Постановление Первого арбитражного апелляционного суда от 8 апреля 2022 г. N 01АП-10/22 по делу N А38-1174/2020

г. Владимир

08 апреля 2022 г.

Дело N А38-1174/2020

Резолютивная часть постановления объявлена 04 апреля 2022 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 08 апреля 2022 года.

Первый арбитражный апелляционный суд в составе: председательствующего судьи Кастальской М.Н.,

судей Белышковой М.Б., Москвичевой Т.В.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Лазаревой Э.Н.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Казаряна Бенямина Климентовича на решение Арбитражного суда Республики Марий Эл от 19 ноября 2021 года по делу N А38-1174/2020, принятое по заявлению индивидуального предпринимателя Казаряна Бенямина Климентовича (ОГРНИП 305121507300037) к Управлению Федеральной налоговой службы по Республике Марий Эл о признании недействительным решения налогового органа от 23.09.2019 N 15-07/9 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, третьи лица, - Казарян Ольга Николаевна, Казарян Артур Беняминович, общество с ограниченной ответственностью "Бекон" (ОГРН 1051200014227, ИНН 1215101233)

при участии:

от заявителя - адвокат Ухова О.М. по доверенности от 04.02.2021 сроком 2 года, Лобанова Е.Г. по доверенности от 04.02.2021 сроком 2 года (специалист),

от ответчика - Бутузова Н.Н. по доверенности от 30.12.2021 N 25-04/28901 сроком до 31.12.2022, представлен диплом о высшем юридическом образовании от 23.06.2003 N АВБ 0724730, Лаптева Н.П. по доверенности от 30.12.2021 N 25-04/28915 сроком до 31.12.2022, представлен диплом о высшем юридическом образовании от 10.06.2000 N БВС 0297277, Калягина Н.В. по доверенности от 23.03.2022 N 25-14/07442 (специалист),

от третьего лица Казаряна А.Б. - Даминов Р.М. по доверенности от 05.11.2020 сроком 3 года, представлен диплом о высшем юридическом образовании от 19.06.2006 N ВСА 0357282, Столярова А.И. по доверенности от 05.11.2020 сроком 3 года (специалист),

от третьих лиц Казарян О.Н., ООО "Бекон" - не явились, извещены

УСТАНОВИЛ:

индивидуальный предприниматель Казарян Бенямин Климентович (далее по тексту - ИП Казарян Б.К., заявитель) обратился в Арбитражный суд Республики Марий Эл с заявлением к Инспекции ФНС России по г. Йошкар-Оле (далее - ИФНС России по г. Йошкар-Оле) о признании недействительным решения налогового органа от 23.09.2019 N 15-07/9 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Определением арбитражного суда от 03.06.2021 произведена замена ответчика Инспекции ФНС России по г. Йошкар-Оле его процессуальным правопреемником Управлением Федеральной налоговой службы по Республике Марий Эл (далее - ответчик, Управление, УФНС России по Республике Марий Эл) (т.11, л.д. 91).

К участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечены Казарян Ольга Николаевна, Казарян Артур Беняминович, ООО "Бекон" (т.1, л.д. 1-3, т.2, л.д. 24,25).

Решением Арбитражного суда Республики Марий Эл от 19 ноября 2021 года признано недействительным и не соответствующим Налоговому кодексу РФ решение Инспекции ФНС России по г. Йошкар-Оле от 23.09.2019 N 15-07/9 (действующее в редакции решения Управления ФНС России по Республике Марий Эл от 28.01.2020 N 4) в части определения размера налоговых санкций по пункту 3 статьи 122 НК РФ, пункту 1 статьи 119 НК РФ. Подлежащими взысканию с индивидуального предпринимателя Казаряна Бенямина Климентовича налоговые санкции суд указал по пункту 3 статьи 122 НК РФ в сумме 600 000 руб. за неуплату НДС за 3, 4 кварталы 2016, по пункту 1 статьи 119 НК РФ в сумме 400 000 руб. за непредставление налоговых деклараций по НДС за 3, 4 кварталы 2016, в сумме 150 руб. за непредставление налоговой декларации по налогу на доходы физических лиц за 2016 г. В остальной части в удовлетворении заявления отказано. С Управления ФНС России по Республике Марий Эл в пользу индивидуального предпринимателя Казаряна Бенямина Климентовича взысканы расходы по уплате государственной пошлины в сумме 300 руб.

Не согласившись с решением суда первой инстанции, ИП Казарян Б.К. обратился с апелляционной жалобой, в которой просит решение Арбитражного суда по Республике Марий Эл от 19 ноября 2021 года по делу A38-1174/2021 отменить в части отказа Заявителю в удовлетворении заявленных требований, принять новый судебный акт, которым удовлетворить требования ИП Казарян Б.К. в полном объеме.

По мнению Заявителя, судом были неправильно определены обстоятельства, имеющие значение для дела, а также имело место несоответствие выводов суда первой инстанции, изложенных в решении суда, обстоятельствам дела, что в силу п. 1 ст. 270 АПК РФ является основаниями для отмены или изменения решения суда в апелляционном порядке. ИП Казарян Б.К. полагает, что судом не вынесено суждения по вопросам поставленным Заявителем в поданном арбитражному суду РМЭ заявлении: по поводу начисления пени за период неисполнения налоговым органом обязанности по вынесению решения По ВНП, по поводу излишне уплаченного "участниками схемы" налога по упрощенной системе налогообложения, по поводу того, в какой момент деятельность ИП Казарян О.Н. и ИП Казаряна А.Б. зарегистрированных задолго до выездной налоговой проверки, утратила признак самостоятельности и стала частью процесса "дробления", не дано никакой оценки законности процедуры ВНП и допустимости представленных налоговым органом доказательств, полученных за пределами сроков ВНП и сроков дополнительных мероприятий налогового контроля.

От УФНС России по Республике Марий Эл поступил отзыв на апелляционную жалобу, в котором ответчик просит решение оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения. Управление полностью согласно с принятым судебным актом суда первой инстанции, считает его полностью законным и обоснованным, вынесенным без нарушения норм материального и процессуального права.

От третьего лица Казаряна А.Б. поступил отзыв на апелляционную жалобу и на дополнение к апелляционной жалобе, в которых третье лицо поддерживает позицию заявителя в полном объеме.

Представитель заявителя в судебном заседании поддержал доводы, изложенные в апелляционной жалобе с учетом дополнения к ней, просил решение суда в части отказа в удовлетворении требований заявителя отменить, принять новый судебный акт об удовлетворении требований в полном объеме.

Представитель ответчика в судебном заседании возражал против удовлетворения апелляционной жалобы по доводам, изложенным в отзыве, считал решение суда законным и обоснованным.

Представитель третьего лица Казаряна А.Б. в судебном заседании поддержал доводы, изложенные в отзывах, просит решение суда в оспариваемой части отменить, требования заявителя удовлетворить.

Представители третьих лиц Казарян О.Н., ООО "Бекон" в судебное заседание не явились, суд располагает сведениями об их надлежащем извещении о дате, времени и месте судебного заседания в порядке ст. 123 АПК РФ, в том числе путем размещения информации на сайте Первого арбитражного апелляционного суда.

В соответствии со статьями 123, 156, 266 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации апелляционная жалоба рассмотрена в отсутствие не явившихся представителей третьих лиц Казарян О.Н., ООО "Бекон".

В судебном заседании 28.03.2022 был объявлен перерыв в порядке ст. 163 АПК РФ до 04.04.2022.

Законность принятого судебного акта, правильность применения норм материального и процессуального права проверены Первым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном статьями 257 - 262, 266 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Оценивая законность решения суда в обжалуемой части, апелляционная коллегия исходит из следующего.

Согласно части 1 статьи 4 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации заинтересованное лицо вправе обратиться в арбитражный суд за защитой своих нарушенных или оспариваемых прав и законных интересов в порядке, установленном этим Кодексом.

В соответствии с частью 1 статьи 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Таким образом, для признания ненормативного акта недействительным, решения и действия (бездействия) незаконными необходимо наличие одновременно двух условий: несоответствие их закону или иному нормативному правовому акту и нарушение прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской или иной экономической деятельности, что также отражено в пункте 6 постановления Пленумов Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.07.1996 N 6/8 "О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации".

Частью 4 статьи 200 АПК РФ установлено, что при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

При этом обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие) (часть 5 статьи 200 АПК РФ).

Как следует из материалов дела, ИП Казарян Б.К. зарегистрирован и включен в Единый государственный реестр индивидуальных предпринимателей, состоял на налоговом учете в ИФНС России по г. Йошкар-Оле (т.1, л.д. 27,28).

На основании решения заместителя руководителя ИФНС России по г. Йошкар-Оле Смирновой И.А. от 20.12.2017 N 138 (с учетом решения от 12.02.2018 N 5) в отношении ИП Казаряна Б.К. проведена выездная налоговая проверка по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах, в том числе, по налогу на добавленную стоимость, налогу на доходы физических лиц за период с 01.01.2015 по 31.12.2016 г.

По окончании выездной налоговой проверки налоговым органом составлены справка от 10.08.2018 N 15-07/22 о проведенной выездной налоговой проверке, акт N 15-07/25 от 10.10.2018 выездной налоговой проверки (т.1, л.д. 29-53).

ИП Казарян Б.К. в ИФНС России по г. Йошкар-Оле представлены возражения от 17.11.2018 к акту проверки, в которых заявитель оспаривал правомерность начисления недоимок, пеней, штрафов по налогу на добавленную стоимость, налогу на доходы физических лиц (т.1, л.д. 54-60).

Решением ИФНС России по г. Йошкар-Оле от 06.12.2018 N 15-07/31 определено провести дополнительные мероприятия налогового контроля в виде истребования документов в соответствии со статьями 93, 93.1 НК РФ, допроса свидетелей.

Письмом ИФНС России по г. Йошкар-Оле от 21.05.2019 N 610, полученным ИП Казарян Б.К. 22.05.2019, заявитель извещен о дате, времени, месте рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, дополнительных мероприятий налогового контроля.

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, дополнительных мероприятий налогового контроля, возражений налогоплательщика, руководителем ИФНС России по г. Йошкар-Оле Мирзаяновым Р.Т. вынесено решение N 15-07/9 от 23.09.2019 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (т.1, л.д. 61-122).

ИП Казарян Б.К. обжаловал решение налогового органа в Управление ФНС России по Республике Марий Эл (т.5, л.д. 19, 21-32).

По результатам рассмотрения жалобы заместителем руководителя Управления ФНС России по Республике Марий Эл Фархутдиновым Р.Д. вынесено решение N 4 от 28.01.2020 об изменении решения налогового органа (т.1, л.д. 123-135).

По решению ИФНС России по г. Йошкар-Оле от 23.09.2019 N 15-07/9 (в редакции решения УФНС России по РМЭ от 28.01.2020 N 4) начислены недоимка по НДС в общей сумме 30 338 204 руб., в том числе, за 2 квартал 2015 в сумме 5 017 564 руб., за 3 квартал 2015 в сумме 5 380 979 руб., за 4 квартал 2015 в сумме 3 663 212 руб., за 1 квартал 2016 в сумме 3 789 293 руб., за 2 квартал 2016 в сумме 3 299 441 руб., за 3 квартал 2016 в сумме 4 561 575 руб., за 4 квартал 2016 в сумме 4 626 140 руб., пени по НДС в сумме 10 467 717 руб. 69 коп., недоимка по НДФЛ за 2015 в сумме 424 693 руб., пени по НДФЛ в сумме 138 492 руб. 39 коп., применены санкции по пункту 3 статьи 122 НК РФ в сумме 1 824 630 руб. за неуплату НДС за 3 квартал 2016, в сумме 1 850 456 руб. за неуплату НДС за 4 квартал 2016, по пункту 1 статьи 119 НК РФ в сумме 1 000 руб. за непредставление налоговой декларации по налогу на прибыль за 2016, в сумме 1 368 472 руб. за непредставление налоговой декларации по НДС за 3 квартал 2016, в сумме 1 387 842 руб. за непредставление налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2016 (т.1, л.д. 136-143).

Решением ФНС России от 27.05.2020 N КЧ-3-9/4065@ жалоба налогоплательщика на решение налогового органа от 23.09.2019 N 15-07/9 (в редакции решения УФНС России по РМЭ от 28.01.2020 N 4) оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с ненормативным актом инспекции, ИП Казарян Б.К. обратился в Арбитражный суд Республики Марий Эл с заявлением о признании недействительным решения налогового органа от 23.09.2019 N 15-07/9 (действующего с учетом решения УФНС России по РМЭ от 28.01.2020 N 4).

В обоснование заявленных требований, предприниматель пояснил, что налоговым органом сделан необоснованный вывод о применении заявителем схемы "дробление бизнеса" в отношении осуществляемой ИП Казарян Б.К. деятельности по производству мясной продукции. Заявитель и третьи лица вели разные виды деятельности, которые не были направлены на достижение единого экономического результата; имели каждый собственное имущество, штат работников, собственных поставщиков и покупателей, с которыми независимо друг от друга вступали в договорные отношения. Доходы и расходы ИП Казаряна Б.К. получены и произведены обособленно от хозяйственной деятельности других предпринимателей. ИП Казарян О.Н. является собственником части помещений по адресу: г. Йошкар-Ола, пос. Знаменский, ул. Новая, д. 31а; ИП Казарян А.Б. арендовал обособленные помещения для производственной деятельности по указанному адресу. Заявитель считает, что налоговым органом пропущена совокупность сроков, установленных для принудительного взыскания налогов, пени, штрафов, начисленных по оспариваемому решению инспекции. Часть доказательств, подтверждающих вину налогоплательщика, собрана после окончания выездной налоговой проверки. Расчет суммы налога произведен без учета особенностей определения налоговой базы в отношении реализации продукции, приобретенной у физических лиц, предусмотренных пунктом 4 статьи 154 НК РФ. При определении размера налоговых санкций инспекцией не учтены смягчающие обстоятельства: высокая кредитная нагрузка предпринимателя, продажа им продукции бюджетным учреждениям на льготных условиях, оказание спонсорской помощи, награждение почетными грамотами государственных органов, осуществление авансирования сельскохозяйственных товаропроизводителей (т.1, л.д. 5-13, т.2, л.д. 38-43, 68-78, т.4, л.д. 125-159, т.6, л.д. 139,140, т.8, л.д. 67, 102-104, т.9, л.д. 48-135, т.10, л.д. 96-99, т.11, л.д. 79-82, 94, т.12, л.д. 25-32).

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что налоговым органом правомерно определена недоимка по НДС за 2-4 кварталы 2015, 1-4 кварталы 2016 в общей сумме 30 338 204 руб. без учета положений пункта 4 статьи 154 НК РФ, наличие оснований для применения которых налогоплательщиком не подтверждено. Утверждение заявителя о неправильности исчисления указанной недоимки, а также недоимки по НДФЛ за 2015 в сумме 424 693 руб., в том числе в связи с не учетом поступивших от контрагентов авансов, отклонено арбитражным судом, поскольку не подтверждено доказательствами. Суд первой инстанции пришел к выводу о том, что ИФНС России по г. Йошкар-Оле правомерно, исходя из объединения показателей ИП Казаряна Б.К., ИП Казарян О.Н., ИП Казаряна А.Б. начислены недоимки по налогу на добавленную стоимость за 2-4 кварталы 2015, 1-4 кварталы 2016 в сумме 30 338 204 руб., по налогу на доходы физических лиц за 2015 в сумме 424 693 руб., пени, штрафы по пункту 3 статьи 122, пункту 1 статьи 119 НК РФ за неуплату указанных налогов и не представление налоговых деклараций. Сроки давности привлечения к ответственности, предусмотренные статьей 113 Кодекса, которые согласно правовой позиции, изложенной в постановлении Конституционного Суда РФ от 14.07.2005 N 9-П, исчисляются на дату составления акта выездной проверки, налоговым органом не пропущены.

Апелляционная коллегия соглашается с выводами суда и не усматривает оснований для их переоценки.

В соответствии с пунктом 1 статьи 143 и пунктом 1 статьи 207 НК РФ индивидуальные предприниматели признаются плательщиками НДС и НДФЛ. Объектом обложения НДС признается, в том числе реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации и передача имущественных прав (подпункт 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ).

В силу пункта 2 статьи 153 НК РФ при определении налоговой базы по НДС выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав 6 определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.

Объектом обложения НДФЛ признается доход, полученный налогоплательщиками - физическими лицами, являющимися налоговыми резидентами Российской Федерации, от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации (пункт 1 статьи 209 НК РФ).

В силу пункта 1 статьи 210 НК РФ при определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 НК РФ.

Статьей 54.1 НК РФ определено, что налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу (сумму налога) при соблюдении следующих условий: отсутствует искажение сведений о фактах хозяйственной жизни и об объектах налогообложения; основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога; обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону. О том, что указанные условия умышленно не соблюдались налогоплательщиком могут свидетельствовать установленные факты юридической, экономической и иной подконтрольности, в том числе, на основании взаимозависимости спорных контрагентов проверяемому налогоплательщику, установленные факты осуществления транзитных операций между взаимозависимыми или аффилированными участниками взаимосвязанных хозяйственных операций, в том числе через посредников, с использованием особых форм расчетов и сроков платежей, а также обстоятельства, свидетельствующие о согласованности действий участников хозяйственной деятельности.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда РФ, изложенной в определении от 04.07.2017 N 1440-О, налоговое законодательство не исключает в налоговых правоотношениях действие принципа диспозитивности и допускает возможность выбора налогоплательщиком того или иного метода учетной политики (применения налоговых льгот или отказа от них, применения специальных налоговых режимов и т.п.), которая, однако, не должна использоваться для неправомерного сокращения налоговых поступлений в бюджет в результате злоупотребления налогоплательщиками своими правомочиями.

Исходя из определений Конституционного Суда РФ от 08.04.2004 N 169-О, от 04.11.2004 N 324-О, о недобросовестности налогоплательщиков может свидетельствовать ситуация, когда с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, создаются схемы незаконного обогащения за счет бюджетных средств, что может привести к нарушению публичных интересов в сфере налогообложения и нарушению конституционных прав и свобод других налогоплательщиков. Оценка добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок, их действительности, особенно в тех случаях, когда они не имеют разумной деловой цели. Заключенные сделки должны не только формально соответствовать законодательству, но и не вступать в противоречие с общим запретом недобросовестного осуществления прав налогоплательщиком.

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пунктах 1, 3, 7, 9 постановления от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" разъяснил, что судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. Под налоговой выгодой понимается, в том числе применение специального льготного налогового режима. Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы. Налоговая выгода может быть признана необоснованной в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции. Установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Под дроблением бизнеса следует понимать факт снижения налогоплательщиками своих налоговых обязательств путем создания искусственной ситуации, при которой видимость действий нескольких лиц прикрывает фактическую деятельность одного налогоплательщика. При этом получение необоснованной налоговой выгоды достигается в результате применения инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, формально соответствующих действующему законодательству. В качестве доказательств, свидетельствующих о применении схемы дробления бизнеса, могут выступать следующие установленные в ходе налоговой проверки обстоятельства: дробление одного бизнеса (производственного процесса) происходит между несколькими лицами, применяющими специальные системы налогообложения ЕНВД или УСН вместо исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость, налога на доходы физических лиц и налога на имущество основным участником, осуществляющим реальную деятельность; применение схемы дробления бизнеса оказало влияние на условия и экономические результаты деятельности всех участников данной схемы, в том числе на их налоговые обязательства, которые уменьшились или практически не изменились при расширении в целом всей хозяйственной деятельности; налогоплательщик, его участники, должностные лица или лица, осуществляющие фактическое управление деятельностью схемы, являются выгодоприобретателями от использования схемы дробления бизнеса; участники схемы осуществляют аналогичный вид экономической деятельности; создание участников схемы в течение небольшого промежутка времени непосредственно перед расширением производственных мощностей и/или увеличением числен- 8 ности персонала; несение расходов участниками схемы друг за друга; прямая или косвенная взаимозависимость участников схемы дробления бизнеса (родственные отношения, участие в органах управления, служебная подконтрольность и т.п.); формальное перераспределение между участниками схемы персонала без изменения их должностных обязанностей; отсутствие у подконтрольных лиц, принадлежащих им основных и оборотных средств, кадровых ресурсов; использование участниками схемы одних и тех же вывесок, обозначений, контактов, сайта в сети "Интернет", адресов фактического местонахождения, помещений (офисов, складских и производственных баз и т.п.), банков, в которых открываются и обслуживаются расчетные счета, контрольно-кассовой техники, терминалов и т.п.; единственным поставщиком или покупателем для одного участника схемы дробления бизнеса может являться другой ее участник, либо поставщики и покупатели у всех участников схемы являются общими; фактическое управление деятельностью участников схемы одними лицами; единые для участников схемы службы, осуществляющие: ведение бухгалтерского учета, кадрового делопроизводства, подбор персонала, поиск и работу с поставщиками и покупателями, юридическое сопровождение, логистику и т.д.; представление интересов по взаимоотношениям с государственными органами и иными контрагентами (не входящими в схему дробления бизнеса) осуществляется одними и теми же лицами; показатели деятельности, такие как численность персонала, занимаемая площадь и размер получаемого дохода, близки к предельным значениям, ограничивающим право на применение специального налогового режима; распределение между участниками схемы поставщиков и покупателей, доходов и расходов, исходя из применяемой ими системы налогообложения.

Согласно определению Конституционного Суда РФ от 12.07.2006 N 267-О, суды должны исследовать фактические обстоятельства хозяйственной деятельности налогоплательщика, а не ограничиваться только установлением формальных условий применения нормы.

В рассматриваемом случае судом установлено, что в проверяемом периоде ИП Казарян Б.К. осуществлял деятельность по забою крупного рогатого скота в принадлежащем ему на праве собственности убойном цеху по адресу: РМЭ, Медведевский район, п. Знаменский, ул. Новая, д. 31А с последующей реализацией мясной продукции в адрес организаций и индивидуальных предпринимателей.

С 14.03.2005 ИП Казарян Б.К. применял упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения "доходы - расходы".

По тому же адресу аналогичным видом деятельности занимались супруга заявителя ИП Казарян О.Н. (прекратила деятельность в качестве индивидуального предпринимателя 01.08.2019), его сын ИП Казарян А.Б. (прекратил деятельность в качестве индивидуального предпринимателя 01.08.2019), а также ООО "Бекон" (ИНН 1215101233), учредителем, руководителем которого являлся Казарян Б.К. (т.3, л.д. 107-110).

Данные предприниматели в проверяемом периоде применяли упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения "доходы - расходы"; ООО "Бекон" применяло общую систему налогообложения.

По данным регистрационного учета Казарян Б.К., его супруга Казарян О.Н., их сын Казарян А.Б. были зарегистрированы по одному месту жительства.

В ООО "Бекон" Казарян Б.К. занимал должность директора, Казарян О.Н. - бухгалтера, Казарян А.Б. - финансового менеджера.

На основании договоров аренды от 01.01.2015, от 01.12.2015 ИП Казарян Б.К. передал в аренду арендатору ИП Казарян О.Н. для забоя КРС нежилое помещение по адресу: РМЭ, Медведевский район, п. Знаменский, ул. Новая, д. 31А.

Услуги по аренде оказаны в период с марта 2015 по февраль 2016 на общую сумму 700 000 руб., что подтверждено актами о выполненных услугах от 31.03.2015 N 6, от 30.06.2015 N 7, от 30.09.2015 N 8, от 30.11.2015 N 9, от 31.12.2015 N 10, от 29.02.2016 N 7.

Согласно выписке по банковскому счету ИП Казарян О.Н. в качестве оплаты за аренду забойного цеха ИП Казарян Б.К. в 2018 году перечислено 500 000 руб.

В соответствии с договором дарения доли в праве на недвижимое имущество от 17.03.2016 заявитель передал Казарян О.Н. 49/100 долю в праве общей долевой собственности на нежилое помещение по адресу: РМЭ, Медведевский район, п. Знаменский, ул. Новая, д. 31А.

На основании договоров аренды от 01.01.2015, от 01.01.2016 ИП Казарян Б.К. передал в аренду арендатору ИП Казаряну А.Б. для забоя КРС нежилое помещение по адресу: РМЭ, Медведевский район, п. Знаменский, ул. Новая, д. 31А.

Согласно пункту 1.3 указанных договоров в стоимость аренды включены расходы на электричество, водоснабжение, газоснабжение и прочие расходы.

Согласно дополнительному соглашению к договору аренды от 01.01.2015 к прочим расходам, входящим в стоимость арендной платы, относятся затраты на услуги ветеринарной службы, услуги по использованию имущества, принадлежащего арендодателю, транспортные услуги, все услуги, связанные с забоем скота.

Услуги по аренде оказаны в период с марта 2015 по декабрь 2016 на общую сумму 1 920 000 руб., что подтверждено актами о выполненных услугах от 31.03.2015 N 1, от 30.06.2015 N 2, от 30.09.2015 N 3, от 30.11.2015 N 4, от 31.12.2015 N 5, от 31.03.2016 N 1, от 30.06.2016 N 2, от 30.09.2016 N 4, от 30.11.2016 N 5, от 31.12.2016 N 6.

В соответствии с договорами аренды нежилого помещения от 01.07.2015, от 01.07.2016 ИП Казарян Б.К. передал в аренду арендатору ООО "Бекон" в лице директора Казаряна Б.К. для забоя КРС нежилое помещение по адресу: РМЭ, Медведевский район, п. Знаменский, ул. Новая, д. 31А.

Как верно отметил суд первой инстанции, исходя из содержания договоров аренды, заключенных с ИП Казарян О.Н., ИП Казаряном А.Б., ООО "Бекон", следует, что в аренду всем арендаторам сдавались для аналогичных целей (забоя КРС) одни и те же помещения и производственные площади; конкретные места осуществления деятельности каждым субъектом предпринимательства не были обособлены и разграничены; каждому субъекту предпринимательства была предоставлена возможность использовать все установленные в убойном цеху оборудование, холодильники, принадлежащие ИП Казаряну Б.Н.

Анализ показателей налоговых деклараций ИП Казаряна Б.К. по единому налогу, уплачиваемому при применении упрощенной системы налогообложения за 2013-2017, указывает на то, что в составе доходов заявителя поступления от сдачи в аренду нежилого помещения отражены только по арендатору ООО "Бекон"; доходы в виде арендной платы, полученной от ИП Казарян О.Н., ИП Казаряна А.Б., в декларациях заявителя не отражались.

По договору аутстаффинга от 01.01.2015 ИП Казарян Б.К. оказывал услуги по предоставлению ИП Казаряну А.Б. специалистов необходимой профессии и квалификации.

Услуги по предоставлению персонала оказаны в период с мая 2015 по декабрь 2016, что подтверждено актами о выполненных услугах от 31.05.2015 N 11, от 30.06.2015 N 12, от 30.09.2015 N 13, от 31.12.2015 N 14, от 31.03.2016 N 8, от 30.06.2016 N 9, от 30.09.2016 N 10, от 31.12.2016 N 11.

По акту сверки расчетов по состоянию на 31.12.2016 кредиторская задолженность ИП Казаряна А.Б. перед заявителем составляла 1 920 000 руб.

Согласно выписке по банковскому счету ИП Казаряна А.Б. в 2018 году последний перечислил заявителю за аренду забойного цеха 1 080 000 руб., за предоставление персонала 480 000 руб.

По письменному пояснению ИП Казаряна А.Б. от 04.06.2018 вх. N 042776, по договору аутстаффинга ИП Казарян Б.К. в 2015, 2016 годах предоставлял ему сотрудников - бойцов для забоя скота Конакова Р.А., Семенова Ю.В., Тимофеева В.В., Чемекова В.В. Оплата за аренду помещения согласно договору производилась в 2018 году посредством безналичных расчетов через банк.

Согласно протоколу допроса ИП Казаряна Б.К. от 25.07.2018, ему на праве собственности принадлежало холодильное оборудование (охлажденные и морозильные камеры), оборудование для оглушения током, подвесные пути, столы для разделки, а также нежилое помещение убойного цеха по адресу: РМЭ, Медведевский район, п. Знаменский, ул. Новая, д. 31А. Его супруге Казарян О.Н. по заключенному с заявителем договору дарения от 17.03.2016 передана доля 49/100 в праве общей долевой собственности по объекту убойный цех. По устной договоренности в пользование ИП Казарян О.Н. переданы площади 44,7 кв.м., 58,8 кв.м., 46,9 кв.м. (обвальный цех). При этом, убойный цех площадью 219,5 кв.м., холодильные камеры площадью 75,2 кв.м., 11,6 кв.м., 23 кв.м. использовались в деятельности ИП Казаряна Б.К., ООО "Бекон", ИП Казаряна А.Б., ИП Казарян О.Н., последним заявитель сдавал производственные площади и оборудование в аренду. Оплата за аренду производственных помещений осуществлялась только ООО "Бекон". ИП Казаряну А.Б. по устной договоренности заявитель предоставлял транспортные средства ГАЗ гос. номер А500АЕ/12, ГАЗ гос. номер М604МН/12, ГАЗ гос. номер Х500АУ/12, оплата за их использование включалась в платежи по договору аренды. По договору аутстаффинга ИП Казаряну А.Б. для забоя скота заявителем предоставлялись его работники Конаков Р.А., Семенов Ю.В., Тимофеев В.В., Чемеков В.Н. (т.3, л.д. 56-62).

По показаниям Казаряна А.Б. от 30.05.2018, забой скота для него производили Конаков Р.А., Семенов Ю.В., Тимофеев В.В., Чемеков В.Н., предоставленные ИП Казаряном Б.К. по договору аутстаффинга. Собственного оборудования у свидетеля не было; транспортные средства с гос. номерами А500АЕ/12, М604МН/12, Х500АУ/12 в хозяйственной деятельности не использовал, что противоречит показаниям Казаряна Б.К. о предоставлении свидетелю данных транспортных средств. Шкуры КРС ИП Казарян А.Б. не продавал, оставлял у ИП Казаряна Б.К. в счет оплаты за аренду; качество мясной продукции контролировалось ветеринарным врачом заявителя Николаевой В.Л. Разделение между субъектами предпринимательства площадей в нежилом помещении по адресу: РМЭ, Медведевский район, п. Знаменский, ул. Новая, д. 31А не было произведено; свидетель для своей деятельности использовал всю площадь убойного цеха и холодильных камер. Материально ответственными лицами при отгрузке ИП Казаряном А.Б. товаров являлись Гайнулов В.Ф., Воронцов А.Н., Ачикян Д.А.; транспортировку КРС от продавцов в убойный цех для ИП Казаряна А.Б. производили менеджер Очетов И.И., водитель Хлебников Б.М. (т.3, л.д. 24-29).

Таким образом, ИП Казарян А.Б., не имевший собственных работников для осуществления деятельности по забою КРС и реализации произведенных мясопродуктов, в течение всего охваченного проверкой периода деятельности использовал бойцов для забоя скота, состоявших в трудовых отношениях с заявителем, который производил им выплату заработной платы, оплачивал обязательные отчисления с нее, нес расходы на обеспечение надлежащих условий их труда.

По показаниям ИП Казарян О.Н., ИП Казарян А.Б. использовал оборудование, транспортные средства заявителя; товар для него принимали и отгружали работники ИП Казаряна Б.К. менеджер по продажам Гайнулов В.Ф., ветеринарный врач Воронцов А.Н., работники ООО "Бекон" менеджеры Очетов И.И., Ачикян Д.А., работник ИП Казарян О.Н. водитель Хлебников Б.М.; качество продукции контролировала работник ИП Казаряна Б.К. ветеринарный врач Николаева В.Л.

По показаниям Тимофеева В.В. от 23.07.2018, Чемекова В.Н. от 23.07.2018, Семенова Ю.В. от 18.07.2018, Конакова Р.А. от 18.07.2018, они, а также Зорин Борис, осуществляли забой скота в убойном цеху площадью 219,5 кв.м. Производственный процесс производился на всей площади производственных помещений, состоял из нескольких последовательных стадий: оглушение током, подвешивание туш, обескровливание, забеловка головы (снятие шкуры с головы), снятие шкуры с туши, нутровка (удаление внутренностей), распиловка туши (вдоль позвоночника), мойка (т.2, л.д. 133-146, т.3, л.д. 41-55).

При этом, Чемеков В.Н. сообщил, что распиловку туш КРС осуществлял Конаков Р.А., снятием с него шкур занимался Семенов Ю.В. Конаков Р.А. сообщил, что начальником убойного цеха был Гайнулов В.Ф., за качество мяса отвечал ветеринарный врач Ильин Владимир. По просьбе ИП Казаряна А.Б. для него осуществляли забой скота Конаков Р.А., Тимофеев В., Семенов Ю., Зорин Б., Чемеков В.; для ИП Казарян О.Н. скот не забивали.

Семенов Ю.В. сообщил, что качество полученного в результате забоя скота мяса контролировал ветеринарный врач Ильин Владимир. Кроме ИП Казаряна Б.К. забой скота в цеху ни для кого не осуществлялся, поручений о забое от Казаряна А.Б. не поступало.

Согласно протоколу допроса Исакова М.В. от 26.07.2018, в 2015, 2016 он работал у ИП Казарян О.Н. в цеху по адресу: п. Знаменский, ул. Новая, д. 31А; осуществлял для нее забой скота. В одиночку производил все операции по забою: оглушение током, подвешивание туш, обескровливание, забеловка (снятие шкуры с головы), снятие шкуры с туши, нутровка (удаление внутренностей), распиловка туши (вдоль позвоночника), мойка взвешивание, отправка в холодильник. Шкуры от КРС оставлял в шкуропосолке, кем они впоследствии забирались не знает; скот ИП Казарян О.Н. находился в большом загоне (т.3, л.д. 1-7).

Жиловщица Панфилова Н.Г. показала, что трудовую деятельность для ИП Казарян О.Н., с которой состояла в трудовых отношениях, осуществляла в производственных помещениях (убойном цехе), который использовали ИП Казарян Б.К., ИП Казарян А.Б. (т.3, л.д. 37-40).

В ходе рассмотрения дела суде первой инстанции, Семенов Ю.В. дал показания, что его работодатель ИП Казарян Б.К. давал указания забивать скот для ИП Казаряна А.Б. (один или два раза в неделю); с ИП Казаряном А.Б., ИП Казарян О.Н. свидетель не знаком. В убойном цеху была оборудована единственная производственная линия, которая принадлежала заявителю; на улице для скота было оборудовано три загона, в каждом из которых содержался скот, принадлежащий конкретному предпринимателю (протокол, аудиозапись судебного заседания от 03.06.2021 - т.11, л.д. 86-90).

Чемеков В.Н. показал, что с ним в убойном цеху работали Конаков Р., Семенов Ю., Тимофеев В., Куракин С., Измеев Д.; для ИП Казарян О.Н. забой скота осуществлял Исаков М. Свидетель забивал скот для заявителя, а также по его просьбе для ИП Казаряна А.Б. Забой скота осуществлялся отдельно, сначала по поручению заявителя, затем для ИП Казарян О.Н. Бойцы, работавшие в цеху, осуществляли каждый свою последовательную операцию по забою скота: Куракин оглушал, подъем туши осуществлял Тимофеев, Семенов вырезал лопатки, Чемеков В. снимал шкуру и вынимал внутренности, Конаков разрезал тушу на части, далее производилась мойка и Никитин В. отвозил тушу в холодильник. В 2015, 2016 забой баранов не производился; семенники, вымя не выбрасывали, они направлялись на реализацию (протокол, аудиозапись судебного заседания от 03.06.2021 - т.11, л.д. 86-90).

Конаков Р.А. показал, что с ним в убойном цеху работали бойцы для забоя скота Тимофеев В., Семенов Ю., Шныков, Куракин С., начальником цеха был Гайнулов В. По просьбе ИП Казаряна Б.К. забивали КРС для ИП Казаряна А.Б.; для ИП Казарян О.Н. забой скота осуществлял Исаков М. после забоя, который работники ИП Казаряна Б.К. производили для заявителя. Скот последнего и предпринимателей Казарян О.Н., Казаряна А.Б. содержался вместе в загонах и за территорией цеха. При забое обязанности между бойцами были разделены на отдельные стадии (один оглушал, другой подвешивал тушу и т.д.). Ветеринарные врачи Николаева В., Воронцов А. проверяли качество мясопродукции (протокол, аудиозапись судебного заседания от 27.11.2020 - т.8, л.д. 71-78).

Менеджер по продажам Гайнулов В.Ф. пояснил, что состоял в трудовых отношениях с заявителем; с ИП Казарян О.Н., ИП Казаряном А.Б. договоров не заключал. В убойном цеху забивали скот для заявителя и ИП Казаряна А.Б., скот предпринимателей содержался в загонах, скот ООО "Бекон" на улице. Забой скота для ИП Казарян О.Н. осуществлял Исаков М.; скот забивался последовательно, сначала для заявителя, потом для ИП Казарян О.Н. Ветеринарный контроль на производстве проводила Николаева В., которая вела записи в журнале приема скота (протокол, аудиозапись судебного заседания от 27.11.2020 - - т.8, л.д. 71-78).

Ветеринарный врач Николаева В.Л. показала, что осуществляла осмотр забиваемого в убойном цеху скота, проверяла на него документы, делала записи в ветеринарном журнале. КРС каждого из предпринимателей содержался в отдельном загоне, кроме них забой скота производило ООО "Бекон". В убойном цеху велся общий ветеринарный журнал, в котором отражались сведения о виде КРС, его собственнике, сельскохозяйственном товаропроизводителе, от которого скот поступил, количестве голов скота. Из общего журнала каждый из предпринимателей в последующем переписывал сведения в свой журнал. Скот для заявителя забивали Конаков Р., Куракин С., Чемеков В., Борис и Виталий (фамилий не знает); у ИП Казарян О.Н. вроде бы тоже был забойщик скота. Проверку КРС ИП Казарян О.Н. осуществляла Павлюткина Е. Забой предпринимателями производился на одной производственной линии, туши хранились в одном холодильнике. Перевозку продукции осуществлял водитель Никитин В.Н.; в цеху свидетель работала вместе с ветеринарным врачом Воронцовым А.Н., их, а также Павлюткину Е.В. контролировал ветеринарный врач Ильин В. (протокол, аудиозапись судебного заседания от 15.12.2020 - т.8, л.д. 96-99).

Ветеринарный врач Павлюткина Е.В. показала, что в 2015, 2016 годах работала у ИП Казарян О.Н., принимала скот по ветеринарным свидетельствам по форме 13 N 1, делала записи в журнале приема скота. Производственная деятельность ИП Казаряна Б.К., ИП Казарян О.Н., ИП Казаряна А.Б. в убойном цеху по адресу: Медведевский район, п. Знаменский, ул. Новая, д. 31А производилась на одних и тех же производственных площадях и участках: убойный цех - 219,5 кв.м., шкуропосолка - 55,5 кв.м., охлажденка - 42 кв.м., холодильники - 196,82 кв.м. (т.2, л.д. 122- 125).

В судебном заседании Павлюткина Е.В. сообщила, что все ветеринарные врачи, работавшие в убойном цеху, производили записи в один журнал, общий для всех предпринимателей, в последующем свидетель переносила из этого журнала данные в журнал ИП Казарян О.Н. Также Павлюткина Е.В. пояснила, что на произведенную мясопродукцию оформляла ветеринарные свидетельства по форме N 2. Записи в общем для всех предпринимателей журнале, которые делали все ветеринарные врачи Павлюткина Е.В., Николаева В.Л., Ильин В., проверяло ГБУ Республики Марий Эл "Медведевская районная станция по борьбе с болезнями животных"; сотрудники ИП Казарян О.Н. проходили вакцинацию против сибирской язвы (протокол, аудиозапись судебного заседания от 06.11.2020 - т.7, л.д. 39-53).

Новоселов А.Н. показал, что работал у ИП Казаряна Б.К. помощником по безопасности, занимался охраной убойного цеха по адресу: п. Знаменский, ул. Новая, д. 31А, для чего также привлекалось ЧОП "Секрециум". Данный убойный цех совместно использовался ИП Казаряном Б.К., ИП Казарян О.Н., ИП Казаряном А.Б., ООО "Бекон". Вход работников на территорию осуществлялся по спискам, которые предоставлял заявитель. Забой скота для ИП Казаряна Б.К. производили Конаков Р., Куракин С., Тесмеев Д., Валерий (фамилию не помнит), забой скота для ИП Казарян О.Н. производил Исаков М. Поступающий в цех скот предпринимателей разделялся по загонам; ООО "Бекон" содержало скот за территорией цеха. В цех скот привозился на транспортном средстве ГАЗ, которым управлял водитель Никитин В., а также на транспорте сельскохозяйственных товаропроизводителей; записи о въезде транспорта на территорию цеха уничтожены. В период отсутствия Новоселова А.Н. обязанности по обеспечению безопасности цеха осуществлял ИП Казарян Б.К. Отдельного помещения для транспорта не было, он стоял на открытой площадке. Учет по безопасности велся только в виде записей в журнале по контрольно-измерительным приборам (протокол, аудиозапись судебного заседания от 15.12.2020 - т.8, л.д. 96-99).

Боец скота Исаков М.В. пояснил, что в 2015, 2016 годах осуществлял забой скота для ИП Казарян О.Н., самостоятельно выполнял все операции по забою. Контроль за качеством мясопродукции производила ветеринарный врач Павлюткина Е.; в том же цеху, на том же оборудовании производился забой скота для ИП Казаряна Б.К., ИП Казаряна А.Б. Туши и субпродукты ИП Казарян О.Н. взвешивала Панфилова Н.; отправка мяса указанного предпринимателя осуществлялась на грузовых машинах, грузить помогали все, кто работал в цеху. В 2016 году Исаков М.В. перестал работать у ИП Казарян О.Н., в 2017 устроился на работу к заявителю. Организацию ООО "Бекон" не знает. При забое скота в убойном цеху использовалась одна производственная линия; скот для разных предпринимателей забивался по очереди (протокол, аудиозапись от 06.11.2020 - т.7, л.д. 39-53).

Таким образом, из показаний лиц, непосредственно занятых в производстве, следует, что забой КРС для ИП Казаряна Б.К., ИП Казаряна А.Б., ИП Казарян О.Н. осуществлялся в одних и тех производственных помещениях, на одной производственной линии, с хранением разделанных туш в одних и тех же холодильниках.

Скот для заявителя, ИП Казаряна А.Б. забивали одни и те же работники ИП Казаряна Б.К., которые осуществляли последовательные стадии единого производственного процесса с организацией и контролем за их деятельностью Гайнуловым В.Ф., контролем за качеством вырабатываемой продукции ветеринарными врачами Николаевой В., Ильиным В.

При этом, Семенов Ю.В. в первоначальных показаниях от 18.07.2018 сообщил, что забой в цеху производился только для ИП Казаряна Б.К.; в последующем свои показания изменил без объяснения причин противоречивости излагаемых им сведений.

В судебном заседании Семенов Ю.В., Исаков М.В., Гайнулов В.Ф., Николаева В.Л., Новоселов А.Н. указали, что скот каждого из предпринимателей содержался в отдельных загонах, тогда как Конаков Р.А. сообщил, что их скот содержался вместе.

Как верно отметил суд первой инстанции, изложенное указывает на противоречивость показаний свидетелей в той части, в которой они описывают признаки раздельной деятельности предпринимателей.

По показаниям Николаевой В.Л., Павлюткиной Е.В. в цеху велся общий журнал ветеринарного контроля; деятельность всех работавших в цеху ветеринарных врачей, оформленных у ИП Казаряна А.Б., ИП Казарян О.Н., контролировалась ветеринарным врачом Ильиным В., который на основании договоров о ветеринарном обслуживании предприятия от 12.01.2015, от 11.01.2016 N 3, заключенным между ИП Казаряном А.Б. и ГБУ Республики Марий Эл "Медведевская районная станция по борьбе с болезнями животных", оказывал услуги заявителю.

На основании документов, подтверждающих продажу предпринимателями мясной продукции, ИФНС России по г. Йошкар-Оле установлено, что в 2015, 2016 годах реализовано ИП Казаряном Б.К.: мясо говядины 1 категории - 106 971,9 кг., 2 категории - 2 422,7 кг., мясо говядины охлажденной 1 категории - 168 719,5 кг., вырезка говяжья - 3 703,7 кг., мясо баранины - 81 кг., блоки мясные - 13 500,2 кг., печень говяжья - 2 947,94 кг., субпродукты - 37 616,8 кг., свинина 2 категории - 73,6 кг., язык говяжий - 6 887,24 кг., сердце говяжье - 4 238,2 кг., хвост говяжий - 72,2 кг., почки говяжьи - 4 238,2 кг.; ИП Казарян О.Н.: мясо говядины 1 категории замороженное - 233 269 кг., мясо говядины охлажденной 1 категории - 87 804,2 кг., субпродукты - 72 611 кг., вырезка говяжья - 10 718,2 кг., мясо баранины - 1 022,9 кг., язык говяжий - 4 740,2 кг., сердце говяжье - 1 755,8 кг., блоки мясные - 27 499,75 кг., хвост говяжий - 92,9 кг., почки говяжьи - 1 150,4 кг., печень говяжья - 21 022,6 кг., вымя говяжье - 888,8 кг., легкое говяжье - 89,9 кг., жир-сырец говяжий - 121,1 кг., катык говяжий - 100,7 кг., семенники говяжьи - 288,2 кг.; ИП Казаряном А.Б.: мясо говядины 1 категории замороженное - 71 915,7 кг., мясо говядины охлажденной 1 категории - 158 219,1 кг., субпродукты - 40 095 кг., вырезка говяжья - 10 985,1 кг., мясо баранины - 976,7 кг., язык говяжий - 3 784,3 кг., сердце говяжье - 1 006,3 кг., блоки мясные - 22 287,6 кг., хвост говяжий - 527,5 кг., почки говяжьи - 12,4 кг., печень говяжья - 4 808,5 кг.

Таким образом, продажа семенников, вымени, жира-сырца, катыка говяжьего, которые являются обязательным продуктом переработки при забое скота у всех предпринимателей, осуществлявших закупку и забой КРС, производилась только ИП Казарян О.Н.

Согласно протоколу осмотра от 27.02.2018, убойный цех по адресу: РМЭ, Медведевский район, п. Знаменский, ул. Новая, д. 31А представляет собой двухэтажное кирпичное здание общей площадью 929 кв. м. На первом этаже здания в помещении площадью 219,5 кв. м. (поз. 1 на поэтажном плане) осуществляется за- 15 бой скота; в помещениях (поз. 2 площадью 75,2 кв.м., поз. 3 площадью 11,6 кв.м., поз. 5 площадью 23,4 кв.м. на поэтажном плане) осуществлялось в холодильных камерах хранение мясной продукции. Цех, в котором осуществляется забой скота, представляет собой оборудованный технологический участок для проведения следующих операций: оглушение и убой КРС, подвешивание туши на подвесной путь, снятие шкуры, нутровка (удаление и сортирование внутренностей), взвешивание и отправка туш на хранение. Перемещение туш с одной позиции на другую в пределах модуля производится с помощью подвесного пути. В помещениях отсутствуют вывески, указатели, содержащие информацию о субъектах предпринимательства; производственные площади между ними не разграничены. В помещении имеются раздевалки, комната для приема пищи, душ, кабинет руководителя цеха (ИП Казаряна Б.К.), кабинет бухгалтерии. На момент осмотра в кабинете бухгалтерии находилась Галиева Л.Т., которая пояснила, что ведет учет у заявителя, ИП Казарян О.Н., ИП Казаряна А.Б. При осмотре ИП Казаряном Б.К. предоставлен рекламно-информационный диск "Знаменский убойный цех" (документы на диске, т.2, поз. 45 описи - т.5, л.д. 128-134).

Таким образом, по результатам осмотра производственных помещений не установлено разделение и обособление оборудования и площадей, используемых разными субъектами предпринимательства; в цеху оборудовано единое технологическое пространство, включающее единый комплекс взаимосвязанного оборудования для последовательных стадий производственного процесса; дополнительных единиц оборудования, позволяющих одновременно осуществлять несколько производственных циклов, а также вывесок, указателей, иной идентифицирующей информации, указывающей на использующих производственный объект субъектов предпринимательства не обнаружено.

Расходы на приобретение оборудования, установленного в убойном цеху по адресу: РМЭ, Медведевский район, п. Знаменский, ул. Новая, д. 31А, оплату связанных с эксплуатацией данного цеха затрат на услуги охраны, технического обслуживания охранно-пожарной, тревожной сигнализации, системы видео наблюдения, услуги по обслуживанию и ремонту газоиспользующих установок, сбору отходов, водоснабжению, связи, приобретение электроэнергии, газа нес ИП Казарян Б.К.

Актом сдачи-приемки выполненных работ ФБУЗ "Центр гигиены и эпидемиологии в Республике Марий Эл" от 19.10.2016 подтверждено оказание ИП Казаряну Б.К. услуг по гигиеническому воспитанию и обучению, аттестации гигиенической подготовки работников.

В журнале регистрации результатов профессиональной гигиенической подготовки и аттестации должностных лиц и работников по ИП Казаряну Б.К., кроме сотрудников последнего, отражены пять работников ИП Казарян О.Н.: техслужащая Игнатьева Е.А., боец скота Исаков М.В., обвальщик-жиловщик Панфилова Н.Г., водитель-экспедитор Колбин Ю.П., ветеринарный врач Павлюткина Е.В.

На основании договора N 306-в от 02.12.2016 ГБУ РМЭ "Медведевская центральная районная больница" оказала ИП Казаряну Б.К. платные медицинские услуги по вакцинации сотрудников против сибирской язвы и проведению предвакцинального осмотра терапевтом.

В заявке на оказание данных услуг, составленной ИП Казаряном Б.К., отражены пять работников ИП Казарян О.Н.: техслужащая Игнатьева Е.А., боец скота Исаков М.В., водитель-экспедитор Колбин Ю.П., ветеринарный врач Павлюткина Е.В., обвальщик-жиловщик Панфилова Н.Г.

По показаниям Чулкова В.К., работавшего у ИП Казаряна Б.К. техником-электриком, он осуществлял ремонт и обслуживание электрооборудования в цеху по адресу: п. Знаменский, ул. Новая, д. 31А. В данном цеху работали следующие сотрудники заявителя: Казарян А.К., Новоселов А.Н., Погосов А., Погосов Р., Казарян А. Свидетель пояснил, что те же самые обязанности по тому же адресу выполнял для ИП Казарян О.Н., назвал тех же лиц, указанных в качестве работников заявителя, сотрудниками ИП Казарян О.Н. (т.3, л.д. 14-17).

Учитывая изложенное, как верно отметил суд первой инстанции, ИП Казарян Б.К. нес все расходы, связанные с организацией производственного процесса в убойном цеху по адресу: п. Знаменский, ул. Новая, д. 31А; оплачивал расходы по обеспечению надлежащих условий труда не только своих работников, но и работников ИП Казарян О.Н.

Как показал электрик Чулков В.Н., место его работы и трудовые обязанности при работе для ИП Казаряна Б.К., ИП Казарян О.Н. были аналогичными; перечень работавших с ним в цеху лиц, которых свидетель считал работниками каждого из предпринимателей полностью совпадал.

В соответствии с документами, представленными Марийским региональным филиалом "Россельхозбанк" в отношении банковских счетов предпринимателей, открытых в указанном банке, получены следующие данные: по счету ИП Казаряна Б.К. выданы доверенности на осуществление операций по счету N 12АА 0177570 от 31.10.2014, N 12АА 0411496 от 16.07.2015 Казаряну А.Б., N 12АА 0082768 от 29.08.2011 Казарян О.Н.; заявления о присоединении к условиям дистанционного банковского обслуживания с использованием системы "Банк-Клиент/ Интернет/Клиент" оформлены от лица Казаряна Б.К. (контактный телефон клиента 999-499, электронная почта olya33366@mail/ru). Выдача с банковского счета наличных денежных средств производилась Казаряну Б.К., Казаряну А.Б., Ивановой С.М.; по счету ИП Казаряна А.Б. выданы доверенности на осуществление операций по счету N 12АА 0177569 от 31.10.2012, N 12АА 0394719 от 21.04.2015 Казаряну Б.К., N 12АА 0177595 от 01.11.2012 Казарян О.Н.; заявления о присоединении к условиям дистанционного банковского обслуживания с использованием системы "Банк-Клиент/ Интернет/Клиент" оформлены от лица Казаряна Б.К., действующего по доверенности от ИП Казарян А.Б. (контактный телефон клиента 999-499); временные криптографические ключи и временный сертификат ключа подписи зарегистрированы со следующими данными: "общее имя" - Казарян Б.К., "организация" - ИП Казарян А.Б., электронная почта olya33366@mail/ru. Выдача с банковского счета наличных денежных средств производилась Казаряну Б.К., Казаряну А.Б. по счету ИП Казарян О.Н. выданы доверенности на осуществление операций по счету N 12АА 0082767 от 29.08.2011, N 12АА 0394720 от 21.04.2015 Казаряну Б.К., N 12АА 0394721 от 21.04.2015 Казаряну А.Б.; заявления о присоединении к условиям дистанционного банковского обслуживания с использованием системы "Банк-Клиент/ Интернет/Клиент" оформлены от лица Казаряна Б.К., действующего по доверенности от ИП Казарян О.Н. (контактный телефон клиента 999-499); временные криптографические ключи и временный сертификат ключа подписи зарегистрированы со следующими данными: "общее имя" - Казарян Б.К., "организация" - ИП Казарян О.Н., электронная почта olya33366@mail/ru (т.5, л.д. 4-17).

При этом, при совершении ИП Казаряном Б.К., ИП Казаряном А.Б., ИП Казарян О.Н. банковских операций по счетам, открытым в Марийском региональном филиале "Россельхозбанк", установлено совпадение IP-адреса 77.40.25.46.

Информация по товарам, ценам и контактам ИП Казаряна Б.К., ИП Казарян А.Б., ИП Казарян О.Н., ООО "Бекон" размещалась на сайте www.bekon12.ru.

Таким образом, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что ИП Казарян Б.К. обладал полномочиями и доступом к осуществлению расчетных операций по банковским счетам ИП Казарян О.Н., ИП Казаряна А.Б. и осуществлял снятие наличных средств со счета ИП Казаряна А.Б.

Использование банковских счетов всех предпринимателей, открытых в одном банке, производилось с применением одного контактного телефона, одной электронной почты, с совпадающим IP-адресом; сведения о предпринимателях размещены в сети Интернет посредством одного общего сайта.

Кроме того, судом установлено, что проверяемом периоде указанные предприниматели приобретали крупный рогатый скот, в основном, у одних и тех же поставщиков (сельскохозяйственных товаропроизводителей) по договорам купли-продажи, содержащим идентичные условия.

Так, председатель СПК колхоз "УИЛЫШ" Баранов И.Н. показал, что указанное сельскохозяйственное предприятие сдавало бычков ИП Казаряну Б.К., при их отгрузке ветеринарный врач колхоза оформлял ветеринарные свидетельства. Кроме заявителя, по той же цене колхоз сдавал скот ИП Казарян О.Н. и несколько раз ИП Казаряну А.Б.; для всех предпринимателей КРС привозили в Знаменский убойный цех, с ООО "Бекон" колхоз не работал (протокол, аудиозапись судебного заседания от 13.01.2021 - т.9, л.д. 3-7).

Председатель СХПК колхоз "Заозерский" Камаев В.П. показал, что в 2015, 2016 колхоз на аналогичных условиях сдавал КРС ИП Казарян О.Н., ИП Казаряну А.Б.; доставка скота производилась в убойный цех в п. Знаменский (протокол, аудиозапись судебного заседания от 13.01.2021 - т.9, л.д. 3-7).

Директор ООО "Агрофирма Маяк" Иванов Г.Ф. показал, что в 2015, 2016 общество поставляло КРС в Знаменский убойный цех для ИП Казарян О.Н., отдельные поставки скота производились по тому же адресу на сходных условиях в адрес ИП Казаряна А.Б. (протокол, аудиозапись судебного заседания от 13.01.2021 - т.9, л.д. 3-7).

Руководитель СХПК колхоз "Победа" Павлов А.Е. показал, что кооператив на схожих условиях поставлял КРС в 2014, 2015 годах ИП Казаряну А.Б., в 2016 году ИП Казарян О.Н., в 2017 году ИП Казаряну Б.К. (протокол, аудиозапись судебного заседания от 05.02.2021 - т.9, л.д. 40-44).

По значительной части закупок материально-ответственными лицами при приобретении КРС для ИП Казарян О.Н., ИП Казаряна А.Б., ИП Казаряна Б.К., действующими на основании их доверенностей, выступали менеджер Очетов И.И., водитель Никитин В.Н. (работники ООО "Бекон"), Хлебников Б.М. (работник ИП Казарян О.Н.).

Доставка КРС, приобретенного предпринимателями, производилась транспортными средствами ГАЗ гос. номер Х500АУ, ГАЗ гос. номер М604МН, ГАЗ гос. номер А500АЕ, принадлежащими ИП Казаряну Б.К., транспортным средством КАМАЗ гос. номер М748МН, принадлежащим ООО "Бекон", а также транспортом, арендованным у иных лиц.

Отгрузку, транспортировку в адрес покупателей товара от имени ИП Казаряна А.Б., ИП Казарян О.Н. осуществляли Гайнулов В.Ф., Воронцов А.Н. (работники ИП Казаряна Б.К.), Ачикян Д.А. (работник ООО "Бекон").

Доставка товара покупателям производилась, в основном, на транспортном средстве КАЗ-С41R33 гос. номер А500АЕ/12, оборудованном холодильной установкой Элинж С5Т для транспортировки скоропортящихся продуктов, которое принадлежит ИП Казаряну Б.К.

Согласно товарно-транспортным накладным перевозка грузов для заявителя, ИП Казаряна А.Б., ИП Казарян О.Н. проводилась на транспортных средствах ГАЗ гос. номер А500АЕ/12, ГАЗ 35071 гос. номер М604МН/12, ГАЗ гос. номер Х500АУ/12, ГАЗ гос. номер Е111ВЕ/12, принадлежащих ИП Казаряну Б.К., Камаз 65117 гос. номер М748МН/12, ГАЗ гос. номер К500АХ/12, принадлежащих ООО "Бекон", водителями Колбиным Ю.П., Очетовым А.И., Хлебниковым Б.М., Кропотовым М.А. (работники ИП Казарян О.Н.), водителем Никитиным В.Н. (работник заявителя, ООО "Бекон").

Для обслуживания данных транспортных средств ИП Казарян О.Н. по трудовому договору N 03/2016 от 01.04.2016 принят на работу в структурное подразделение Знаменский убойный цех, находящийся по адресу: РМЭ, Медведевский район, п. Знаменский, ул. Новая, д. 31А, механик по автотранспорту Лисов Н.М. При этом, транспортные средства их собственниками в аренду ИП Казарян О.Н. не передавались, собственного транспорта у третьего лица не было.

Водители Колбин Ю.П., Кропотов М.А. подтвердили осуществление для ИП Казарян О.Н. перевозки скота на транспортных средствах ГАЗ гос. номер Х500АУ/12, гос. номер А500АЕ/12, принадлежащих ИП Казаряну Б.К. Пояснили, что с ними работали Гайнулов В.Ф., которого Колбин Ю.П. назвал экспедитором, Кропотов М.А. - менеджером по продажам, водители Хлебников Б.М., Никитин В.Н., Бахтин А. (т.3, л.д. 8-13, 18-23).

Волжанина Л.И., которая, с ее слов работала у ИП Казаряна А.Б., показала, что в 2015-2016 годах проводила предрейсовый осмотр водителей Никитина В., Колбина Ю., Хлебникова Б., Рыбакова (т.2, л.д. 116-121).

Таким образом, транспортировка товаров для заявителя, ИП Казарян О.Н., ИП Казаряна А.Б. производилась одними и теми же транспортными средствами, принадлежавшими ИП Казаряну Б.К., ООО "Бекон", которыми управляли водители, оформленные у ИП Казарян О.Н., ИП Казаряна Б.К., но фактически осуществлявшие перевозки для всех субъектов предпринимательства.

Отгрузка и приемка товаров для всех предпринимателей осуществлялась одними и теми же лицами, числившимися работниками отдельных предпринимателей и ООО "Бекон", но в реальности действовавшими в интересах всей контролируемой заявителем группы лиц.

Волжанина Л.И., утверждающая, что работала у ИП Казаряна А.Б. (по показаниям ИП Казаряна А.Б., базе данных сведений по форме 2-НДФЛ у указанного лица не было работников), проводила предрейсовый медицинский осмотр водителей, являвшихся работниками ИП Казаряна Б.К., ИП Казарян О.Н.

По показаниям водителя-экспедитора Савинова А.В., он работал у заявителя на транспортном средстве Газель гос. номер Е111ВЕ/12; кроме него у ИП Казаряна Б.К. работали водители Андрей (Очетов А.И.), Юрий (Колбин Ю.П.), Вениамин (Никитин В.Н.), Борис (Хлебников Б.М.); Казарян О.Н. свидетелю не знакома (т.2, л.д. 103-106). Свидетель, непосредственно участвовавший в транспортном обслуживании деятельности убойного цеха, указал, что Очетов А.И., Колбин Ю.П., Хлебников Б.М., оформленные у ИП Казарян О.Н., фактически работали у заявителя.

Заказчиком работ по ремонту принадлежащего заявителю автомобиля ГАЗ 33309 гос. номер Х500АУ, выполненных по акту ООО "Авторемонтные мастерские" от 21.01.2016 N 00000010, выступал ИП Казарян А.Б., который через свой банковский счет произвел их оплату.

В отношении приобретенного ИП Казаряном Б.К. в 2015, 2016 живого скота ветеринарные свидетельства по форме N 1, утвержденной приказом Министерства сельского хозяйства РФ от 27.12.2016 N 589, были выданы Медведевской, Куженерской, Новоторъяльской, Советской, Санчурской районными станциями по борьбе с болезнями животных.

ИП Казарян Б.К. заключены договоры о ветеринарном обслуживании предприятия от 12.01.2015, от 11.01.2016 N 3 с ГБУ Республики Марий Эл "Медведевская районная станция по борьбе с болезнями животных".

По трудовому договору N 2 от 01.02.2010 в указанном ГБУ в должности ветеринарного врача отдела ветеринарно-санитарной экспертизы работал Ильин В.В., пунктом 14 трудового договора указанному лицу вменено в обязанности обслуживание ИП Казаряна Б.К.

Ветеринарный врач Ильин В.В. выдавал ветеринарные свидетельства по форме N 2 в отношении мясной продукции по договорам от 12.01.2015, от 11.01.2016 N 3, заключенным ИП Казаряном Б.К.; отражал в единых на убойный цех журнале ветеринарного осмотра животных, журнале ветсанэкспертизы мяса и субпродуктов необходимые сведения.

По показаниям Николаевой В.Л., Ильин В.В. контролировал деятельность всех ветеринарных врачей, работавших в убойном цеху, Николаевой В.Л., Воронцова А.Н., Павлюткиной Е.В.

В общих для всех предпринимателей журналах ветсанэкспертизы мяса и субпродуктов, ветеринарного осмотра животных ветеринарным врачом Ильиным В.В. осуществлялся учет всего поступившего в Знаменский убойный цех КРС и произведенных мясопродуктов в период с 28.01.2015 по 31.12.2016 обезличенно, без разделения по предпринимателям.

В журнале ветеринарного осмотра животных отражались следующие сведения: номер партии животных, дата поступления, вид животных, количество голов (по документам и фактическая), номер и дата ветеринарного свидетельства по форме N 1, способ доставки животных, количество голов животных в пути, повышенная или пониженная температура животных, количество больных животных (название болезни), количество голов, направленных после ветосмотра на скотобазу, карантин или на санитарную бойню.

В журнале ветсанэкспертизы мяса и субпродуктов - дата осмотра, регистрационный номер партии или наименование сдатчика скота, вид животных, количество осмотренных туш, результаты осмотра (наименование болезни и количество больных) (документы на диске, тома 6-8, поз.1 описи - т.5, л.д. 128-135).

Согласно представленных заявителем ветеринарных свидетельств по форме N 1 в период с 01.01.2015 по 31.12.2015 ИП Казаряном Б.К. приобретено 1 155 голов КРС, согласно журналов ветеринарного осмотра животных, ветсанэкспертизы мяса и субпродуктов - 5 723 голов КРС.

Согласно представленных заявителем ветеринарных свидетельств в период с 01.01.2016 по 31.12.2016 ИП Казаряном Б.К. приобретено 928 голов КРС, согласно журналов ветеринарного осмотра животных, ветсанэкспертизы мяса и субпродуктов - 5 211 голов КРС.

При этом, Ильин В.В. выступал в качестве представителя указанных предпринимателей при приобретении КРС.

Так, Ильин В.В. принял товар, отгруженный в адрес ИП Казаряна А.Б. по товарным накладным ООО "Агрофирма "Акпарс" от 28.01.2016 N 15, от 12.05.2016 N 98, в адрес ИП Казарян О.Н. по товарным накладным ООО "Агрофирма "Акпарс" от 02.06.2016 N 115, от 23.06.2016 N 130, от 26.08.2016 N 147, товарным накладным ООО "Овощевод" от 03.03.2015 N 2.

По приходным кассовым ордерам 20 N 6,7 от 03.03.2015 ООО "Овощевод" приняты от Ильина В.В., действующего от имени ИП Казарян О.Н., денежные средства в общей сумме 121 800 руб. за молодняк КРС.

По данным ГБУ РМЭ "Куженерская районная станция по борьбе с болезнями животных" от 03.10.2018 вх. N 09827, от 11.10.2018 вх. N 085248, ИП Казарян О.Н. на транспортировку на автомобиле ГАЗ-53 гос. номер Е248СУ/12 выданы ветеринарные свидетельства по форме N 1 от 04.06.2015 - 7 голов КРС, от 21.07.2015 - 5 голов КРС, от 05.10.2015 - 8 голов КРС, от 28.10.2015 - 4 голов КРС, от 16.12.2015 - 3 головы КРС, от 21.01.2016 - 12 голов КРС, от 28.01.2016 - 5 голов КРС, от 24.02.2016 - 5 голов КРС, от 09.03.2016 - 18 голов КРС, от 10.08.2016 - 5 голов КРС, от 22.09.2016 - 7 голов КРС, от 18.04.2016 - 5 голов КРС, от 07.06.2016 - 5 голов КРС, от 23.06.2016 - 12 голов КРС, от 10.08.2016 - 5 голов КРС, от 22.09.2016 - 7 голов КРС; ИП Казаряну А.Б. на транспортировку на автомобиле ГАЗ-53 гос. номер Е248СУ/12 выданы ветеринарные свидетельства по форме N 1 от 08.02.2016 - 3 голов КРС, от 15.02.2016 - 4 голов КРС, от 01.04.2016 - 3 голов КРС, от 24.10.2016 - 2 голов КРС.

Согласно информации ГБУ РМЭ "Новоторъяльская районная станция по борьбе с болезнями животных" от 11.10.2018 вх. N 085249, Кировское областное ГБУ "Санчурская районная станция по борьбе с болезнями животных" от 23.10.2018 вх. N 04024дсп, N 04026дсп, ветеринарные свидетельства в период с 01.01.2015 по 31.12.2016 на имя ИП Казарян О.Н., ИП Казаряна А.Б. не оформлялись. На объекте убойный цех обязательная для осуществляемого вида деятельности ветеринарно-санитарная экспертиза в проверяемый период производилась только в отношении ИП Казаряна Б.К.; предпринимателям Казарян О.Н., Казарян А.Б. такого рода услуги не оказывались.

По договорам от 12.01.2015, от 11.01.2016, заключенным заявителем с ГБУ РМЭ "Медведевская районная станция по борьбе с болезнями животных", ветеринарным врачом Ильиным В.В. ветеринарные свидетельства по форме N 2 на мясопродукцию оформлялись, как на ИП Казаряна Б.К., так и на ИП Казарян О.Н., ИП Казарян А.Б., при том, что заказчиком приведенных услуг являлся и затраты по их оплате нес ИП Казарян Б.К.

Таким образом, свокупность доказательно подтвержденных ИФНС России по г. Йошкар-Оле обстоятельств свидетельствует о том, что деятельность взаимозависимыми лицами ИП Казаряном Б.К., ИП Казарян О.Н., ИП Казаряном А.Б. осуществлялась как единым субъектом предпринимательства, что в свою очередь подтверждает совершение заявителем совместно с подконтрольными третьими лицами виновных, умышленных, согласованных действий, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды, заключающейся в применении предпринимателями льготного налогового режима в виде упрощенной системы налогообложения, и ухода, таким образом от уплаты налога на добавленную стоимость, налога на доходы физических лиц.

Деятельность взаимозависимых лиц ИП Казаряна Б.К., ИП Казарян О.Н., ИП Казаряна А.Б., осуществляющих аналогичный вид деятельности, подконтрольной заявителю, в том числе, посредством выдачи ему доверенностей на право действовать от имени предпринимателей, предоставления доступа и полномочий по осуществлению операций по их банковским счетам; с использованием одной и той же производственной базы и ресурсов, расходы на которые нес заявитель, в основном с теми же поставщиками и покупателями, взаимодействие с которыми от имени предпринимателей осуществлялось одними и теми же лицами, фактически являлась единым процессом по забою КРС и реализации мясопродуктов.

Таким образом, ИП Казарян Б.К., ИП Казарян О.Н., ИП Казарян А.Б. осуществили формальное дробление бизнеса, что позволило искусственно распределить полученные доходы и затраты в целях сохранения права на применение УСН.

Так, при наличии предельного размера дохода для целей применения УСН (пункт 1 статьи 346.25 НК РФ) за 2015 - 68 820 000 руб., за 2016 - 79 740 000 руб., доход предпринимателей составил ИП Казаряна Б.К. за 2015 - 60 113 434 руб. 23 коп., за 2016 - 78 664 204 руб. 89 коп.; ИП Казарян О.Н. за 2015 - 67 479 129 руб. 61 коп., за 2016 - 68 740 395 руб. 16 коп.; ИП Казаряна А.Б. за 2015 - 56 942 698 руб. 83 коп., за 2016 - 41 907 081 руб. 14 коп., что позволяло им необоснованно сохранить право на применение специального налогового режима в спорные налоговые периоды.

На основании изложенного, ИФНС России по г. Йошкар-Оле пришла к обоснованным и подтвержденным доказательствами выводам о необходимости объединения показателей ИП Казаряна Б.К., ИП Казарян О.Н., ИП Казаряна А.Б. осуществлявших коммерческую деятельность в рамках единого производственного процесса и бизнеса, утрате в связи с превышением размера предельного дохода ИП Казаряном Б.К. права на применение упрощенной системы налогообложения со 2 квартала 2015 г., в связи с чем, исходя из объединенных показателей, ИФНС России по г. Йошкар-Оле начислены недоимки по налогу на добавленную стоимость за 2-4 кварталы 2015, 1-4 кварталы 2016, по НДФЛ за 2015, 2016., пени, штрафы за неуплату указанных налогов, непредставление по ним налоговых деклараций.

Доводы заявителя о том, что налоговым органом, при определении суммы налога на добавленную стоимость по операциям, совершенным ИП Казаряном А.Б., за указанные налоговые периоды не учтены положения пункта 4 статьи 154 НК РФ судом первой инстанции рассмотрены и правомерно отклонены.

Согласно пункту 1 статьи 154 НК РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 105.3 Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

При реализации сельскохозяйственной продукции и продуктов ее переработки, закупленной у физических лиц (не являющихся налогоплательщиками), по перечню, утверждаемому Правительством Российской Федерации, (за исключением подакцизных товаров) налоговая база определяется как разница между ценой, определяемой в соответствии со статьей 105.3 Кодекса, с учетом налога и ценой приобретения указанной продукции (пункт 4 статьи 154 НК РФ).

Таким образом, пункт 4 статьи 154 Кодекса является исключением из общего правила определения налоговой базы, установленного пунктом 1 статьи 154 НК РФ.

Для применения порядка определения налоговой базы согласно пункту 4 статьи 154 НК РФ необходимы доказательства налогоплательщиком закупки сельскохозяйственной продукции по установленному перечню у физических лиц, не являющихся налогоплательщиками налога на добавленную стоимость, реализации именно этой продукции, наличие раздельного учета, позволяющего достоверно определить налоговую базу и сумму налога в порядке, предусмотренном пунктом 4 статьи 154 НК РФ.

ИП Казаряном Б.К. в материалы дела представлен расчет суммы НДС по операциям приобретения ИП Казаряном А.Б. КРС у физических лиц, не являющихся налогоплательщиками НДС, и реализации произведенной из этого скота мясопродукции (т.4, л.д. 137-159).

По данным указанного расчета, сумма излишне начисленного налоговым органом НДС за 1-4 кварталы 2015, 1-4 кварталы 2016 составляет 946 171 руб. 87 коп. (т.4, л.д. 130).

В то же время, на требование инспекции от 17.12.2018 N 6/4567, выставленное в ходе встречной проверки, ИП Казаряном А.Б. были представлены приемные квитанции на приобретение скота, птицы, кроликов за 2015, 2016 годы, в которых отражены сведения о ФИО физических лиц, через которых данному предпринимателю сдан скот: Лутошкин О.М. (Кировская область), Державин Н.П. (Яранский район), Дербенев В.И. (Тужинский район), Ибрагимов А.И. (Татарстан), Сабирзянова Р.Т. (Татарстан), Садыков А.Н. (Татарстан), Наймушина О.И. (Пижанский район), Протасова Н.В. (Пижанский район), Дербенев С.И. (Тужинский район), Репина Н.И. (Пижанский район), Елкин А.А. (Яранский район), Дербенев А.В. (Тужинский район), Шулев В.А. (Арбажский район), Береснев В.И. (Кировская область), Пибаева Т.П. (Пижанский район), Игитова Н.Ф. (Кировская область), Чиванов В.В. (Кировская область), Патрушева В.Н. (Пижанский район), Сахарова З.П. (Тужинский район), Саакян С.Р. (Кировская область), Коновалов А.А. (Кировская область).

На требования налогового органа, выставленные в порядке статьи 93.1 НК РФ, указанными физическими лицами документы (информация) не представлены.

В части приемных квитанций, на которые ссылается заявитель, отсутствуют сведения об адресе места жительства и иные идентификационные данные в отношении сдавших скот лиц: приемные квитанции Джамилева Агил Эльдар оглы от 10.07.2015 N 77 на сумму 32 112 руб. 50 коп., N 78 на сумму 38 675 руб., от 09.10.2015 N 173 на сумму 44 820 руб., Мотовилова В.Н. от 16.07.2015 N 84 на сумму 37 290 руб., Чемекова А.И. от 01.10.2015 N 398 на сумму 57 800 руб., Васильева В.А. от 19.10.2015 на сумму 227 992 руб., Назарова Э.М. Оглы от 12.11.2015 N 232 на сумму 31 644 руб., Короткова В.В. от 07.07.2015 N 383 на сумму 43 415 руб., Смирновой Л.В. от 20.05.2015 N 48 на сумму 41 650 руб., Азимова И.А. от 27.06.2015 N 134 на сумму 16 330 руб., N 135 на сумму 30 430 руб., Соколова С.Д. от 20.06.2015 N 131 на сумму 48 470 руб., что не позволяет проверить достоверность указанных документов.

Часть лиц, являвшихся сдатчиками скота, в соответствии с положениями главы 21 НК РФ признаются налогоплательщиками НДС: Отенов А.А., от имени которого оформлена приемная квитанция N 215 от 28.10.2015 на сумму 18 750 руб., зарегистрирован 26.04.2007 в качестве главы крестьянского (фермерского) хозяйства, прекратил деятельность 13.03.2019; Саакян С.Р., от имени которого оформлена приемная квитанция N 288 от 26.10.2016 на сумму 109 340 руб., зарегистрирован 03.04.2012 в качестве индивидуального предпринимателя, прекратил деятельность 10.05.2017; Гейдаров П.С. Оглы, от имени которого оформлена приемная квитанция N 343 от 29.11.2016 на сумму 29 440 руб., зарегистрирован 18.03.2010 в качестве индивидуального предпринимателя, прекратил деятельность 22.12.2020 г.

ИП Казарян Б.К. в представленных им таблицах с учетом положений Единой инструкции о порядке проведения государственных закупок (сдачи и приемки) скота, птицы и кроликов, утвержденной приказом Госагропрома СССР от 13.06.1988 N 385, пересчитан живой вес скота в убойный; с учетом ближайшей к приобретению скота даты реализации определена стоимость реализованных мясопродуктов в количестве соответствующем рассчитанному убойному весу; исчислена межценовая разница и сумма НДС с нее (т.4, л.д. 137-159).

Суд первой инстанции пришел к обоснованным выводам, что ИП Казарян Б.К. не обеспечен надлежащий и достоверный учет количества, объемов и стоимости приобретенной у физических лиц, не являющихся налогоплательщиками, и переработанной сельскохозяйственной продукции, в том числе, раздельный учет ее приобретения, переработки и реализации, в связи с чем, оснований для применения пункта 4 статьи 154 НК РФ при определении налоговой базы по НДС не имеется.

Так, ИФНС России по г. Йошкар-Оле установлено, что изложенные в приемных квитанциях данные о приобретении КРС через физических лиц не соответствуют сведениям о получении поставщиками предпринимателей, сдававшими им скот, либо самими предпринимателями ветеринарных свидетельств по форме N 1, оформляемых организациями, входящими в систему Государственной ветеринарной службы РФ (приложение N 5 к акту налоговой проверки от 10.10.2018 N 15-07/25).

В книгах учета доходов и расходов ИП Казаряна А.Б. за 2015, 2016 отсутствуют сведения о несении расходов по приобретению у конкретных физических лиц сельскохозяйственной продукции. Затраты в них отражены записями - оплата поставщику "Частнику", "Частникам" Арбажского, Тужинского, НовоТоръяльского, Оршанского, Яранского, Советского, Паранъгинского, Пижанского, Моркинского, Куженерского, Волжского, Сернурского районов, Кировской области, Татарстана при отсутствии сведений о конкретном контрагенте и назначении платежа (документы на диске, т.3, поз.1,2 описи - т.5, л.д. 128-135).

По данным Кировского областного ГБУ "Санчурская районная станция по борьбе с болезнями животных", ГБУ РМЭ "Новоторъяльская районная станция по борьбе с болезнями животных", в Кировской области, Ново-Торъяльском районе РМЭ, из которых согласно приемочных квитанций, книг учета доходов и расходов производилась часть поставок от частников, ветеринарные свидетельства на ИП Казаряна А.Б. не оформлялись.

По показаниям ветеринарных врачей Николаевой В.Л., Павлюткиной Е.В., в убойном цеху велись единые общие журнал ветеринарного осмотра животных, журнал ветсанэкспертизы мяса и субпродуктов, в которые вносились записи об операциях всех предпринимателей.

ИФНС России по г. Йошкар-Оле установлено, что отраженное в указанных журналах количество поступивших в убойный цех ИП Казаряна Б.К. голов КРС: в 2015 - 5 723, в 2016 - 5 211, значительно превышает количество голов КРС, на которое были выданы ветеринарные свидетельства по форме N 1: за 2015 - 1 155, за 2016 - 926, в связи с чем, названные журналы, являющиеся единственным учетным регистром, фиксирующим поступление предпринимателям КРС, ведение которого осуществлялось в проверяемом периоде, содержат противоречивые и искаженные сведения. Содержание указанных журналов, записи в которых велись без разделения данных по предпринимателям и категориям поставщиков, не позволяет достоверно определить факт, количество и объем поступления ИП Казаряну А.Б. сельскохозяйственной продукции от физических лиц, не являющихся налогоплательщиками НДС.

При этом, заявителем и третьими лицами не представлены документы, подтверждающие приходование и учет на счете 10 "Сырье и материалы", как это утверждает ИП Казарян Б.К., приобретенного скота, в том числе, в разрезе его вида, половозрастных групп, сортности; не представлены первичные документы, подтверждающие выход мяса в убойном весе в результате операции по забою скота. В приемных квитанциях и иных документах отсутствуют сведения об упитанности, живой массе, загрязненности (навале) животных, которые влияют на определение их живого веса; не представлены журналы ежедневного движения скота на базе предубойного содержания.

При отсутствии первичных документов о выходе мяса в убойном весе при забое содержащиеся в таблицах заявителя данные о переводе живого веса в убойный ничем не подтверждены; коэффициенты убойного выхода мяса - 47,50; 48,80; 43,20; 44,60; 43,20; 37,20; 39,50; 39,70; 42,30; печени - 1,62 %, почек - 0,54 %, языка - 0,46 %, сердце - 0,8 %, мясокостн. хвост. - 0,31% документально не обоснованы. Кроме того, в расчете заявителя отсутствуют данные о выходе и реализации легкого, семенников говяжьих, вымени говяжьего, жира-сырца говяжьего, которые должны были возникнуть при переработке продукции; налоговым органом установлено, что продажа этой продукции, образовавшейся при забое у всех предпринимателей, производилась исключительно ИП Казарян О.Н.

При отсутствии документального подтверждения приходования КРС, факта и даты его переработки, привязка заявителем к дате приобретения КРС в живом весе ближайшей к ней даты реализации мясопродукции в убойном весе, как это сделано в составленной им таблице, не основано на достоверных документальных данных и носит искусственный, предположительный характер.

Более того, в составленной заявителем таблице отражено, что ИП Казаряном А.Б. приобретено у Долгушева Н.А., Отенова А.А. 16 баранов, у Намазова Н.И. Оглы 16 овец, при этой забивавшие скот для третьего лица Чемеков В.Н., Семенов Ю.В., Конаков Р.А. показали, что производился забой только крупного рогатого скота (Чемеков В.Н. сообщил, что в 2015, 2016 годах забой баранов не производился).

При таких обстоятельствах, ИФНС России по г. Йошкар-Оле сделаны верные выводы о том, что порядок учета ИП Казаряном А.Б. приобретения КРС, его переработки и реализации произведенной мясной продукции велся с существенными нарушениями: в книге учета доходов и расходов не отражались сведения, позволяющие определить лиц, в пользу которых производилась оплата затрат, основания несения этих затрат; отсутствовали учетные регистры, подтверждающие оприходование КРС; учет поступления скота в убойный цех велся без раздельного учета в общих для всех предпринимателей журнале ветеринарного осмотра животных, журнале ветсанэкспертизы мяса и субпродуктов, записи в которых носят обезличенный характер, не позволяют достоверно определить существенные реквизиты, требуемые для принятия КРС к учету каждым из предпринимателей, не соответствуют выданным на приобретенный скот ветеринарным свидетельствам; отсутствовали регистры и первичные документы, подтверждающие операции по переработке КРС и выходу мясной продукции в убойном весе; отсутствовал учет движения скота в убойном цеху, позволяющий определить связь конкретной приобретенной партии КРС с ее переработкой и последующей реализацией.

Приведенные существенные нарушения порядка учета приобретения, переработки и реализации сельскохозяйственной продукции, которые заявителем и третьими лицами не опровергнуты, свидетельствуют об отсутствии подтверждения составленного заявителем расчета межценовой разницы надлежащими документальными данными.

Таким образом, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что в связи с необеспечением ИП Казаряном А.Б. и контролирующим его действия заявителем надлежащего, достоверного, раздельного учета операций по приобретению, переработке, реализации сельскохозяйственной продукции, оснований для применения пункта 4 статьи 154 НК РФ при определении налоговой базы по НДС не имеется.

Ссылка заявителя на то, что учет ИП Казаряном А.Б., не осведомленным о наличии у него обязанности по исчислению и уплате НДС, велся исходя из показателей, необходимых для применения упрощенной системы налогообложения, правомерно отклонена судом первой инстанции как необоснованная, поскольку материалами дела подтверждено и налоговым органом доказано, что взаимозависимые лица ИП Казарян Б.К., ИП Казарян О.Н., ИП Казарян А.Б. согласованными действиями осуществляли формальное дробление фактически единого бизнеса, что позволяло им искусственно распределить доходы и расходы в целях сохранения права на применение упрощенной системы налогообложения.

Таким образом, создавая документооборот, связанный с созданием формальных оснований для применения специального налогового режима, как заявитель, так и ИП Казарян А.Б. не могли не осознавать необходимость организации системы учета, соответствующей действительному характеру их деятельности.

Кроме того, суд первой инстанции, оценив в порядке ст. 71 АПК РФ, представленные в материалы дела заявителем ветеринарные документы, подтверждающие происхождение КРС от частных лиц, три акта-расчета переработки давальческого сырья N 1005, 432, 973 на переработку 10 голов скота, составленные ИП Казаряном А.Б. (т.12, л.д. 65- 107), пришел к обоснованному выводу о том, что они не подтверждают восстановление заявителем надлежащего достоверного раздельного учета хозяйственных операций, облагаемых НДС по разным правилам и налоговым ставкам.

Как верно отметил суд первой инстанции, при отсутствии надлежащих ветеринарных документов, учетных регистров, первичных документов о переработке и движению продукции по всем операциям за конкретный налоговый период, отраженным в составленных заявителем таблицах (т.4, л.д. 137-159), данные документы не подтверждают достоверность и обоснованность определенной налогоплательщиком налоговой базы в виде межценовой разницы и суммы исчисленного с нее НДС за 2 квартал 2015 - 171 794 руб. 90 коп., за 3 квартал 2015 - 199 082 руб. 12 коп., за 4 квартал 2015 - 97 193 руб. 63 коп., за 1 квартал 2016 - 4 641 руб. 61 коп., за 2 квартал 2016 - 23 512 руб. 26 коп., за 3 квартал 2016 - 84 852 руб. 60 коп., за 4 квартал 2016 - 56 387 руб. 49 коп., исходя из которых заявитель указывает на излишнее начисление НДС в размере 946 171 руб. 87 коп.

Также суд принял во внимание позицию ответчика о том, что акты отвеса от 19.10.2015, от 20.05.2015, от 09.10.2015, которые как основание для принятия КРС отражены в актах-расчетах переработки давальческого сырья N 1005, 432, 973, в материалы дела не представлены. Сами указанные акты-расчеты составлены ИП Казаряном А.Б. в одностороннем порядке, в них отсутствует указание на лицо, получившее скот для переработки, лицо, производившее забой (что отражено в данных актах в качестве обязательных к заполнению реквизитов), а также их подписи (т.12, л.д. 70, 73, 79).

В представленных заявителем ветеринарных справках от 11.01.2016 212 N 0287542, выданной Тимофееву И.Н., от 06.07.2016 212 N 0343420, выданной Мамасову О.В., от 18.07.2016 212 N 0343424, выданной Апаковой Ю.Д., 212 N 0343425, выданной Лисицину А.В., 212 N 0343423, выданной Филипповой А.А., 212 N 0343422, выданной Бойковой Р.Н., 212 N 0343426, выданной Милютину С.Ю., 212 N 0343421, выданной Александровой Н.Г., 212 N 0343427, выданной Ямекову О.Н., от 11.10.2016 212 N 0046685, выданной Муста- 26 фаевой О.В., 212 N 0046684, выданной Сорокиной Н.А., в строке "наименование и адрес получателя" указан Йошкар-Олинский мясокомбинат; в ветеринарной справке от 09.10.2016 212 N 0057173, выданной Сапаеву А.Л., в строке "наименование и адрес получателя" указано ООО "Шокта" п. Советский; в ветеринарной справке от 18.07.2016 212 N 0043920, выданной Анисимовой А.А., в строке "наименование и адрес получателя" указано Ронга - г. Йошкар-Ола, мясокомбинат (т.12, л.д. 83-93, 102).

При таких обстоятельствах, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что налоговым органом правомерно определена недоимка по НДС за 2-4 кварталы 2015, 1-4 кварталы 2016 в общей сумме 30 338 204 руб. без учета положений пункта 4 статьи 154 НК РФ, наличие оснований для применения которых налогоплательщиком не подтверждено.

Доводы ИП Казарян Б.К. о неправильности исчисления указанной недоимки, а также недоимки по НДФЛ за 2015 в сумме 424 693 руб., в том числе в связи с не учетом поступивших от контрагентов авансов, судом первой и инстанции рассмотрены и правомерно отклонены, как не подтвержденные документально.

В рассматриваемом случае, исходя из объединения показателей ИП Казаряна Б.К., ИП Казарян О.Н., ИП Казаряна А.Б. ИФНС России по г. Йошкар-Оле начислены недоимки по налогу на добавленную стоимость за 2-4 кварталы 2015, 1-4 кварталы 2016 в сумме 30 338 204 руб., по налогу на доходы физических лиц за 2015 в сумме 424 693 руб., пени, штрафы по пункту 3 статьи 122, пункту 1 статьи 119 НК РФ за неуплату указанных налогов и не представление налоговых деклараций.

Сроки давности привлечения к ответственности, предусмотренные статьей 113 Кодекса, которые согласно правовой позиции, изложенной в постановлении Конституционного Суда РФ от 14.07.2005 N 9-П, исчисляются на дату составления акта выездной проверки, налоговым органом не пропущены.

Учитывая изложенное, выводы о необходимости объединения показателей ИП Казаряна Б.К., ИП Казарян О.Н., ИП Казаряна А.Б. осуществлявших коммерческую деятельность в рамках единого производственного процесса и бизнеса, утрате в связи с превышением размера предельного дохода ИП Казаряном Б.К. права на применение упрощенной системы налогообложения со 2 квартала 2015 обоснованы и подтверждены доказательствами, в связи с чем совокупность оснований, указанных в ст. 198, 201 АПК РФ, для признания оспариваемого ненормативного правового акта недействительным, судами первой и апелляционной инстанций не установлена.

Все доводы заявителя, изложенные в апелляционной жалобе и дополнении к ней, свидетельствуют о несогласии с выводами суда в оспариваемой части, не содержат фактов, которые не были бы проверены и не учтены судом при рассмотрении дела и имели бы юридическое значение для вынесения судебного акта по существу, повлияли бы на их обоснованность и законность либо опровергли выводы суда.

С учетом изложенного, суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что Арбитражный суд Республики Марий Эл принял законное и обоснованное решение в оспариваемой части, полно и правильно установил обстоятельства дела, применил нормы материального права, подлежащие применению, в связи с чем, оснований для отмены или изменения судебного акта не имеется.

Нарушений норм процессуального права, являющихся безусловным основанием к отмене судебного акта, в соответствии с частью 4 статьи 270 АПК РФ, судом первой инстанции не допущено.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по государственной пошлине при подаче апелляционной жалобы суд относит на заявителя.

На основании изложенного, руководствуясь статьями 176, 266, 267, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Первый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Республики Марий Эл от 19 ноября 2021 года по делу N А38-1174/2020 в обжалуемой части оставить без изменения, апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Казаряна Бенямина Климентовича - без удовлетворения.

Возвратить индивидуальному предпринимателю Казаряну Бенямину Климентовичу из федерального бюджета излишне уплаченную государственную пошлину в сумме 1350 рублей, перечисленную по чек- ордеру от 31.01.2022 (операция 2).

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Волго-Вятского округа в двухмесячный срок со дня принятия.

Председательствующий судья

М.Н. Кастальская

Судьи

М.Б. Белышкова Т.В. Москвичева