Постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 13 июля 2022 г. N 16АП-1876/20 по делу N А18-1531/2019

г. Ессентуки

13 июля 2022 г.

Дело N А18-1531/2019

Резолютивная часть постановления объявлена 06.07.2022.

Постановление изготовлено в полном объеме 13.07.2022.

Шестнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе: председательствующего Жукова Е.В., судей: Семенова М.У., Цигельникова И.А., при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Пучиновой Т.В., при участии в судебном заседании представителя Управления Федеральной налоговой службы России по Республике Ингушетия - Булгучева Р.Д. (по доверенности от 20.06.2022), Кодзоева И.И. (по доверенности от 14.03.2022), в отсутствии иных лиц, участвующих в деле, извещенных надлежащим образом о времени и месте проведения судебного заседания, рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственности минеральная вода "Ачалуки" на решение Арбитражного суда Республики Ингушетия от 04.04.2022 по делу N А18-1531/2019, принятое по заявлению Общества с ограниченной ответственности минеральная вода "Ачалуки", о признании незаконным и отмене решения Межрайонной ИФНС России N3 по РИ N6 от 31 августа 2018 года и решения Управления ФНС по РИ N01-48/30 от 15 мая 2019 года,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Минеральная вода "Ачалуки" (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Республики Ингушетия с заявлением, в котором просило признать решение Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 3 по Республике Ингушетия от 31.08.2018 N 6 недействительным в соответствующей части.

Решением Арбитражного суда Республики Ингушетия от 05.03.2020 в удовлетворения заявления отказано.

Постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 30.09.2020, оставленным без изменений постановлением Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 01.02.2021, решение суда первой инстанции от 05.03.2020 отменено и по результатам рассмотрения дела по правилам суда первой инстанции в удовлетворения заявления отказано.

Определением Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 28.09.2021 решение Арбитражного суда Республики Ингушетия от 05.03.2020 по делу N А18-1531/2019, постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 30.09.2020 и постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 01.02.2021 по тому же делу отменено в части отказа в удовлетворении требования общества с ограниченной ответственностью "Минеральная вода "Ачалуки" о признании недействительными решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Республики Ингушетия от 31.08.2018 N 6 и решения Управления Федеральной налоговой службы по Республике Ингушетия от 15.05.2019N 01-48/30 по эпизоду, связанному с доначислением налога на имущество организаций и соответствующего штрафа в отношении установки для производства СO 2, линии по производству и розливу безалкогольных напитков, системы обратного осмоса. В указанной части дело направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Республики Ингушетия.

При новом рассмотрении дела судам предложено учесть изложенную в определении суда от 28.09.2021 правовую позицию, установить размер недоимки, исчисленной налоговым органом в отношении оборудования, дать оценку правомерности ее начисления, принять законные и обоснованные судебные акты.

Решением Арбитражного суда Республики Ингушетия от 04.04.2022 по делу N А18-1531/2019 требования общества с ограниченной ответственности минеральная вода "Ачалуки" удовлетворены частично. Суд признал не законным и отменил Решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Республики Ингушетия от 31.08.2018 N 6 и решения Управления Федеральной налоговой службы по Республике Ингушетия от 15.05.2019N 01-48/30 по эпизоду, связанному с доначислением налога на имущество организаций и соответствующего штрафа в отношении установки для производства СO 2, линии по производству и розливу безалкогольных напитков, системы обратного осмоса. В остальной части требований отказано.

Не согласившись с решением Арбитражного суда Республики Ингушетия от 04.04.2022 по делу N А18-1531/2019 общество с ограниченной ответственности минеральная вода "Ачалуки" обратилось в Шестнадцатый арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит отменить решение суда первой инстанции и принять новый судебный акт.

В обоснование жалобы, апеллянт ссылается на то, что при вынесении обжалуемого решения судом первой инстанции неправильно применены нормы материального права и не полностью выяснены обстоятельства, имеющие значение для дела.

В отзыве на апелляционную жалобу Управление Федеральной налоговой службы по Республике Ингушетия, ссылаясь на законность и обоснованность вынесенного судебного акта, просит отказать в удовлетворении апелляционной жалобы.

В судебном заседании представители Управления Федеральной налоговой службы России по Республике Ингушетия поддержали доводы, изложенные в отзыве на апелляционную жалобу в полном объеме, просили решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Иные лица, участвующие в деле, извещенные надлежащим образом о времени и месте судебного заседания, не явились, явку представителей не обеспечили.

Информация о времени и месте судебного заседания с соответствующим файлом размещена на сайте http://kad.arbitr.ru/ в соответствии положениями статьи 121 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

В соответствии с частью 3 статьи 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) при неявке в судебное заседание арбитражного суда лиц, надлежащим образом извещенных о времени и месте судебного разбирательства, суд вправе рассмотреть дело в их отсутствие.

Правильность решения Арбитражного суда Республики Ингушетия от 04.04.2022 по делу N А18-1531/2019 проверена в апелляционном порядке в соответствии с главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Арбитражный суд апелляционной инстанции, рассмотрев повторно дело по апелляционной жалобе, проверив правильность применения норм материального и процессуального права, учитывая доводы, содержащиеся в апелляционной жалобе, изучив и оценив в совокупности материалы дела, считает, что решение Арбитражного суда Республики Ингушетия от 04.04.2022 по делу N А18-1531/2019 следует оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2014 по 15.11.2017.

По результатам проверки в отношении общества вынесено решение от 31.08.2018 N 6 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (далее - Решение), согласно которому доначислено и предложено уплатить НДС в размере 115 782 руб., налог на прибыль в сумме 21 608 руб., НДФЛ в размере 3 500 руб., налог на имущество в размере 47 083 636 рублей применены штрафные санкции, предусмотренные ст.ст.119, 122, 123, 126 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) в сумме 9 726 575 руб., пени за несвоевременную уплату налогов в размере 17 162 836 рублей.

Не согласившись с указанным Решением, Общество обратилось с жалобой в вышестоящий налоговый орган, в которой просил отменить Решение, так как в ходе выездной налоговой проверки должностным лицом налогового органа не проведена инвентаризация имущества, а также не проведена экспертиза имущества имеющееся у налогоплательщика.

Решением от 15.05.2019 N 01-48/30 Решение Инспекции оставлено без изменения, а жалоба Общества без удовлетворения.

Решением Управления от 27.12.2019 N 06-04-10/10264, вынесенным в соответствии с п. 3 ст. 31 Кодекса, сумма налога изменена путем снижения доначисленного налога на сумму 7 977 804 рублей, штрафа - 1 595 561 рублей и пени - 2 421 536 рублей. Общество, не согласившись с выводами налогового органа, обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

В силу норм части 1 статьи 198, части 4 статьи 200 АПК РФ, пункта 6 совместного постановления Пленумов Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.07.1996 N 6/8 "О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации" для удовлетворения требований о признании недействительными ненормативных правовых актов и незаконными решений, действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, необходимо одновременное наличие двух условий: несоответствие их закону или иному нормативному правовому акту, а также нарушение прав и законных интересов заявителя.

По смыслу статей 65, 198, 200 АПК РФ обязанность доказывания наличия права и факта его нарушения оспариваемыми актами, решениями, действиями (бездействием) возложена на заявителя, обязанность доказывания соответствия оспариваемого правового акта, решения, действий (бездействия) закону или иному нормативному правовому акту, а также обстоятельств, послуживших основанием для их принятия (совершения), возлагается на орган или лицо, которые приняли данный акт, решение, совершили действия (допустили бездействие).

В соответствии со ст. 23 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги, вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, представлять в установленном порядке в налоговый орган по месту учета налоговые декларации, и документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов, а также нести иные обязанности, предусмотренные законодательством о налогах и сборах.

Согласно статье 373 Кодекса налогоплательщиками налога на имущество признаются организации, имеющие имущество, признаваемое объектом налогообложения в соответствии со статьей 374 Кодекса.

В силу пункта 1 статьи 374 Кодекса объектами налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (в том числе имущество, переданное во временное владение, в пользование, распоряжение, доверительное управление, внесенное в совместную деятельность или полученное по концессионному соглашению), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета, если иное не предусмотрено статьями 378, 378.1 и 378.2 Кодекса.

Отказывая в удовлетворении требований суд первой инстанции, исходил из следующего.

Согласно пункту 41 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, к незавершенным капитальным вложениям относятся не оформленные актами приемки-передачи основных средств и иными документами (включая документы, подтверждающие государственную регистрацию объектов недвижимости в установленных законодательством случаях) затраты на строительно-монтажные работы, приобретение зданий, оборудования, транспортных средств, инструмента, инвентаря, иных материальных объектов длительного пользования, прочие капитальные работы и затраты (проектно-изыскательские, геологоразведочные и буровые работы, затраты по отводу земельных участков и переселению в связи со строительством, на подготовку кадров для вновь строящихся организаций и другие).

Пунктом 52 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 13.10.2003 N 91н, предусмотрено, что по объектам недвижимости, по которым закончены капитальные вложения, оформлены соответствующие первичные учетные документы по приемке- передаче, документы переданы на государственную регистрацию, и фактически эксплуатируемым, амортизация начисляется в общем порядке с первого числа месяца, следующего за месяцем введения объекта в эксплуатацию.

Допускается объекты недвижимости, по которым закончены капитальные вложения, оформлены соответствующие первичные учетные документы по приемке-передаче, документы переданы на государственную регистрацию, и фактически эксплуатируемые, принимать к бухгалтерскому учету в качестве основных средств с выделением на отдельном субсчете к счету учета основных средств.

Данная норма во взаимосвязи с пунктом 38 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств устанавливает право для руководителя организации принимать решение принятия указанных выше объектов недвижимости к бухгалтерскому учету в качестве основных средств. В то же время установленные нормы также определяют, что объект недвижимого имущества уже сформирован в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета в качестве объекта основных средств (окончательно сформирована первоначальная стоимость объекта), что является основанием для его учета в бухгалтерском учете на счете 01 "Основные средства" и, следовательно, для признания его объектом налогообложения по налогу на имущество организаций в соответствии со статьей 374 части второй Кодекса.

Так, если объект капитального строительства, первоначальная стоимость которого сформирована на дату передачи документов на государственную регистрацию прав собственности, передан по акту приема-передачи в эксплуатацию и организацией на объекте фактически ведется хозяйственная деятельность, данный объект недвижимого имущества обладает всеми признаками основного средства, установленными пунктом 4 ПБУ 6/01.

При этом пунктом 52 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств указанные объекты также классифицируются как основные средства и, следовательно, вопрос об учете их в составе бухгалтерского счета 01 "Основные средства" и включении в объект налогообложения по налогу на имущество организаций не должен зависеть от волеизъявления налогоплательщика, а определяется экономической сущностью объекта. Указанной позиции придерживается в своем решении ВАС РФ от 17.10.2007 N 8464/07.

Использование объектов строительства по расширению завода, приобретенных оборудований и линий для розлива ООО Минеральная вода "Ачалуки" ИНН 0601023573, является деятельностью приносящий доход организации и имущество (основные средства) отнесенное на 08 счет используются в этой деятельности.

В соответствии с пунктом 24 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств (Приказ Министерства Финансов Российской Федерации от 13.10.2003 N 91н "Об утверждении Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств") первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату (как новых, так и бывших в эксплуатации), признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации).

Фактическими затратами на приобретение, сооружение и изготовление основных средств являются суммы, уплачиваемые за осуществление работ по договору строительного подряда и иным договорам.

При условии соответствия спорного имущества всем требованиям, предусмотренным в п. 4 Положения ПБУ 6/01 (Приказ Министерства Финансов Российской Федерации от 30.03.2001 N 26н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01"), отражение имущества на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы" не является основанием для освобождения налогоплательщика от обязанности по уплате налога на имущество, что соответствует позиции Высший Арбитражный Суд Российской Федерации отраженной в Постановлении Президиума от 08.04.2008 N 16078/08.

Объекты недвижимости, права собственности на которые не зарегистрированы в установленном законодательством порядке, принимаются к бухгалтерскому учету в качестве основных средств (п. 52 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств).

Обязанность по уплате налога на имущество возникает у общества с момента начала использования объекта для производства продукции, оказания услуг или управленческих нужд, завершенного строительства.

Удовлетворяя заявленные требования в части, суд первой инстанции пришел к выводу, что ООО Минеральная вода "Ачалуки" ИНН 0601021573 не отразило в налоговой базе по налогу на имущество организаций объекты недвижимости, по которым закончены строительные монтажные работы и не принял на учет в качестве основных средств движимое и недвижимое имущество, фактически используемое при производстве минеральной воды.

Согласно статьи 374 НК РФ объектами налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (в том числе имущество, переданное во временное владение, в пользование, распоряжение, доверительное управление, внесенное в совместную деятельность или полученное по концессионному соглашению), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета, если иное не предусмотрено статьями 378 и 378.1 настоящего Кодекса.

Обществом в нарушение пункта 1 статьи 375 Кодекса занижена налоговая база на стоимость основных средств, отраженных в учете на счетах 07 и 08, но реально введенных в эксплуатацию и используемых в экономической деятельности налогоплательщика и получения доходов.

По мнению Налогового органа в нарушение статьи 374 Кодекса Обществом неправомерно не включены в состав основных средств:

- в 2014 году:

- Лаборатория 6 кв. м. Кадастровый номер объекта -06:01:1100001:2065 общая стоимость которой в соответствии с инвентарной карточкой учета объекта основных средств N 12 от 18.10.2005 года составляет 138 801 рубль;

- недвижимое имущество завода которое построено по договору об инвестировании N 01-ИД от 20.10.2010 года строительства объекта "Расширение завода по розливу минеральной воды в с.Средние Ачалуки Малгобекского района Республики Ингушетия" на общую сумму 853 408 246 рублей (1007021730 рублей с учетом НДС) выполнение строительных работ подтверждается справкой о стоимости выполненных работ и затрат N 1 от 25.11.2013 года (КС-3), актом о приемке выполненных работ N 1 от 25.11.2013 года (КС- 2), актом о приемке выполненных работ N 2 от 01.04.2014 года (КС- 2), справкой о стоимости выполненных работ N 2 от 01.04.2014 года (КС-3);

- комплексная установка получения СО2 (углекислого газа) общей стоимостью 45 482 419 рублей, (53 669 255 рублей с учетом НДС) согласно договора поставки N ДП01-3/14 от 28.03.2014 года.

Также судом установлено, что в собственности общества находилось: - оборудование линии розлива в пластиковых бутылках емкостью 1.5 литров в исправном состоянии, инвентарный номер 096, которое получено по акту о приеме - передаче объекта основных средств (кроме зданий, сооружений" N 08 от 27.06.2014 года общей стоимостью 1 569 100 рублей;

- этикетировочная машина TYP Labetto 4/3/12 784 2A (ARCOR Diusion technol 06/ES) в исправном состоянии, которая получена по акту о приеме -передаче объекта основных средств N 17 от 25.07.2014 года общей стоимостью 100 000 рублей;

- электрооборудование в исправном состоянии, которое получено по акту о приеме - передаче объекта основных средств N 15 от 25.07.2014 года общей стоимостью 60 000 рублей;

Оборудование линии розлива в пластиковых бутылках емкостью 1.5 литров, этикетировочная машина TYP Labetto 4/3/12 784 2A (ARCOR Diusion technol 06/ES), Электрооборудование учтенное на 01 счете "Основные средства", передано в аренду по договору N 2 от 02.04.2015 г. ООО "Ачалуки" ИНН 0601026035. Согласно книги учета основных средств на данное оборудование проверяемой организацией начисляется амортизация с октября 2014 года;

- оборудование линии розлива в стеклянных бутылках емкостью 0.5 литров, общей стоимостью на 01.01.2015 года 46 633.95 рублей, отраженное в книге учета основных средств за 2015 год; которое установлено на территории завода по розливу минеральной воды в цехе N 1 и используется для производственных целей (сдается в аренду) которое также не было включено в налоговую базу по налогу на имущество с организаций.

Согласно позиции изложенной в письме Минфина РФ от 06.09.2006 N 03-06-01-02/35, а именно во втором предложении абзаца одиннадцатого письма, согласно которому "при этом пунктом 52 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств указанные объекты также классифицируются как основные средства и, следовательно, вопрос об учете их в составе бухгалтерского счета 01 "Основные средства" и включении в объект налогообложения по налогу на имущество организаций не должен зависеть от волеизъявления налогоплательщика, а определяется экономической сущностью объекта".

Пункт 52 Методических указаний определяет порядок начисления амортизации основных средств и устанавливает, что по объектам недвижимости, по которым закончены капитальные вложения, оформлены соответствующие первичные учетные документы по приемке-передаче, документы переданы на государственную регистрацию и фактически эксплуатируемым, амортизация начисляется в общем порядке с первого числа месяца, следующего за месяцем введения объекта в эксплуатацию. Допускается объекты недвижимости, по которым закончены капитальные вложения, оформлены соответствующие первичные учетные документы по приемке-передаче, документы переданы на государственную регистрацию и фактически эксплуатируемые, принимать к бухгалтерскому учету в качестве основных средств с выделением на отдельном субсчете к счету учета основных средств.

На основании анализа данной нормы во взаимодействии с пунктом 38 Методических указаний Минфин России правомерно пришел к выводу, что на момент, когда руководитель организации принимает решение о принятии объекта недвижимого имущества в качестве основных средств, он уже сформирован в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета в качестве объекта основных средств, что является основанием для его учета в бухгалтерском учете на счете 01 "Основные средства" и, следовательно, для признания его объектом налогообложения по налогу на имущество организаций в соответствии со статьей 374 Кодекса.

По мнению суда, факт отсутствия государственной регистрации права собственности в связи с тем, что налогоплательщик не реализовал свое право на своевременное оформление недвижимого имущества в свою собственность, не является основанием для освобождения налогоплательщика от обязанности учета и налогообложения спорного имущества в порядке, установленном налоговым законодательством и законодательством о бухгалтерском учете.

В абзацах двадцатом и двадцать первом письма Минфин России указывает, что "государственная регистрация соответствующих прав на объекты недвижимого имущества является обязательной, однако она носит заявительный характер, в связи с чем, если учитываемые на счете бухгалтерского учета 08 объекты недвижимого имущества, права на которые длительное время не регистрируются в соответствии с законодательством, фактически используются организацией для производства продукции, оказания услуг или управленческих нужд, указанное имущество должно подлежать налогообложению налогом на имущество организаций, поскольку такие факты в соответствии с действующим законодательством должны рассматриваться как уклонение от налогообложения.

В этой связи при установлении фактов неуплаты налога на имущество организаций в связи с уклонением от государственной регистрации прав на объекты недвижимого имущества при проведении контрольных мероприятий налоговым органам следует путем обращения в суд привлекать таких налогоплательщиков к уплате налога на имущество организаций и применять предусмотренные статьей 122 Кодекса меры ответственности при совершении умышленного (по неосторожности) налогового правонарушения".

Данная позиция основывается на положениях статьи 131 Гражданского кодекса Российской Федерации, нормах Федерального закона от 21.07.1997 N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним" и не противоречит Кодексу, поскольку Минфин России в указанном письме разъясняет свою позицию как федерального органа исполнительной власти, уполномоченного в области выработки налоговой политики, и действует в рамках полномочий, установленных статьями 4 и 34.2 Кодекса, координируя действия налоговых органов, подведомственных Минфину России по осуществлению налогового контроля.

Материалами дела подтверждается, что между налогоплательщиком и обществом с ограниченной ответственностью "Артис" (далее - общество "Артис") заключен договор об инвестировании строительства объекта "Расширение завода по розливу минеральной воды в с. Средние Ачалуки Малгобекского района Республики Ингушетия" от 20.10.2010 N 01-ИД, по условиям которого общество "Артис" выполнило строительно-монтажные работы по расширению завода (строительные работы, отделочные работы, устройство сетей внутренних и наружных коммуникации, обустройство подъездных путей к объекту и благоустройство территории) стоимостью 1 007 021 730 рублей.

По состоянию на 2014 год в собственности налогоплательщика находилось имущество (основные средства) общей стоимостью 11 224 831,6 рубля, а именно: нежилое здание (контора), цех розлива, нежилое здание (склад) общей площадью 2 262 м2, нежилое здание (гараж), компрессорная, нежилое здание (склад) общей площадью 90 м2, навес-эстакада, нежилое здание (котельная), павильон, ограждение территории, лаборатория, а также оборудование.

В частности, на основании договора от 21.01.2014 N 03 налогоплательщик приобрел у общества с ограниченной ответственностью "Завод минеральных вод "Ачалуки" оборудование: линию розлива в стеклянные бутылки емкостью 0,5 л и линию розлива в пластиковые бутылки емкостью 1,5 л, этикетировочную машину TYP Labetto 4/3/12 784 2A (ARCOR Diusion technol 06/ES) и электрооборудование. По договору поставки от 28.03.2014 N ДП01-3/14, заключенному с обществом "Артис", налогоплательщик также приобрел комплексную установку получения углекислого газа общей стоимостью 53 669 255 рублей. По заключенному с обществом с ограниченной ответственностью "Бизнескавказ" договору купли-продажи от 23.01.2017 N 1ПС/2017 налогоплательщик приобрел систему обратного осмоса Гейзер RO 12Х4040 (горизонтальная комплектация) для смягчения воды на общую сумму 2 200 000 рублей.

Основанием доначисления налога на имущество организаций послужил вывод налогового органа о том, что общество в нарушение пункта 1 статьи 375 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Налоговый кодекс) занизило налоговую базу по налогу на имущество организаций на стоимость основных средств, отраженных в учете на счетах 07 "Оборудование к установке" и 08 "Вложения во внеоборотные активы", но фактически введенных в эксплуатацию и используемых в экономической деятельности общества и получении доходов.

В соответствии с пунктом 1 статьи 38 и пунктом 1 статьи 374 Налогового кодекса (в редакции, действовавшей в 2014-2016 годы) возникновение обязанности по уплате налога на имущество организаций связывается с наличием у налогоплательщика движимого и недвижимого имущества, учитываемого на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета. На основании подпункта 8 пункта 4 статьи 374 Налогового кодекса, действовавшего до 01.01.2015 (введен Федеральным законом от 29.11.2012 N 202-ФЗ), не признавалось объектом налогообложения движимое имущество, принятое на учет с 01.01.2013 в качестве основных средств.

Начиная с 01.01.2015, освобождение от налогообложения в отношении движимого имущества, принятого с 01.01.2013 на учет в качестве основных средств, предусмотрено пунктом 25 статьи 381 Налогового кодекса (введен в действие Федеральным законом от 24.11.2014 N 366-ФЗ), действовавшим до 01.01.2019. Раскрывая содержание положений подпункта 8 пункта 4 статьи 374 и пункта 25 статьи 381 Налогового кодекса, Конституционный Суд Российской Федерации указал в Постановлении от 21.12.2018 N 47-П, что внесенные законодателем изменения повлекли, кроме прочего, сокращение состава облагаемых налогом объектов имущества организаций, что, благодаря упрощению учета объектов налогообложения и снижению налоговой нагрузки, должно было способствовать поощрению налогоплательщиков к правомерному поведению в фискальных правоотношениях, стимулированию организаций к инвестированию в средства производства, к их модернизации, приобретению новых и развитию существующих средств производства, а также повышению спроса на них.

Цель освобождения от налогообложения движимого имущества, принятого к учету после 01.01.2013, состояла в поощрении инвестиций в новое оборудование, что при сохранении налогообложения уже введенного в эксплуатацию оборудования позволило бы реализовать стимул к обновлению основных средств без существенных потерь для бюджетов.

Об этом, в частности, свидетельствует содержание Основных направлений налоговой политики Российской Федерации на 2016 год и плановый период 2017 и 2018 годов, подготовленных Министерством финансов Российской Федерации в связи с составлением проектов бюджетов согласно пункту 2 статьи 172 Бюджетного кодекса Российской Федерации.

Таким образом, по своей правовой природе положения подпункта 8 пункта 4 статьи 374 и пункта 25 статьи 381 Налогового кодекса устанавливают льготу по налогу на имущество - преимущество, состоящее в возможности не уплачивать налог, для плательщиков, которые осуществили (завершили) после 01.01.2013 инвестиции в обновление основных средств, прежде всего - оборудования, и (или) являются пользователями результатов инвестиций.

По смыслу закона налоговые льготы выступают формой имущественной поддержки (государственной помощи) отдельных категорий субъектов экономического оборота, и признаются оправданным исключением из принципа всеобщности и равенства налогообложения в той мере, в какой это позволяет налогоплательщику эффективно распорядиться оставшимися после налогообложения финансовыми ресурсами и, одновременно, обеспечить удовлетворение лежащего в основе предоставления льготы публичного интереса, связанного со стимулированием деятельности отдельных отраслей экономики, улучшением социально-экономического положения территорий и т.п.

Судебная практика исходит из необходимости обеспечения реализации принципа равенства при предоставлении налоговых льгот - толкования условий применения соответствующих льгот таким образом, чтобы дифференциация прав налогоплательщиков осуществлялась по объективным и разумным критериям, отвечающим цели соответствующих законоположений.

В частности, это предполагает необходимость обеспечения равных прав на применение льгот для налогоплательщиков, осуществивших вложения инвестиций в обновление основных средств (определения Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 20.09.2021 N 305-ЭС21-11548, от 17.05.2021 N 308-ЭС20-23222, от 12.07.2019 N 307-ЭС19-5241, 04.03.2019 N 308-КГ18-11168, от 16.10.2018 N 310-КГ18-8658).

Сами по себе критерии прочной связи вещи с землей, невозможности раздела вещи в натуре без разрушения, повреждения вещи или изменения ее назначения, а также соединения вещей для использования по общему назначению, используемые гражданским законодательством (пункт 1 статьи 130, пункт 1 статьи 133, статья 134 Гражданского кодекса Российской Федерации, далее - Гражданский кодекс), не являются достаточными для реализации принципа равенства налогоплательщиков и достижения вышеназванных целей освобождения имущества от налогообложения, поскольку эти критерии, как таковые, не позволяют разграничить инвестиции в обновление производственного оборудования и создание некапитальных сооружений от инвестиций в создание (улучшение) объектов недвижимости - зданий и капитальных сооружений. В обоих случаях приобретаемые налогоплательщиком активы до окончания монтажа не имеют прочной связи с землей, а после начала эксплуатации - могут быть соединены для использования по общему назначению с объектом недвижимости, при том, что их разделение без разрушения или повреждения становится невозможным или экономически нецелесообразным.

В связи с этим, а также учитывая установленное пунктом 6 статьи 3 Налогового кодекса требование формальной определенности налоговых норм и содержащуюся в пункте 1 статьи 374 Налогового кодекса отсылку к правилам бухгалтерского учета при определении объекта налогообложения, помимо используемых гражданским законодательством критериев правового режима имущества, юридическое значение для целей применения подпункта 8 пункта 4 статьи 374, пункта 25 статьи 381 Налогового кодекса имеют принятые в бухгалтерском учете формализованные критерии признания имущества налогоплательщика (движимого и недвижимого) в качестве соответствующих объектов основных средств.

Правила формирования в бухгалтерском учете информации об основных средствах организации установлены Положением по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденным приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н (далее - ПБУ 6/01), в соответствии с пунктом 5 которого рабочие и силовые машины и оборудование выделены в отдельный вид подлежащих учету объектов основных средств, отличный от зданий и сооружений.

Основой классификации объектов основных средств в бухгалтерском учете выступает Общероссийский классификатор основных фондов ОК 013-2014 (СНС 2008), введенный в действие с 01.01.2017 приказом Росстандарта от 12.12.2014 N 2018-ст, и ранее действовавший Общероссийский классификатор основных фондов ОК 013-94, утвержденный постановлением Госстандарта России от 26.12.1994 N 359.

В соответствии названными классификаторами оборудование не относится к зданиям и сооружениям, формируя самостоятельную группу основных средств, за исключением прямо предусмотренных в классификаторах случаев, когда отдельные объекты признаются неотъемлемой частью зданий и включаются в их состав (например, коммуникации внутри зданий, необходимые для их эксплуатации; оборудование встроенных котельных установок, водо-, газо- и теплопроводные устройства, а также устройства канализации).

В остальных случаях объединение нескольких объектов основных средств в один инвентарный объект (комплекс конструктивно сочлененных предметов) допускается, если каждый входящий в комплекс предмет может выполнять свои функции только в составе комплекса, а не самостоятельно, но при условии, что сроки полезного использования этих предметов существенно не отличаются (пункт 6 ПБУ 6/01).

Таким образом, по общему правилу исключения из объекта налогообложения, предусмотренные подпунктом 8 пункта 4 статьи 374 и пунктом 25 статьи 381 Налогового кодекса, применимы к машинам и оборудованию, выступавшим движимым имуществом при их приобретении и правомерно принятым на учет в качестве отдельных инвентарных объектов, а не в качестве составных частей капитальных сооружений и зданий.

Согласно материалам дела объекты основных средств, приобретенные налогоплательщиком у обществ "Завод минеральных вод "Ачалуки", "Артис" и "Бизнескавказ" являлись движимым имуществом, охарактеризованы в договорах и сопроводительных документах как различное оборудование и по правилам бухгалтерского учета подлежали принятию бухгалтерскому учету в качестве отдельных инвентарных объектов, что не оспаривалось налоговым органом при рассмотрении дела.

Сам по себе факт монтажа оборудования в зданиях и помещениях (цехах), предназначенных для обеспечения производственной деятельности, не может служить основанием для отказа в применении освобождения от налогообложения, в том числе по мотиву использования имущества (оборудования и зданий) по общему назначению, предопределенному технологией производства (розлива) минеральной воды, поскольку это приводит к дискриминационным условиям налогообложения лиц, осуществивших капитальные вложения в обновление основных средств. При этом отражение затрат на приобретение имущества на счетах бухгалтерского учета, предназначенных для учета оборудования к установке и вложений во внеоборотные активы, вместо счета учета основных средств, не лишает налогоплательщика права на применение льготы по налогу, поскольку при надлежащем отражении спорных объектов на счете 01 "Основные средства" в качестве оконченного монтажом и принятого в эксплуатацию оборудования законные основания для взимания налога в любом случае отсутствовали бы. Иными словами, выявленные инспекцией нарушения, допущенные при ведении обществом бухгалтерского учета, не могли привести к неуплате налога.

Таким образом выводы изложенные Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Республики Ингушетия в решении от 31.08.2018 N 6 и решении Управления Федеральной налоговой службы по Республике Ингушетия от 15.05.2019N 01-48/30 по эпизоду, связанному с доначислением налога на имущество организаций и соответствующего штрафа в отношении установки для производства СO 2, линии по производству и розливу безалкогольных напитков, системы обратного осмоса являются незаконными.

Доводы о том, что судом не был установлен размер недоимки, счисленной налоговым органом в отношении установки для производства СО2, линии по производству и розливу безалкогольных напитков, системы обратного осмоса, а также не установлен размер соответствующего штрафа подлежит отклонению на основании следующего.

По результатам проверки, налоговым органом Обществу начислено:

- 115 782,9 рубля налога на добавленную стоимость;

- 108 039,3 рубля налога на прибыль организаций;

- 234 рубля на доходы физических лиц;

- 4 125 рублей транспортного налога;

- 47 083 638, 8 рублей налога на имущество организаций;

- 17 162 836 рублей пени;

- 9 726 575 рублей штрафов.

В ходе рассмотрения дела в Арбитражном суде Республики Ингушетия, налоговым органом, в соответствии с определением Верховного Суда от 28.09.2021 г N 308-ЭС21-6663 по делу А18-1531/2019 был представлен расчет по суммам, отмененных в пользу налогоплательщика определением Верховного Суда, по эпизоду, связанному с доначислением налога на имущество организации и соответствующего штрафа и пени в отношении:

- оборудование линии розлива в пластиковых бутылках емкостью 1,5 литров-общей стоимостью 1 569 100 руб.;

- этикетировочная машина TYP Labbetto 4/3/12 784-общей стоимостью 100 000 руб.;

-оборудование линии розлива в стеклянных бутылках емкостью 0,5 литров-общей стоимостью 46 633,95 руб.;

- комплексная установка получения С02 (углекислого газа)- общей стоимостью 45 482 419,руб;

- система обратного осмоса Гейзер RO 12X4040- общей стоимостью 1 864 407 руб, без НДС;

- линия по производству и розливу безалкогольных напитков производительностью до 36 000 бут/час КХС ГМБХ Германия - общей стоимостью 166 103 274.

В результате произведенного перерасчета налога на имущество с организаций, подлежит к уменьшению начисление налога по вышеперечисленным линиям розлива и установок в размере 4 149 300 руб., в том числе: -2014 год- 712 355,4 руб.; -2015 год- 878 611,77 руб.; -2016 год-2 526 801,5 руб.; -2017год-31 551,5 руб.

Кроме того:

- штрафы - в размере 829 860 руб.;

- пени - в размере 1 361 815 руб.

Общая сумма к уменьшению- 6 340 975 руб. На основании вышеизложенного, с учетом представленного перерасчета, сумма подлежащая к уплате ООО Минеральная вода "Ачалуки" составляет:

- 115 782,9 рубля налога на добавленную стоимость;

- 108 039,3 рубля налога на прибыль организаций;

- 234 рубля на доходы физических лиц;

- 4 125 рублей транспортного налога;

- 47 083 638, 8 - 4 149 300 =42 934 338,8 рублей налога на имущество организаций;

- 17 162 836 -1 361 815 =15 801 021 рублей пени;

- 9 726 575 - 829 860 = 8 896 715 рублей штрафов.

Итого, общая сумма к уплате, с учетом результатов рассмотрения дела Судебной коллегией по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации, составляет 67 860 256 рублей.

Решение Арбитражного суда Республики Ингушетия от 04.04.2022 было принято с учетом правовой позиции, изложенной в определении Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 28.09.2021 N 308- ЭС21-6663.

При таких обстоятельствах, решение суда первой инстанции является законным и обоснованным, а апелляционная жалоба не подлежащей удовлетворению.

Оснований для переоценки выводов и доказательств, которые при рассмотрении дела были исследованы и оценены судом первой инстанции с соблюдением требований статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не имеется.

Суд апелляционной инстанции при повторном рассмотрении дела в порядке апелляционного производства по представленным доказательствам считает, что решение суда первой инстанции при рассмотрении дела не имеет нарушений процессуального характера. Судом правильно применены нормы материального, процессуального права, верно дана оценка доказательствам с точки зрения относимости, допустимости и достоверности. Исходя из сложившейся судебной практики по единообразию в толковании и применении норм права, вынесено законное и обоснованное решение.

Нарушений процессуальных норм, влекущих безусловную отмену судебных актов (часть 4 ст. 270 АПК РФ) не имеется.

На основании изложенного, руководствуясь статьями 110, 266 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Шестнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Республики Ингушетия от 04.04.2022 по делу N А18-1531/2019 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме через суд первой инстанции.

Председательствующий

Е.В. Жуков

Судьи

М.У. Семенов И.А. Цигельников