Постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 2 марта 2022 г. N 20АП-8750/21 по делу N А09-8192/2021

г. Тула

2 марта 2022 г.

Дело N А09-8192/2021

Резолютивная часть постановления объявлена 28.02.2022.

Постановление изготовлено в полном объеме 02.03.2022.

Двадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего судьи Стахановой В.Н., судей Большакова Д.В. и Тимашковой Е.Н., при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Шамыриной Е.И., при участии от заявителя - общества с ограниченной ответственностью "Инновационный завод "Клинценбау" (Брянская область, г. Клинцы, ОГРН 1133256017344, ИНН 3241504994) - Полякова А.В. (доверенность от 22.11.2021), Серовой Л.Л. (доверенность от 11.10.2021 N 3), от заинтересованного лица - межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Брянской области (Брянская область, г. Клинцы, ОГРН 1043216508500, ИНН 3203007889) - Фроловой О.А. (доверенность от 10.01.2022 N 02-01/018), Малаховой Н.В. (доверенность от 19.01.2022 N 02-01/009), от третьего лица - управления Федеральной налоговой службы по Брянской области (г. Брянск, ОГРН 1043244026605, ИНН 3250057478) - Малаховой Н.В. (доверенность от 10.01.2022 N 5), рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Инновационный завод "Клинценбау" на решение Арбитражного суда Брянской области от 11.11.2021 по делу N А09-8192/2021 (судья Халепо В.В.),

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Инновационный завод "Клинценбау" (далее - заявитель, ООО "ИЗ "Клинценбау", общество) обратилось в Арбитражный суд Брянской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Брянской области (далее - МИФНС России N 1 по Брянской области, инспекция) от 15.04.2021 N 4 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (в уточненной редакции от 17.09.2021).

К участию в дело в качестве третьего лица привлечено управление Федеральной налоговой службы по Брянской области (далее - УФНС России по Брянской области).

Решением Арбитражного суда Брянской области от 11.11.2021 по делу N А09-8192/2021 в удовлетворении заявленных требований отказано.

Не согласившись с данным решением, ООО "ИЗ "Клинценбау" обратилось в Двадцатый арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить, принять по делу новый судебный акт, которым удовлетворить заявленные требования, ссылаясь на неполное выяснение обстоятельств, имеющих значение для дела, несоответствие выводов, изложенных в решении, обстоятельствам дела.

В обоснование доводов жалобы апеллянт ссылается на то, что вывод суда о правомерности квалификации действий общества как нарушение пункта 2 статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации противоречит выводам налоговой инспекции, изложенным в оспариваемом решении.

Податель жалобы полагает, что по контрагенту ООО "Регион Транс" (ИНН 9721064938) отсутствует "разрыв цепочки НДС", что указывает на отсутствие ущерба бюджету от сотрудничества с данным контрагентом, в результате чего общество считает правомерным отражение в составе расходов стоимости услуг с данным контрагентом.

Налогоплательщик выражает несогласие с не принятыми расходами, оплаченными обществом по страхованию грузов при международной перевозке на общую сумму 159 807 руб. 86 коп. Полагает, что хранение страховых сертификатов не основано на нормах Гражданского кодекса Российской Федерации, поскольку само общество не являлось страхователем.

ООО "ИЗ "Клинценбау" указывает на необходимость применения инспекцией расчетного метода определения расходов, учитываемых в целях налогообложения прибыли, согласно разъяснениям, изложенным в письме ФНС России от 10.03.2021 N МБВ-4-7/3060@.

Заявитель жалобы ссылается на то, что суд неправомерно отклонил ходатайства общества о привлечении к участию в деле Адамова Г.А., Адамова Д.И., Пушкареву М.Ю., Пушкарева И.И., Пушкарева КН., а также ходатайство об истребовании книг продаж.

МИФНС России N 1 по Брянской области и УФНС России по Брянской области в отзыве на апелляционную жалобу возражают против ее доводов, просят решение суда первой инстанции оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

МИФНС России N 1 по Брянской области и УФНС России по Брянской области в письменных пояснениях поддерживают свою позицию по делу.

В судебном заседании представители общества завили устное ходатайство о вызове в качестве свидетеля главного бухгалтера общества Мотовилову Веру Николаевну.

Согласно частям 1 и 2 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) при рассмотрении дела в порядке апелляционного производства арбитражный суд повторно рассматривает дело по имеющимся в деле и дополнительно представленным доказательствам. Дополнительные доказательства принимаются арбитражным судом апелляционной инстанции, если лицо, участвующее в деле, обосновало невозможность их представления в суд первой инстанции по причинам, не зависящим от него, в том числе в случае, если судом первой инстанции было отклонено ходатайство об истребовании доказательств, и суд признает эти причины уважительными.

В соответствии с частью 3 указанной статьи при рассмотрении дела в арбитражном суде апелляционной инстанции лица, участвующие в деле, вправе заявлять ходатайства о вызове новых свидетелей, проведении экспертизы, приобщении к делу или об истребовании письменных и вещественных доказательств, в исследовании или истребовании которых им было отказано судом первой инстанции. Суд апелляционной инстанции не вправе отказать в удовлетворении указанных ходатайств на том основании, что они не были удовлетворены судом первой инстанции.

В части 1 статьи 88 АПК РФ установлено, что по ходатайству лица, участвующего в деле, арбитражный суд вызывает свидетеля для участия в арбитражном процессе. Лицо, ходатайствующее о вызове свидетеля, обязано указать какие обстоятельства, имеющие значение для дела, может подтвердить свидетель, и сообщить суду его фамилию, имя, отчество и место жительства.

Из части 2 статьи 88 АПК РФ арбитражный суд по своей инициативе может вызвать в качестве свидетеля лицо, участвовавшее в составлении документа, исследуемого судом как письменное доказательство.

В свою очередь, вызов лица в качестве свидетеля является правом, а не обязанностью суда.

В силу статьи 68 АПК РФ обстоятельства дела, которые согласно закону должны быть подтверждены определенными доказательствами, не могут подтверждаться в арбитражном суде иными доказательствами.

Суд апелляционной инстанции, рассмотрев заявленное обществом ходатайство о вызове в судебное заседание в качестве свидетеля главного бухгалтера общества Мотовилову Веру Николаевну, не нашел оснований для его удовлетворения, поскольку главный бухгалтер ранее был опрошен инспекции в ходе проведения проверки (протокол от 09.10.2019 N 205).

Согласно протоколу от 09.10.2019 N 205 поиском контрагентов и заключением с ними договоров Мотовилова Вера Николаевна не занималась, в согласовании условий договоров не принимала, на все вопросы, касающиеся причин выбора спорных контрагентов, проверки их ненадежности, организации взаимодействия с ними, в том числе организации документооборота она пояснила, что не компетентна в ответе на указанные вопросы.

При этом заявитель не уточнил, какие именно обстоятельства, имеющие значения для дела, может подтвердить свидетель.

Представители заявителя также заявили ходатайство об истребовании у МИФНС России N 1 по Брянской области книг покупок спорных контрагентов.

Согласно части 4 статьи 66 АПК РФ участвующее в деле и не имеющее возможности самостоятельно получить необходимое доказательство от лица, у которого оно находится, вправе обратиться в арбитражный суд с ходатайством об истребовании данного доказательства.

В ходатайстве должно быть обозначено доказательство, указано, какие обстоятельства, имеющие значение для дела, могут быть установлены этим доказательством, указаны причины, препятствующие получению доказательства, и место его нахождения.

Обстоятельства дела, которые согласно закону должны быть подтверждены определенными доказательствами, не могут подтверждаться в арбитражном суде иными доказательствами (статья 68 АПК РФ).

Исходя из толкования статьи 159 АПК РФ, разрешение ходатайств является исключительной компетенцией суда, при этом удовлетворение ходатайств об истребовании документов либо их приобщении является правом, а не обязанностью суда.

В соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств.

Суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что ходатайство заявителя, об истребовании книг покупок спорных контрагентов подлежит отклонению на основании статей 66, 268 АПК РФ, поскольку материалы дела содержат исчерпывающие сведения, необходимые для рассмотрения дела, при этом ходатайство не соответствует требованиям, изложенным в части 4 статьи 66 АПК РФ, в том числе в силу того, что обществом не указаны причины, препятствующие получению испрашиваемых доказательств самостоятельно, а также обоснование относимости и допустимости данных документов в качестве доказательств по настоящему делу с учетом предмета и основания настоящего иска.

Представители общества также заявили ходатайство о привлечении в качестве третьего лица, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, ООО "Регион Транс" (ИНН 9721064938).

В соответствии с частью 1 статьи 51 АПК РФ третьи лица, не заявляющие самостоятельных требований относительно предмета спора, могут вступить в дело на стороне истца или ответчика до принятия судебного акта, которым заканчивается рассмотрение дела в первой инстанции арбитражного суда, если этот судебный акт может повлиять на их права или обязанности по отношению к одной из сторон. Они могут быть привлечены к участию в деле также по ходатайству стороны или по инициативе суда.

Целью участия третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований, является предотвращение неблагоприятных для них последствий. При решении вопроса о допуске лица в процесс суду необходимо установить, какой правовой интерес имеет данное лицо.

Участие третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, в судебном разбирательстве требуется, если судебный акт, которым заканчивается рассмотрение дела в арбитражном суде первой инстанции, может повлиять на его права или обязанности, то есть непосредственно приведет к возникновению, изменению или прекращению соответствующих правоотношений между третьим лицом и стороной судебного спора.

Применительно к рассматриваемому спору решение суда не затрагивает непосредственно права ООО "Регионтранс" и не возлагает какие-либо обязанности.

Исходя из буквального толкования указанных норм права, привлечение к участию в деле третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, при рассмотрении дела в апелляционной инстанции не предусмотрено нормами АПК РФ.

Исключением является переход суда апелляционной инстанции к рассмотрению дела по правилам суда первой инстанции при наличии оснований, предусмотренных частью 6.1 статьи 268 АПК РФ.

Поскольку не установлено оснований для перехода к рассмотрению настоящего спора по правилам, установленным для рассмотрения дела в суде первой инстанции, процессуальных оснований для привлечения третьего лица у суда апелляционной инстанции не имеется.

Рассмотрев заявленное ходатайство, суд апелляционной инстанции пришел к выводу об отказе в его удовлетворении, ввиду отсутствия процессуальных оснований.

Представители сторон поддержали свои позиции по делу.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены судом апелляционной инстанции в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Изучив материалы дела, выслушав пояснения представителей сторон, исследовав и оценив имеющиеся в деле доказательства, обсудив доводы жалобы и отзыва на нее, и пояснения, суд апелляционной инстанции не находит оснований для изменения либо отмены обжалуемого решения суда первой инстанции ввиду следующего.

Как следует из материалов дела, МИФНС России N 1 по Брянской области в порядке статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) проведена выездная налоговая проверка ООО "ИЗ "Клинценбау" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и страховых взносов за период с 01.01.2016 по 31.12.2018, по результатам которой составлен акт выездной налоговой проверки от 14.07.2020 N 4

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки и представленных налогоплательщиком возражений на акт проверки начальником МИФНС России N 1 по Брянской области вынесено решение от 15.04.2021 N 4 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Указанным решением ООО "ИЗ "Клинценбау" привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 НК РФ в виде взыскания штрафа на общую сумму 70 061 руб. (с учетом уменьшения размера штрафа в 16 раз на основании статей 112, 114 НК РФ).

Кроме того, обществу доначислены налог на добавленную стоимость и налог на прибыль на общую сумму 7 373 370 руб. и пени по указанным налогам на общую сумму 903 738 руб. 70 коп.

Налогоплательщик обжаловал решение инспекции в вышестоящий налоговый орган.

Решением УФНС России по Брянской области от 26.07.2021 апелляционная жалоба ООО "ИЗ "Клинценбау" оставлена без удовлетворения.

Полагая, что решение МИФНС N 1 по Брянской области не соответствует закону, нарушает права и законные интересы налогоплательщика, ООО "ИЗ "Клинценбау" обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Рассматривая спор по существу и отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции правомерно исходил из следующего.

В соответствии с пунктами 1, 2 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, в таможенных процедурах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через границу Российской Федерации без таможенного оформления, в отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 настоящего Кодекса; а также товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 настоящего Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 настоящего Кодекса.

При этом вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

Пунктами 1, 2 статьи 169 НК РФ установлено, что счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая комиссионера, агента, которые осуществляют реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) сумм налога к вычету. Счета-фактуры являются основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету при выполнении требований, установленных пунктами 5, 5.1 и 6 настоящей статьи.

Из вышеуказанных норм следует, что право налогоплательщика на налоговые вычеты обусловлено приобретением им товаров (работ, услуг), используемых для осуществления деятельности, являющейся объектом налогообложения НДС, принятием данных товаров (работ, услуг) на учет, наличием счетов-фактур и соответствующих первичных документов, достоверно подтверждающих факт совершения хозяйственной операции. При этом наличие счета-фактуры является обязательным, но не единственным условием предоставления налоговых вычетов по НДС.

Необходимо учитывать, что по своей экономико-правовой природе НДС является косвенным налогом на потребление товаров (работ, услуг), взимаемым на каждой стадии их производства и реализации субъектами хозяйственного оборота до передачи потребителю, исходя из стоимости (цены), добавленной на каждой из указанных стадий, и перелагаемым на потребителей в цене реализуемых им товаров, работ и услуг.

В процессе производства и коммерческой реализации товаров (работ, услуг) расходы поставщика по уплате налога в бюджет фактически перекладываются на покупателя, который, осуществляя, в свою очередь, реализацию полученного товара как поставщик, также получает компенсацию, но уже от последующего покупателя. Цепь переложения налога завершается тогда, когда имеет место реализация товаров (работ, услуги) их потребителю, который и несет фактическое налоговое бремя налога на добавленную стоимость. С этой целью законодателем предусмотрен механизм определения суммы налога к уплате с учетом налоговых вычетов (суммы налога, перечисленные налогоплательщиком своим поставщикам товаров (работ, услуг), которые уменьшают его налоговую базу по налогу на добавленную стоимость (статья 171 НК РФ).

Обусловленная природой НДС стадийность взимания данного налога в процессе производства и коммерческой реализации товаров (работ, услуг) предполагает, что использование права на вычет налога покупателем предопределяется непрерывным предъявлением налога по мере движения товаров (работ, услуг) от одного хозяйствующего субъекта к другому (пункт 1 статьи 168 НК РФ) и принятием в связи с этим каждым из участников оборота обязанности по уплате в бюджет предъявляемых сумм налога (пункт 1 статьи 173 НК РФ). Соответственно, отказ в праве на налоговый вычет может иметь место, если процесс реализации товаров (работ, услуг) не сопровождается соблюдением корреспондирующей этому праву обязанности по уплате НДС в бюджет в денежной форме, на что обращено внимание в определении Конституционного Суда Российской Федерации от 04.11.2004 N 324-О.

Таким образом, поскольку применение налогоплательщиками - покупателями вычетов НДС влечет уменьшение размера их налоговой обязанности и является формой налоговой выгоды, обоснованность получения этой выгоды может являться предметом оспаривания по основаниям, связанным со злоупотреблением правом, допущенным лицами, участвующими в обращении товаров (работ, услуг), и подлежит оценке судом с учетом необходимости реализации в правоприменительной практике таких публично значимых целей, вытекающих из положений пунктов 1 и 3 статьи 3 НК РФ, как поддержание стабильности налоговой системы, стимулирование участников оборота к вступлению в договорные отношения преимущественно с контрагентами, ведущими реальную хозяйственную деятельность и уплачивающими налоги, обеспечение нейтральности налогообложения по отношению ко всем плательщикам НДС, которые действовали осмотрительно в хозяйственном обороте и не участвовали в уклонении от налогообложения (определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 25.01.2021 N 309-ЭС20-17277 по делу N А76-2493/2017).

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ в целях налогообложения налогом на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов.

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53) разъяснено, что под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

О необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств: невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств; учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций; совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета. В случае наличия особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций, суду необходимо исследовать, обусловлены ли они разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями) (пункт 5 Постановления N 53).

В соответствии с пунктом 6 Постановления N 53 такие обстоятельства как создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции; взаимозависимость участников сделок; неритмичный характер хозяйственных операций; нарушение налогового законодательства в прошлом; разовый характер операции; осуществление операции не по месту нахождения налогоплательщика; осуществление расчетов с использованием одного банка; осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций; использование посредников при осуществлении хозяйственных операций сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной. Однако эти обстоятельства в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Как указано в пунктах 4, 9, 11 Постановления N 53 налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано. Признание судом налоговой выгоды необоснованной влечет отказ в удовлетворении требований налогоплательщиков, связанных с ее получением.

По смыслу положений статьи 172 НК РФ обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиками.

Согласно правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении Президиума от 25.05.2010 N 15658/09, налогоплательщик в обоснование доводов о проявлении им должной осмотрительности вправе приводить доводы в обоснование выбора контрагента, имея в виду, что по условиям делового оборота при осуществлении указанного выбора субъектами предпринимательской деятельности оцениваются не только условия сделки и их коммерческая привлекательность, но и деловая репутация, платежеспособность контрагента, а также риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта.

Таким образом, условием признания налоговой выгоды обоснованной является реальность хозяйственной операции, а также проявление налогоплательщиком должной степени осмотрительности при выборе контрагента.

Реальность хозяйственной операции определяется не только фактическим наличием и движением товара или выполнением работ, но и реальностью исполнения договора именно данным контрагентом, то есть наличием прямой связи с конкретным поставщиком, подрядчиком.

Проявление должной осмотрительности и осторожности при выборе контрагента предполагает не только проверку правоспособности юридического лица, но и полномочий лиц, действующих от его имени, причем не только на стадии заключения, но и при исполнении договора.

Согласно пункту 1 статьи 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

В соответствии с пунктом 2 статьи 54.1 НК РФ при отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 настоящей статьи, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй настоящего Кодекса при соблюдении одновременно следующих условий:

1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога;

2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

Из материалов дела усматривается, что в 2016 - 2018 годах в налоговых декларациях по НДС ООО "ИЗ "Клинценбау" заявляло к вычету суммы налога в размере 4 544 210 руб., а в налоговых декларациях по налогу на прибыль - расходы в размере 26 256 259 руб. по счетам-фактурам, выставленным за транспортные услуги и страхование грузов контрагентами ООО "Регионтранс" (ИНН 7721783400), ООО "Регионтранс" (ИНН 7721306823), ООО "Медигрупп" (ИНН 7718273014), ООО "Регион Транс" (ИНН 9721064938).

Согласно документам, представленным налогоплательщиком, вышеуказанные организации оказывали транспортные услуги и услуги по страхованию грузов в рамках договоров, заключенных с ООО "ИЗ "Клинценбау":

- ООО "Регионтранс" (ИНН 7721783400) - в рамках договора от 18.08.2014 N 0119/7 по организации перевозки грузов автомобильным транспортом по территории Российской Федерации;

- ООО "Регионтранс" (ИНН 7721306823) - в рамках договора от 01.11.2015 N 01/11-2015 по организации перевозки грузов автомобильным транспортом по территории Российской Федерации и в международном сообщении;

- ООО "Медигрупп" (ИНН 7718273014) в рамках договора от 07.08.2017 N 31 по организации перевозки грузов автомобильным транспортом по территории Российской Федерации и стран СНГ;

- ООО "Регион Транс" (ИНН 9721064938) в рамках договора от 01.05.2018 N 4 по организации перевозки грузов автомобильным транспортом по территории Российской Федерации и стран СНГ.

Как установлено судом, ООО "Регионтранс" (ИНН 7721306823) было создано 12.05.2015.

29.07.2020 организация исключена из ЕГРЮЛ на основании решения регистрирующего органа в связи с наличием в ЕГРЮЛ сведений о юридическом лице, в отношении которых внесена запись о недостоверности.

Согласно данным ЕГРЮЛ участниками ООО "Регионтранс" (ИНН 7721306823) являлись: с 12.05.2015 по 17.10.2017 - Пушкарев Иван Николаевич (вклад в уставный капитал 10 000 руб.), с 19.09.2017 по 17.10.2017 - Кенуссар Мария Викторовна (вклад в уставный капитал 2 500 руб.), с 18.10.2017 - Кенуссар Мария Викторовна (вклад в уставный капитал 12 500 руб.)

Руководителями ООО "Регионтранс" (ИНН 7721306823) являлись: с 12.05.2015 по 15.12.2016 - Пушкарев Иван Николаевич (далее - Пушкарев И.Н.), с 16.12.2016 - Кенуссар Мария Викторовна (далее - Кенуссар М.В.).

Согласно протоколу допроса от 26.07.2019 N 54 Кенуссар М.В. за денежное вознаграждение зарегистрировала данную организацию на свое имя по просьбе Пушкарева И.Н. Фактически деятельность в качестве руководителя ООО "Регионтранс" (ИНН 7721306823) не осуществляла. Обязанность по ведению бухгалтерского учета и представлению бухгалтерской и налоговой отчетности ООО "Регионтранс" (ИНН 7721306823) была возложена на Адамову Галину Алексеевну (далее - Адамова Г.А.). Кенуссар М.В. вместе с Адамовой Г.А. ходила в налоговый орган для внесения изменений в регистрационные документы и в кредитные организации для открытия (закрытия) расчетных счетов, а также открытия корпоративной карты на свое имя. Организация ООО "ИЗ "Клинценбау" ей не знакома. Договора с организацией не заключала, первичные документы не подписывала.

ООО "Регионтранс" (ИНН 7721783400) создано 01.02.2013.

28.03.2019 организация исключена из ЕГРЮЛ на основании решения регистрирующего органа в связи с наличием в ЕГРЮЛ сведений о юридическом лице, в отношении которых внесена запись о недостоверности.

Согласно данным ЕГРЮЛ учредителем организации являлся Ашмонтас В.В., руководителями ООО "Регионтранс" (ИНН 7721783400) являлись: с 01.02.2013 по 15.05.2014 Ашмонтас В.В., с 16.05.2014 - Захаров С.А.

Согласно данным ЕГРЮЛ Ашмонтас В.В. и Захаров С.А. являются массовыми учредителями и руководителями: Ашмонтас В.В. - учредитель 27 организаций и руководитель 23 организаций, Захаров С.А. - учредитель 67 организаций и руководитель 77 организаций.

Согласно протоколу допроса от 01.11.2018 N 19-13-02/2690 Ашмонтас В.В. в январе 2013 года искал работу и по объявлению в газете устроился курьером в организацию. Сотрудник организации по имени Галина сообщила, что Ашмонтас В.В. необходимо посетить нотариуса, заверить учредительные документы, отвезти их в налоговый орган для регистрации. За данные действия Галина обещала заплатить 2000 руб. Галина уведомила, что организацию через короткое время перерегистрируют на другое физическое лицо или закроют. Организация ООО "Регионтранс" (ИНН 7721783400) Ашмонтас В.В. не знакома, деятельность от имени данной организации он не осуществлял, договоры и иные первичные документы не подписывал, навыками ведения бухгалтерского учета не владеет, переговоры о заключении сделок, поставках товаров и оказании каких-либо услуг от имени ООО "Регионтранс" (ИНН 7721783400) никогда не вел. Ашмонтас В.В. с Захаровым С.А., являющимся руководителем ООО "Регионтранс", не знаком.

Согласно протоколу допроса от 01.10.2014 N 29/3916 Захаров С.А. в марте 2014 года в связи с тяжелым материальным положением по объявлению устроился на работу в должности курьера-регистратора. Сотрудник фирмы по имени Галина (фамилию не знает), пояснила, что на имя Захарова С.А. будет зарегистрирован ряд организаций, которые впоследствии будут перерегистрированы на других лиц. Захаров С.А. никогда не являлся фактическим учредителем и директором какого-либо юридического лица.

Согласно протоколу допроса от 08.11.2018 N 19-13-02/2691 Захаров С.А. примерно в 2013-2014 годах искал работу и увидел объявление в газете о вакансии курьера. Захаров С.А. в течение 1,5 лет регистрировал на свое имя организации, за каждую поездку на регистрацию фирм или открытие расчетного счета Захаров С.А. получал вознаграждение в размере 1500 руб. Ни в одной из зарегистрированных фирм Захаров С.А. деятельность не вел, никакие документы, кроме учредительных, не подписывал. Организация ООО "Регионтранс" (ИНН 7721783400) ему не знакома, фактически директором ООО "Регионтранс" (ИНН 7721783400) он не являлся. Ашмонтас В.В. Захарову С.А. не знаком.

ООО "Медигрупп" (ИНН 7718273014) создано 04.09.2015. 10.01.2020 организация исключена из ЕГРЮЛ на основании решения регистрирующего органа, как недействующее юридическое лицо.

Согласно данным ЕГРЮЛ учредителем организации являлся Тверитинов Н.Н., руководителями ООО "Медигрупп" (ИНН 7718273014) являлись: с 04.09.2015 по 23.12.2015 - Тверитинов Н.Н., с 24.12.2015 по 13.07.2017 - Мишин Е.И., с 14.07.2017 по 24.08.2017 - Иванов А.А., с 25.08.2017 по 10.01.2020 вновь Мишин Е.И.

Согласно протоколу допроса от 12.08.2016 N 28/3650 Тверитинов Н.Н. за денежное вознаграждение зарегистрировал на свое имя организации ООО "Ситило", ООО "Строймаркет", ООО "Медигрупп" (все организации зарегистрированы в один день - 04.09.2015). Тверитинов Н.Н. являлся номинальным учредителем и руководителем данных организаций. В процедуре смены руководства ООО "Медигрупп" не участвовал, документы, связанные с внесением изменений в учредительные документы ООО "Медигрупп", не подписывал, в кредитные учреждения для открытия счетов не ездил и банковские документы не подписывал, бухгалтерскую и налоговую отчётность не формировал и не подписывал.

При регистрации ООО "Медигрупп" был указан юридический адрес организации: 107014, г. Москва, Просек Лучевой 6-й, д.19, стр. 5. Для государственной регистрации ООО "Медигрупп" представило гарантийное письмо от 03.09.2015, согласно которому ООО "Империалторг" гарантирует ООО "Медигрупп" предоставление юридического адреса в помещении, расположенном по адресу: 107014, г. Москва, 6-й Лучевой просек, д.19, стр.5, с последующим заключением договора аренды.

Согласно данным ЕГРЮЛ по вышеуказанному адресу расположен Санаторий "Сокольники". Согласно представленному на требование инспекции о представлении информации ответу ЗАО "Санаторий Сокольники" не предоставляло помещения в аренду ООО "Медигрупп" и ООО "Империалторг", ЗАО "Санаторий Сокольники" со дня основания занимается медицинской деятельностью и в аренду помещения никому не сдавало и не сдает.

С учетом изложенного суд первой инстанции верно заключил, что при государственной регистрации ООО "Медигрупп" были представлены заведомо недостоверные сведения о юридическом адресе.

Как установлено судом, ООО "Регион Транс" (ИНН 9721064938) создано 26.04.2018. Согласно данным ЕГРЮЛ участниками ООО "Регион Транс" (ИНН 9721064938) являлись с 26.04.2018 - по 04.07.2019 Ошодин Эдвин (гражданин Федеративной Республики Нигерия) (доля в уставном капитале 100 %), с 05.07.2019 по 28.07.2017 - Ошодин Эдвин (доля в уставном капитале 75 %) и Кучин Кирилл Николаевич (доля в уставном капитале 25 %), с 28.07.2019 по настоящее время - Кучин Кирилл Николаевич (доля в уставном капитале 100 %). Руководителем организации с 26.04.2018 по 31.03.2019 являлся Ошодин Эдвин, с 01.04.2019 по настоящее время - Кучин Кирилл Николаевич (далее - Кучин К.Н.).

Согласно ответам ОМВД России по Рязанскому району г. Москвы и УМВД России по городскому округу Воскресенск установить местонахождение Ошодина Э. и Кучина К.Н. не представилось возможным, по адресу регистрации указанные лица не проживают.

Из материалов дела следует, что в спорный период у указанных контрагентов отсутствовало в собственности недвижимое имущество, складские помещения, транспортные средства, а также необходимый штат сотрудников: справки по форме 2-НДФЛ за 2016 - 2018 годы ООО "Регионтранс" (ИНН 7721783400), ООО "Регионтранс" (ИНН 7721306823) и ООО "Медигрупп" (ИНН 7718273014) в налоговые органы не представляли, а ООО "Регион Транс" (ИНН 9721064938) за 2018 год представило справки на Ошодина Эдвина, Пушкареву М.Ю., Арзямову Л.А.

При этом согласно пояснениям заявителя при работе со всеми спорными контрагентами непосредственное взаимодействие осуществлялось с менеджером по имени Александра. Однако ни одна из вышеперечисленных организаций справки по форме 2-НДФЛ за 2016 - 2018 годы на сотрудника с таким именем не представляла.

В проверяемый период ООО "Регионтранс" (ИНН 7721783400), ООО "Регионтранс" (ИНН 7721306823), ООО "Медигрупп" (ИНН 7718273014), ООО "Регион Транс" (ИНН 9721064938) представляли налоговые декларации с незначительными суммами налогов к уплате в бюджет, при этом удельный вес заявленных налоговых вычетов по НДС составлял от 98,2 % до 99,8 %, а удельный вес расходов по налогу на прибыль - от 99,5 % до 99,9 %.

Кроме того, как установлено судом, ООО "Регионтранс" (ИНН 7721306823) в налоговых декларация по НДС за 1 и 2 квартал 2018 года не заявляло сумму налога по реализации услуг в адрес ООО "ИЗ "Клинценбау", что привело к формированию налогового разрыва и отсутствию источника для возмещения сумм налога на добавленную стоимость.

Из материалов дела также следует, что все спорные контрагенты в качестве контрагентов второго и последующего звеньев указывали одни и те же организации (ООО "Строй-ресурс", ООО "Ренонс", ООО "Теремстрой", ООО "Технопрогресс" ООО "Сатурн", ООО "Деловой альянс", ООО "Совтранс", ООО "Полимерстрой-НН"), обладающие признаками проблемности: отсутствие имущества, транспортных средств, необходимого персонала, непредставление справок по форме 2-НДФЛ, налоговой отчетности, документов по требованиям налоговых органов, невозможность установить местонахождения лиц, указанных в качестве руководителей данных организаций, формирование налогового разрыва по НДС в последнем звене заявленной цепочки контрагентов.

При этом в проверяемый период спорные контрагенты ООО "ИЗ "Клинценбау" выступали по отношению друг к другу в качестве контрагентов второго звена. Так, ООО "Регионтранс" (ИНН 7721783400), и ООО "Медигрупп" (ИНН 7718273014) являлись контрагентами ООО "Регионтранс" (ИНН 7721306823), а ООО "Медигрупп" (ИНН 7718273014) являлось контрагентом ООО "Регионтранс" (ИНН 7721783400).

В свою очередь, пояснить экономический смысл построения такой схемы взаимодействия со спорными контрагентами представитель заявителя затруднился.

Из анализа банковских выписок по счетам ООО "Регионтранс" (ИНН 7721783400), ООО "Регионтранс" (ИНН 7721306823), ООО "Медигрупп" (ИНН 7718273014), ООО "Регион Транс" (ИНН 9721064938) следует, что движение денежных средств носило транзитный характер, денежные средства, поступившие от ООО "ИЗ "Клинценбау", перечислялись на счета аффилированных организаций (ООО "Строй-ресурс", ООО "Медигрупп", ООО "Ренонс", ООО "Теремстрой", ООО "Технопрогресс", ООО "Технопром"); на счет ИП Девяткиной Е.А.; на счета применявших специальные налоговые режимы индивидуальных предпринимателей и организаций, которые фактически осуществляли перевозки продукции ООО "ИЗ "Клинценбау"; а также на счета физических лиц, фактически контролировавших деятельность, осуществляемую от имени спорных контрагентов (Адамовой Г.А., Пушкарева И.Н., Пушкарева М.Ю.), и на счет Мельниковой Т.А. - менеджера по снабжению ООО "ИЗ "Клинценбау".

При этом распоряжение денежными средствами на расчетных счетах ООО "Регионтранс" (ИНН 7721306823), ООО "Регионтранс" (ИНН 77217783400), ООО "Регион Транс" (ИНН 9721064938), ООО "Медигрупп" (ИНН 7718273014), а также на счетах контрагентов второго и последующего звеньев (ООО "Ренонс", ООО "Теремстрой", ООО "Технопрогресс", ООО "Трансгрупп") осуществлялось с использованием одних и тех же IP-адресов.

Из материалов дела следует, что одни и те же IP-адреса использовались спорными контрагентами и контрагентами второго и последующих звеньев для предоставления налоговой отчетности.

Также в банковских документах в качестве контактных данных ООО "Регионтранс" (ИНН 7721306823), ООО "Медигрупп" (ИНН 7718273014), ООО "Регион Транс" (ИНН 9721064938), ООО "Регионтранс" (ИНН 77217783400) и контрагентов второго и последующих звеньев (ООО "Теремстрой", ООО "Ренонс", ООО "Строй-Ресурс", ООО "Совтранс", ИП Девяткиной Е.А.) указывались одни и те же данные: адрес электронной почты и номер телефона, принадлежащие Адамовой Г.А.

Суд апелляционной инстанции соглашается с выводом суда первой инстанции о том, что использование одних и тех же номера телефона и адреса электронной почты, управление расчетными счетами с одних и тех же IP-адресов свидетельствует о согласованном характере действий группы лиц, контролирующих деятельность, осуществляемую от имени спорных контрагентов и контрагентов второго и последующих звеньев.

Также в ходе выездной налоговой проверки были проведены допросы водителей, непосредственно осуществлявших спорные перевозки.

Согласно показаниям Чернова С.Ю. (протокол допроса от 20.09.2019 N 181), он осуществлял перевозку подоконников по маршруту г. Клинцы - г. Новосибирск на грузовом автомобиле ДАФ Н833АК/32, с прицепом АМ7968/32. Осуществить доставку товаров ему предложила сотрудница ООО "ИЗ "Клинценбау" - Мельникова Татьяна. По адресу г. Клинцы, ул. Ворошилова, 3В (юридический адрес и место фактического осуществления деятельности ООО "ИЗ "Клинценбау") Чернов С.Ю. получил от Мельниковой Т.А. товаросопроводительные документы. Подписанные со стороны грузополучателя в г. Новосибирск документы Чернов С.Ю. по возвращении отдал лично Мельниковой Т.А. Чернов С.Ю. сообщил, что организации ООО "Регионтранс" (ИНН 7721306823), ООО "Регионтранс" (ИНН 7721783400), ООО "Регион Транс" (ИНН 9721064938), ООО "Медигрупп" (ИНН 7718273014) ему не знакомы, заявок на перевозку грузов от них он не получал, с руководителями и представителями указанных организаций он не общался.

Согласно показаниям Чекеда Д.С. (протоколы допроса от 24.04.2019, от 16.10.2019 N 272) в 2016-2018 годах являлся индивидуальным предпринимателем и оказывал транспортные услуги на собственном автотранспортном средстве Форд К352МР 32. В 2016-2018 годах осуществлял грузоперевозки для ООО "ИЗ "Клинценбау" через посредников: ООО "Регионтранс", ООО "Медигрупп". С 2019 года около 2 месяцев Чекед Д.С. работал напрямую с ООО "ИЗ "Клинценбау" без посредников, а с марта 2019 года в ООО "ИЗ "Клинценбау" сообщили, что он снова будет работать через транспортную компанию, наименование которой чуть позже сообщит менеджер ООО "ИЗ "Клинценбау" Ирина Погарцева. Ранее Чекед Д.С. общался с Мельниковой Татьяной, и она ему сообщала транспортную компанию, с которой он будет работать. Через посреднические фирмы: ООО "Регионтранс" и ООО "Медигрупп" Чекед Д.С. перевозил подоконники из г. Клинцы в г. Одинцово. Транспортные документы и документы на груз Чекед Д.С. получал в ООО "ИЗ "Клинценбау", потом ставил отметку на них и возвращал в ООО "ИЗ "Клинценбау". От ООО "Регионтранс" и от ООО "Медигрупп" никакие документы Чекед Д.С. не получал. По звонку от ООО "Регионтранс" девушка по имени Александра сообщала маршрут и дату перевозки.

Перевозку продукции ООО "ИЗ "Клинценбау" осуществлял около 2-3 раз в месяц. Заявки получал от Мельниковой Татьяны - работника ООО "ИЗ "Клинценбау" по телефону. По вопросам транспортировки товаров Чекед Д.С. общался сначала с Мельниковой Т.А., а после ее увольнения - с Погарцевой Ириной. Общение происходило по телефону. Лично встречался с Мельниковой Т. и Погарцевой И. также в офисе ООО "ИЗ "Клинценбау", когда при погрузке забирал документы на груз. Организации ООО "Медигрупп" (ИНН 7718273014), ООО "Теремстрой" (ИНН 7704431729), ООО "Трансгрупп" (ИНН 7725459517), ООО "Ангел" (ИНН 7743260001), ООО "Илиата" (ИНН 7751147987), ИП Брусилова Е.В. (ИНН 772135553180), ООО "Арманд" (ИНН 7743259221), ООО "Афина" (ИНН 7743253798), ООО "Посейдон" (ИНН 7743257714) Чекеду Д.С. не знакомы. Заявки на транспортировку товаров от этих организаций он не получал. Мельникова Татьяна - сотрудник ООО "ИЗ "Клинценбау" сообщила Чекеду Д.М., что он будет работать через московских посредников. Мельникова Татьяна поставила в известность Чекеда Д.С., что ему будет звонить Александра и давать заявки. Александра звонила Чекеду Д.С. и говорила дату и маршрут перевозки. В письменном виде Чекед Д.С. заявки от Александры не получал, только по телефону в устном виде. Счета на оплату и акты оказанных услуг по транспортировке продукции Чекед Д.С. не оформлял, т.к. не знал, какая фирма является заказчиком, и счета на оплату и акты в адрес Александры не высылал. Причиной, по которой перевозки грузов не были оформлены напрямую между Чекедом Д.С. и ООО "ИЗ "Клинценбау" является то, что ООО "ИЗ "Клинценбау" необходимы перевозчики, работающие на НДС, а Чекед Д.С. применяет ЕНВД. И эту причину указала Мельникова Татьяна, когда сказала, что Чекед Д.С. будет работать через посредников, которые на НДС.

Согласно показаниям ИП Шестера В.В. (протокол допроса от 31.01.2020 N 79), с 1993 года он занимается предпринимательской деятельностью: торговля разливными напитками и оказание автотранспортных услуг. Его основные заказчики: ООО "Каскад", ООО "Консервный завод", ООО "ИЗ "Клинценбау". ИП Шестера В.В. осуществляет грузоперевозки по всей России с использованием автотранспортных средств, находящихся в его собственности. Для оказания автотранспортных услуг привлекал работников: водители - Борисенко А.М., Прирез С.П., Сарафанов А.А., Шестера В.В. (как водитель и диспетчер), бухгалтер - Потребич Елена. ИП Шестера В.В. с 2014-2015 годов (точно не помнит) оказывает транспортные услуги для ООО "ИЗ "Клинценбау". Работа с ООО "ИЗ "Клинценбау" не велась напрямую, а через сторонних логистов. Заявки он принимал через сайт Ати.su от Александры.

Когда Александра не могла найти автотранспорт, с Шестера В.В. пару раз связывался логист ООО "ИЗ "Клинценбау" Татьяна Мельникова и просила осуществить перевозку. Они договаривались о цене, оформляли договор-заявку и предоставляли автотранспорт. Когда у Шестера В.В. не было свободного автотранспорта, он предлагал своим знакомым ИП осуществлять перевозки продукции ООО "ИЗ "Клинценбау". Так, в частности, он предложил Ткаченко Сергею перевозить продукцию ООО "ИЗ "Клинценбау" и дал ему телефон Александры. Шестера В.В. подтвердил, что осуществлял грузоперевозки, заказчиками которых являлись ООО "Технопром" в январе 2016 года (по маршруту г. Клинцы - г. Воронеж - г. Ростов-на-Дону - г. Клинцы), ООО "Технопрогресс" в марте 2016 года (по маршруту г. Москва - г. Клинцы), ООО "Ренонс" в марте 2017 года (по маршруту г. Клинцы- г. Самара). Представителем всех организаций была Александра. Заявки приходили от Александры с электронной почты vestaprom@mail.ru. При этом заявки приходили от нее с этой электронной почты от разных организаций: ООО "Технопром", ООО "Технопрогресс", ООО "Ренонс". По заявкам Александры ИП Шестера В.В. осуществлял перевозку только продукции для ООО "ИЗ "Клинценбау", заявки на перевозку другой продукции от Александры не поступали. Документы на перевозимую продукцию водители ИП Шестера В.В. получали в офисе ООО "ИЗ "Клинценбау". По возвращении с рейса, транспортные и товарные накладные с отметкой грузополучателя они передавали ИП Шестера В.В. или Елене (бухгалтер ИП Шестера В.В.). Елена эти документы относила в ООО "ИЗ "Клинценбау". Согласно показаниям ИП Шестера В.В., причиной по которой он не работал напрямую с ООО "ИЗ "Клинценбау", является то, что ООО "ИЗ "Клинценбау" нужны перевозчики, работающие с НДС, а ИП Шестера В.В. находится на ЕНВД.

Согласно показаниям Сиваева Я.М. (протоколы допроса от 01.11.2018, от 22.04.2019, от 03.03.2020 N 29), ИП Сиваев Я.М. осуществлял перевозки для ООО "ИЗ "Клинценбау" где-то с 2014-2015 годов (точно не помнит). Перевозки осуществлял как напрямую, так и через Александру. Менеджер ООО "ИЗ "Клинценбау" Мельникова Татьяна сказала Сиваеву Я.М., что ООО "ИЗ "Клинценбау" не выгодно работать с ним, т.к. он не работает с НДС, поэтому он будет осуществлять перевозки через Александру. Александра звонила Сиваеву Я.М. и указывала дату и маршрут перевозки. На электронную почту Сиваева Я.М. с электронной почты vestaprom@mail.ru Александра присылала заявки с указанием даты погрузки и разгрузки и маршрута. В заявках был указан ее номер телефона. Заказчиками, согласно заявкам от Александры, были разные организации: ООО "Технопрогресс", ООО "Медигрупп", ООО "Ренонс", ООО "Вестапром". Руководителей организаций, указанных в качестве заказчиков в заявках, Сиваев Я.М. не знает, с ними не общался. Сиваев Я.М. общался только с Александрой. Александра просила при оформлении счетов на оплату не указывать наименование заказчика/плательщика, т.к. она сказала, что не знает, с расчетного счета какой организации будут перечисляться ему деньги. Сиваев Я.М. оформлял счета на оплату без указания наименования организации плательщика (как и просила Александра) и отправлял их Александре на электронную почту vestaprom@mail.ru. Акты на оказание транспортных услуг Сиваев Я.М. не оформлял и Александре не отправлял, т.к. она сказала, что они ей не нужны. Иногда заявки от Александры были только в устной форме. В последующем заявки в письменном виде она не досылала. Иногда звонила сама Мельникова Татьяна (менеджер ООО "ИЗ "Клинценбау") и просила осуществить транспортировку. По возвращении с рейса, транспортные и товарные накладные с отметкой грузополучателя Сиваев Я.М. отдавал на посту охраны ООО "ИЗ "Клинценбау", предварительно уведомив об этом Татьяну. После увольнения Татьяны, менеджером стала Погарцева Ирина. Транспортные и товарные накладные с отметкой грузополучателя Сиваев Я.М. отдавал на посту охраны ООО "ИЗ "Клинценбау", уведомив предварительно Погарцеву Ирину. В транспортных накладных, по которым осуществлялась перевозка товаров, печати организации, в которой работала Александра, отсутствовали. На вопрос: "По каким причинам Вы не работали напрямую с ООО "ИЗ "Клинценбау"?" Сиваев Я.М. ответил: "По причине того, что ООО "ИЗ "Клинценбау" нужны перевозчики, работающие с НДС, а я нахожусь на ЕНВД. Менеджер ООО "ИЗ "Клинценбау" Мельникова Татьяна сказала мне, что ООО "ИЗ "Клинценбау" не выгодно работать со мной, т.к. я не работаю с НДС, поэтому я буду осуществлять перевозки через Александру".

С учетом изложенного суд первой инстанции справедливо заключил, что непосредственные перевозчики были известны менеджеру ООО "ИЗ "Клинценбау", у общества имелась возможность работать с указанными перевозчиками напрямую без посредников, единственной причиной отказа от работы непосредственно с перевозчиками являлось применение ими специальных налоговых режимов, исключающих возможность применения обществом налоговых вычетов по НДС.

Согласно показаниями вышеуказанных перевозчиков от имени всех спорных контрагентов с ними контактировал один человек - менеджер по имени Александра.

Кроме того, согласно пояснениям заявителя при работе со всеми спорным контрагентами непосредственное взаимодействие осуществлялось обществом с менеджером по имени Александра.

В ходе налоговой проверки инспекцией установлено, что данным контактным лицом является Орлова Александра Александровна.

Согласно показаниям Орловой А.А. (протоколы допроса от 17.01.2020 N 1809, от 27.02.2020) с 2014 года до 31.12.2018 она работала в ООО "Регионтранс" (ИНН она не знает) логистом по грузоперевозкам. На работу Орлову А.А. принимала Пушкарева Маргарита Юрьевна, которая разъясняла должностные обязанности, давала указания и распоряжения. По вопросам транспортировки Орлова А.А. общалась с Мельниковой Татьяной и Погарцевой Ириной.

Орлова А.А. перед отгрузкой в программе Транс-Менеджер формировала заявки, счета, акты, счета-фактуры в адрес ООО "ИЗ "Клинценбау" от имени ООО "Регионтранс" (ИНН 7721783400), ООО "Регионтранс" (ИНН 7721306823), ООО "Медигрупп" (ИНН 7718273014), ООО "Регион Транс" (ИНН 9721064938). По указанию Пушкаревой М.Ю. Орлова А.А. подписывала первичные документы по сделкам с ООО "ИЗ "Клинценбау" от имени руководителей ООО "Регионтранс" (ИНН 7721783400 ООО "Регионтранс" (ИНН 7721306823), ООО "Медигрупп" (ИНН 7718273014), ООО "Регион Транс" (ИНН 9721064938) и ставила печати этих организаций, которые находились в общем доступе. Указанные организации не имели в собственности автотранспортные средства для осуществления грузоперевозок. С руководителями данных организаций Орлова А.А. не знакома и не встречалась, в офисе они не находились. Поиск перевозчиков, которые будут выполнять перевозки, Орлова А.А. осуществляла через программу "АвтоТрансИнфо", сведения о некоторых перевозчиках предоставляла Мельникова Татьяна. В адрес перевозчиков Орлова А.А. по электронной почте направляла заявки от имени ООО "Технопрогресс",

ООО "Технопром", ООО "Ренонс", ООО "Вестапром", ООО "Трансгрупп", ООО "Медигрупп", ООО "Регионтранс" и других. По указанию Пушкаревой М.Ю. Орлова А.А. подписывала заявки от имени всех вышеуказанных организаций и ставила печати этих организаций.

Счета на оплату услуг перевозчиков Орлова А.А. отдавала Пушкаревой М.Ю. и Адамовой Г.А., которая работала в офисе бухгалтером. Общее руководство всей деятельностью осуществляла Пушкарева М.Ю. Она определяла от имени какой организации формировать документы в адрес ООО "ИЗ "Клинценбау" и в адрес привлеченных перевозчиков. Руководители организаций, от имени которых Орлова А.А. оформляла заявки, направленные в адрес привлеченных перевозчиков, в офисе не появлялись и Орловой А.А. они не знакомы.

Как следует из материалов дела, в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля инспекцией проведена почерковедческая экспертиза.

Согласно заключению эксперта от 23.09.2020 N 461\20:

- подписи от имени руководителя ООО "Регионтранс" (ИНН 7721783400) Захарова С.А. в договоре по организации перевозки грузов автомобильным транспортом по территории Российской Федерации от 18.08.2014 N 0119/7, дополнительном соглашении от 01.11.2015 N 1 к договору от 18.08.2014 N 0119/7, счетах-фактурах и актах выполненных работ выполнены не Захаровым С.А., а двумя иными лицами;

- подписи от имени руководителя ООО "Медигрупп" (ИНН 7718273014) Мишина Е.М. в договоре по организации перевозки грузов автомобильным транспортом по территории Российской Федерации и стран СНГ от 07.08.2017 N 31, счетах-фактурах и актах выполненных работ выполнены не Мишиным Е.М., а тремя иными лицами;

- подписи от имени руководителя ООО "Регионтранс" (ИНН 7721306823) Пушкарева И.Н. в договоре от 01.11.2015 N 01/11-2015 по организации перевозки грузов автомобильным транспортом по территории Российской Федерации и в международном сообщении, счетах-фактурах и актах выполненных работ выполнены не Пушкаревым И.Н., а двумя иными лицами;

- подписи от имени руководителя ООО "Регионтранс" (ИНН 7721306823) Кенуссар М.В. в счетах-фактурах и актах выполненных работ выполнены не Кенуссар М.В., а четырьмя иными лицами;

- подписи от имени руководителя ООО "Регион Транс" (ИНН 9721064938) Ошодина Эдвина в счетах-фактурах и актах выполненных работ выполнены не Ошодиным Эдвином, а двумя иными лицами.

- подпись от имени Ошодина Эдвина в договоре по организации перевозки грузов автомобильным транспортом по территорий Российской Федерации и стран СНГ от 01.05.2018 N 4, в котором содержатся банковские реквизиты ООО "ИЗ "Клинценбау" р/сч 40702810087730000035 в ПАО РОСБАНК, выполнена с помощью одного из способов технического воспроизведения подписи - применение печатной формы, изображающей подпись определенного лица - факсимиле;

- подпись от имени Ошодина Эдвина в договоре по организации перевозки грузов автомобильным транспортом по территорий Российской Федерации и стран СНГ от 01.05.2018 N 4, в котором содержатся банковские реквизиты ООО "ИЗ "Клинценбау" р/сч 40702810650260000069 в Липецком филиале ОА АКБ "РОСБАНК", выполнена не Ошодиным Эдвином, а иным лицом.

Довод заявителя о том, что налоговым органом не оспариваются факты перевозки товара, его объемы, размер уплаченных денежных средств, правомерно отклонен судом первой инстанции в виду следующего.

Реальность хозяйственной операции определяется не только фактическим наличием и движением товара или выполнением работ, но и реальностью исполнения договора именно данным контрагентом, то есть наличием прямой связи с конкретным поставщиком, подрядчиком.

В соответствии с пунктом 2 статьи 54.1 НК РФ одним из условий правомерного получения налоговой выгоды является исполнение обязательства по сделке лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком.

Оценив представленные в материалы дела доказательства в порядке статьи 71 АПК РФ, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что ООО "Регионтранс" (ИНН 7721783400), ООО "Регионтранс" (ИНН 7721306823), ООО "Медигрупп" (ИНН 7718273014), ООО "Регион Транс" (ИНН 9721064938) были искусственно включены налогоплательщиком в систему организации перевозок путем формирования формального документооборота в целях неправомерного получения налоговой выгоды по спорным сделкам в виде завышения вычетов по НДС и расходов по налогу на прибыль.

Как следует из материалов дела, фактически транспортные услуги оказывались организациями и индивидуальными предпринимателями, применявшими специальные налоговые режимы в виде единого налога на вмененный доход (ЕНВД).

ООО "ИЗ "Клинценбау", работая с данными перевозчиками напрямую и имея возможность работать с ними и дальше без посредников, включило в систему организации перевозок спорных контрагентов.

В свою очередь, заявитель не смог обосновать экономическую выгоду от привлечения посредников к организации перевозок, а также не смог пояснить, каким образом и по каким критериям производился выбор спорных контрагентов.

Довод заявителя о том, что ошибки в оформлении документов не являются основанием для доначисления налога и что общество не может нести ответственность за действия своих контрагентов, верно отклонен судом первой инстанции, поскольку в рассматриваемом случае имеет место не наличие ошибок в оформлении первичных документов, а создание и принятие к учету в нарушение требований части 2 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закона N 402-ФЗ) документов, которыми оформлялись не имевшие места факты хозяйственной жизни.

Как указано ранее, согласно показаниям Орловой А.А. (протоколы допроса N 1809 от 17.01.2020, б/н от 27.02.2020), она подписывала первичные документы по сделкам с ООО "ИЗ "Клинценбау" от имени руководителей ООО "Регионтранс" (ИНН 7721783400), ООО "Регионтранс" (ИНН 7721306823), ООО "Медигрупп" (ИНН 7718273014), ООО "Регион Транс" (ИНН 9721064938) и ставила печати этих организаций, а также оформляла заявки в адрес перевозчиков от имени ООО "Технопрогресс", ООО "Технопром", ООО "Ренонс", ООО "Вестапром", ООО "Трансгрупп" и других, подписывала заявки от имени указанных организаций и ставила их печати.

Согласно заключению эксперта от 23.09.2020 N 461\20 подписи на договорах, счетах-фактурах и актах выполненных работ от имени руководителя ООО "Регионтранс" (ИНН 7721783400) Захарова С.А., от имени руководителя ООО "Медигрупп" (ИНН 7718273014) Мишина Е.М., от имени руководителя ООО "Регионтранс" (ИНН 7721306823) Пушкарева И.Н., от имени руководителя ООО "Регионтранс" (ИНН 7721306823) Кенуссар М.В., от имени руководителя ООО "Регион Транс" (ИНН 9721064938) Ошодина Эдвина выполнены не ими, а иными лицами.

Как следует из материалов дела, в ходе проверки сотрудниками УФСБ России по Брянской области произведена выемка документов.

Из анализа документов, представленных ООО "ИЗ "Клинценбау" в налоговый орган и документов, изъятых во время проверки сотрудниками УФСБ России по Брянской области, следует, что в распоряжении налогоплательщика имелись несколько экземпляров документов с одними и теми же реквизитами (номер, дата), но различных по содержанию и содержащих неоговоренные исправления, что указывает на непосредственное участие налогоплательщика в формировании фиктивного документооборота.

Так, в транспортных накладных от 28.04.2018 и от 29.04.2018 на оборотной стороне в качестве перевозчика указано ООО "Регионтранс", имеется оттиск печати ООО "Регионтранс" (ИНН 7721306823), поверх которого нанесен оттиск печати ООО "Регион Транс" (ИНН 9721064938).

В заявках от 11.02.2016 N 1/2016, от 15.08.2016 N 1/2016 имеется оттиск печати ООО "Регионтранс" (ИНН 7721306823), который проставлен поверх ООО "Регионтранс" (ИНН 7721783400).

В транспортной накладной от 04.10.2017, на оборотной стороне которой имеется подпись водителя Хохлова Г.А., в качестве перевозчика указано ООО "Медигрупп", но проставлена печать ООО "Регионтранс" (7721306823). При этом на оборотную сторону транспортной накладной от 04.10.2017 сверху наклеен еще один лист оборотной стороны транспортной накладной, в которой уже отсутствует подпись водителя Хохлова Г.А., а в качестве перевозчика указано ООО "Медигрупп" и присутствует печать ООО "Медигрупп".

В заявке от 28.11.2017 N 2/2017 в верхнем левом углу указано ООО "Регионтранс" (ИНН 7721306823, КПП 772101001), в то время как в копии этой же заявки, представленной налогоплательщиком в налоговый орган, данная запись была удалена. В изъятой копии заявки от 28.11.2017 N 2/2017 присутствует печать ООО "Регионтранс" (ИНН 7721306823), которая проставлена поверх печати ООО "Медигрупп".

Оценив представленные в материалы дела доказательства, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что в рассматриваемом случае отказ в применении налоговых вычетов обусловлен действиями самого налогоплательщика, а именно согласованным характером его действий и действий спорных контрагентов при отсутствии реальных хозяйственных операций, направленностью действий налогоплательщика на получение экономического эффекта за счет непосредственного участия в уклонении от уплаты налога.

Более того, учет хозяйственных операций не в соответствии с их действительным экономическим смыслом либо при их фактическом отсутствии, может быть совершен только умышлено.

Довод заявителя о том, что инспекция ранее в ходе проведения камеральных налоговых проверок налоговых деклараций не установила никаких нарушений, верно не принят во внимание судом первой инстанции, поскольку в соответствии со статьей 87 НК РФ выездные и камеральные налоговые проверки являются самостоятельными видами налогового контроля, имеющими различные цели и предметы.

Не установление налоговым органом в ходе проведения камеральной налоговой проверки фактов совершения налоговых правонарушений, не может являться основанием для отказа в привлечении к налоговой ответственности, в случае выявления фактов нарушения налогового законодательства при проведении выездной налоговой проверки.

Довод заявителя о том, что инспекция неправомерно предъявила к взысканию налоги, исчисленные исходя из стоимости всех услуг, не учтя стоимость услуг "фактического исполнителя", правомерно отклонен судом первой инстанции на основании следующего.

Согласно подпункту 2 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ одним из условий получения налоговой выгоды является исполнение обязательства по соответствующей сделке надлежащим субъектом - лицом, заключившим договор с налогоплательщиком, либо лицом, на которое обязанность исполнения обязательства переведена (возложена) в силу договора или закона.

Цель противодействия налоговым злоупотреблениям при применении данной нормы реализуется за счет исключения возможности извлечения налоговой выгоды налогоплательщиками, использующими формальный документооборот с участием компаний, не ведущих реальной экономической деятельности и не исполняющих налоговые обязательства в связи со сделками, оформляемыми от их имени ("технические" компании), при том, что лицом, осуществляющим исполнение, является иной субъект.

Исходя из необходимости реализации вышеназванных публичных целей противодействия налоговым злоупотреблениям и поддержания в правоприменительной практике финансовых стимулов правомерного поведения участников оборота, в упомянутых в подпункте 2 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ случаях последствия участия налогоплательщика в формальном документообороте должны определяться с учетом его роли в причинении потерь казне.

Соответственно, расчетный способ определения налоговой обязанности на основании имеющейся у налогового органа информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках (подпункт 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ) подлежит применению, если допущенное налогоплательщиком нарушение сводится к документальной неподтвержденности совершенной им операции, нарушению правил учета, что, как правило, имеет место, если налогоплательщик не участвовал в уклонении от налогообложения, организованном иными лицами, но не проявил должную осмотрительность при выборе контрагента и взаимодействии с ним (пункт 10 Постановления N 53).

Из пункта 8 постановления от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" следует, что положениями подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ необходимо руководствоваться как в случае отсутствия у налогоплательщика соответствующих документов, так и при признании их ненадлежащими. Данное разъяснение Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации сохраняет свое действие в условиях применения статьи 54.1 НК РФ, поскольку соотносится с предписаниями пункта 3 упомянутой статьи, в силу которых подписание первичных учетных документов неустановленным или неуполномоченным лицом, нарушение контрагентом налогоплательщика законодательства о налогах и сборах, не могут рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога неправомерным.

Напротив, если цель уменьшения налоговой обязанности за счет организации формального документооборота с участием "технических" компаний преследовалась непосредственно налогоплательщиком или, по крайней мере, при известности налогоплательщику об обстоятельствах, характеризующих его контрагента как "техническую" компанию, применение расчетного способа определения налоговой обязанности в такой ситуации не отвечало бы предназначению данного института, по сути уравнивая в налоговых последствиях субъектов, чье поведение и положение со всей очевидностью не является одинаковым: налогоплательщиков, допустивших причинение потерь казне для получения собственной налоговой выгоды, и налогоплательщиков, не обеспечивших должное документальное подтверждение осуществленных ими операций.

В тоже время право на вычет фактически понесенных расходов при исчислении налога на прибыль может быть реализовано налогоплательщиком, содействовавшим в устранении потерь казны - раскрывшим в соответствии с требованиями подпункта 6 пункта 1 статьи 23, пункта 1 статьи 54 НК РФ сведения и документы, позволяющие установить лицо, осуществившее фактическое исполнение по сделке, осуществить его налогообложение и, таким образом, вывести фактически совершенные хозяйственные операции из "теневого" (не облагаемого налогами) оборота (определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 19.05.2021 N 309-ЭС20-23981 по делу N А76-46624/2019).

Как следует из материалов дела, формальный документооборот с участием ООО "Регионтранс" (ИНН 7721783400), ООО "Регионтранс" (ИНН 7721306823), ООО "Медигрупп" (ИНН 7718273014), ООО "Регион Транс" (ИНН 9721064938) организован при непосредственном участии самого налогоплательщиком. Вместе с тем фактически перевозка готовой продукции осуществлялась не вышеуказанными контрагентами, а физическими лицами (водителями) в отсутствие договорных отношений с налогоплательщиком.

При этом ООО "ИЗ "Клинценбау" в ходе проведения налоговой проверки, рассмотрения ее результатов, а также при рассмотрении дела в суде не были раскрыты сведения и доказательства, позволяющие установить, кто фактически, в каких объемах и за какую стоимость осуществлял транспортировку товаров ООО "ИЗ "Клинценбау", какая часть из перечисленных обществом денежных средств имела отношение к оплате перевозок и сформировала облагаемый налогами доход фактических перевозчиков, а не к обналичиванию денежных средств, то есть была осуществлена на легальном основании.

С учетом изложенного суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу об отсутствии у налогового органа при указанных обстоятельствах обязанности по определению величины расходов налогоплательщика расчетным способом в соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ.

Вопреки доводам заявителя суд первой инстанции пришел к правомерному выводу о том, что в рассматриваемом случае документы, представленные в обоснование спорных налоговых вычетов по НДС и расходов по налогу на прибыль содержат недостоверные сведения и не подтверждают реальность совершения заявленных хозяйственных операций, общество сознательно исказило сведения о фактах хозяйственной жизни путем отражения в регистрах бухгалтерского и налогового учета заведомо недостоверной информации об объектах налогообложения с целью неправомерного заявления налоговых вычетов по спорным операциям.

С учетом изложенного суд первой инстанции верно указал, что инспекция обоснованно квалифицировала действия налогоплательщика, как нарушение пункта 2 статьи 54.1 НК РФ, признала неправомерным применение налоговых вычетов по НДС и расходов по налогу на прибыль по спорным контрагентам и произвела доначисление НДС, пени и штрафа.

Принимая во внимание согласованный характер действий налогоплательщика и спорных контрагентов, направленность действий налогоплательщика на получение необоснованной налоговой выгоды, инспекция правомерно квалифицировала действия налогоплательщика по пункту 3 статьи 122 НК РФ.

Более того, установив при рассмотрении материалов выездной налоговой проверки обстоятельства, смягчающие ответственность налогоплательщика (социальная направленность деятельности налогоплательщика, осуществление налогоплательщиком благотворительной деятельности, тяжелое финансовое положение организации, совершение правонарушения впервые), инспекция на основании статей 112, 114 НК РФ уменьшила размер штрафа в 16 раза.

Доказательств наличия иных обстоятельств, смягчающих ответственность налогоплательщика, помимо оцененных и учтенных налоговыми органами, обществом в ходе судебного разбирательства не представлено.

С учетом изложенного суд первой инстанции верно заключил, что примененный инспекцией размер штрафа является соразмерным характеру и последствиям совершенного правонарушения.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции обоснованно отказал в удовлетворении требований заявителя.

Довод заявителя жалобы об ошибочном выводе суда первой инстанции о правомерности квалификации действий общества, как нарушение пункта 2 статьи 54.1 НК РФ, ввиду противоречия выводам налогового органа, изложенным в решении о привлечении к ответственности от 15.04.2021 N 4, отклоняется судом апелляционной инстанции в силу следующего.

Как установлено судом, фактически транспортные услуги оказывались организациями и индивидуальными предпринимателя, применяющими систему налогообложения в виде ЕНВД. ООО "ИЗ "Клинценбау" имело финансово-хозяйственные отношения с данными перевозчиками без посреднических услуг спорных контрагентов и, соответственно, владело информации о стоимости перевозки, которая значительно ниже стоимости перевозки, предлагаемой спорными контрагентами.

Налогоплательщиком не представлено документального подтверждения обратного, сравнительный анализ ценовых предложений юридических и физических лиц, которые наряду со спорными контрагентами могли бы оказать аналогичные услуги, налогоплательщиком также не представлен.

ООО "ИЗ "Клинценбау" напрямую обращалось к перевозчикам с просьбой осуществления грузоперевозок и/или уведомляло перевозчиков о необходимости работать через спорных контрагентов по причине того, что перевозчики не работают с НДС. Информация о перевозчиках была предоставлена проверяемым налогоплательщиком в адрес спорных контрагентов, от имени которых и оформлялись фиктивные документы на транспортные услуги, фактически оказанные индивидуальными предпринимателями и организациями, не работающими с НДС. Общество заведомо знало, что осуществлять грузоперевозки будут индивидуальные предприниматели и организации, работающие без НДС, что подтверждает сознательное включение налогоплательщиком спорных контрагентов в свой хозяйственный оборот для получения налоговой экономии.

Общество заведомо знало о недостоверности составленных им по сделкам с вышеназванными контрагентами документов, но при этом приняло их к учету, что свидетельствует об умышленном налоговом правонарушении, совершенном с целью получения незаконного вычета по НДС и расходов по налогу на прибыль.

Действительно, недостатки в оформлении первичных документов в отдельности не являются основанием для признания конкретной хозяйственной операции фактически не осуществленной.

Однако материалами дела установлена совокупность обстоятельств, свидетельствующих об отсутствии реальных хозяйственных операций с ООО "Регионтранс" (ИНН 7721306823), ООО "Регионтранс" (ИНН 7721783400), "Регион Транс" (ИНН 9721064938), ООО "Медигрупп" (ИНН 771827301), в результате чего у налогоплательщика не имеется оснований полагать, что ошибки в оформлении документов не являются достаточным правовым обоснованием для доначисления и истребования налога на прибыль без наличия объективных доказательств отсутствия услуг.

Суд первой инстанции верно указал, что в рассматриваемом случае имеет место не наличие ошибок в оформлении первичных документов, а создание и принятие к учету в нарушение требований части 2 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" документов, которыми оформлялись не имевшие места факты хозяйственной жизни.

Отказ в применении налоговых вычетов обусловлен и предопределен действиями самого налогоплательщика, а именно согласованным характером его действий и действий спорных контрагентов при отсутствии реальных хозяйственных операций, направленностью действий налогоплательщика на получение экономического эффекта за счет непосредственного участия в уклонении от уплаты налога.

При этом учет хозяйственных операций не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, при их фактическом отсутствии, был совершен обществом умышлено.

При таких обстоятельствах, вопреки доводам жалобы, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что инспекция обоснованно квалифицировала действия налогоплательщика, как нарушение пункта 2 статьи 54.1 НК РФ, признала неправомерным применение налоговых вычетов по НДС и расходов по налогу на прибыль организаций по спорным контрагентам и произвела доначисление НДС, пени и штрафа.

Доводы подателя жалобы относительно непринятия расходов, оплаченных обществом по страхованию грузов при международной перевозке на общую сумму 159 807 руб. 86 коп., а также что хранение страховых сертификатов не основано на нормах Гражданского кодекса Российской Федерации, поскольку само общество не являлось страхователем, отклоняются судом апелляционной инстанции на основании следующего.

Согласно условиям договоров, заключенных налогоплательщиком со спорными контрагентами, груз, следующий по одной ТТН с оценочной стоимостью, превышающей 300 000 руб., подлежит страхованию за счет заказчика. Документом, подтверждающим страхование груза, является страховой сертификат, выданный страховой компанией, по которому выгодоприобретателем выступает заказчик.

Согласно пункту 2 статьи 940 Гражданского кодекса Российской Федерации договор страхования может быть заключен путем составления одного документа либо вручения страховщиком страхователю на основании его письменного или устного заявления страхового полиса (свидетельства, сертификата, квитанции), подписанного страховщиком.

Из пункта 1 статьи 957 ГК РФ договор страхования вступает в силу в момент уплаты страховой премии или после уплаты первого страхового взноса.

Таким образом, договор страхования заключается до наступления страхового случая, а факт наступления страхового случая обуславливает выплату страховщиком страховой суммы.

Следовательно, при заключении договора страхования страховой сертификат вне зависимости от наступления/ненаступления страхового случая данный сертификат должен быть в наличии у ООО "ИЗ "Клинценбау".

Более того, согласно показаниям Погарцевой И.В. (протокол допроса N 210 от 10.10.2019), которая с 02.04.2018 являлась менеджером по снабжению ООО "ИЗ "Клинценбау", она обращалась к Александре, которая являлась представителем ООО "Регионтранс" (ИНН 7721306823), ООО "Регионтранс" (ИНН 7721783400), "Регион Транс" (ИНН 9721064938), ООО "Медигрупп" (ИНН 771827301) с просьбой представить страховки на груз, который перевозился из Германии предыдущими организациями: ООО "Регионтранс" (ИНН 7721306823), ООО "Регионтранс" (ИНН 7721783400), "Регион Транс" (ИНН 9721064938), ООО "Медигрупп" (ИНН 771827301). Александра переключила телефон на другую линию, и Погарцева И.В. общалась с Андреем, который сообщил, что страховок вообще не было, т.е. груз не был застрахован, хотя акты на страхование груза в адрес ООО "ИЗ "Клинценбау" выставлялись. Погарцева И.В. уведомила руководство о том, что груз не был застрахован.

Из материалов дел следует, что из выписок по операциям на расчетном счете ООО "Регионтранс" (ИНН 7721783400), ООО "Медигрупп" (ИНН 7718273014) не усматриваются перечисления денежных средств страховым компаниям за страхование груза ООО "ИЗ "Клинценбау".

Проверкой имеющихся в налоговом органе выписок по операциям на расчетных счетах ООО "Регионтранс" (ИНН 7721306823) установлено перечисление денежных средств страховым компаниям за страхование грузов: ОАО СГ "Спасские ворота" (ИНН 8901010104) и АО СК "Альянс" (ИНН 7702073683).

Проверкой имеющихся в налоговом органе документов, представленных указанными организациями, не установлено страхования грузов, перевозимых в адрес ООО "ИЗ "Клинценбау".

Проверкой информации, отраженной проверяемым налогоплательщиком в грузовых таможенных декларациях (далее - ГТД), установлено, что в ГТД не содержится информации о договоре страхования (код 04115). Согласно информации, представленной Брянской таможней, для таможенного оформления товаров ООО "ИЗ "Клинценбау" не представило информацию о страховых полисах, что указывает на то, что страховые полисы на дату таможенного оформления ввезенного товара отсутствовали.

Ссылка заявителя на необходимость применения инспекцией расчетного метода определения расходов, учитываемых в целях налогообложения прибыли, согласно разъяснениям, изложенным в письме ФНС России от 10.03.2021 N МБВ-4-7/3060@, отклоняется судом апелляционной инстанции в виду следующего.

Подпункт 2 пункта 2 статьи 54.1 ПК РФ предусматривает требование об исполнении обязательства перед налогоплательщиком лица, являющегося стороной договора с налогоплательщиком, либо лицом, на которое обязанность исполнения обязательства переведена или возложена в силу договора или закона.

Если факт исполнения не ставится под сомнение, но при этом установлено, что оно не производилось обязанным по договору лицом, налогоплательщик в силу требования о документальной подверженности операций не вправе уменьшать налоговую обязанность в соответствии с документами, составленными от имени указанного лица.

В рассматриваемом случае вопрос о наличии оснований для уменьшения налоговой обязанности рассматривался с учетом формы вины, в зависимости от которой определяются предъявляемые к налогоплательщику требования о подтверждении им данных о действительном поставщике и параметрах, совершенных с ним операций.

Однако, как следует из материалов дела, налогоплательщиком с целью минимизации подлежащих уплате в бюджет сумм НДС и налога на прибыль организации создана схема ухода от налогообложения путем использования проблемных контрагентов.

Установленные в рамках выездной налоговой проверки доказательства свидетельствуют о том, что общество осознавало противоправный характер совершенных им действий и осознанно допускало наступление вредных последствий для бюджета, что указывает на наличие признаков умысла в оформлении фиктивного документооборота. В связи с чем налоговым органом правомерно применен квалифицирующий признак и действия налогоплательщика квалифицированы в соответствии с пунктом 3 статьи 122 НК РФ, как совершенные умышленно.

В пункте 11 письма ФНС России от 10.03.2021 N БВ-4-7/3060@ отражено, что при непредставлении налогоплательщиком сведений и подтверждающих их документов о лице, осуществившем фактическое исполнение, и действительных параметрах спорной операции в силу того, что имел место формальный документооборот "технической" компанией с целью приобретения товаров (работ, услуг) в недекларируемом в целях налогообложения обороте, налогоплательщик не вправе применять налоговые вычеты и учитывать расходы, понесенные по спорным операциям, поскольку обязательство не исполнено надлежащим лицом, и при этом налогоплательщиком не раскрыты сведения и не представлены подтверждающие их документы о действительном поставщике (подрядчике, исполнителе) и параметрах совершенны с ним операций.

Если цель уменьшения налоговой обязанности за счет организации формального документооборота с участием "технических" компаний преследовалась непосредственно налогоплательщиком или, по крайней мере, при известности налогоплательщику об обстоятельствах, характеризующих его контрагента как "техническую" компанию, применение расчетного способа определения налоговой обязанности в такой ситуации не отвечало бы предназначению данного института, по сути уравнивая в налоговых последствиях субъектов, чье поведение и положение со всей очевидностью не является одинаковым: налогоплательщиков, допустивших причинение потерь казне для получения собственной налоговой выгоды, и налогоплательщиков, не обеспечивших должное документальное подтверждение осуществленных ими операций (определение Верховного Суда Российской Федерации от 19.05.2021 по делу N А76-46624/2019).

В то же время право на вычет фактически понесенных расходов при исчислении налога на прибыль может быть реализовано налогоплательщиком, содействовавшим в устранении потерь казны - раскрывшим в соответствии с требованиями подпункта 6 пункта 1 статьи 23, пункта 1 статьи 54 НК РФ сведения и документы, позволяющие установить лицо, осуществившее фактическое исполнение по сделке, осуществить его налогообложение и, таким образом, вывести фактически совершенные хозяйственные операции из "теневого" (не облагаемого налогами) оборота.

Формальный документооборот с участием спорных контрагентов организован самим налогоплательщиком, который стал приобретать услуги перевозки у "технических" компаний. Вместе с тем фактически перевозка готовой продукции осуществлялась не вышеназванными контрагентами, а индивидуальными предпринимателями, находящимися на специальном налоговом режиме в отсутствие договорных отношений с налогоплательщиком.

Принимая во внимание, что обществом учтены расходы по сделкам с ООО "Регионтранс" (ИНН 7721306823), ООО "Регионтранс" (ИНН 7721783400), ООО "Регион Транс" (ИНН 97210649380, ООО "Медигрупп" (ИНН 7718273014), которые не имеют разумной хозяйственной (деловой) цели, а направлены на получение налоговой экономии в виде завышения расходов по налогу на прибыль организаций и вычетов по НДС, инспекция обоснованно применила положения 54.1 НК РФ при доначислении по налогу на прибыль организаций.

В свою очередь правовые основания для применения подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ применительно к рассматриваемым правоотношениям отсутствовали.

Довод заявителя о не привлечении к участию в деле Адамова Г.А., Адамова Д.И., Пушкареву М.Ю., Пушкарева И.И., Пушкарева КН. для установления обстоятельств и взыскания потерь бюджета, а такое отклонение ходатайства об истребовании книг продаж для установления обстоятельств разрыва, отклоняется судом апелляционной инстанции, поскольку из материалов дела усматривается совокупность обстоятельств, свидетельствующих о недостоверности сведений, содержащихся в представленных налогоплательщиком документах, об отсутствии реальных хозяйственных операций с контрагентами, а действия данных лиц напрямую свидетельствует о согласованности и умышленности действий налогоплательщика в целях уменьшения налоговой базы и сумм налогов, подлежащих уплате в бюджет.

Ссылка подателя жалобы на то, что Мельникова Т.А. в свободное от работы время, возмездно оказывала представителям перевозчиков и владельцам транспорта услуги по договорам гражданско-правового характера или трудовым договорам и получала денежные средства за эти услуги или заработную плату, отклоняется судом апелляционной инстанции, поскольку согласно материалам дела, денежные средства, переведенные обществом спорным контрагентам, в дальнейшем обналичивались, в том числе и сотрудником общества Мельниковой Т.А.

В соответствии со статьей 93.1 НK РФ в Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы N 8 по Брянской области направлены поручения об истребовании документов у Мельниковой Т.А. по взаимоотношениям с организациями и индивидуальными предпринимателями, с расчетных счетов которых поступали денежные средства на счет Мельниковой Т.А. с назначением платежа "за транспортно-экспедиционные услуги": N 5981 от 09.10.2019, N 5983 от 09.10.2019 по финансово-хозяйственным отношениям с Брусиловой Е.В. и Девяткиной Е.А.

В ответ на выставленные в адрес Мельниковой Т.А. требования по вышеуказанным поручениям Мельниковой Т.А. было представлено письмо, из которого следует, что в период времени с 2016 по 2018 годы на основании трудового договора между Мельниковой и ООО "ИЗ "Клинценбау" - Мельниковой Т.А. осуществлялись функции в интересах работодателя. Во исполнение трудовых обязанностей Мельниковой Т.А. осуществлялся, в том числе поиск контрагентов и заключение договоров.

При этом обязательства о сотрудничестве возникали между контрагентами и работодателем. Мельникова Т.А. не выступала стороной сделки и не принимала обязательства. Требуемые документы отсутствуют у Мельниковой Т.Д. В силу норм трудового законодательства у Мельниковой Т.А. не возникает обязанностей хранить и представлять документы за работодателя, что делает невозможным удовлетворение предъявленных требований налогового органа.

Из пояснений Мельниковой Т.А. следует, что запрашиваемые налоговым органом документы не затрагивают ее личных интересов, а касаются исключительно финансово-хозяйственной деятельности ООО "ИЗ "Клинценбау", которое являлось ее работодателем.

При этом, Мельникова Т.А. в протоколе допроса от 30.12.2019 в присутствии юриста ООО "ИЗ "Клинценбау" дала иные, чем в письме пояснения относительно поступления денежных средств на ее счет с расчетных счетов организаций и счетов ИП Брусиловой Е.В. в сумме 34 000 руб., ИП Девяткиной Е.А. в сумме 233 673 руб. 16 коп., ООО "Ренонс" в сумме 123 735 руб., ООО "Технопрогресс" в сумме 141 000 руб., ООО "Регионтранс" (ИНН 7721783400) в сумме 33 533 руб., ООО "Технопром" в сумме 3 000 руб., Мельникова Т.А. пояснила, что не оказывала транспортно-экспедиционные услуги. Денежные средства, поступившие на ее счет от вышеуказанных организаций и предпринимателей, считала материальной помощью от друга, Ф.И.О. и контактные данные которого в ходе допроса сообщить отказалась. При этом на момент проведения допроса Мельникова Т.А. уже не являлась сотрудником данной организации (период работы 01.07.2014-30.03.2018).

При тактах обстоятельствах суд апелляционной инстанции соглашается с выводом суда первой инстанции о том, что налогоплательщиком были приняты к бухгалтерскому учету первичные документы, не подтверждающие реальные финансово-хозяйственные взаимоотношения со спорными контрагентами, в связи с чем такие документы не могут быть приняты в качестве основания для подтверждения ООО "ИЗ "Клинценбау" права на налоговый вычет по НДС и расходов по налогу на прибыль организаций.

Довод апеллянта о том, что по контрагенту ООО "Регион Транс" (ИНН 9721064938) отсутствует "разрыв цепочки НДС", что указывает на отсутствие ущерба бюджету от сотрудничества с данным контрагентом, в результате чего общество считает правомерным отражение в составе расходов стоимости услуг с данным контрагентом, отклоняется судом апелляционной инстанции, как противоречащий материалам дела.

Из материалов дела следует, что налогоплательщиком с целью получения вычетов по НДС и расходов по налогу на прибыль организаций умышленно введена в финансово-хозяйственный оборот спорная организация, являющаяся "правопреемником" остальных спорных контрагентов: ООО "Регионтранс" (ИНН 7721783400), ООО "Регионтранс" (ИНН 7721306823), ООО "Медигрупп" (ИНН 7718273014), находившимися под контролем Пушкаревой М.Ю., в результате чего довод об отражение в составе расходов стоимости услуг с данным контрагентом является неправомерным.

Кроме того, в результате мероприятий налогового контроля в рамках которых установлено, что ООО "ИЗ "Клинценбау" имело финансово-хозяйственные отношения с группой взаимосвязанных аффилированных лиц, обладающих признаками проблемности, контактным лицом которых являлась Орлова Александра, которая оформляла пакет документов в адрес ООО "ИЗ "Клинценбау" от имени ООО "Регионтранс" (ИНН 7721783400), ООО "Регионтранс" (ИНН 7721306823), ООО "Медигрупп" (ИНН 7718273014), по указанию Пушкаревой Маргариты Юрьевны. Пушкарева М.Ю. осуществляла общее руководство деятельностью группы взаимосвязанных аффилированных лиц, участниками которой являлись номинальные организации и индивидуальными предпринимателями. Бухгалтерский учет и распоряжение денежными средствами группы взаимосвязанных аффилированных лиц осуществляла Адамова Галина Алексеевна.

Согласно показаниям Погарцевой И.В. в момент трудоустройства в ООО "ИЗ "Клинценбау" она зарегистрировалась через интернет-программу "АвтоТрансИнфо" ("АТИ"), чтобы подбирать выгодные условия для перевозки. Когда уволилась Мельникова Т.А, индивидуальные предприниматели - перевозчики в г. Клинцы приходили в ООО "ИЗ "Клинценбау" с предложением работать напрямую без московских- посредников с названием ООО "Регионтранс". В период работы Погарцевой И.В. постоянно поступали коммерческие предложения по перевозкам с разными условиями, которые Погарцева И.В. представляла руководству, но руководство ООО "ИЗ "Клинценбау" в лице Соколовского Я.Г. и Мотовиловой В.Н. уведомило Погарцеву И.В., что в ООО "ИЗ "Клинценбау" все отработало, и новых предложений не надо. После этого Погарцева И.Ф. перестала подбирать перевозчиков (протокол допроса от 10.10.2019 N 745).

Следовательно, руководство ООО "ИЗ "Клинценбау" отказывалось рассматривать иные коммерческие предложения потенциальных перевозчиков, отказывалось привлекать для оказания транспортных услуг иных лиц, помимо спорных контрагентов, входящих в группу аффилированных лиц.

Доказательств обратного в материалы дела не представлено.

Приведенные подателем жалобы ссылки на судебную практику не свидетельствуют в пользу правовой позиции апеллянта, поскольку основаны на судебных актах, принятых при иных фактических обстоятельствах.

Ссылка заявителя на то, что судом первой инстанции не дана оценка всем доводам заявителя, отклоняется судом апелляционной инстанции в силу следующего.

Согласно части 3 статьи 170 АПК РФ описательная часть решения должна содержать краткое изложение заявленных требований и возражений, объяснений, заявлений и ходатайств лиц, участвующих в деле.

В мотивировочной части решения в соответствии с подпунктом 2 части 4 статьи 170 АПК РФ должны быть указаны, в частности, доказательства, на которых основаны выводы суда об обстоятельствах дела и доводы в пользу принятого решения; мотивы, по которым суд отверг те или иные доказательства, принял или отклонил приведенные в обоснование своих требований и возражений доводы лиц, участвующих в деле.

Мотивировочная часть оспариваемого судебного акта соответствует требованиям статьи 170 АПК РФ, отражает доказательства, на которых основаны выводы суда об обстоятельствах дела и доводы в пользу принятого решения.

При этом то обстоятельство, что в обжалуемом судебном акте не отражены все имеющиеся в деле доказательства либо доводы участвующих в деле лиц, не свидетельствует об отсутствии их надлежащей судебной оценки и проверки.

Доводы апелляционной жалобы не опровергают выводов суда первой инстанции, не свидетельствуют о неправильном применении и нарушении им норм материального и процессуального права, а, по сути, выражают несогласие с указанными выводами, что не может являться основанием для отмены обжалуемого судебного акта.

При рассмотрении дела судом установлена, исследована и оценена вся совокупность обстоятельств, имеющих значение для правильного разрешения спора, имеющимся по делу доказательствам дана надлежащая правовая оценка, в связи с чем суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения оспариваемого судебного акта.

Оснований для отмены решения суда первой инстанции, предусмотренных частью 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судом апелляционной инстанции не установлено.

Согласно подпунктам 3, 12 пункта 1 статьи 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации, пункту 34 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.07.2014 N 46 "О применении законодательства о государственной пошлине при рассмотрении дел в арбитражных судах2 при обжаловании судебных актов в апелляционном порядке по делам о признании ненормативного правового акта недействительным и о признании решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления незаконными, государственная пошлина для юридических лиц составляет 1500 рублей.

Поскольку при подаче апелляционной жалобы общество по платежному поручению от 06.12.2021 N 5681 уплатило государственную пошлину в сумме 3 000 рублей, то на основании статьи 104 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, подпункта 12 пункта 1 статьи 333.21 и подпункта 1 пункта 1 статьи 333.40 Налогового кодекса Российской Федерации излишне уплаченная государственная пошлина в размере 1500 рублей подлежит возврату заявителю апелляционной жалобы.

Руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Двадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Брянской области от 11.11.2021 по делу N А09-8192/2021 оставить без изменения, а апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Инновационный завод "Клинценбау" - без удовлетворения.

Возвратить обществу с ограниченной ответственностью "Инновационный завод "Клинценбау" (243146, Брянская область, г. Клинцы, ул. Ворошилова, д. 3В, ОГРН 1133256017344, ИНН 3241504994) из федерального бюджета 1500 рублей государственной пошлины, излишне уплаченной за подачу апелляционной жалобы по платежному поручению от 06.12.2021 N 5681.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Центрального округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме. В соответствии с пунктом 1 статьи 275 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации кассационная жалоба подается через суд первой инстанции.

Председательствующий судья

В.Н. Стаханова

Судьи

Д.В. Большаков Е.Н. Тимашкова