Постановление Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 5 апреля 2022 г. N 12АП-12102/21 по делу N А57-17010/2021

г. Саратов

05 апреля 2022 г.

Дело N А57-17010/2021

Резолютивная часть постановления объявлена - 04.04.2022 года.

Полный текст постановления изготовлен - 05.04.2022 года.

Двенадцатый арбитражный апелляционный суд в составе

председательствующего судьи Землянниковой В.В.,

судей Пузиной Е.В., Степуры С.М.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Филипповой Т.В.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Косырева Максима Владимировича

на решение Арбитражного суда Саратовской области от 19 ноября 2021 года по делу N А57-17010/2021 (судья Михайлова А.И.)

по заявлению индивидуального предпринимателя Косырева Максима Владимировича

заинтересованное лицо: Межрайонная инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Саратовской области (413864, Саратовская область, г. Балаково, ул. Степная, д.2, ОГРН 1046403913357, ИНН 6439057300)

Управление Федеральной налоговой службы по Саратовской области (410028, Саратовская область, г. Саратов, ул. Рабочая, д.24, ОГРН 1046415400338, ИНН 6454071860)

о признании недействительным в части решения налогового органа.

при участии в судебном заседании:

от индивидуального предпринимателя Косырева Максима Владимировича - Бардин А.Ю., представитель по доверенности от 31.08.2021 (срок доверенности до 31.12.2022);

от Межрайонной ИФНС России N 2 по Саратовской области - Александров А.Ю., представитель по доверенности N 04-15/0018 от 22.09.2021 (срок доверенности 3 года), имеет высшее юридическое образование; Парамоненкова Т.В., представитель по доверенности N 04-15/0021 от 30.09.2021 (срок доверенности 1 год);

от Управления Федеральной налоговой службы по Саратовской области - Александров А.Ю., представитель по доверенности N 05-12/0082 от 27.11.2019 (срок доверенности 3 года), имеет высшее юридическое образование.

УСТАНОВИЛ:

Индивидуальный предпринимателя Косырев Максим Владимирович (далее -ИП Косырев М.В., предприниматель, заявитель) обратился в Арбитражный суд Саратовской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России N 2 по Саратовской области от 31.03.2021 N 9 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления НДФЛ в сумме за 2016 год - 239 115 руб., за 2017 год - 701 034 руб., а также соответствующих сумм пени и штрафов.

К участию в деле в качестве заинтересованного лица привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Саратовской области.

Решением Арбитражного суда Саратовской области от 19 ноября 2021 года в удовлетворении заявленных требований отказано.

Налогоплательщик не согласился с принятым решением и обратился в Двенадцатый арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить и принять по делу новый судебный акт, которым заявленные требования удовлетворить.

Межрайонной ИФНС России N 2 по Саратовской области и Управлением Федеральной налоговой службы по Саратовской области в порядке ст. 262 АПК РФ представлен совместный отзыв на апелляционную жалобу, в котором Инспекция и Управление просят в удовлетворении требований ИП Косыреву М.В. отказать.

Информация о месте и времени судебного заседания размещена на официальном сайте арбитражного суда в информационно-телекоммуникационной сети "Интернет" (kad.arbitr.ru) 30.12.2021, 15.02.2022, 10.03.2022, что подтверждено отчетом о публикации судебных актов на сайте.

Законность и обоснованность судебного акта арбитражного суда первой инстанции проверяется апелляционным судом в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, Межрайонной ИФНС России N 2 по Саратовской области на основании решения от 20.12.2018 N 161 (т. 6 л.д. 186) проведена выездная налоговая проверка в отношении индивидуального предпринимателя Косырева Максима Владимировича по вопросу правильности исчисления и своевременности уплаты налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2015 по 31.12.2017, налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2015 по 31.12.2017, налога на доходы физических лиц (налоговый агент) за период с 01.01.2015 по 31.12.2017, а также страховых взносов за период с 01.01.2017 по 31.12.2017.

В ходе проверки налоговым органом установлено, что предпринимателем при исчислении налоговой базы по общей системе налогообложения неправомерно завышены расходы в виде затрат на закупку строительных материалов, а также неправомерно заявлены налоговые вычеты по НДС. Кроме того, налоговым органом установлено завышение предпринимателем расходов от предпринимательской деятельности на сумму затрат по приобретению ГСМ в связи с невозможностью документально подтвердить эти расходы.

Результаты проверки отражены в акте налоговой проверки от 11.10.2019 N 9 (т. 1 л.д.16 оборот - 61).

По результатам рассмотрения акта выездной налоговой проверки от 11.10.2019 N 9 и всех имеющихся материалов проверки налоговым органом принято решение от 31.03.2021 N 9 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренной п. 1 ст. 122, ст. 123 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Налоговый кодекс) в виде штрафа в общей сумме 35 684 руб. (с учетом наличия обстоятельств, смягчающих налоговую ответственность). Кроме того, предпринимателю предложено уплатить налог на добавленную стоимость, налог на доходы физических лиц в общем размере 1 635 554 руб., соответствующую сумму пени в размере 466 936,54 руб. (т. 1 л.д. 62-108).

Индивидуальный предприниматель Косырев Максим Владимирович обжаловал решение Инспекции в вышестоящий налоговый орган.

Решением УФНС по Саратовской области от 05.07.2021 апелляционная жалоба ИП Косырева М.В. оставлена без удовлетворения (т. 1 л.д. 7-13).

Не согласившись с решением Межрайонной ИФНС N 2 по Саратовской области от 31.03.2021 N 9, предприниматель обратился в арбитражный суд с заявлением о признании его недействительным в части доначисления НДФЛ в сумме за 2016 год - 239 115 руб., за 2017 год - 701 034 руб., а также соответствующих сумм пени и штрафов.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции пришёл к выводу о правомерном доначислении налоговым органом спорных сумм налогов, пени и штрафа.

Суд апелляционной инстанции считает выводы суда первой инстанции обоснованными, в силу следующего.

В соответствии с частью 1 статьи 198, частью 2 статьи 201 АПК РФ и пунктом 6 постановления Пленумов Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.07.1996 N 6/8 "О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации" для удовлетворения требований о признании недействительными ненормативных правовых актов и незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов необходимо наличие двух условий: несоответствие их закону или иному нормативному правовому акту, а также нарушение прав и законных интересов заявителя.

При этом согласно положениям части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 указанного Кодекса обязанность доказывания законности принятого решения возлагается на соответствующий орган, который его принял.

В ходе проверки налоговым органом установлено, что ИП Косырев М.В. находится на общей системе налогообложения и применяет кассовый метод учета доходов и расходов.

Основной вид деятельности налогоплательщика в проверяемый период - деятельность автомобильного грузового специализированного транспорта.

Из статьи 221 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что при исчислении налоговой базы, облагаемой НДФЛ, право на получение профессиональных налоговых вычетов имеют индивидуальные предприниматели в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.

Состав расходов, учитываемых для целей обложения НДФЛ, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой "Налог на прибыль организаций".

Как указано в пункте 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации, налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов - обоснованных и документально подтвержденных затрат.

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Таким образом, право налогоплательщика на уменьшение полученных доходов на величину произведенных расходов, непосредственно зависит от представления им соответствующих документов, подтверждающих затраты.

По результатам проведенной выездной налоговой проверки инспекция при определении налоговых обязательств предпринимателя частично исключила из расходов затраты предпринимателя на ГСМ, поскольку установила расхождение между списанным дизельным топливом в книгах учета доходов и расходов предпринимателя и дизельным топливом, израсходованным транспортом, на основании путевых листов, представленных предпринимателем в ходе проверки. Расхождение установлено за период 2016 - 2017 годы.

В статье 252 Налогового кодекса Российской Федерации содержатся общие критерии, которым должны соответствовать производимые налогоплательщиками расходы: расходы должны быть обоснованными, документально подтвержденными и производиться для осуществления деятельности, направленной для получения дохода.

Согласно статье 313 Налогового кодекса Российской Федерации налоговый учет представляет собой систему обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным Кодексом. Подтверждением данных налогового учета являются, в том числе, первичные учетные документы.

При этом, Налоговым кодексом Российской Федерации не установлены конкретные виды документов, которые могут использоваться экономическими субъектами в качестве первичных учетных документов для подтверждения фактов хозяйственной жизни, а также порядок их оформления.

Статьей 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" предусмотрено, что каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом, определяемым руководителем организации. Перечень обязательных реквизитов первичного документа приведен в п. 2 ст. 9 Закона N 402-ФЗ.

Согласно п. 1 ст. 10 Федерального закона от 08.11.2007 N 259-ФЗ "Устав автомобильного транспорта и городского наземного электрического транспорта" (далее - ФЗ N 259-ФЗ от 08.11.2007) при приеме груза для перевозки водитель транспортного средства предъявляет грузоотправителю документ, удостоверяющий личность, и путевой лист.

Путевой лист - это документ, служащий для учета и контроля работы транспортного средства (ТС), водителя (п. 14 ст. 2 Федерального закона от 08.11.2007 N 259-ФЗ). Осуществление перевозок пассажиров, багажа, грузов без оформления путевого листа на транспортное средство запрещается (п. 2 ст. 6 Федерального закона от 08.11.2007 N 259-ФЗ).

Приказом Минтранса России от 18.09.2008 N 152 "Об утверждении обязательных реквизитов и порядка заполнения путевых листов" утверждены обязательные для заполнения реквизиты и порядок заполнения путевых листов.

В соответствии с пунктом 2 Приказа Минтранса России N 152, утвержденные обязательные реквизиты и порядок заполнения путевых листов должны применять юридические лица и индивидуальные предприниматели, эксплуатирующие легковые и грузовые автомобили, автобусы, троллейбусы и трамваи. Иными словами, независимо от того, является организация автотранспортным предприятием или осуществляет деятельность в других отраслях экономики, если она эксплуатирует транспортное средство, то в обязательном порядке следует соблюдать положения, установленные Приказом N 152.

В силу положений пункта 9 Порядка заполнения путевых листов установлено, что путевой лист оформляется на каждое транспортное средство, используемое индивидуальным предпринимателем, в частности, для осуществления перевозок грузов, пассажиров и багажа автомобильным транспортом.

В соответствии с пунктами 17, 18 Порядка заполнения путевых листов, собственники (владельцы) транспортных средств обязаны регистрировать оформленные путевые листы в журнале регистрации путевых листов, оформленные путевые листы должны храниться не менее пяти лет.

Следовательно, одним из первичных документов, подтверждающих произведенные расходы на приобретение горюче-смазочных материалов, является путевой лист.

Таким образом, для целей признания расходов на приобретение ГСМ в целях налогообложения доходов, необходимо наличие не только платежных документов (платежные поручения, кассовые чеки и т.п.), но и надлежащим образом оформленных путевых листов, подтверждающих фактический расход топлива и свидетельствующих о работе транспортного средства на цели производственной деятельности.

Как было указано выше, по результатам выездной налоговой проверки установлено расхождение за период 2016-2017 годы между списанным дизельным топливом в книгах учета доходов и расходов предпринимателя и дизельным топливом, израсходованным транспортом, на основании путевых листов представленных ИП Косыревым М.В. составляет - 314 142,251 л.

Согласно представленных путевых листов налогоплательщиком подтвержден расход дизельного топлива за 2015 год в полном объеме.

Так, согласно первичным бухгалтерским документам, ИП Косырев М.В. в 2015 году приобретал дизельное топливо у ИП Тарасова О.Б., ИП Венедиктова Т.А., ООО "Магистраль Карт", в 2016 году - у ИП Тарасова О.Б., ООО "МИДАС", ООО "РН-Карт", в 2017 году - у ИП Тарасова О.Б., ООО "МИДАС", ООО "РН-Карт". Заправка дизельным топливом у данных контрагентов осуществлялась на АЗС (т. 4 л.д. 70-203, т. 5 л.д. 1-66, т. 6 л.д. 24-184).

Налоговым органом установлено, что ИП Косыревым М.В. в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки 05.12.2019 представлены путевые листы за 1 квартал 2015 года, 28.01.2020 и 21.02.2020 представлены путевые листы за 2015-2016 годы, 15.07.2020 ИП Косырев М.В. представил приказы с нормами расхода дизельного топлива по грузовым автомобилям, а также дополнительные копии путевых листов за 2015, 2016, 2017 годы.

Впоследствии, в Инспекцию, 09.10.2020 предпринимателем представлены путевые листы за 2015-2017 годы, взамен ранее представленных.

По сведениям Инспекции, путевыми листами, представленными 09.10.2020, налогоплательщиком подтвержден расход дизельного топлива за 2015 год в полном объеме, то есть расхождений между книгой учета доходов и расходов предпринимателя за 2015 год и представленными путевыми листами за 2015 год в количестве 203 шт. Инспекцией не установлено.

В ходе проведения выездной налоговой проверки был затребованы журнал учета дизельного топлива, за период с 01.01.2015 - 31.12.2017, остатков дизельного топлива на 01.01.2015, 01.01.2016, 01.01.2017, 01.01.2018.

Налогоплательщиком представлено пояснение налоговому органу о том, что журнал учета дизельного топлива не ведется, остатки дизельного топлива на указанные даты отсутствуют, журнал списания дизельного топлива не ведется, что предпринимателем не оспаривается.

При этом, в книгах учета доходов и расходов предпринимателя за 2016-2017 годы списано дизельного топлива в 2016 году - 441 048,611 л.; в 2017 году - 566 307,950 л.

Согласно представленным путевым листам за 2016 год в количестве 213 шт., расход топлива составил - 358 657,150 л., за 2017 год в количестве 162 шт. - 334 557,160 л.

С учетом представленных документов, Инспекцией установлено расхождение между списанным дизельным топливом в книгах учета дохода и расходов предпринимателя и дизельным топливом, израсходованным транспортом на 314 142,251 л. (82 391,461 л. - 2016 год, 231 750,790 л. - 2017 год).

ИП Косыревым М.В. в ходе выездной налоговой проверки путевые листы по требованию налогового органа в целях устранения расхождений не были представлены.

При указанных обстоятельствах, апелляционная коллегия соглашается с выводом суда первой инстанции о том, что ИП Косыревым М.В. в нарушение ст. 221 "Профессиональные налоговые вычеты" гл. 23 "Налог на доходы физических лиц" Налогового кодекса Российской Федерации в 2016-2017 годах в состав профессиональных налоговых вычетов неправомерно включены расходы на дизельное топливо, без документов, подтверждающих обоснованное расходование дизельного топлива (путевых листов) в целях предпринимательской деятельности.

Довод налогоплательщика о том, что приобретенное дизельное топливо оплачено в полном объеме через собственный расчетный счет, правомерно отклонен судом первой инстанции, поскольку ИП Косыревым М.В. не представлено доказательств того, что оплаченное дизельное топливо было использовано в предпринимательской деятельности.

В обоснование доводов апелляционной жалобы, предприниматель ссылается на то, что приобретенное дизельное топливо не относится к сырью и материалам в контексте ст. 254 и 273 Налогового кодекса Российской Федерации, а является топливом и порядок его признания для целей налогообложения определяется не списанием оплаченного топлива в производство, а моментом погашения задолженности поставщику путем списания денежных средств с расчетного счета налогоплательщика, выплаты из кассы, а при ином способе погашения задолженности - в момент такого погашения.

Суд апелляционной инстанции отклоняет данный довод заявителя, поскольку для признания расходов на ГСМ в целях налогообложения доходов, необходимо наличие не только документов, подтверждающих приобретение ГСМ, но и правильно оформленных путевых листов, подтверждающих фактический расход бензина на цели предпринимательской деятельности. Оплата дизельного топлива поставщику не подтверждает факт использования ГСМ для определенного автомобиля в предпринимательских целях.

Из статьи 221 НК РФ следует, что при исчислении налоговой базы, облагаемой НДФЛ право на получение профессиональных налоговых вычетов имеют индивидуальные предприниматели в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.

Состав расходов, учитываемых для целей обложения НДФЛ, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой "Налог на прибыль организаций".

Сведения о расходах, учтенных при определении налоговой базы по НДФЛ, отражены в книгах учета доходов и расходов. В книгах учета доходов и расходов ИП Косырева М.Ф. за 2016-2017 годы отражены расходы на дизельное топливо (без НДС) в 2016 году - 9 846 186,35 руб.; в 2017 году - 13 177 323,66 руб.

Сумма расходов на дизельное топливо в размере 693 214,31 л., подтвержденных документально представленными налогоплательщиком путевыми листами составила:

- в 2016 году - 8 006 838,81 руб. (358 657,150 л. / 441 048,611 л. х 9 846 186,35 руб.);

- в 2017 году -7 784 753,83 руб. (334 557,160 л. / 566 307,950 л. х 13 177 323,66 руб.).

Сумма расходов на дизельное топливо в размере 314 142,251 л., не подтвержденных документально, составила 7 231 917,37 руб. в том числе:

- в 2016 году - 1 839 347,54 руб. (82 391,461 л. / 441 048,611 л. х 9 846 186,35 руб.);

- в 2017 году - 5 392 569,83 руб. (231 750,790 л. / 566 307,950 л. х 13 177 323,66 руб.).

Таким образом, с учетом представленных в ходе налоговой проверки возражений, сумма доначисленного налога на доходы физических лиц составила 940 149 руб., в том числе за 2016 год - 239 115 руб. (1 839 347,54 руб. х 13%), за 2017 год - 701 034 руб. (5 392 569,83 руб. х 13%).

Принимая во внимание изложенное, судебная коллегия считает обоснованным вывод суда первой инстанции о том, что заявителем в ходе проверки не представлены дополнительные документы, подтверждающие заявленные расходы по израсходованному дизельному топливу, соответственно, указанные расходы считаются документально не подтвержденными и не могут быть учтены при определении налоговой базы по НДФЛ.

Следовательно, плательщиком документально не подтверждено списание дизельного топлива на 314 142,251 л. (82 391,461 л. - 2016 г., 231 750,790 л. - 2017 г.), отраженного в книге учета доходов и расходов предпринимателя.

Также в обоснование доводов апелляционной жалобы предприниматель указывает на несогласие с расчетом стоимости дизельного топлива, произведенного налоговым органом.

Данный довод был заявлен предпринимателем в суде первой инстанции, ему дана надлежащая оценка.

Суд апелляционной инстанции соглашается с выводом суда первой инстанции о том, что доводы, приводимые налогоплательщиком по вопросу средней цены дизельного топлива, не применимы к данной ситуации, так как налоговым органом были произведены расчеты на основании данных, заявленных налогоплательщиком в стоимостном и количественном выражении в книгах учета доходов и расходов индивидуального предпринимателя и в декларациях 3-НДФЛ за 2016-2017 гг., а также данным путевых листов, представленных ИП Косыревым М.В., т.е. расход топлива был принят в полном объеме по документам (путевым листам) представленным налогоплательщиком.

В связи с вышеизложенным, решение от 31.03.2021 N 9 в оспариваемой части является законным и обоснованным, принятым на основании действующего законодательства и с учетом всех обстоятельств, установленных в ходе выездной налоговой проверки.

При указанных обстоятельствах суд первой инстанции обоснованно отказал индивидуальному предпринимателю Косыреву М.В. в удовлетворении заявленных требований.

Доводы заявителя апелляционной жалобы получили надлежащую правовую оценку суда первой инстанции и не опровергают законности и обоснованности принятого им судебного акта.

Оснований для иной правовой оценки доказательств, представленных в материалы дела, суд апелляционной инстанции не усматривает.

Арбитражный суд Саратовской области полно выяснил обстоятельства, имеющие значение для дела, его выводы соответствуют этим обстоятельствам, нормы материального права применены правильно.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены судебного акта, судом первой инстанции не допущено.

При указанных обстоятельствах, апелляционная жалоба индивидуального предпринимателя Косырева Максима Владимировича удовлетворению не подлежит.

Руководствуясь статьями 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Саратовской области от 19 ноября 2021 года по делу N А57-17010/2021 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в Арбитражный суд Поволжского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объёме через арбитражный суд первой инстанции, принявший решение, в порядке, предусмотренном статьями 275-276 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

В.В. Землянникова

Судьи

Е.В. Пузина С.М. Степура