Определение СК по экономическим спорам Верховного Суда РФ от 17 мая 2021 г. N 308-ЭС20-23222 по делу N А32-56709/2019
Резолютивная часть определения объявлена 12.05.2021
Полный текст определения изготовлен 17.05.2021
Судебная коллегия по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации в составе:
председательствующего судьи Завьяловой Т.В.,
судей Антоновой М.К., Тютина Д.В.
рассмотрела в открытом судебном заседании дело по кассационной жалобе общества с ограниченной ответственностью "Юг-Новый Век" на решение Арбитражного суда Краснодарского края от 11.03.2020 по делу N А32-56709/2019, постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 03.07.2020 и постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 03.11.2020 по тому же делу
по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Юг-Новый Век" (далее - общество, заявитель, налогоплательщик) о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Краснодарскому краю от 21.05.2019 N 18-30/12 в части доначисления налога на имущество организаций в сумме 155 323 414 рублей за 2015 год, в сумме 3 924 624 рублей за 2014 - 2016 годы, начисления 23 942 300 рублей пеней и привлечения к налоговой ответственности в виде взыскания 311 486 рублей 20 копеек штрафа.
В заседании приняли участие представители:
от общества с ограниченной ответственностью "Юг-Новый Век" - Первушин А.С.;
от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Краснодарскому краю - Безруков Д.В., Денисаев М.А., Захарова С.Ю., Полозков Д.С.
Заслушав доклад судьи Верховного Суда Российской Федерации Завьяловой Т.В., выслушав объяснения представителей участвующих в деле лиц, Судебная коллегия по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации
установила:
Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 7 по Краснодарскому краю (далее - инспекция, налоговый орган) в отношении общества с ограниченной ответственностью "Юг-Новый Век" (далее - общество, налогоплательщик) проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременной уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2014 по 31.12.2016, по результатам которой инспекцией составлен акт от 07.12.2018 N 16-24/26 и вынесено решение от 21.05.2019 N 18-30/12, в соответствии с которым обществу к уплате начислено 159 771 636 рублей недоимки по налогу на имущество организаций, 23 942 300 рублей пени и 352 611 рублей штрафа. Также налогоплательщику предложено увеличить сумму заявленного в декларациях по налогу на прибыль организаций убытка за 2014 год на 4 994 545 рублей, за 2015 год - 166 942 852 рублей; уменьшить убыток за 2016 год на 164 192 127 рублей.
Управление Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю решением от 27.08.2019 N 24-12-926 оставило без удовлетворения апелляционную жалобу налогоплательщика на указанное решение инспекции.
Жалоба общества на вступившее в силу решение инспекции также оставлена без удовлетворения Федеральной налоговой службой, вынесшей решение от 16.01.2020 N СА-4-9/398@.
Не согласившись с результатами налоговой проверки, общество обратилось в арбитражный суд с заявлением, в котором просило признать недействительным решение налогового органа от 21.05.2019 N 18-30/12.
Решением Арбитражного суда Краснодарского края от 11.03.2020 заявленные требования удовлетворены частично, оспариваемое решение инспекции в части доначисления к уплате 3 924 624 рублей налога на имущество организаций за 2014 - 2016 годы и взыскания 311 486 рублей 20 копеек штрафа признано недействительным. В удовлетворении остальной части требований отказано.
Постановлением Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 03.07.2020 решение суда первой инстанции отменено в части отказа в удовлетворении требования общества о признании недействительным решения инспекции о начислении к уплате 22 664 274 рублей 83 копеек пени; решение налогового органа в указанной части признано недействительным. В остальной части решение суда первой инстанции оставлено без изменения.
Арбитражный суд Северо-Кавказского округа постановлением от 03.11.2020 решение и постановление арбитражных судов первой и апелляционной инстанций отменил в части признания незаконным решения налогового органа о доначислении 3 924 624 рублей налога на имущество организаций за 2014 - 2016 годы по энергоустановке и взыскании 311 486 рублей 20 копеек штрафа за 2015 - 2016 годы; в отмененной части в удовлетворении заявления налогоплательщика отказал. В остальной части постановление суда апелляционной инстанции оставлено без изменения.
В кассационной жалобе общество ставит вопрос об отмене принятых по делу судебных актов трех инстанций в части отказа в признании недействительным решения налогового органа о доначислении обществу налога на имущество организаций за 2015 год в сумме 155 323 414 рублей в связи с отказом в предоставлении льготы по пункту 21 статьи 381 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Налоговый кодекс), а также об отмене постановления арбитражного суда округа в части отказа в признании недействительным решения инспекции о доначислении обществу налога на имущество организаций за 2014-2016 годы в сумме 3 924 624 рублей и взыскания штрафа в размере 311 486 рублей 20 копеек в отношении энергоустановки, в связи с отказом в предоставлении освобождения от налогообложения, предусмотренного для объектов движимого имущества согласно подпункту 8 пункта 4 статьи 374 и пункту 25 статьи 381 Налогового кодекса.
Определением судьи Верховного Суда Российской Федерации Завьяловой Т.В. от 26.03.2021 кассационная жалоба общества вместе с делом в части эпизода доначислений налога на имущество и штрафа в отношении энергоустановки передана для рассмотрения в судебном заседании Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации.
В отзыве на кассационную жалобу налоговый орган просит оставить обжалуемый судебный акт без изменения.
Изучив материалы дела, проверив в соответствии с положениями статьи 291 14 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации законность обжалуемого судебного акта, Судебная коллегия Верховного Суда Российской Федерации приходит к следующим выводам.
Как установлено судами и подтверждается материалами дела, в результате выполнения по договору подряда от 27.05.2013 комплекса работ и услуг по электроснабжению, в собственность общества передана распределительно-трансформаторная подстанция (энергоустановка), размещенная в помещении N 3 на 1 этаже здания "Энергоцентр", обслуживающего гостиницу. Общество приняло энергоустановку к бухгалтерскому учету в качестве отдельного инвентарного объекта и не включало стоимость этого объекта в налоговую базу по налогу на имущество организаций, считая, что распределительно-трансформаторная подстанция является движимым имуществом (оборудованием).
По результатам налоговой проверки инспекция пришла к выводу о том, что стоимость энергоустановки должна включаться в налоговую базу по налогу на имущество организаций, поскольку данный объект должен рассматриваться в качестве недвижимого имущества - части здания энергоцентра, предназначенного для обслуживания гостиницы. В этой связи, по мнению инспекции, налогоплательщиком неправомерно применялось освобождение от налогообложения, предусмотренное пунктом 25 статьи 381 Налогового кодекса. По данному основанию налоговый орган доначислил обществу налог на имущество за 2014-2016 годы в сумме 3 924 624 рублей, а также штраф, предусмотренный пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса, в размере 311 486 рублей 20 копеек.
Суды первой и апелляционной инстанций, удовлетворяя требования общества в части данного эпизода доначислений и признавая недействительным решение инспекции в соответствующей части, руководствовались положениями статей 130 - 131 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - Гражданский кодекс) и пришли к выводу о том, что энергоустановка не отвечает признакам недвижимого имущества, поскольку из представленных налоговым органом доказательств не следует, что данный объект имеет прочную связь с землей. Напротив, как установили суды, энергоустановка не являлась объектом капитального строительства, в любое время может быть демонтирована, установлена и подключена в систему электроснабжения в ином месте, у нее отсутствует неразрывная связь с фундаментом здания энергоцентра.
Суд округа, отменяя принятые по делу судебные акты по данному эпизоду и отказывая в удовлетворении требований общества, руководствовался теми же положениями Гражданского кодекса и исходил из того, что трансформаторная подстанция является частью недвижимого имущества, поскольку входит в состав гостинично-туристического комплекса, предназначена для обеспечения электроснабжения здания гостиницы и ее перемещение будет сопряжено с несоразмерным ущербом для функционирования гостиницы. При таком положении суд округа признал правомерным вывод инспекции об отсутствии у общества права на применение в отношении энергоустановки освобождения от налогообложения.
Между тем судом округа не учтено следующее.
В соответствии с пунктом 1 статьи 38 и пунктом 1 статьи 374 Налогового кодекса (в редакции, действовавшей в 2014-2016 годы) возникновение обязанности по уплате налога на имущество организаций связывается с наличием у налогоплательщика движимого и недвижимого имущества, учитываемого на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета.
На основании подпункта 8 пункта 4 статьи 374 Налогового кодекса, действовавшего до 01.01.2015 (введен Федеральным законом от 29.11.2012 N 202-ФЗ), не признавалось объектом налогообложения движимое имущество, принятое на учет с 01.01.2013 в качестве основных средств.
Начиная с 01.01.2015 освобождение от налогообложения в отношении движимого имущества, принятого с 01.01.2013 на учет в качестве основных средств, предусмотрено пунктом 25 статьи 381 Налогового кодекса (введен в действие Федеральным законом от 24.11.2014 N 366-ФЗ), действовавшим до 01.01.2019.
Раскрывая содержание положений подпункта 8 пункта 4 статьи 374 и пункта 25 статьи 381 Налогового кодекса, Конституционный Суд Российской Федерации указал в Постановлении от 21.12.2018 N 47-П, что внесенные законодателем изменения повлекли, кроме прочего, сокращение состава облагаемых налогом объектов имущества организаций, что, благодаря упрощению учета объектов налогообложения и снижению налоговой нагрузки, должно было способствовать поощрению налогоплательщиков к правомерному поведению в фискальных правоотношениях, стимулированию организаций к инвестированию в средства производства, к их модернизации, приобретению новых и развитию существующих средств производства, а также повышению спроса на них.
Цель освобождения от налогообложения движимого имущества, принятого к учету после 01.01.2013, состояла в поощрении инвестиций в новое оборудование, что при сохранении налогообложения уже введенного в эксплуатацию оборудования позволило бы реализовать стимул к обновлению основных средств без существенных потерь для бюджетов. Об этом, в частности, свидетельствует содержание Основных направлений налоговой политики Российской Федерации на 2016 год и плановый период 2017 и 2018 годов, подготовленных Министерством финансов Российской Федерации в связи с составлением проектов бюджетов согласно пункту 2 статьи 172 Бюджетного кодекса Российской Федерации.
В связи с этим формируемая Верховным Судом Российской Федерации судебная практика исходит из необходимости толкования и применения положений подпункта 8 пункта 4 статьи 374, пункта 25 статьи 381 Налогового кодекса в контексте вышеуказанных целей введения налоговой льготы и необходимости обеспечения равных прав на применение льготы для налогоплательщиков, осуществивших вложение инвестиций в обновление основных средств (определения Судебной коллегии по экономическим спорам от 16.10.2018 N 310-КГ18-8658, от 04.03.2019 N 308-КГ18-11168).
Сами по себе критерии прочной связи вещи с землей, невозможности раздела вещи в натуре без разрушения, повреждения вещи или изменения ее назначения, а также соединения вещей для использования по общему назначению в сложную вещь, используемые гражданским законодательством (пункт 1 статьи 130, пункт 1 статьи 133, статья 134 Гражданского кодекса), не позволяют однозначно решить вопрос о праве налогоплательщиков на применение рассматриваемой льготы, поскольку эти критерии не позволяют разграничить инвестиции в обновление производственного оборудования и создание некапитальных сооружений от инвестиций в создание (улучшение) объектов недвижимости - зданий и капитальных сооружений. В обоих случаях приобретаемые налогоплательщиком активы до окончания монтажа не имеют прочной связи с землей, а после начала эксплуатации - могут образовывать сложную вещь с объектом недвижимости, разделение которой без разрушения или повреждения становится невозможным или экономически нецелесообразным.
Наличие (отсутствие) сведений об объекте основных средств в Едином государственном реестре прав на недвижимое имущество и сделок с ним в силу пункта 6 статьи 8 Гражданского кодекса имеет доказательное значение для целей применения подпункта 8 пункта 4 статьи 374 и пункта 25 статьи 381 Налогового кодекса, но также не может использоваться в качестве безусловного критерия для оценки правомерности применения льготы. Это объясняется тем, что вещь является недвижимой либо в силу своих природных свойств (абзац первый пункта 1 статьи 130 Гражданского кодекса), либо в силу прямого указания закона, что такой объект подчинен режиму недвижимых вещей (абзац второй пункта 1 статьи 130 Гражданского кодекса). Государственная регистрация права на вещь устанавливается в целях обеспечения стабильности гражданского оборота и не является обязательным условием для признания ее объектом недвижимости, о чем указано в пункте 38 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 23.06.2015 N 25 "О применении судами некоторых положений раздела I части первой Гражданского кодекса Российской Федерации".
С учетом изложенного, принимая во внимание установленное пунктом 6 статьи 3 Налогового кодекса требование формальной определенности налоговых норм, Судебная коллегия Верховного Суда Российской Федерации исходит из необходимости использования в данном случае установленных в бухгалтерском учете формализованных критериев признания имущества налогоплательщика (движимого и недвижимого) в качестве соответствующих объектов основных средств.
