере экономики.

19.08.2017 вступил в силу Федеральный закон от 18.07.2017 N 163-ФЗ "О внесении изменений в часть первую НК РФ" (далее - Федеральный закон от 18.07.2017 N 163-ФЗ), которым в НК РФ добавлена новая ст. 54.1 "Пределы осуществления прав по исчислению налоговой базы и (или) суммы налога, сбора, страховых взносов". При этом, Федеральным законом от 18.07.2017 N 163-ФЗ установлено, что ст. 54.1 НК РФ подлежит применению к выездным налоговым проверкам, решения о назначении которых вынесены налоговыми органами после 19.08.2017 (дня вступления в силу данного Закона).

Поскольку в данном случае, основанием для проведения выездной налоговой проверки является решение Инспекции от 28.05.2018 N 10-15/4, соответственно, к данным правоотношениям подлежала применению ст. 54.1 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 54.1 Налогового кодекса не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

Согласно п. 2 ст. 54.1 НК РФ при отсутствии обстоятельств, предусмотренных п. 1 указанной статьи, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы ч. 2 НК РФ при соблюдении одновременно следующих условий:

1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога;

2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

Таким образом, пункт 2 указанной статьи содержит условия, только при соблюдении которых у налогоплательщика появляется право учесть расходы и вычеты по имевшим место сделкам, то есть установление факта нарушения налогоплательщиком данных условий является отдельным обстоятельством, при наличии которого налоговый орган отказывает налогоплательщику в учете расходов и вычетов.

При этом налоговый орган отказывает налогоплательщику в учете расходов и вычетов при выявлении фактов нарушения хотя бы одного из установленных в пункте 2 статьи 54.1 НК РФ условий (подпункт 1 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ, если имеются доказательства наличия у налогоплательщика основной цели совершения сделки (операции) - неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) налога (сбора), и (или) подпункт 2 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ, если материалы проверки свидетельствуют о том, что товар (работа, услуга) исходят от иного лица, а не от заявленного контрагента).

При этом подходы к оценке обоснованности налоговой выгоды в налоговых отношениях сохраняют свою актуальность после дополнения первой части Налогового кодекса РФ статьей 54.1, конкретизировавшей обстоятельства и условия, принимаемые во внимание при оценке допустимости поведения налогоплательщика в зависимости от: наличия искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (пункт 1); основной цели совершения сделки (операции) (подпункт 1 пункта 2); исполнения обязательства по сделке надлежащим лицом (подпункт 2 пункта 2).

Исходя из положений пунктов 1 и 3 статьи 3 Налогового кодекса, противодействие злоупотреблениям в сфере налогообложения выступает одной из целей правового регулирования в данной сфере, реализация которой является необходимой для обеспечения всеобщности и равенства налогообложения, взимания налогов в соответствии с их экономическим основанием, исключения произвольного налогообложения.

Как указано в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - постановление Пленума N 53), при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды (пункт 2).

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера) (пункт 3).

Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности (пункт 4).

Таким образом, по общему правилу не допускается извлечение налоговой выгоды из потерь казны налогоплательщиками, использующими формальный документооборот с участием организаций, не ведущих реальной экономической деятельности и не исполняющих налоговые обязательства в связи со сделками, оформляемыми от их имени ("технические" компании), при том, что лицом, осуществляющим исполнение, является иной субъект.

Только при отсутствии данных обстоятельств и исполнении сделки надлежащим лицом (подп. 2 п. 2 ст. 54.1 НК РФ) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога.

В то же время, как неоднократно указывалось в решениях Конституционного Суда Российской Федерации (постановления от 28.03.2000 N 5-П, от 17.03.2009 N 5-П, от 22.06.2009 N 10-П, определение от 27.02.2018 N 526-О и др.), налоговые органы не освобождаются от обязанности в рамках контрольных процедур принимать исчерпывающие меры, направленные на установление действительного размера налогового обязательства налогоплательщика, что исключало бы возможность вменения ему налога в размере большем, чем это установлено законом.

Контроль за полнотой и своевременностью уплаты налогов и сборов, включающий мероприятия по пресечению злоупотреблений налогоплательщиков, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды, осуществляется налоговыми органами в рамках полномочий, предоставленных им федеральным законодателем

В частности, признание налоговой выгоды необоснованной в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера), предполагает доначисление суммы налогов и сборов, подлежащих уплате в бюджет так, как если бы налогоплательщик не злоупотреблял правом, на основании соответствующих положений Налогового кодекса, регулирующих порядок исчисления и уплаты конкретного налога и сбора (определения от 26.03.2020 N 544-О, от 04.07.2017 N 1440-О).

В рамках применения положений пункта 2 статьи 54.1 НК РФ налоговый орган провел проверку и считает, что собранные доказательства свидетельствуют о том, что основной целью оформления налогоплательщиком сделок с ООО "Высота" и ООО "Квадро" являлось не получение результатов предпринимательской деятельности, а получение налоговой экономии.

Как следует из материалов дела, в рамках проведенной налоговой проверки инспекция установила, что обществом заключены сделки (операции) по приобретению (закупке) молока и ТМЦ, которые в реальности исполнены не заявленными контрагентами поставщика (ООО "Высота", ООО "Квадро"), а третьими лицами, фактически являющимися производителями молока и ТМЦ.

Так, основным видом деятельности АО Маслосырзавод "Новопокровский" является производство сыра и сырных продуктов (код ОКВЭД - 10.51.3), дополнительными видами деятельности являются - производство сливочного масла, топленого масла, масляной пасты, молочного жира, спредов и топленых сливочно-растительных смесей (код ОКВЭД - 10.51.2); производство прочей молочной продукции (код ОКВЭД - 10.51.9); производство хлеба и мучных кондитерских изделий, тортов и пирожных недлительного хранения (код ОКВЭД - 10.71); торговля оптовая молочными продуктами, яйцами и пищевыми маслами и жирами (код ОКВЭД - 46.33); торговля оптовая неспециализированная (код ОКВЭД - 46.90); торговля розничная преимущественно пищевыми продуктами, включая напитки и табачными изделиями в неспециализированных магазинах (код ОКВЭД - 47.11); перевозка грузов неспециализированными автотранспортными средствами (код ОКВЭД - 49.41.2) (т. 2 л.д. 77-78).

Не оспаривая факт ведения Обществом хозяйственной деятельности, МИФНС России N 4 по Тамбовской области пришла к выводу, что АО Маслосырзавод "Новопокровский" необоснованно предъявлен к вычетам налог на добавленную стоимость в сумме 6204925 руб. по счетам-фактурам, полученным от ООО "Высота" и ООО "Квадро", а также необоснованно включены в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, затраты в сумме 150 724 019 руб. по взаимоотношениям с данными контрагентами.

Так, в ходе выездной налоговой проверки Инспекцией было установлено, что в проверяемом периоде АО Маслосырзавод "Новопокровский" в состав налоговых вычетов по НДС были включены счета-фактуры, предъявленные налогоплательщику ООО "Высота" в сумме 5 234 420 руб. и ООО "Квадро" в сумме 970 505 руб., а также учтены расходы, принимаемые для целей налогообложения по налогу на прибыль, в отношении спорных контрагентов (в отношении ООО "Высота" в сумме 145 190 104 руб., в отношении ООО "Квадро" 5 533 915 руб.

Расчет доначисленных сумм налогов, пени и штрафа в разрезе по спорным контрагентам, а также видам налогов, видам непринятых затрат (молоко, ТМЦ) приобщен судом апелляционной инстанции к материалам дела - т. 87 л.д. 57-50, л.д. 97,100-101, 102-107.

У сторон отсутствует спор относительно арифметического размера неправомерно заявленных налоговых вычетов, сумм необоснованных расходов, и соответственно налогов, пени и штрафов, доначисленных в связи с этим.

Согласно первичным документам: договорам на поставку товарно - материальных ценностей, молока, счетов-фактур, товарных накладных, товарно-транспортных накладных ООО "Высота" поставило АО МСЗ "Новопокровский" в 2016 году товарно-материальных ценностей, молока на сумму 161 525 183 руб. (НДС 16 335 079 руб.), в том числе: молоко на сумму 122 107 235 руб. (НДС 11 100 659 руб.); ТМЦ на сумму 39 417 948 руб. (НДС 5 234 420 руб.)

В налоговых декларациях по НДС к вычету заявлена сумма НДС по счетам-фактурам, выставленным "Высота" в адрес АО МСЗ "Новопокровский" в размере 16 335 079 руб. в том числе:

- в отношении молока по ставке 10% в сумме 11 100 659 руб.;

- товарно-материальные ценности по ставке 18% в сумме 5 234 420 руб. ( т. 87 л.д. 103)

Товарно-транспортные накладные за проверяемый период к проверке не были представлены в связи с их отсутствием (руководитель АО МСЗ "Новопокровский" пояснила, что отсутствие данных документов регламентируется действующим законодательством).

Согласно оборотно-сальдовым ведомостям по счету 60, 62 бухгалтерский учет взаимоотношений АО МСЗ "Новопокровский" и ООО "Высота" велся со ссылкой на договор поставки от 26.01.2016 N 5.

В ходе проверки налоговым органом было установлено, что ООО "Высота" обладает всеми признаками технической фирмы - "однодневки", о чем свидетельствует отсутствие управленческого и производственного персонала, транспортных средств, отсутствие активов (собственных основных и оборотных средств); что влечет невозможность самостоятельно поставлять молоко и ТМЦ.

У ООО "Высота" отсутствуют платежи по банковскому счету на цели обеспечения ведения финансово-хозяйственной деятельности (за аренду офисных помещений, аренду автотранспортных средств, отсутствие выплат дохода наемным работникам, коммунальные услуги, электроэнергию и др.), что, по мнению налогового органа, подтверждает невозможность физического осуществления заявленных поставок вследствие отсутствия необходимого оборудования, транспорта, помещений, необходимого персонала.

При сверке IP-адресов налоговым органом выявлено, что управление расчетными счетами и сдача отчетности АО МСЗ "Новопокровский" и ООО "Высота" осуществлялось с компьютера имеющего один IP-адрес 78.132.140.182.

Инспекцией установлено, что ООО "Высота" ИНН 6829117146 создано незадолго до совершения хозяйственных операций (25.12.2015), а уже 26.01.2016 заключило договор на поставку товара в АО МСЗ "Новопокровский" и в спорный период времени являлось основным поставщиком (34% от оборота книга покупок) и покупателем (29% от оборота книга продаж) для ООО "Высота" является АО МСЗ "Новопокровский".

Данная организация существовала непродолжительный период времени и ликвидирована Трясучкиной И.В. Ликвидатором являлась Трясучкина Ирина Валентиновна, которая так же являлась ликвидатором ООО "Квадро" и с 01.03.2017 оказывала услуги по ведению бухгалтерского учета АО МСЗ "Новопокровский". Договор от 01.03.2017 N 3 оказания услуг но ведению бухгалтерского учета с ИИ Трясучкиной И.В.

В ходе проведения контрольных мероприятий в соответствии со ст. 90 НК РФ проведен допрос от 06.12.2018 N 715 Трясучкиной И.В., которая пояснила, что организация ООО "Высота" ей знакома, по инициативе руководителя ООО "Высота" Бугаева А.В. она являлась ее ликвидатором и в процессе ликвидации сдавала бухгалтерскую и налоговую отчетность. Бугаева А.В. лично не знает, общалась исключительно по электронной почте, адрес электронной почты не помнит.

При анализе расчетного счета ООО "Высота" инспекция пришла к выводу о транзитном перечислении денежных средств, поступивших от покупателей на счета сельхозпроизводителей; при этом при значительных оборотах ООО "Высота" практически не уплачивало налоги в бюджет.

Так, согласно представленной налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2016 год ООО "Высота" сумма дохода от реализации составила 360 346 210 руб., внереализационные доходы 178 367 659 руб., расходы, уменьшающие сумму доходов от реалиазации - 332 249 152 руб., внереалиазаонные расходы - 184 606 611 руб., прибыль составила 371 621 руб., сумма исчисленного налога к уплате - 74 324 руб.

За 2016 год ООО "Высота" исчислен НДС в сумме 180 470 руб. при объеме реализации 369 813 213 руб., доля налоговых вычетов по декларациям составляла 99,6%.

Учредитель и генеральный директор ООО "Высота" Бугаев А.В. являлся одновременно руководителем (учредителем) еще нескольких организаций, имеющих признаки "однодневок", а также работал грузчиком в ООО "Картон-тара". При допросе учредитель и генеральный директор ООО "Высота" Бугаев А.В. отказался от подписи документов и ведения хозяйственной деятельности "Высота". Свидетель Бугаев А.В. сообщил, что организация ООО "Высота" ему знакома, ранее он являлся ее номинальным руководителем. В 2016 году Бугаев А.В. предоставил свои документы неизвестному лицу, за небольшую сумму вознаграждения для неизвестных ему целей, позже узнал, что является руководителем и учредителем ООО "Высота". Так же свидетель пояснил, что к деятельности ООО "Высота" он отношения не имел и не имеет, расчетные счета в банках не открывал, денежными средствами не распоряжался. Документы финансово-хозяйственной деятельности ООО "Высота" никогда не подписывал. Налоговые декларации никогда не заполнял и не подписывал. Доверенностей никогда и никому не выдавал. Организация АО МСЗ "Новопокровский" и ее руководитель Филиппов Д.В. не знакомы. Никаких договоров не заключал и не подписывал, молоко, ТМЦ не поставлял, работ, услуг не выполнял. Фактически являлся номинальным руководителем ООО "Высота". Работает с 2015 г. в ООО "Картон Тара" весовщиком. С представителями и организациями ФГУП ПЗ "Пригородный", ИП Елуфимов В.Е, КХ "Чара", ООО "ШацкМолоко", ООО "Токаревское", ООО "Росляйское" и т.д. отношений не имел. У кого хранятся документы ООО "Высота" и какие ему не известно.

В ходе допросов поставщиков молока, проведенных в рамках выездной проверки, налоговым органом установлено, что реальными поставщиками сырья (молока) для Общества являлись непосредственно следующие сельхозпроизводители:

* ФГУП ПЗ "Пригородный" ИНН 682002528;

* ИП Елуфимов В.Е. ИНН 622401086985;

* ООО "Росляйское" ИНН 6821170331;

* ООО "Токаревское" ИНН 6821170331;

* ИП глава КФХ Евдокимова Л.Н. ИНН 681700174918;

* ООО "Чара" ИНН 4804000819;

* ООО "Федоровское" ИНН 6821504506;

* ИП глава КФХ Золотарев А.Н. ИНН 6808001079377;

* ИП глава КФХ Морозов Н.А. ИНН 681601324009;

* ИП глава КФХ Стариков С.А. ИНН 681100058540;

* Чуйкина О.П. ИНН 682100010356;

* ИП глава КФХ Талибов Ф.М. ИНН 680801220750;

* ИП глава КФХ Суслин О.А. ИНН 681300073841;

* ИП глава КФХ Мустафаева Р.П. ИНН 681301583443;

* ИП глава КФХ Карпенко В.Н. ИНН 681101459576;

* ИП глава КФХ Семина М.Н. ИНН 681700942888;

* ИП глава КФХ Нестеров A.M. ИНН 681101945209;

* ИП глава КФХ Рамазанов А.Р. ИНН 681300007101;

* ИП глава КФХ Иванова А.И. ИНН 682101062854.

При этом фактически поставка молока от указанных поставщиков, являющихся сельхозпроизводителями, осуществлялась напрямую в адрес Общества, минуя ООО "Квадро" и ООО "Высота", при оформлении документов от имени ООО "Квадро" и ООО "Высота". Инициатором такого порядка взаимоотношений, согласно пояснениям сельхозтоваропроизводителей, являлось АО МСЗ "Новопокровский". Перевозка молока происходила транспортом заявителя по маршруту: от поставщика - к АО МСЗ "Новопокровский" по адресу: Тамбовская область, Мордовский район, р.п. Новопокровка, ул. Лесная, д.1.

Также согласно первичным документам: договорам на поставку товарно - материальных ценностей, сухого молока, счетов-фактур, товарных накладных, следует, что ООО "Квадро" поставило АО МСЗ "Новопокровский" в 2016 году товарно-материальных ценностей на сумму 5 213 915 руб., сухого молока на сумму 320 000 руб. В налоговых декларациях по НДС в отношении спорного контрагента заявлен НДС к вычету в сумме 970 505 руб. (938 5050 руб. в отношении ТМЦ, 32000 руб.

В отношении ООО "Квадро" налоговым органом также установлено отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого и технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств.

В связи с прекращением деятельности юридического лица ООО "Квадро" и исключении его из ЕГРЮЛ, первичные документы в соответствии со ст. 93.1 НК РФ от спорного контрагента получены не были.

Оценивая данные налоговой отчетности ООО "Квадро" инспекция установила, что согласно представленной налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 9 месяцев 2016 года сумма исчисленного налога на прибыль организаций составила лишь 19 709 руб., при этом сумма дохода от реализации - 111 982 776 руб., расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации - 111 757 443 руб., внереализационные расходы - 17 315 руб.

Согласно представленным налоговым декларациям по налогу на добавленную стоимость за 1 квартал 2016 г. исчислено налога в сумме 12 940 072 руб., налоговый вычет в сумме 12 880 0170 руб., налог к уплате составил в сумме 60 002 руб.; за 2 квартал 2016 г. исчислено налога в сумме 0 руб., налоговый вычет в сумме 0 руб., налог уплате составил в сумме 0 руб.; за 3 квартал 2016 г. исчислено налога в сумме 884 141 руб., налоговый вычет в сумме 882 506 руб., налог к уплате составил в сумме 1 635 руб.; за 4 квартал 2016 г. исчислено налога в сумме 0 руб., налоговый вычет в сумме 0 руб., налог уплате составил в сумме 0 руб. Налоговая отчетность за 1 квартал 2016 года представлялась по телекоммуникационным палам связи через оператора документооборота ООО "Компания Тензор" Обыденновым Р.В. Со 2 квартала 2016 года налоговая и бухгалтерская отчетность представлялась по телекоммуникационным каналам связи через уполномоченного представителя ООО "Учет и Отчетное" Трясучкиной И.В. (работником АЛ "Новопокровка" ) на основании доверенности. Согласно полученному объяснению от 22.03.2017 Трясучкина И.В. показала, что организация ООО "Квадро" и ее руководитель ей знакомы. Налоговые декларации и отчетность сдавала по инициативе Обыденнова Р.В.

Обыденнов Р.В. в ходе допроса (протокол допроса от 02.08.2018 N 398) пояснил, что затрудняется ответить знакомо ли ему ООО "Высота". Между тем, объем реализации товаров от ООО "Квадро" в адрес ООО "Высота" согласно данным АСК НДС-2 составил 87 851 256 руб.

Исходя из показаний водителей : Бирюкова Ф.Л. (протокол допроса от 07.08.2018 N 400, от 10.10.2018 N 578), Краснова СВ. (протокол допроса от 07.08.2018 N 401, от 18.10.2018 N 603), Чулкова A.M. (протокол допроса от 07.08.2018 N 399, от 10.10.2018 N 576), Макина Ю.А. (протокол допроса от 7.08.2018 N 402), работавших в АО МСЗ "Новопокровский" следует, что перевозки грузов в период 2016-2017 годы осуществлялись по маршрутам Тамбовской, Рязанской и Липецкой областей, молоко загружалось у сельхозпроизводителей и отвозилось в адрес АО МСЗ "Новопокровский", других пунктов разгрузки не было. При этом свидетелями указано, что существенных отличий по маршруту в период 2016-2017 годы не было, приемщики молока, лица ответственные за отгрузку молока, не менялись. Отпуск молока производился на доверительных отношениях, доверенность на водителей не выписывалась. Приезжали водители без представителя ООО "Высота". В товарно-транспортных накладных за полученное молоко ставили свою подпись.

Налоговым органом также получены показания сельхозпроизводителей, у которых молоко и ТМЦ закупались. Все опрошенные лица сообщили, что товар передавали водителям АО МСЗ "Новопокровский" либо доставляли по адресу: Мордовский район, р. п. Новопокровка, ул. Лесная, 1, что соответствует фактическому и юридическому адресу АО МСЗ "Новопокровский".

Лаборант Жумаева A.M. (протокол допроса от 10.10.2018 N 577), лаборант Смольянинова И.Н. (протокол допроса от 07.11.2018 N 667), приемщик молока Степнова О.П. (протокол допроса от 07.11.2018 N 666), которые осуществляли взятие проб, проведение анализов молока, заполнение переданных водителями товарно-транспортных накладных и соответствующих журналов, взвешивали молоко на электронных весах, передавали данные товарно-транспортных накладных в бухгалтерию и так далее, указали, что иные организации, кроме как АО МСЗ "Новопокровский", им не знакомы.

Ввиду вышеназванных обстоятельств налоговый орган пришел к выводу, что АО МСЗ "Новопокровский" в нарушение подпункта 1 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ в целях неуплаты (неполной уплаты) НДС и налога на прибыль организаций совершены сделки по приобретению (закупке) молока и ТМЦ, которые исполнены не заявленными контрагентами (ООО "Высота" ИНН 6829117146, ООО "Квадро" ИНН 6829104267), а третьими лицами, которые являются производителями молока и ТМЦ. При этом налогоплательщик использовал формальный документооборот в целях неправомерного учета расходов и заявления налоговых вычетов по спорным сделкам.

Исходя из совокупности фактов и обстоятельств, установленных выездной налоговой проверкой в отношении деятельности АО МСЗ "Новопокровский" и подтвержденных соответствующими мероприятиями налогового контроля, Межрайонной ИФНС России N 4 по Тамбовской области сделан вывод о нереальности исполнения договоров контрагентами налогоплательщика - ООО "Высота", ООО "Квадро".

Формальное оформление сделок АО МСЗ "Новопокровский" с ООО "Высота" и ООО "Квадро" по поставке молока, ТМЦ, по которым отсутствует факт их совершения именно указанными организациями, по мнению налогового органа, в том числе свидетельствует об искажении сведений о фактах хозяйственной жизни, так как является результатом неотражения налогоплательщиком в 2016 - 2017 годах в регистрах бухгалтерского и налогового учета достоверной информация о расходах, уменьшающих доходы от реализации, а также о налоговых вычетах по налогу на добавленную стоимость, что привело к неуплате налогоплательщиком сумм налога на добавленную стоимость за 1 - 4 кварталы 2016 года в размере 6 204 925 рублей, налога на прибыль организаций в сумме 30 1448 04 рублей.

Оценивая приведенные доводы налогового органа в обоснование правомерности вынесения оспариваемого решения, арбитражный суд пришел к выводу, что инспекцией не представлены в материалы дела доказательства совершения заявителем и его контрагентами согласованных умышленных действий, лишенных экономического содержания и направленных на искусственное, без реальной хозяйственной цели, создание условий для уменьшения налогообложения.

Апелляционная коллегия не может согласиться с указанным выводом суда первой инстанции, исходя из следующего.

Как следует из материалов дела, в ходе выездной налоговой проверки Инспекцией было установлено, АО МСЗ "Новопокровский" заключены сделки по приобретению молока и ТМЦ, которые исполнены не заявленными налогоплательщиком контрагентами-поставщиками (ООО "Квадро" и ООО "Высота", а третьими лицами, фактически являющимися производителями молока и ТМЦ.

Так материалами дела подтверждается, что у ООО "Квадро" и ООО "Высота" отсутствует управленческий и производственный персонал, транспортные средства, отсутствуют платежи по банковскому счету на цели обеспечения ведения финансово-хозяйственной деятельности (за аренду офисных помещений, за коммунальные услуги, электроэнергию, выплаты наемным работникам и др.), уплата налогов производится в минимальных размерах при значительных финансовых оборотах. ООО "Высота" создано незадолго (25.12.2015) до начала хозяйственных отношений.

Налоговым органом получены показания сельхозпроизводителей и непосредственно производителей ТМЦ, у которых молоко и товарно-материальные ценности (далее - ТМЦ) закупались.

Опрошенные лица сообщили, что товар передавали водителям АО МСЗ "Новопокровский" либо доставляли по адресу: Мордовский район, р. п. Новопокровка, ул. Лесная, 1, что соответствует фактическому и юридическому адресу АО МСЗ "Новопокровский".

С другими организациями (ООО "Высота", ООО "Квадро"), кроме как АО МСЗ "Новопокровский", по данному вопросу производители сырья не контактировали.

Так, непосредственные производители молока дали следующие пояснения в рамках проверки:

- глава КХ "Чара" Малыхин В.Н., пояснил, что КХ "Чара" более пяти лет осуществляет реализацию молока в адрес АО МСЗ "Новопокровский". Все договорные отношения решались с Анной Сергеевной и с бухгалтером по телефону, что согласовалось с Филипповым Д.В., с которым Малыхин В.Н. знаком лично. Молоко АО МСЗ "Новопокровский" забирало 2 раза в сутки своим транспортом. Почему АО МСЗ "Новопокровский" при заключении договорных отношений в своей деятельности использовало ООО "Высота", ООО "Квадро" Малыхину В.Н. неизвестно, но он был предупрежден о том, что денежные средства будут перечисляться в адрес КХ "Чара" от ООО "Высота", ООО "Квадро". С руководителем ООО "Высота" Малыхин В.Н не знаком и никогда не встречался, договорных отношений не заключал, все переговоры велись с представителем АО МСЗ "Новопокровский" (том 19, листы дела 102-103);

- ИП Елуфимов В.Е. пояснил, что в 2014-2016 годы имел финансово-хозяйственные взаимоотношения с АО МСЗ "Новопокровский" и поставлял молоко на завод своим транспортом (т. 19 л.д. 96-97);

- руководитель ООО "Токаревское" Ананьев В.В. пояснил, что в период с 2014 года сдает молоко на АО МСЗ "Новопокровский" (дойное стадо 175 голов). Завод продлевал договорные отношения от имени других организаций, но при изменении организаций-плательщиков за молоко принцип работы не изменялся. По телефону согласовывал с Филипповым Д.В. или с Казаковой А.С. ценовую политику, качество молока. Молоко отгружали силами АО МСЗ "Новопокровский". Спорные вопросы решали с бухгалтерией завода. Документами обменивались через водителей АО МСЗ "Новопокровский". Руководитель ООО "Квадро" Обыденное Р.В. и руководитель ООО "Высота" Бугаев А.В. не знакомы, никогда не встречался, договорных отношений не имел, молоко в их адрес не отгружал (том 19, лист дела 117);

- экономист ООО "Росляйское" Бабайцева М.А. пояснила, что вывоз молока осуществлялся силами АО МСЗ "Новопокровский". В период работы с АО МСЗ "Новопокровский" еще заключены договорные отношения с ООО "Квадро" и с ООО "Высота". Для каких целей руководство завода использовало в деятельности предприятия разные организации неизвестно. В 2016 году ООО "Росляйское" работало с ООО "Высота", но договоры на поставку молока для подписания передавались водителями АО МСЗ "Новопокровский". После подписания их передавали обратно с водителями. По спорным вопросам контактировала с бухгалтерией завода по телефону. Документы от имени ООО "Квадро" и ООО "Высота" в организацию передавали с водителями. С должностными лицами ООО "Квадро" и ООО "Высота" не знакомы, никогда с ними не встречались. За период 2015-2016 годы процесс отгрузки молока не изменялся (т. 19, л.д. 115);

- Золотарев А.Н. пояснил, что в 2016 году поставлял молоко на АО МСЗ "Новопокровский" собственным транспортом. Оплату за молоко осуществляли по безналичному расчету от имени ООО "Квадро" и ООО "Высота", договоры с указанными организациями получал в бухгалтерии АО МСЗ "Новопокровский". Ценовую политику согласовывал с Казаковой А.С. В понимании свидетеля ООО "Квадро", ООО "Высота" и АО МСЗ "Новопокровский" одно и то же юридическое лицо. В настоящее время продает молоко на АО МСЗ "Новопокровский" по аналогичной схеме. У АО МСЗ "Новопокровский" получал документы, подтверждающие факт предварительной договоренности на поставку молока, которые представлял для получения гранта на развитие животноводческого хозяйства. Все рабочие и спорные вопросы в 2016 году, а также вопросы поставки согласовывал с бухгалтерией АО МСЗ "Новопокровский". Руководитель ООО "Квадро" Обыденное Р.В. и руководитель ООО "Высота" Бугаев А.В. не знакомы, договорные отношения не заключал и никогда не встречался. Все молоко поставлял на АО МСЗ "Новопокровский" (т. 19, л.д. 120);

- директор ООО "Федоровское" Романова Т.В. пояснила, что в 2016 году АО МСЗ "Новопокровский приобретал молоко от имени ООО "Квадро" и ООО "Высота". Договорные отношения строились следующим образом: с водителями молоковозов передавались договоры от имени ООО "Квадро" и ООО "Высота". Подписанные документы передавались с водителями молоковозов обратно на завод. Оплата за молоко осуществлялась по безналичному расчету. Все рабочие вопросы согласовали с работниками бухгалтерии АО МСЗ "Новопокровский" по телефону. Должностные лица ООО "Квадро" и ООО "Высота" не знакомы и никогда с ними не встречалась. Обыденнова P.M. и Бугаева А.В. не знает (т. 19, л. д. 114);

- коммерческий директор ООО "Милк-Оптима" Маркаров Ю.Э. пояснил, что в 2015-2017 годы у организации имелись отношения с АО МСЗ "Новопокровский" по поставке сухого молока и приобретения сухой сыворотки в целях перепродажи на предприятиях Тамбовской области. Доставка сухого молока в АО МСЗ "Новопокровский", ООО "Квадро", ООО "Высота" осуществлялась собственным транспортом. Таким же образом забирали сухую сыворотку. Оплата осуществлялась безналичным расчетом, а также взаимозачетом. Контактным лицом при заключении договоров относительно АО МСЗ "Новопокровский", ООО "Квадро", ООО "Высота" являлась Козакова Анна Сергеевна. Также с ней решались вопросы о ценовой политике и иные финансово-хозяйственные вопросы. Контакты с Козаковой А.С. осуществлялись по телефону 8 (475-42) 3-82-15 и по электронной почте mszn@inbox.ru. С представителями ООО "Квадро", ООО "Высота" не контактировали, с Бугаевым В.А. и Обыденновым Р.В. не знакомы. Договорные отношения заключены: в первом полугодии 2016 года с ООО "Квадро"; во 2 полугодии с ООО Высота; с 01.12.2016 года с АО МСЗ "Новопокровский" (т. 19, л.д. 54);

- глава КФХ Карпенко В.Н. пояснила, что в 2016 году поехала в р.п. Новопокровка, Мордовского района для проведения переговоров на поставку молока в АО МСЗ "Новопокровский". Переговоры велись с Казаковой Анной Сергеевной. Сдача молоко происходила следующим образом: раз в 3 дня зимой и через день летом приходила автоцистерна АО МСЗ "Новопокровский" и забирала молоко. В начале 2016 года оплата за сданное молоко на АО МСЗ "Новопокровский" приходила от ООО "Квадро", в конце марта - в начале апреля 2016 года заключен договор с ООО "Высота", с 01.12.2016 договор перезаключен напрямую с АО МСЗ "Новопокровский". Документы с завода привозили водители, когда забирали молоко. Бухгалтерия завода предварительно по телефону сообщала, что водитель привезет документы от ООО "Квадро", ООО "Высота" или от АО МСЗ "Новопокровский". Ф.И.О. водителей не помнит, товарные накладные оформлялись и передавались с водителями, через некоторое время возвращались с подписями и печатями ООО "Квадро", ООО "Высота". Генерального директора ООО "Высота" Бугаева А.В. не знает, переговоров на реализацию молока не никогда с ним не велись (т. 19, л.д. 108-109);

- ИвановаА.Н. пояснил, что в 2016 году реализовал молоко на АО МСЗ "Новопокровский". Приезжал в бухгалтерию завода, где знакомился с договором, в котором указана ценовая политика предприятия по приему молока. После подписания документов производилась доставка молока собственным транспортом. Организации ООО "Высота" не знакома, от имени этой организации АО МСЗ "Новопокровский" осуществлял договорные отношения. Денежные средства от имени ООО "Высота" получал на расчетный счет за молоко. С ООО "Высота" и руководителем Бугаевым А.В. не знаком и никаких договорных отношений не имел. Все обсуждения велись через бухгалтерию АО МСЗ "Новопокровский" (т. 19 л.д. 111-112).

Таким образом, показания допрошенных (опрошенных) лиц свидетельствует о том, что ООО "Квадро" и ООО "Высота" не участвовали в поставке сырья и продукции. В рассматриваемом случае все действия в виде согласования цен, заключения договоров, в том числе от имени спорных контрагентов, доставку, приемку и разгрузка молока совершало АО МСЗ "Новопокровский" самостоятельно.

ИП Стариков Г.А. указывает, что инициатором сделок был АО МСЗ "Новопокровский" (протокол допроса от 04.07.2018N 397- т. 7 л.д. 71-74).

Также суд апелляционной инстанции принимает во внимание, что после 2016 года оформление сделок АО МСЗ "Новопокровский" с производителями сырья продолжилось напрямую, что подтверждается объяснениями от 12.11.2018 Чуйкиной О.П. (т. 19 л.д. 113).

Оценивая показания свидетелей, полученных налоговым органом, Арбитражный суд Тамбовской области не учел установленные инспекцией с достоверностью факты транспортировки и приемки закупленного сырья силами АО МСЗ "Новопокровский".

Так, водители Бирюков Ф.Л. (протокол допроса от 07.08.2018 N 400 - том 7, листы дела 35-38; протокол допроса от 10.10.2018 N 578 - том 7, листы дела 9-13), Краснов С. В. (протокол допроса от 07.08.2018 N 401 - том 7, листы дела 45-48; протокол допроса от 18.10.2018 N 603 - том 6, листы дела 132-135), Чулков A.M. (протокол допроса от 07.08.2018 N 399 - том 7, листы дела 55-58; протокол допроса от 10.10.2018 N 576 - том 7, листы дела 3-7), Макин Ю.А. (протокол допроса от 7.08.2018 N 402 - том 7, листы дела 50-53), работавшие в АО МСЗ "Новопокровский", давая показания об осуществлении перевозки грузов в период 2016-2017 годы по маршрутам Тамбовской, Рязанской и Липецкой областей, пояснили, что молоко загружалось у сельхозпроизводителей и отвозилось напрямую в адрес АО МСЗ "Новопокровский", других пунктов разгрузки не было. При этом свидетелями указано, что существенных отличий по маршруту в период 2016-2017 годы не было, приемщики молока, лица ответственные за отгрузку молока, не менялись. Отпуск молока производился на доверительных отношениях, доверенность на водителей не выписывалась. Приезжали водители именно АО МСЗ "Новопокровский" без представителя ООО "Высота". В товарно-транспортных накладных за полученное молоко ставили свою подпись.

Таким образом, анализ полученных в ходе мероприятий налогового контроля сведений показывает, что производители сырья с другими организациями (ООО "Высота", ООО "Квадро"), кроме как с АО МСЗ "Новопокровский", не контактировали, товар передавали водителям налогоплательщика либо доставляли по адресу: Мордовский район, р. п. Новопокровка, ул. Лесная, 1, что соответствует фактическому и юридическому адресу АО МСЗ "Новопокровский", более того, фактически непосредственные производители молока полагали, что осуществляют договорные отношения именно с АО МСЗ "Новопокровский". Исходя из их пояснений все вопросы по исполнению договоров поставки, равно как и переговоры, решались именно с заявителем, почему АО МСЗ "Новопокровский" при заключении договорных отношений в своей деятельности использовало ООО "Высота", ООО "Квадро" сельхозтоваропроизводителям было неизвестно, кроме того, они были предупреждены заявителем, что денежные средства за поставленной молоко будут перечисляться в их адрес от ООО "Высота", ООО "Квадро".

Арбитражный суд Тамбовской области, делая вывод о том, что показаниями некоторых свидетелей подтверждается факт взаимодействия со спорными контрагентами, ошибочно не учел все обстоятельства поставки и иные собранные налоговым органом доказательства в совокупности.

Так, свидетель Чуйкина О.П. показала, что директора ООО "Высота" Бугаева А.В. не знает и договоренностей с ним не имела, а о данной организации узнала только из документов (договоров), которые привозили водители молоковоза (протокол допроса от 06.07.2018 N 395 - том 7, листы дела 65-69).

Показания заместителя директора ФГУП племенной завод "Пригородный" Медведева Н.П. (протокол допроса от 06.09.2018 N 475 - том 7, листы дела 20-24), пояснившего, что взаимодействие с ООО "Квадро" и ООО "Высота" осуществлялось, необходимо было соотнести с результатами предыдущей выездной налоговой проверки деятельности АО МСЗ "Новопокровский", в ходе которой установлено техническое использование ООО "Квадро" в сделках налогоплательщика с ФГУП племенной завод "Пригородный" в иных периодах.

Показания ИП Лутовина В.И. (протокол допроса свидетеля от 12.07.2018 N 396 (том 7, листы дела 61-64), занимавшегося перевозкой грузов, также однозначно не свидетельствуют о реальной деятельности ООО "Высота", так как свидетель не смог назвать место, с которого товар забирался, но сослался на локацию "Новопокровка" при взаимоотношении с заводом.

Относительно показаний других свидетелей (протокол допроса Тишкова Ю.А. от 02.11.2018 N 15-34/2027 - том 6, листы дела 96-100, протокол допроса Глебова Д.С. от 31.10.2018 N 643 - том 6, листы дела 111-114, протокол допроса Топоркова В.Г. от 25.10.2018 N 1363 - том 6, листы дела 116-119, протокол допроса Землянухина В.В. от 31.10.2018 N 1828 - том 6, листы дела 121-123), оцененных судом в решении от 30.10.2020, суд соглашается с доводами налогового органа о том, что признавая факт взаимодействия с ООО "Высота", свидетели не конкретизировали сущность отношений ("не помню"), давали неоднозначные ответы.

Более того, данные показания опровергаются другими, более развернутыми и подробными. Например, ИП Стариков Г.А. (протокол допроса от 04.07.2018N 397-том 7, листы дела 71-74) не отрицает взаимоотношений с ООО "Высота", равно как и с АО МСЗ "Новопокровский", указывая, что инициатором сделок был завод.

Также, судом первой инстанции ошибочно, не принят во внимание, характер производимых расчетов между налогоплательщиком и спорными контрагентами (т. 81 л.д. 142-172, т. 82, л.д. 1-88).

Арбитражный суд Тамбовской области пришел к выводу о том, что поскольку помимо закупки молока для нужд налогоплательщика ООО "Высота" и ООО "Квадро" осуществляли поставку ТМЦ, приобретенных у организаций, находящихся на общей системе налогообложения, это не свидетельствует об отсутствии незаконной налоговой экономии применительно к спорным хозяйственным операциям. Также Арбитражный суд Тамбовской области исходил из фактов оплаты за поставленное молоко и ТМЦ спорными контрагентами, путем перечислением денежных средств на расчетный счет поставщиков, из чего сделал вывод о реальном ведении хозяйственной деятельности и отсутствии признаков искусственного создания документооборота.

С данным выводом суда первой инстанции, судебная коллегия не может согласиться в связи со следующим:

Согласно пункту 3.1 договора поставки товара от 26.01.2016 N 5 (том 7, листы дела 147-148), заключенного между АО МСЗ "Новопокровский" и ООО "Высота", расчеты за поставленный товар производятся путем перечисления покупателем безналичных денежных средств на расчетный счет поставщика или другими способами, не противоречащими действующему законодательству Российской Федерации.

В рамках проверки инспекцией было установлено, что расчеты с ООО "Высота" осуществлялись перечислением денежных средств АО МСЗ "Новопокровский" на расчетный счет ООО "Высота" (в сумме 15 480 000 рублей) либо путем взаимозачета при реализации товаров (сыра, масла) в адрес ООО "Высота" с последующей одновременной корректировкой кредиторской и дебиторской задолженностей (том 7, листы дела 78-81).

Согласно оборотно-сальдовой ведомости по счету 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" за 2016 год заявителем скорректирована задолженность перед ООО "Высота" на сумму 96 671 035 рублей путем зачета встречного требования к поставщику сырья по оплате проданной ему продукции за 2016 год в размере 96 671 035 рублей. Согласно сведениям из товарных накладных, счетов-фактур и расчетных счетов в адрес ООО "Высота" реализовано сыра и молочной продукции на сумму 96 671 035 рублей, которая в дальнейшем предназначалась ООО "Гелиос Альянс", ООО "Дельта", ООО "Унивита Петербург", ИП Батищеву С.Е., ИП Топоркову В.Г, ИП Тюпину А.И., ООО "Мега Плюс", ООО "Молочная Индустрия", ООО "Пугачевские молочные продукты". При этом, кредиторская задолженность на 01.01.2017 составила 46 374 148 рублей. Соответственно, денежные средства, перечисленные на расчетный счет ООО "Высота" от покупателей (ООО "Гелиос Альянс", ООО "Дельта", ООО "Унивита Петербург", ИП Батищеву С.Е., ИП Топоркову В.Г, ИП Тюпину А.И., ООО "Мега Плюс", ООО "Молочная Индустрия", ООО "Пугачевские молочные продукты"), транзитом направлялись поставщикам молока и сырья.

Аналогичным образом АО МСЗ "Новопокровский" проведены операции с использованием ООО "Квадро" (т. 81 л.д. 122-141).

На расчетный счет 40702810002000021394, открытый в Ярославском филиале ПАО "Промсвязьбанк", ООО "Квадро" в период с 01.01.2016 по 31.12.2017 поступали денежные средства от ООО "Чиз Торг" в сумме 2 119 300 рублей, от ООО "Мясной продукт" в сумме 6 198 932,84 рубля, от ООО "Высота" в сумме 4 732 000 рублей, от ОАО "Орбита" в сумме 2 264 700 рублей, от ЗАО МСЗ "Новопокровский" в сумме 28 435 000 рублей.

При этом поступившие суммы перечислялись на счета поставщиков молока: ФГУП ПЗ "Пригородный" в сумме 18 849 052 рубля, ИП Елуфимов В.Е. в сумме 5 562 492 рубля, ООО "Чара" в сумме 1 288 600 рублей, глава КФХ Суслин О.А. в сумме 104 421 рубль, глава КФХ Нестеров A.M. в сумме 349 546 рублей, глава КФХ Карпенко В.Н. в сумме 300 000 рублей, ООО "Мясной продукт" в сумме 4 550 121 рубль, СПСК Молочный двор "Канаш" в сумме 8 417 700 рублей, ООО "Токаревское" в сумме 1 200 000 рублей, ООО "Дукас" в сумме 1 310 458 рублей, а также КФХ Золотарев, КФХ Рамазанов А.Р., Талибов М.Ф., Мустафьева Р.П., ООО "Росляйское" в сумме 1 525 466 рублей.

На расчетный счет 40702810361000075300, открытый в Тамбовском отделении N 8594 ПАО "Сбербанк", ООО "Квадро" в период с 01.01.2016 по 29.03.2016 поступили денежные средства в сумме 62 265 557 рублей, в том числе 35 896 846 рублей поступили от АО МСЗ "Новопокровский" с назначением платежа "за полученные материалы". Денежные средства в сумме 26 368 710 рублей поступили от ООО "Чиз Торг", ООО "Союзторг", ООО "Мясной продукт, ООО "Орбита", ООО "Милка-Оптима за молочную продукцию (сыворотку, сыр и др.).

При этом поступившие суммы перечислялись на счета поставщиков молока: ФГУП ПЗ "Пригородный" в сумме 19 310 000 рублей, ИП Елуфимов В.Е. в сумме 12 130 000 рублей, ООО "Чара" в сумме 1 600 000 рублей, глава КФХ Суслин О.А. в сумме 110 000 рублей, глава КФХ Нестеров A.M. в сумме 409 000 рублей, глава КФХ Карпенко В.Н. в сумме 210 000 рублей, ООО "Росляйское" в сумме 100 000 рублей, ООО "Токаревское" в сумме 550 000 рублей, СПСК Молочный двор "Канаш" в сумме 19 400 000 рублей, ООО "Дукас" в сумме 1 490 367 рублей, ОАО "Сыродел" в сумме 4 450 000 рублей, КФХ Золотарев, КФХ Рамазанов А.Р. и другие в сумме 236 501 рубль, ИП Лутовин В.Н в сумме 933 000 рублей, услуги банка в сумме 29 199 рублей.

При этом, АО МСЗ "Новопокровский" погашает задолженность ООО "Квадро" перед ООО "Чара" в сумме 350 000 рублей.

Вышеперечисленные особенности расчетов свидетельствуют о том, что сельхозпроизводители, реализуя сырье заявителю, получали своевременную оплату от ООО "Высота" и ООО "Квадро", а наличие денежных средств у спорных контрагентов обусловлено поступлением оплаты, полученной от покупателей (ООО "Гелиос Альянс", ООО "Дельта", ИП Батищев С.Е., ИП Топорков В.Г, ООО "Молочная Индустрия", ООО "Пугачевские молочные продукты", ООО "Чиз Торг", ООО "Мясной продукт" и т.д.),за товар (сыр и молочная продукция), который происходит от АО МСЗ "Новопокровский". Оборот продукции впоследствии корректировался взаимозачетом, а также списанием кредиторской задолженности после ликвидации ООО "Высота".

Налоговая отчетность ООО "Высота" и ООО "Квадро" (декларации по НДС и налогу на прибыль) подтверждает минимальные платежи налогов.

Также судом первой инстанции не учтен факт нахождении в подчинении у руководителя АО МСЗ "Новопокровский" Филиппова Д.В. руководителя ООО "Квадро" Обыденнова Р.В., который являлся менеджером в АО МСЗ "Новопокровский".

В соответствии с пунктом 1 статьи 105.1 НК РФ, если особенности отношений между лицами могут оказывать влияние на условия и (или) результаты сделок, совершаемых этими лицами, и (или) экономические результаты деятельности этих лиц или деятельности представляемых ими лиц, указанные в настоящем пункте лица признаются взаимозависимыми для целей налогообложения (далее - взаимозависимые лица). Для признания взаимной зависимости лиц учитывается влияние, которое может оказываться в силу участия одного лица в капитале других лиц, в соответствии с заключенным между ними соглашением либо при наличии иной возможности одного лица определять решения, принимаемые другими лицами. При этом такое влияние учитывается независимо от того, может ли оно оказываться одним лицом непосредственно и самостоятельно или совместно с его взаимозависимыми лицами, признаваемыми таковыми в соответствии со статьей 105.1 НК РФ.

При этом в силу пункта 7 статьи 105.1 НК РФ суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 2 статьи 105.1 НК РФ, если отношения между этими лицами обладают признаками, указанными в пункте 1 статьи 105.1 НК РФ.

В пункте 4 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением отдельных положений раздела V.I и статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 16.02.2017, указано, что помимо указанных формально-юридических признаков взаимозависимости пунктом 7 статьи 105.1 НК РФ суду предоставлено право признать лица взаимозависимыми по иным основаниям - если отношения между этими лицами содержательно (фактически) обладают признаками, указанными в пункте 1 статьи 105.1 Кодекса, то есть имеется иная возможность другого лица определять решения, принимаемые налогоплательщиком. Разрешая вопрос о применении данной нормы, необходимо учитывать, что признание участников сделки взаимозависимыми в силу пункта 1 статьи 105.3, пункта 1 статьи 105.14 НК РФ имеет своей основной целью определение круга таких операций налогоплательщика, в отношении которых существует риск их совершения на коммерческих или финансовых влияющих на цену условиях, отличных от тех, которые бы имели место в отношениях между независимыми друг от друга контрагентами, действующими самостоятельно и на строго предпринимательских началах, то есть в своих собственных экономических интересах.

Руководитель ООО "Квадро" Обыденное Р.В. в проверяемый период являлся менеджером в АО МСЗ "Новопокровский", и, соответственно, находился в подчинении у его руководителя - Филиппова Д.В.

Кроме того, ранее проведенной выездной налоговой проверкой от 11.05.2017 N 10-15/9 инспекцией установлено, что ООО "Квадро", являлась фирмой однодневкой, в лице руководителя Обыденнова Р.В. являлось подконтрольной организацией по отношению к АО МСЗ "Новопокровский", так как отношения между руководителями оказывали влияние на условия и результаты сделок, совершаемые этими лицами, в виду того, что Обыденнов Р.В. находился в подчинении у Филиппова Д.В. (раздел 2.1.8), а ООО "Квадро" в 2014-2015 годах участвовало в схеме, используемой АО МСЗ "Новопокровский" для получения необоснованной налоговой экономии. ООО "Квадро" поставляло молоко в адрес Общества, не имея для этого необходимых ресурсов. В результате проверки установлено, что поставка молока происходила напрямую от сельхозтоваропроизводителей, находящихся на специальных режимах налогообложения, и не являвшихся плательщиками НДС, а с ООО "Квадро" был создан фиктивный документооборот.

Указанные выводы налогового органа в части налогового периода 2014-2015 годов оспорены налогоплательщиком не были.

В отношении сделок применительно к спорным контрагентам в части поставки ТМЦ инспекцией было установлено следующее:

Общество в период с 01.01.2016 по 31.12.2016 приняло к бухгалтерскому учету ТМЦ на сумму 39 417 948 руб., поставленные ООО "Высота", в том числе: лизоцин на сумму 7 292 005 руб., дельвоцид на сумму 1 053 000 руб., моющее средство на сумму 5 435 000 руб., сырные полки на сумму 386 559 руб., тесты на антибиотики на сумму 440 000 руб., поддоны на сумму 55 444 руб., пакеты на сумму 5 925 000 руб., клипсы на сумму 360 000 руб., молочный протеин на сумму 5 840 000 руб., сухое молоко на сумму 1 432 000 руб., сыр на 11 198 940 руб. (том дела N 57)

В ходе анализа книг покупок ООО "Высота" за 2016 год и документов, имеющихся в налоговом органе, представленных в ходе выездной налоговой проверки, инспекцией установлено, что взаимоотношения по закупке ООО "Высота" ТМЦ были подтверждены только ООО "Милк-Оптима" и ООО "Сыродел" (том дела N 87).

Такие организации, как ООО "Сахарторг", ООО "Проммонтаж", ООО "Стимул", ООО "Технотрейд", документы не представили, не подтвердив, таким образом, взаимоотношения с ООО "Высота".

Кроме того, согласно выписке по банку ООО "Высота" установлено, что у организаций ООО "Сахарторг", ООО "Проммонтаж", ООО "Стимул", ООО "Технотрейд" не было перечислений по банку в адрес ООО "Высота" за проданную продукцию.

Согласно представленным ООО "Сыродел" документам, ООО "Высота" в 3-м и 4-м кварталах 2016 года закупало у ООО "Сыродел" масло "крестьянское" высший сорт (том дела N 87) на сумму 9 600 00 руб., в том числе 872 277.27 руб. НДС. Между тем, в адрес АО МСЗ "Новопокровский" данное масло не реализовывалось.

Также согласно представленным в ходе выездной налоговой проверке ООО "Милк-Оптима" по реализации в адрес ООО "Высота" сухого обезжиренного молока (СОМ) установлена (том дела N 75 стр.103-122) реализации СОМ на сумму 14 989 000 руб., в т.ч. НДС 1 362 638,37 руб.

В свою очередь, ООО "Высота" реализовало в адрес ООО МСЗ "Новопокровский" сухое обезжиренное молоко по документам гораздо раньше, чем закупило его у ООО "Милка Оптима" (соотвествующие сравнительные данные приобщены к материалам дела при рассмотрении дела в суде апелляционной инстанции -т. 87 л.д. 122).

Согласно представленных ООО "Милк-Оптима" документов следует, что ООО "Высота" "Покупатель" в лице директора Бугаева А.В. и ООО "Милк-Оптима" в лице генерального директора Шрамко Дмитрия Олеговича "Поставщик" заключили договор поставки (закупки) молока от 01.04.2016 N 20.

Согласно указанному договору ООО "Милк-Оптима" в адрес ООО "Высота" реализовало сухое молоко в количестве 82 500 кг. на сумму 14 989 ООО руб. в том числе НДС 1 362 637 руб. по счету - фактуре от 13.07.2016 N 38, от 20.07.2016 N 38, от 27.10.2016X954, от 17.11.2016 N 62, от 19.12.2016 N 68 (том дела N 75, лист дела 103-122). В товарных накладных указаны реквизиты: грузополучателем и плательщиком является ООО "Высота", пункт разгрузки Тамбовская обл., Мордовский р-он, р.п. Новопокровка, ул. Лесная, д.1., что соответствует фактическому и юридическому адресу АО МСЗ "Новопокровский" и указаны телефонные номера бухгалтера АО МСЗ "Новопокровский" Барановой Ирины +79107508897; Кочкиной Наталии 89106563079; телефон бухгалтерии АО МСЗ "Новопокровский" (475-42)-3-81-91.

Сотрудником УЭБ и ПК УМВД России по Тамбовской области получены объяснения 26.11.2018 от коммерческого директора ООО "Милк-Оптима" Маркарова Юрия Эдуардовича (далее по тексту - Маркаров Ю.Э.), который пояснил, что генеральным директором с момента образования организации является Урманова А.Ю. Маркаров Ю.Э с 2015 года работает коммерческим директором. Организация занимается оптовой торговлей продуктами питания, в том числе сухих молочных продуктов. В период 2015-2017 у ООО "Милк-Оптима" были финансовые отношения с АО МСЗ "Новопокровский" по поставке сухого молока и приобретения сухой сыворотки в целях перепродажи на предприятиях Тамбовской области. Доставка сухого молока в АО МСЗ "Новопокровский", ООО "Квадро", ООО "Высота" осуществлялась собственным транспортом, таким же образом забирали сухую сыворотку. Оплата осуществлялась безналичным расчетом, а также взаимозачетом. Контактным лицом при заключении договоров относительно АО МСЗ "Новопокровский", ООО "Квадро", ООО "Высота" являлась Козакова Анна Сергеевна. Также с ней решались вопросы о ценовой политики и иные финансово - хозяйственные. Контакты с Козаковой А.С. осуществлялись по телефону 8 (475-42) 3-82-15 и по электронной почте mszn@ inbox. ru. С представителями ООО "Квадро", ООО "Высота" не контактировали, с Бугаевым В.А. и Обыденновым Р.В. не знакомы. Договорные отношения были заключены: в первом полугодии 2016 г. с ООО "Квадро", во 2 полугодии с ООО Высота, с 01.12.2016 г. с АО МСЗ "Новопокровский".

Соотнеся документы (счета - фактуры, товарные накладные), предоставленные ООО "Милк-Оптима", и показания коммерческого директора Маркарова Ю.Э.инспекция пришла к выводу, что покупка сухого молока осуществлялась АО МСЗ "Новопокровский" напрямую, минуя цепочку ООО "Высота". А взаимоотношения с ООО "Высота" оформлялись Обществом с целью создания формального документооборота (стр. 36 оспариваемого решения, том дела N 4).

Следовательно, АО МСЗ "Новопокровский" при приобретении сухого молока у ООО "Милк-Оптима" использовало ООО "Высота" в качестве фирмы-прокладки, фактически осуществляя всю деятельность самостоятельно.

Что касается ряда контрагентов, не представивших документы по продаже в ООО "Высота" ТМЦ, налоговый орган, используя сведениям информационного ресурса СПАРК установил следующее:

-ООО "Сахарторг" ИНН 6829118012. Адрес регистрации: 392029, г. Тамбов, ул. Бастионная, д.28 В. Данное юридическое лицо внесено в ЕГРЮЛ 28.01.2016 (непосредственно в период взаимоотношений с ООО "Высота"), а 13.06.2018 (в период проведения выездной налоговой проверки ООО МСЗ "Новопокровский") исключено из ЕГРЮЛ, как фактически прекратившее деятельность юридическое лицо. Находилось по адресу "массовой регистрации". Генеральным директором ООО "Сахарторг" являлась Лебедева Вера Вячеславовна, которая числится руководителем еще в 9 организациях. Как было указано выше перечислений по банку за проданную продукцию ООО "Сахарторг" в ООО "Высота" не производило.

- ООО "Технотрейд" ИНН 6829118301. Адрес регистрации: 392000, г. Тамбов, ул. Кавалерийская, д.22 В. (по данному адресу зарегистрировано еще 17 организаций). Данное юридическое лицо внесено в ЕГРЮЛ 28.01.2016 (также в период проведения выездной налоговой проверки ООО МСЗ "Новопокровский"), 16.11.2020 исключено из ЕГРЮЛ по причине фактически прекратившего деятельность юридического лица. Генеральный директор Общества Ремнев Дмитрий Олегович. Перечислений по банку за проданную продукцию ООО "Технотрейд" в ООО "Высота" также не производило.

- ООО "Мясной продукт" ИНН 6829063250. Адрес регистрации: 392029, г. Тамбов, ул. Авиационная, д. 150 Б (по данному адресу зарегистрировано еще 11 организаций) Данное юридическое лицо внесено в ЕГРЮЛ 01.02.2010, а 12.11.2019 внесены сведения в ЕГРЮЛ о недостоверных данных в отношении адреса и должностного лица организации. 10.09.2020 ООО "Мясной продукт" исключено из ЕГРЮЛ по причине наличия недостоверных сведений. Генеральным директором с момента образования до 20.01.2017 г. являлся Тишков Юрий Алексеевич, с 20.01.2017 - Кужейникова Евгения Петровна.

- ООО "Проммонтаж" ИНН 6829108631. Адрес регистрации: 392002, г. Тамбов, ул. А.Бебеля, д. 14А (по данному адресу находится еще 12 организаций). Данное юридическое лицо внесено в ЕГРЮЛ 12.03.2015, а 16.11.2020 ООО "Проммонтаж" исключено из ЕГРЮЛ, как юридическое лицо, фактически прекратившее деятельность.

- ООО "Стимул" ИНН 6829105327. Адрес регистрации:392027, Тамбовская обл., г.Тамбов, ул.Советская, д.14, пом.П, каб.1. Организация создана 11.11.2014, и в настоящее время действующая, но с высоким налоговым риском. Руководителем организации является Дробышев Сергей Владимирович, который является руководителем еще в 3 организациях, по которым внесены сведения в ЕГРЮЛ как недостоверные сведения о должностных лицах.

Все вышеуказанные организации согласно данным сведениям информационного ресурса СПАРК вели деятельность с высоким налоговым риском. Практически все находились по адресу массовой регистрации и большинство ликвидированы. Расчеты за поставленный товар по банку не проходили. Также ООО "Высота" реализовывало спорный товар в адрес налогоплательщика ранее, чем закупало данный товар у своих контрагентов, все это свидетельствует о нереальности хозяйственных операций.

Исходя из вышеизложенного, инспекция пришла к выводу о том, что взаимоотношения ООО "Высота" с контрагентами - поставщиками ТМЦ также, как и с поставщиками молока, носили транзитный формальный характер.

В отношении ООО "Квадро" в ходе анализа выписки о движении денежных средств установлено, что ООО "Квадро" в 1 квартале 2016 года приобретало товарно-материальные ценности у ООО "Мясной продукт" ИНН 6829063250/КПП 682901001, ООО "Венеция" ИНН 6820034960/КПП 682001001, ООО "ТД "Улей" ИНН 6829083338/КПП 682901001, ООО "Сыродел" ИНН 2608000840, ООО "Продукт-Сервис" ИНН 6829066043/КПП 682901001. (том N 81 лист дела 119-172). Самыми крупными поставщиками в ООО "Квадро" ТМЦ, также как и в ООО "Высота" являются все те же ООО "Мясной продукт", ООО "Сыродел".

Согласно книги покупок ООО "Квадро" за 1 кв.2016 года самым крупным поставщиком ТМЦ в ООО "Квадро" являлось ООО "Хатен Торг" ИНН 7736259372, сумма поставки составляет 75 190 700 руб. (НДС-6 835 518 руб.), что составляет 85,5 % от общего количества закупленных ООО "Квадро" ТМЦ (в проверяемом периоде расчеты за ТМЦ между ООО "Хатэн-Торг" и ООО "Квадро" по банку не проходили.

Согласно книге покупок ООО "Квадро" закупило у ООО "Милк-Оптима" ТМЦ на сумму 3 890 000 руб. (в т.ч. НДС 353 636 руб.), а ООО "Квадро" в свою очередь реализовало в адрес ООО МСЗ "Новопокровский" сухое обезжиренное молоко всего лишь на сумму 352 000 руб. (в т.ч. НДС 32 000 руб.)

Что касается ряда контрагентов (кроме ООО "Мясной продукт) не представивших документы по продаже в ООО "Квадро" ТМЦ, налоговый орган согласно данным сведениям информационного ресурса СПАРК установил:

- ООО "Хатэн-Торг" ИНН 7736259372, адрес регистрации:117312, г.Москва, ул.Вавилова, д.21, стр.18 (адрес массовой регистрации). Запись в ЕГРЮЛ о создании юридического лица внесена 31.12.2015, а 02.04.2018 г. ООО "Хатэн-Торг" исключено из ЕГРЮЛ, как фактически прекратившее деятельность юридическое лицо. Расчеты за поставленный товар в сумме 75 190 700 руб., что составляет 85,5 % о общих закупленных ООО "Квадро" в проверяемом периоде ТМЦ между ООО "Хатэн-Торг" и ООО "Квадро" по банку не проходили. Кроме того, декларации по НДС за 2016 год ООО "Хатен -Торг" представлены "нулевые".

- ООО "Агросервис" ИНН 6829059173, адрес регистрации: 393610, Тамбовская обл., Мордовский район, р.п. Новопокровка, ул. Лесная д. 1 Запись в ЕГРЮЛ о создании юридического лица внесена 15.09.2009, а 25.04.2018 г. ООО "Агросервис" исключено из ЕГРЮЛ в связи с ликвидацией по решению учредителей. Как и в первом случае, вышеуказанные организации вели деятельность с высоким налоговым риском. Все находились по адресу массовой регистрации и ликвидированы.

Учитывая документы, полученные в ходе настоящей проверки, установленные обстоятельства и результаты ранее проведенной выездной налоговой проверки инспекция пришла к выводу о том, что взаимоотношения ООО "Квадро" с контрагентами - поставщиками ТМЦ также, носили транзитный формальный характер, реальных поставок в адрес налогоплательщика ООО "Квадро" не осуществляло.

В связи с вышеизложенным, суд апелляционной инстанции соглашается с доводами налогового органа о доказанности материалами проверки фактов отсутствия в проверяемый период реальности взаимоотношений заявителя со спорными контрагентами, равно как и оформление от их имени документов для заключения договоров поставки сырья с реальными производителями через "технические" компании (ООО "Высота", ООО "Квадро"), фактически самостоятельно совершая все необходимые для этого действия от их имени.

Исходя из имеющихся подходов к оценке обоснованности налоговой выгоды, по общему правилу не допускается извлечение налоговой выгоды из потерь казны налогоплательщиками, использующими формальный документооборот с участием организаций, не ведущих реальной экономической деятельности и не исполняющих налоговые обязательства в связи со сделками, оформляемыми от их имени ("технические" компании), при том, что лицом, осуществляющим исполнение, является иной субъект.

В то же время, как неоднократно указывалось в решениях Конституционного Суда Российской Федерации (постановления от 28.03.2000 N 5-П, от 17.03.2009 N 5-П, от 22.06.2009 N 10-П, определение от 27.02.2018 N 526-О и др.), налоговые органы не освобождаются от обязанности в рамках контрольных процедур принимать исчерпывающие меры, направленные на установление действительного размера налогового обязательства налогоплательщика, что исключало бы возможность вменения ему налога в размере большем, чем это установлено законом.

Применительно к операциям налогоплательщика, совершенным с использованием "технических" компаний это означает, что возможность применения "налоговой реконструкции", в том числе в условиях действия статьи 54.1 Налогового кодекса, определяется не формальными, а материальными условиями - установлением по результатам налоговой проверки, в том числе при содействии самого налогоплательщика, лица, которое фактически производило исполнение по сделке, таким образом, чтобы вывести реально совершенные хозяйственные операции из "теневого" (не облагаемого налогами) оборота и осуществить их полное налогообложение (определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 19.05.2021 N 309-ЭС20-23981).

Если в цепочку поставки товаров включены "технические" компании, и в распоряжении налогового органа имеются сведения и доказательства, в том числе раскрытые налогоплательщиком - покупателем, позволяющие установить лицо, которое действовало в рамках легального хозяйственного оборота (осуществило фактическое исполнение по сделке с товаром и уплатило причитавшиеся при ее исполнении суммы налогов), то необоснованной налоговой выгодой покупателя может быть признана та часть расходов, учтенных при исчислении налога на прибыль организаций, и примененных им налоговых вычетов по НДС, которая приходится на наценку, добавленную "техническими" компаниями.

Аналогичный подход к разрешению споров о получении необоснованной налоговой выгоды за счет встраивания "технических" компаний в цепочку поставки товаров ранее был поддержан Судебной коллегией по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации в определениях от 27.09.2018 N 305-КГ18-7133, от 04.03.2015 N 302-КГ14-3432.

Так, по настоящему делу апелляционным судом установлено, что в действительности АО МСЗ "Новопокровский" закупало молоко у сельхозпроизводителей напрямую.

Судом апелляционной инстанции при рассмотрении дела было предложено АО "Маслосырзавод "Новопокровский" раскрыть сведения и доказательства, позволяющие установить лиц, которое фактически осуществили исполнение по спорным сделкам, в целях обоснования своего права на вычет понесенных расходов и проверке размера расходов Общества.

Налогоплательщиком в суд апелляционной инстанции были представлены подробные пояснения со ссылкой на первичные документы, отражающие реестры накладных сельхозтоваропроизводителей, даты накладных, количество молока, стоимость за единицу молока, наименование сельхозтоваропроводителя, который реально поставил данный товар ( т. 89 л.д. 13-15), т. 88 л.д.30-34, 41-44).

Первичные документы сельхозтовароиозводителеей оценивалаись налоговым органом в рамках выездной налоговой проверки общества. Между сторонами проведена совместная сверка относительно арифметического расчета по видам расходов с учетом реальных поставщиков от которых обществом были заявлены расходы как от ООО "Высота", ООО "Квадро

Первичные документы, которые отсутствовали по каким то причинам у налогового органа в части оплаты по взаимозачетам, акты сверки по отгрузке были представлены налогоплательщиком в материалы дела (т. 88 - л.д. 61-93).

Между сторонами проведена совместная сверка (т. 89 л.д.36-40) согласно которой за спорный период времени ( с 31.03.2016 по 19.12.2016) от ИП глава КФХ Евдокимов, ИП главы КФХ Стариков, ИП главы КФХ Чуканова, ИП главы КФХ Семина, ИП главы КФХ Морозов, ИП главы КФХ Золотарев, ФГУП ПЗ "Пригородный", ООО "Токаревское", ООО "Федоровское" ИП главы КФХ Нестерова, ИП главы КФХ Рамазанова, ИП главы КФХ Карпенко расходы общества по закупке молока объемом 3852959 кг составили 93 443 372,29 руб. (указанные реальные расходы были отражены как расходы по взаимоотношениям с ООО "Высота").

Также от ФГУП ПЗ "Пригородный", КФ Чара, ООО "Токаревское" за период с 01.10.2016 по 29.02.2016 было поставлено молока в количестве 1844319 стоимостью 47 910426,64 руб. (указанные расходы были заявлены налогоплательщиком как молоко, поступившее следующим образом: ООО "Квадро" - ООО "Высота" - АО МЗ "Новопокровский")

Таким образом, налогоплательщиком подтверждены реальные расходы на закупку молока от сельхозтоваропроизводителей на сумму 141 353 798 руб.

В рамках проверки налоговым органом установлено завышение расходов по приобретению молока от ООО "Высота" на сумму 111 006 587 руб. Учитывая, что в рамках настоящего спора обществом подтверждены факты приобретения молока от реальных контрагентов на сумму 141 353 798 руб., суд апелляционной инстанции приходит к выводу о неправомерности решения инспекции в части вывода о завышении расходов на приобретения молока на сумму 111 006 587 руб. При рассмотрении спора установлены лица, которые осуществили фактическое исполнение по поставке молока и общество фактически понесло расходы по оплате за поставленный товар, равно как и сельхозтоваропроизводители уплатили причитавшиеся при совершении сделок суммы налогов, в связи с чем у суда апелляционной инстанции отсутствуют основания для признания необоснованной налоговой выгодой покупателя этой части расходов. Приобретенное молоко участвовало в производстве продукции, объем выработанного сыра за 2016 год составил 2902038,92.

Возражения налогового органа о невозможности проведения "налоговой реконструкции" в рассматриваемом случае по причине несовпадения данных по отгрузке продукции сельхозпроизводителями по их первичным документам, оформленным ими в адрес ООО "Высота" и ООО "Квадро", с данными бухгалтерского учета АО Маслосырзавод "Новопокровский", которые основаны на отражении документов, оформленных спорными контрагентами, отклоняются судебной коллегией. Суд отмечает, что первоначально в учете Общества была отражена информация из документов ООО "Высота", а не из первичных документов сельхозпроизводителей, при рассмотрении дела в суде апелляционной инстанции налогоплательщиком представлены пояснения и расчеты, основанные на документах непосредственных исполнителей, которые подлежали отражению в учете, но фактически не отражены.

Более того, при установлении факта отгрузки сырья в адрес грузополучателя АО МСЗ "Новопокровский" налоговый орган не опроверг и фактически не оспаривает факт фактически произведенного объема готовой продукции, которая впоследствии была реализована в адрес как ООО "Высота", так и в адрес контрагентов-покупателей АО МСЗ "Новопокровский". Данный факт свидетельствует о реальности сделок и при расчете понесенных фактических затрат должен быть учтен при формировании налогооблагаемой базы по налогу на прибыль.

Возражения инспекции относительно невозможности учета затрат Общества по приобретению молока в 1 квартале 2016 года (ФГУП "Пригородный") на том основании, что от ООО "Квадро" молоко в адрес Общества не поступало, опровергаются фактическими обстоятельствами, установленных самим налоговым органом в рамках проверки. На странице 18 оспариваемого решения налоговый орган с достоверностью утверждает, что в 1 квартале 2016 года движение молока происходило по следующей цепочке: сельхозпроизводители ООО "Квадро" - ООО "Высота" - АО маслосырзавод "Новопокровский".

Отгрузка молока в указанных объемах и их стоимость подтверждена непосредственно сельхозпроизводителями по представленным ими в ходе налоговой проверки документам. Приобретение молока экономически необходимо обществу для осуществления его хозяйственной деятельности. Факт изготовления обществом продукции с использованием указанного сырья и реализации конечного продукта покупателям налоговый орган не оспаривает. Возможности изготовления продукции в количестве, отраженном Обществом в документах по ее реализации, без использования спорного объема, налоговым органом не доказано.

Что касается расходов на оплату ТМЦ, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о доказанности факта приобретения налогоплательщиком сухого обезжиренного молока только у ООО "Милк-Оптима" за спорный период времени на сумму 14 929 000 руб., в том числе НДС 1 356 364 руб.

Вместе с тем, суд апелляционной инстанции учитывает, что в отношении товара (СОМ), поставленного ООО "Милк-Оптима" в 1-3 кварталах 2016 обществом заявлены расходы (по ООО "Высота") на сумму 1 432 000 руб., в том числе НДС 130 181,82 руб. в отношении ООО "Квадро" на приобретение сухого молока, фактически поставленного ООО "Милк-Оптима" на сумму 320 000 руб. (без НДС), итого сумма заявленных расходов на приобретение СОМ применительно к спорным контрагентам (ООО "Высота" составила 1 621 819 руб.

Учитывая пояснения реального контрагента ООО "Милк-Оптима" в части подтверждения факта взаимоотношений с заявителем, указанные расходы также подлежат учету, выводы инспекции о завышении расходов в данной части, судебная коллегия признает необоснованными.

Учитывая вышеизложенного, судебная коллеги признает обоснованными и подтвержденными расходы общества в сумме 112 628 294 руб., из них 111 006 576 руб. - расходы на приобретение молока, 1 621 819 руб. расходы на приобретение сухого обезжиренного молока. В остальной части расходы общества правомерно признаны налоговым органом завышенными.

Учитывая факт приобретения молока у организаций, находящихся на специальным налоговом режиме и не являющихся плательщиками НДС, налоговые вычеты применительно к спорным контрагентам заявлены налогоплательщиком без должных оснований.

В связи с чем сумма необоснованно доначисленного налога на прибыль ввиду непринятия инспекцией расходов на сумму 112 628 394 руб. составила 112 628 394 руб.х20% = 22 525 679 руб.- налог на прибыль организаций, где: 112 628 394 руб. х2%=2 252 568 руб.- налог на прибыль организаций, зачисляемый в федеральный бюджет; 112 628 394руб.х 18%=20 273 111 руб.- налог на прибыль организаций, зачисляемый в бюджет субъекта РФ;

Ввиду отсутствия недоимки в размере 22 525 679 руб. налогоплательщику необоснованно начислены пени в сумме 5 509 781 руб. - пени, из них 550 978 руб. - пени по налогу на прибыль организаций, зачисляемый в федеральный бюджет; 4 958 803 руб.- пени по налогу на прибыль организаций, зачисляемый в бюджет субъекта РФ

Сумма необоснованно доначисленного штрафа по п. 3 ст. 122 НК РФ составила 9 010 272 руб. ( 22 525 679 х40%=9 010 272 руб. - штраф по п. 3 ст.122 НК РФ, где 2 252 568 руб. х40%= 901 027 руб. - штраф по налогу на прибыль организаций, зачисляемый в федеральный бюджет, 20 273 111 руб.х40%= 8 109 245 руб. - штраф по налогу на прибыль организаций, зачисляемый в бюджет субъекта РФ).

В указанной части решение налогового органа правомерно признано судом первой инстанции недействительным.

Доводы общества о правомерности признания недействительным оспариваемого решения в части доначисления налога на прибыль в общем размере 30144804 руб. ввиду уплаты налогоплательщиком налога на прибыль в 2017 г. по причине отражения в составе внереализационных доходов суммы кредиторской задолженности ООО "Высота" по причине ликвидации ООО "Высота" 17.10.2017 г., что подтверждается налоговой декларацией по налогу на прибыль за 2017 г., регистром налогового учета внереализационных доходов за 2017 г, расшифровкой состава доходов декларации по налогу на прибыль за 2017 г., справкой о состоянии расчетов с бюджетом на 09.04.2018 г., бухгалтерскими справками, ранее предоставленными в судебный процесс в части отражения внереализационных доходов за 2017 г, отклоняются судебной коллегией.

В налоговом учете, списанная в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям кредиторская задолженность, в том числе при ликвидации и исключении из ЕГРЮЛ кредитора - юридического лица, включается в состав внереализационных доходов (п. 18 ч. 2 ст. 250 НК РФ).

При исчислении суммы налога на прибыль за 2017 год Обществом в состав внереализационных доходов по сделкам с ООО "Высота" была включена сумма 32362481,11 руб. (30.04.2017-6790286,00 руб.. 18.10.2017-25572195,11 руб. по причине ликвидации контрагента общества, в связи с чем был исчислен и уплачен в бюджет налог на прибыль за 2017 год в сумме 6 472 496,22 руб.

По мнению общества, уменьшая по результатам проверки суммы расходов, учитываемых для целей налогообложения за налоговый период 2016 года, инспекция имела обязанность уменьшить размер доходов на вышеуказанные суммы внереализационных доходов в следующем налоговом периоде, что, в свою очередь, влечет обязанность налогового органа пересчитать налоговые обязательства Общества по налогу на прибыль в сторону уменьшения за 2017 год на сумму 6472496,22 руб., и определить размер налоговых обязательств с учетом состояния расчетов за весь охваченный проверкой период, отразив неуплату налога на прибыль за 2016 год, переплату налога на прибыль за 2017 год, что в свою очередь должно повлечь корректировку сумм пени и налога, подлежащей уплате в бюджет по итогам проверки.

Однако данный довод общества о том, что инспекция в оспариваемом решении не указала на излишнюю уплату заявителем налога на прибыль в 2017 г., не может быть принят во внимание, поскольку это обстоятельство не опровергает выводы инспекции о неправомерности заявленных расходов в сумме 38 095 625 руб. (150 724 019 руб. -112 628 394 руб. ) применительно к налоговому периоду 2016 год и не свидетельствует о нарушении прав заявителя на возврат или зачет налогов в соответствии положениями статьи 78, 79 Налогового кодекса РФ.

В части доначисления налога на добавленную стоимость в размере 6204925 руб., пени по налогу на добавленную стоимость в размере 1572885 руб., привлечения к налоговой ответственности в виде штрафа по п. 3 ст. 122 НК РФ за неполную уплату налога на добавленную стоимость в размере 1 315 533 руб.; налога на прибыль в размере 7619 125 руб., пени по налогу на прибыль в размере 1 863 638 руб., привлечения к налоговой ответственности по п. 3 ст. 122 НК РФ в виде штрафа за неполную уплату налога на прибыль в размере 3 047 650 руб. решение инспекции является законным и обоснованным, оснований для признания его недействительным у суда первой инстанции не имелось.

Признавая полностью недействительным решение налогового органа о привлечении АО МСЗ "Новопокровский" к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, установленного пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде штрафа в размере 1 127 414 рублей суд первой инстанции не принял во внимание следующие обстоятельства: как усматривается из материалов дела, решением Межрайонной ИФНС России N 4 по Тамбовской области налогоплательщик также привлечен к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, установленного пунктом 1 статьи 122 НК РФ, выразившегося в невыполнении условий освобождения от ответственности, предусмотренных подпунктом 1 пункта 1 статьи 81 НК РФ, при представлении уточненных налоговых деклараций, увеличивающих налоговые обязательства, в виде штрафа в размере 1 127 414 рублей.

Так, в период выездной налоговой проверки обществом были представлены уточненные налоговые декларации по НДС за 1-4 кварталы 2016 года, увеличивающие налоговые обязательства по НДС на сумму 11 100 659 руб., за счет уменьшения обществом налоговых вычетов по НДС, по которым первоначально были заявлены обществом приобретенные у ООО "Высота" товарам.

В связи с подачей уточненных налоговых деклараций обществом уплачен в бюджет НДС за 1 кв. 2016 в сумме 3 776 935 руб., за 2 кв. 2016 - 1 696 658 руб., за 3 кв. 2016 - НДС в сумме 2 429 013 руб., за 4 кв. 2016 в- НДС в сумме 3 208 053 руб.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 4 статьи 81 НК РФ, если уточненная налоговая декларация представляется в налоговый орган после истечения срока подачи налоговой декларации и срока уплаты налога, то налогоплательщик освобождается от ответственности в случаях представления уточненной налоговой декларации до момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым органом неотражения или неполноты отражения сведений в налоговой декларации, а также ошибок, приводящих к занижению подлежащей уплате суммы налога, либо о назначении выездной налоговой проверки по данному налогу за данный период, при условии, что до представления уточненной налоговой декларации он уплатил недостающую сумму налога и соответствующие ей пени.

Следовательно, в целях освобождения от налоговой ответственности налогоплательщик должен соблюсти при подаче уточненной налоговой декларации два условия: подача такой налоговой декларации до момента обнаружения налоговым органом не отражения или неполноты отражения сведений в ранее представленной им налоговой декларации или до назначения выездной проверки по данному налогу и периоду; при условии, что до представления уточненной налоговой декларации налогоплательщик уплатил недостающую сумму налога и соответствующие ей пени.

Наличие пени также должно рассматриваться как несоблюдение одного из условий освобождения налогоплательщика от ответственности, предусмотренных пунктом 4 статьи 81 НК РФ, что согласуется с позицией, изложенной в Постановлении N 11185/10 от 26.04.2011 Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации.

Как следует из оспариваемого решения, до представления уточненных налоговых деклараций общество не уплатило соответствующие пени по НДС. Указанное обстоятельство обществом при рассмотрении дела в суде апелляционной инстанции не опровергнуто.

В связи с чем в отношении налоговых деклараций по НДС за 3 и 4 кварталы 2016 г. в связи с невыполнением условий освобождения от налоговой ответственности, предусмотренной подп.1п. 4 ст. 81 НК РФ, общество правомерно привлечено к налоговой ответственности по п.1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в размере 1 127 414 руб.

Доводы налогоплательщика о нарушении существенных условий процедуры рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, выразившиеся в неверном указании пунктов ст. 122 НК РФ по данному эпизоду, отклоняются судом апелляционной инстанции с учетом положений пункта 14 статьи 101 НК РФ и пункта 68 постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации.

Приложение N 2 к решению было вручено представителю налогоплательщика Трясучкиной И.В. 21.10.2019. Более того, в резолютивной части оспариваемого решения стр. 69, четко отражено, что штрафные санкции в сумме 1 127 414 руб. начислены обществу в связи с невыполнением условий освобождения от ответственности, предусмотренных подпунктом 1 пункта 1 статьи 81 НК РФ, при представлении уточненных налоговых деклараций, увеличивающих налоговые обязательства (неуплату пеней, начисленных за просрочку уплаты НДС, подлежащего доплате по уточненным декларациям)- т. 3 л.д. 132. Фактические обстоятельства правонарушения изложены на страницах 59-60 оспариваемого решения. Неясностей или иного толкования выводы налогового органа не допускают. Техническая описка инспекции в приложении N 2 к решению (п.3 ст. 122 НК РФ вместо п.1 ст. 122 НК РФ) при правильном изложении существа, допущенного обществом правонарушения по п.1 ст. 122 НК РФ при подаче уточненных налоговых деклараций не может свидетельствовать о незаконности решения инспекции по данному эпизоду.

Положениями статей 112, 114 НК РФ установлено, что обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций. Перечень смягчающих обстоятельств носит открытый характер, к ним относятся любые обстоятельства, которые судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть признаны смягчающими ответственность.

В связи с этим, в отсутствие исчерпывающего перечня обстоятельств, смягчающих ответственность налогоплательщика, признание конкретного обстоятельства (прямо не указанного в пункте 1 статьи 112 НК РФ) смягчающим ответственность налогоплательщика является правом суда и осуществляется им исходя из оценки по своему внутреннему убеждению конкретных фактических обстоятельств правонарушения.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлениях от 11.03.1998 N 8-П, от 12.05.1998 N 14-П, от 15.07.1999 N 11-П, определении от 01.04.1999 N 29-О, вытекающие из Конституции Российской Федерации и общих принципов права критерии (дифференцированность, соразмерность, справедливость), которым должны отвечать меры административного взыскания за нарушения требований законодательства распространяются и на штрафные санкции.

В рассматриваемом случае налоговым органом при вынесении решения не установлено обстоятельств, смягчающих налоговую ответственность, при рассмотрение дела в суде апелляционной инстанции общество заявлено в обоснование требований о признании решения в в части указанного эпизода доводы о наличии смягчающих налоговую ответственность обстоятельств.

Суд апелляционной инстанции соглашается с доводами налогоплательщика о наличии смягчающих налоговую ответственность (подача уточненных деклараций самостоятельная, уплаты НДС в столь значительном размер). Уплата причитающихся сумм пени произведена обществом 26.03.2019.

Учитывая факт уплаты налогоплательщиком сумм налога, а в последующем и пени, значительность суммы штрафа для Общества, суд апелляционной инстанции полагает возможным снизить размер штрафа по п.1 статьи 122 НК РФ по НДС, в десять раз, до 112 741 руб. В связи с чем решение налогового органа в части привлечения 1 014 т673 руб. правильно признано судом первой инстанции недействительным.

В части признания недействительным решения о привлечении к ответственности по п.1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа за невыполнение условий освобождения от ответственности, предусмотренной подп.1 п. 4 ст. 81 НК РФ при представлении уточненных налоговых деклараций по налогу на добавленную стоимость в размере 112 741 руб. выводы суда первой инстанции являются ошибочными, основанными на неверном толковании норм права, в связи с чем судебный акт в данной части подлежит отмене.

На основании вышеизложенного, решение Арбитражного суда Тамбовской области от 30.10.2020 по делу N А64-654/2020 в части признания недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N4 по Тамбовской области от 14.10.2019 N10-15/8 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на добавленную стоимость в размере 6204925 руб., пени по налогу на добавленную стоимость в размере 1572885 руб., привлечения к налоговой ответственности в виде штрафа по п. 3 ст. 122 НК РФ за неполную уплату налога на добавленную стоимость в размере 1 315 533 руб., штрафа по п.1 ст. 122 НК РФ за невыполнение условий освобождения от ответственности, предусмотренной подп.1 п. 4 ст. 81 НК РФ при представлении уточненных налоговых деклараций по налогу на добавленную стоимость в размере 112 741 руб. ; налога на прибыль в размере 7619 125 руб., пени по налогу на прибыль в размере 1 863 638 руб., привлечения к налоговой ответственности по п. 3 ст. 122 НК РФ в виде штрафа за неполную уплату налога на прибыль в размере 3 047 650 руб. подлежит отмене.

В удовлетворении требований АО "Маслосырзавод "Новопокровский" о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 4 по Тамбовской области от 14.10.2019 N 10-15/8 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на добавленную стоимость в размере 6204925 руб., пени по налогу на добавленную стоимость в размере 1572885 руб., привлечения к налоговой ответственности в виде штрафа по п. 3 ст. 122 НК РФ по налогу на добавленную стоимость в размере 1 315 533 руб., штрафа по п.1 ст. 122 НК РФ по налогу на добавленную стоимость в размере 112 741 руб., налога на прибыль в размере 7 619 125 руб., пени по налогу на прибыль в размере 1 863 638 руб., привлечения к налоговой ответственности по п. 3 ст. 122 НК РФ в виде штрафа за неполную уплату налога на прибыль в размере 3 047 650 руб. следует отказать.

В остальной части решение Арбитражного суда Тамбовской области от 30.10.2020 по делу N А64-654/2020 подлежит оставлению без изменения,

Нарушений норм процессуального права, являющихся согласно части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации безусловным основанием для отмены судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.

Руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

ПОСТАНОВИЛ:

Апелляционную жалобу Межрайонной инспекции ФНС России N 4 по Тамбовской области удовлетворить частично.

Решение Арбитражного суда Тамбовской области от 30.10.2020 по делу N А64-654/2020 в части признания недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N4 по Тамбовской области от 14.10.2019 N10-15/8 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на добавленную стоимость в размере 6204925 руб., пени по налогу на добавленную стоимость в размере 1572885 руб., привлечения к налоговой ответственности в виде штрафа по п. 3 ст. 122 НК РФ за неполную уплату налога на добавленную стоимость в размере 1 315 533 руб., штрафа по п.1 ст. 122 НК РФ за невыполнение условий освобождения от ответственности, предусмотренной подп.1 п. 4 ст. 81 НК РФ при представлении уточненных налоговых деклараций по налогу на добавленную стоимость в размере 112 741 руб. ; налога на прибыль в размере 7619 125 руб., пени по налогу на прибыль в размере 1 863 638 руб., привлечения к налоговой ответственности по п. 3 ст. 122 НК РФ в виде штрафа за неполную уплату налога на прибыль в размере 3 047 650 руб. отменить.

В удовлетворении требований АО "Маслосырзавод "Новопокровский" о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 4 по Тамбовской области от 14.10.2019 N 10-15/8 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на добавленную стоимость в размере 6204925 руб., пени по налогу на добавленную стоимость в размере 1572885 руб., привлечения к налоговой ответственности в виде штрафа по п. 3 ст. 122 НК РФ по налогу на добавленную стоимость в размере 1 315 533 руб., штрафа по п.1 ст. 122 НК РФ по налогу на добавленную стоимость в размере 112 741 руб., налога на прибыль в размере 7 619 125 руб., пени по налогу на прибыль в размере 1 863 638 руб., привлечения к налоговой ответственности по п. 3 ст. 122 НК РФ в виде штрафа за неполную уплату налога на прибыль в размере 3 047 650 руб. отказать.

В остальной части решение Арбитражного суда Тамбовской области от 30.10.2020 по делу N А64-654/2020 оставить без изменения, апелляционную жалобу Межрайонной инспекции ФНС России N4 по Тамбовской области - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Арбитражный суд Центрального округа в двухмесячный срок через арбитражный суд первой инстанции согласно части 1 статьи 275 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий судья

Е.В. Малина

Судьи

Е.А. Аришонкова А.А. Пороник