Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 1 августа 2022 г. N 18АП-8736/22 по делу N А76-25883/2021

г. Челябинск

01 августа 2022 г.

Дело N А76-25883/2021

Резолютивная часть постановления объявлена 01 августа 2022 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 01 августа 2022 года.

Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе

председательствующего судьи Арямова А.А.,

судей Бояршиновой Е.В., Плаксиной Н.Г.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Разиновой О.А.,

рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Кузнецова Виктора Владимировича на решение Арбитражного суда Челябинской области от 08.06.2022 по делу N А76-25883/2021.

В судебном заседании приняли участие представители:

индивидуального предпринимателя Кузнецова Виктора Владимировича - Кузнецов В.В. (личность удостоверена по паспорту), Бобылев С.В. (доверенность от 21.09.2021);

Инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району г. Челябинска - Кривов М.И. (доверенность N 05-29/045957 от 30.12.2021, диплом), Зарубина А.В. (доверенность N 05-29/045597 от 29.12.2021, диплом).

Индивидуальный предприниматель Кузнецов Виктор Владимирович (далее - заявитель, предприниматель, налогоплательщик, ИП Кузнецов В.В.) обратился в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по Центральном району города Челябинска (далее - инспекция, налоговый орган, ИФНС России по Центральному району г. Челябинска) о признании недействительным решения от 31.03.2021 N 1/16 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в размере 227500 руб. (в том числе по периодам: за 2018 год - в сумме 123500 руб., за 2019 год - в сумме 104000 руб.), пени в размере 17820,51 руб., штрафа по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) по НДФЛ за 2018 год - в размере 6175 руб. и за 2019 год - в размере 5200 руб. руб. и штрафа по статье 119 НК РФ за 2018 год в размере 9012,5 руб. (с учетом принятого судом уточнения заявленных требований).

Решением Арбитражного суда Челябинской области от 08.06.2022 (резолютивная часть решения объявлена 02.06.2022) в удовлетворении требований заявителя отказано.

Не согласившись с решением суда, ИП Кузнецов В.В. обжаловал его в апелляционном порядке.

В апелляционной жалобе заявитель просит отменить решение арбитражного суда первой инстанции, а заявленные требования удовлетворить.

В обоснование жалобы приводит следующие доводы: не смотря на снижение вышестоящим налоговым органом произведенных инспекцией доначислений, доначисление НДФЛ за 2018 и за 2019 годы в спорных суммах, начисление соответствующих пеней и штрафов является неправомерным; до вынесения инспекцией оспоренного решения предприниматель представил в налоговый орган декларации по НДФЛ за 2017-2019 годы, в которых отразил соответствующие налоговые обязательства (за 2017 и 2018 годы - 0 руб., за 2019 год - 104000 руб.), декларации приняты инспекцией и разнесены в карточке расчетов с бюджетом (КРСБ), при этом в КРСБ разнесены и суммы, доначисленные по решению инспекции, то есть обязательства налогоплательщика учтены повторно, о чем предприниматель указывал в своей жалобе в вышестоящий налоговый орган, однако суммы платежей откорректированы не были, дополнительные контрольные мероприятия инспекция не провела и задекларированные суммы не учла; в отношении доначисленного НДФЛ за 2018 год в сумме 123500 руб. инспекция должна была применить профессиональные налоговые вычеты в соответствии со статьей 221 НК РФ, которые рассчитываются в целом по деятельности налогоплательщика, а не по отдельным сделкам, при этом, обязанности вести учет расходов применительно к конкретным операциям для предпринимателя нормативно не установлено; учет расходов применительно к конкретным операциям предусмотрен только для имущественных налоговых вычетов, применяемых в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 220 НК РФ, и налоговый орган неправомерно учел расходы заявителя за 2018 год по правилам, установленным для имущественного налогового вычета, в связи с чем незаконно не учел при определении базы по НДФЛ расходы на приобретение квартиры по адресу: г. Челябинск, ул. 250-летия Челябинску, 79-28 в сумме 950000 руб., которые подлежали учету, в результате чего база за 2018 год составит 0 руб.

В судебном заседании представители предпринимателя доводы апелляционной жалобы поддержали.

Представители инспекции в судебном заседании против удовлетворения апелляционной жалобы возражали по основаниям, изложенным в отзыве. Полагают решение суда первой инстанции законным и обоснованным.

Оценив изложенные в апелляционной жалобе доводы и исследовав представленные по делу доказательства, суд апелляционной инстанции полагает решение суда первой инстанции в обжалованной части не подлежащим отмене по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, Кузнецов В.В. зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя 22.01.2021 за основным государственным регистрационным номером 321745600042556 и состоит на налоговом учете в ИФНС России по Центральному району г. Челябинска.

В период с 29.12.2020 по 25.02.2022 инспекцией на основании решения от 29.12.2020 N 20 проведена выездная налоговая проверка ИП Кузнецова В.В. на предмет полноты и своевременности уплаты НДФЛ за период с 01.01.2017 по 31.12.2019.

По результатам проверки составлен акт от 26.02.2021 N 3 и принято решение от 31.03.2021 N 1/16 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Указанным решением налогоплательщику начислены обязательные платежи в общей сумме 3122259,84 руб., в том числе: НДФЛ за 2017 год - в сумме 520000 руб., за 2018 год - в сумме 1170000 руб., за 2019 год - в сумме 845000 руб., пени за неуплату налога за 2017-2019 годы - в общей сумме 270384,84 руб., а также штрафы: по пункту 1 статьи 122 НК РФ (с учетом пункта 1 статьи 112 и пункта 3 статьи 114 НК РФ) - в размере 126750 руб. за неуплату НДФЛ за 2017-2019 годы в результате занижения налоговой базы; по пункту 1 статьи 119 НК РФ (с учетом пункта 1 статьи 112 и пункта 3 статьи 114 НК РФ) - в размере 190125 руб. за непредставление в установленный срок налоговых деклараций по форме 3-НДФЛ за 2017-2019 годы.

ИП Кузнецов В.В. обжаловал указанное решение в Управление Федеральной налоговой службы по Челябинской области. По результатам рассмотрения жалобы предпринимателя Управлением вынесено решение N 16-07/004736 от 05.07.2021, которым жалоба предпринимателя оставлена без удовлетворения.

Впоследствии Управлением Федеральной налоговой службы по Челябинской области в порядке контроля за деятельностью нижестоящих налоговых органов вновь рассмотрено решение Инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району г. Челябинска от 31.03.2021 N 1/16. Решением N 12-16/000816@ от 03.03.2022, с учетом позиции Верховного Суда Российской Федерации о необходимости предоставления предпринимателю профессионального налогового вычета, изложенной в Определениях от 28.01.2021 N 309-ЭС20-2246, от 20.05.2021 N 309-ЭС21-6042, от 04.06.2021 N 309-ЭС21-9331, решение ИФНС России по Центральному району г. Челябинска от 31.03.2021 N 1/16 изменено. В связи с изменением, сумма, доначисленная по решению инспекции от 31.03.2021 N1/16, составила 274008 руб. 01 коп., из них: 1) недоимка по НДФЛ за 2018 г. - в размере 123500 руб.; недоимка по НДФЛ за 2019 г. - в размере 104000 руб.; 2) пени по НДФЛ - в сумме 17820 руб. 51 коп.; 3) штрафные санкции по пункту 1 статьи 122 НК РФ: за 2018 г. - в размере 6175 руб., за 2019 г. - в размере 5200 руб.; штрафные санкции по пункту 1 статьи 119 НК РФ: за 2017 г. - в размере 250 руб., за 2018 г. - в размере 9262 руб. 50 коп., за 2019 г. - в размере 7800 руб.

Предприниматель оспорил в судебном порядке решение инспекции от 31.03.2021 N 1/16 (в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Челябинской области от 03.03.2022 N 12-16/000816@) в части доначисления НДФЛ в размере 227500 руб. (в том числе по периодам: за 2018 год - в сумме 123500 руб., за 2019 год - в сумме 104000 руб.), пени в размере 17820,51 руб., штрафа по статье 122 НК РФ по НДФЛ за 2018 год - в размере 6175 руб. и за 2019 год - в размере 5200 руб. руб. и штрафа по статье 119 НК РФ за 2018 год в размере 9012,5 руб. (с учетом принятого судом уточнения заявленных требований)

Рассмотрев требования заявителя по существу, суд первой инстанции пришел к выводу об отсутствии оснований для их удовлетворения.

Суд апелляционной инстанции соглашается с позицией суда первой инстанции в этой части.

Так, в соответствии с частью 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного акта, решения или действий закону или иному нормативному правовому акту, а также обстоятельств, послуживших основанием для его вынесения возлагается на орган, принявший этот ненормативный правовой акт (часть 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Пунктом 1 статьи 45 НК РФ установлено, что налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах. Обязанность по уплате налога должна быть выполнена в срок, установленный законодательством о налогах и сборах.

Надлежащее исполнение обязанности по уплате налога обеспечивается пенями, рассчитываемыми в соответствии со статьей 75 НК РФ.

В силу пункта 1 статьи 122 НК РФ налоговым правонарушением является неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 129.3 и 129.5 этого Кодекса.

Пунктом 1 статьи 119 НК РФ предусмотрено, что непредставление в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации (расчета по страховым взносам) в налоговый орган по месту учета влечет взыскание штрафа в размере 5 процентов не уплаченной в установленный законодательством о налогах и сборах срок суммы налога (страховых взносов), подлежащей уплате (доплате) на основании этой декларации (расчета по страховым взносам), за каждый полный или неполный месяц со дня, установленного для ее представления, но не более 30 процентов указанной суммы и не менее 1000 рублей.

Из материалов дела следует, что основанием для принятия инспекцией решения о доначислении заявителю спорных сумм НДФЛ, соответствующих пени и штрафов, послужил вывод о необходимости квалификации произведенной заявителем (который в спорные налоговые периоды не был зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя в установленном порядке) в 2018-2019 годах реализации объектов недвижимости в качестве предпринимательской деятельности.

В силу пункта 1 статьи 2 Гражданского кодекса Российской Федерации предпринимательской деятельностью является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение (прибыли) дохода от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг лицами, зарегистрированными в этом качестве в установленном порядке.

Согласно статье 39 НК РФ, реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

Физические лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, но не зарегистрировавшиеся в качестве индивидуальных предпринимателей в нарушение требований гражданского законодательства Российской Федерации, при исполнении обязанностей, возложенных на них Налоговым кодексом Российской Федерации, не вправе ссылаться на то, что они не являются индивидуальными предпринимателями (абзац четвертый пункта 2 статьи 11 НК РФ).

В постановлении Конституционного Суда Российской Федерации, приведенной в постановлении от 27.12.2012 N 34-П разъяснено, что отсутствие государственной регистрации гражданина в качестве индивидуального предпринимателя само по себе не означает, что деятельность гражданина не может быть квалифицирована в качестве предпринимательской, если по своей сути она фактически является таковой.

В силу статьи 41 НК РФ доходом для целей налогообложения признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами "Налог на доходы физических лиц", "Налог на прибыль организаций" НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 207 НК РФ, налогоплательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, получающие доходы от источников в Российской Федерации.

Пунктом 1 статьи 210 НК РФ предусмотрено, что при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение, которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 НК РФ.

Согласно подпункту 5 пункта 1 статьи 208 НК РФ, к доходам от источников в Российской Федерации относятся, в частности, доходы от реализации недвижимого имущества, находящегося в Российской Федерации.

В силу пункта 3 статьи 210 НК РФ, если иное не предусмотрено настоящим пунктом, для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка, установленная пунктом 1 статьи 224 НК РФ (13%), налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218-221 НК РФ.

Так как гражданин, имеющий статус индивидуального предпринимателя, вправе использовать принадлежащее ему имущество как для собственных нужд, так и для предпринимательской деятельности, принципиальное значение для определения режима налогообложения при реализации такого имущества имеет его назначение и цели использования.

В соответствии с разъяснениями, содержащимися в Постановлении Конституционного Суда Российской Федерации в Постановлении от 17.12.1996 N 20-П, гражданин, если он является индивидуальным предпринимателем без образования юридического лица, использует свое имущество не только для занятия предпринимательской деятельностью, но и в качестве собственно личного имущества, необходимого для осуществления неотчуждаемых прав и свобод. Имущество гражданина в этом случае юридически не разграничено. Законодатель не отделяет имущество физического лица при осуществлении им предпринимательской деятельности. Между тем, судебной оценке подлежат факты осуществления предпринимательской деятельности, а также использования недвижимого имущества в предпринимательской деятельности (определения Конституционного Суда Российской Федерации от 14.07.2011 N 1017-О-О, от 22.03.2012 N 407-О-О).

Проверкой установлено, что Кузнецов В.В. с 22.03.2021 зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя. Основным видом экономической деятельности, заявленным налогоплательщиком при регистрации в качестве индивидуального предпринимателя, является Покупка и продажа собственного недвижимого имущества (ОКВЭД 68.10).

За период с 2011 по 2019 годы Кузнецовым В.В. реализовано следующее имущество:

- недвижимое имущество (квартиры, жилые дома и иные строения) в количестве 51 шт.;

- земельные участки в количестве 39 шт.;

- транспортные средства в количестве 23 шт.

Так, в 2017 году налогоплательщиком реализован 1 объект недвижимости (квартира), в 2018 году реализовано 2 объекта недвижимого имущества (квартиры), в 2019 году - 3 объекта (квартира, 2 жилых дома с земельными участками).

На основании договора уступки права требования от 29.03.2017 ООО "Монтаж инженерных коммуникаций и сетей" (цедент) уступает в полном объеме право требования к должнику ООО "Магистр" передачи в собственность после окончания строительства и ввода в эксплуатацию жилого дома с объектами инфраструктуры: 3-х комнатной квартиры N 79, находящейся по адресу: г. Челябинск, ул. Российская, д. 271, кв. 79, общей площадью 94кв.м., а цессионарий в лице Кузнецова В.В. принимает уступаемое право требование в полном объеме и обязуется уплатить за него цену в размере 4935000 руб.

11.07.2017 зарегистрировано право собственности Кузнецова В.В. на вышеуказанную квартиру.

25.07.2017 на основании договора купли-продажи объекта недвижимости Кузнецов В.В. продает, а Коновалов Е.Д. и Коновалова С.Е., с использованием кредитных средств, покупают квартиру, находящуюся по адресу: Челябинская обл., г. Челябинск, ул. Российская, д. 271, кв.79. Согласно пункту 1 договора, объект недвижимости продается по цене в размере 4000000 руб. Оплата объекта недвижимости покупателем продавцу производится в следующем порядке: сумма, равная 2700000 руб., оплачивается покупателем за счет собственных средств путем передачи наличных средств продавцу в день подписания настоящего договора до предоставления кредита. Окончательный расчет производится в течение 1 рабочего дня с даты представления в Управление Федеральной службы государственной регистрации кадастра и картографии по Челябинской области настоящего договора на государственную регистрацию перехода права собственности на объект недвижимости и представления в указанный орган закладной, путем перевода денежных средств на расчетный счет продавца, открытый в Банке ВТБ 24, в сумме 1300000 руб.

26.01.2018 на основании договора купли-продажи Кузнецов В.В. приобрел у Санасаряна К.А. квартиру, общей площадью 108,9кв.м, находящуюся по адресу: г. Челябинск, ул. 250-летия Челябинска, д.79, кв.28. Согласно пункту 3 договора, недвижимое имущество оценивается по цене 5000000 руб. Расчет произведен в полном объеме до представления настоящего договора в "Управление Росреестра", что подтверждается распиской о получении денег.

04.04.2018 по договору купли-продажи Кузнецов В.В. продает квартиру, находящуюся по адресу: г. Челябинск, ул. 250-летия Челябинска, д.79, кв.28, Кадникову Д.А. и Кадниковой Е.В. в общую совместную собственность за 4050000 руб. Оплата объекта недвижимости покупателем продавцу производится в следующем порядке: сумма в размере 3596974 руб. уплачивается покупателем продавцу наличными денежными средствами. Оставшаяся часть в размере 453026 руб. погашается заемными денежными средствами путем зачисления кредитором на банковский счет покупателя, и по его распоряжению перечисляются на счет продавца, открытый в банке "Снежинский".

29.10.2018 по договору купли-продажи квартиры Кузнецовым В.В. приобретена у Кириченко В.А. квартира, расположенная по адресу: г. Челябинск, ул. Аношкина, д. 10, кв.105, общей площадью 87,1кв.м. Согласно пункту 7 договора, стоимость квартиры составила 4000000 руб. Расчет производится до подписания настоящего договора.

15.11.2018 Кузнецов В.В. на основании договора купли-продажи недвижимого имущества реализует квартиру, находящуюся по адресу: г. Челябинск, ул. Аношкина, д.10, кв.105, общей площадью 87,1кв.м. Кириченко М.Ю. Согласно пункту 2 договора, стоимость объекта составляет 4950000 руб. Стороны устанавливают следующий порядок оплаты стоимости объекта: в сумме 745000 руб. оплачивается за счет собственных денежных средств покупателя, часть стоимости объекта в сумме 4205000 руб. оплачивается за счет целевых кредитных денежных средств. Передача денежных средств продавцу в счет оплаты стоимости "Объекта" осуществляется в течение от 1 рабочего дня до пяти рабочих дней с момента государственной регистрации.

28.12.2018 между Кузнецовым В.В. (покупатель) и Левченко М.П. (продавец) заключен договор купли - продажи квартиры, находящейся по адресу: г. Челябинск, ул. Тухачевского, д. 12, кв. 132. В силу пункта 3 вышеуказанного договора квартира продается по цене 1700000 руб. Расчет производится в следующем порядке: денежные средства в размере 100000 руб. уплачены покупателем наличными денежными средствами до представления настоящего договора в МФЦ; денежные средства в размере 1600000 рублей уплачиваются покупателем в срок не позднее 3-х календарных дней с момента государственной регистрации. Оплата произведена в полном объеме.

14.06.2019 на основании договора купли-продажи квартиры Кузнецов В.В. продает Миронову А.Н. в собственность квартиру, находящуюся по адресу: г. Челябинск, ул. Тухачевского, д.12, кв. 132. Согласно пункту 5 договора, квартира продается по цене 1700000 руб., которые уплачиваются до подписания настоящего договора.

01.11.2018 на основании договора купли-продажи Минасян М.Г. продает, а Кузнецов В.В. покупает следующее недвижимое имущество: земельный участок, общей площадью 1000кв.м; жилой дом, общей площадью 345,6кв.м., находящиеся по адресу: г. Челябинская обл., Сосновский район, д. Полетаево II-е, пер. Хоккейный, д.4 "А". Согласно пункту 7 договора, недвижимое имущество оценивается в 2000000 руб. (жилой дом - 1500000 руб., земельный участок - 500000 руб.). Расчет производится до подписания настоящего договора в управлении федеральной службы государственной регистрации кадастра и картографии по Челябинской области.

10.07.2019 на основании договора купли-продажи б/н Кузнецов В.В. продает, а Сафарова С.Р. и Сафаров Ш.Д. приобретают в собственность земельный участок, общей площадью 1000кв.м. и жилой дом, общей площадью 345,6кв.м., находящиеся по адресу: Челябинская обл., Сосновский район, д. Полетаево II-е, пер. Хоккейный, д. 4 "А". В силу пункта 3 договора недвижимое имущество оценивается в 2800000 руб. (жилой дом - 2000000 руб., земельный участок - 800000 руб.). Указанная сумма оплачивается в течение одного рабочего дня после государственной регистрации права собственности на счет продавца.

15.01.2019 согласно договору купли-продажи б/н Хукеян С.С. продает, а Кузнецов В.В. покупает земельный участок, общей площадью 1409кв.м., жилой дом, общей площадью 394,7кв.м, находящиеся по адресу: г. Челябинская обл., Еткульский район, с. Еткуль, ул. Новая, д.66. Недвижимое имущество продается за 2000 000 руб. (жилой дом - 1000000 руб., земельный участок - 1000 000 руб.). Расчет производится до подписания настоящего договора.

23.12.2019 на основании договора купли-продажи земельного участка и жилого дома Кузнецов В.В. продает, а Хукеян А.С. приобретает в собственность недвижимое имущество, находящееся по адресу: г. Челябинская обл., Еткульский район, с. Еткуль, ул. Новая, д. 66 (земельный участок, общей площадью 1409кв.м., жилой дом, общей площадью 394,7кв.м.). Согласно пункту 7 договора, недвижимое имущество продается за 2000000 руб. (жилой дом - 1000000 руб., земельный участок - 1000000 руб.). Расчет производится до подписания настоящего договора.

Согласно свидетельским показаниям Кузнецова В.В. (протокол допроса от 24.02.2021), объекты недвижимости, находящиеся по адресу: г. Челябинск, ул. Российская, д. 271, кв. 79, г. Челябинск, ул. 250-летия Челябинска, д.79, кв. 28, г. Челябинск, ул. Аношкина, д. 10, кв. 105, г. Челябинск, ул. Тухачевского, д.12, кв. 132, приобретены заявителем с целью вложения денежных средств, как альтернатива банковскому вкладу.

В ходе налоговой проверки Инспекцией установлены факты, свидетельствующие о получении Кузнецовым В.В. доходов от реализации объектов недвижимости как при осуществлении предпринимательской деятельности, а именно:

- приобретение имущества Кузнецовым В.В. направлено на последующее извлечение прибыли от его реализации, что подтверждается договорами купли-продажи, оплата по которым произведена до момента подписания, либо в день подписания договоров, наличными денежными средствами, либо на лицевой счет заявителя. При этом, согласно пункту 13 Постановления Пленума Верховного Суда РФ от 24.10.2006 N 18 извлечение прибыли является целью предпринимательской деятельности, а не ее обязательным результатом;

- реализация имущества носит систематический характер, что подтверждается договорами купли-продажи от 25.07.2017, 04.04.2018, 15.11.2018, 14.06.2019, 10.07.2019, 23.12.2019;

- деятельность Кузнецова В.В. по отчуждению объектов недвижимого имущества являются самостоятельными и осуществляются от собственного имени (договоры купли-продажи подписаны Кузнецовым В.В. от своего имени и в своем интересе), на свой риск и под свою ответственность;

- реализованные объекты недвижимости использовались Кузнецовым В.В. не в личных целях, а с целью их дальнейшей перепродажи.

При этом, отсутствие в договоре купли-продажи недвижимого имущества указания на то, что продавец имеет статус индивидуального предпринимателя, не свидетельствует о том, что данное имущество не использовалось в предпринимательской деятельности (аналогичная позиция изложена в Определении Верховного Суда РФ от 13.03.2015 N 309-КГ 14-7640 по делу N А76- 29238/2013).

С учетом приведенных обстоятельств инспекция пришла к выводу о том, что факт регистрации Кузнецовым В.В. спорного недвижимого имущества и оформление договоров купли-продажи этих объектов в качестве физического лица не может свидетельствовать о том, что соответствующая сделка произведена налогоплательщиком не в целях осуществления предпринимательской деятельности, поскольку заключение гражданско-правовых договоров без указания статуса индивидуального предпринимателя не влечет автоматическую характеристику этих хозяйственных операций как совершенных в качестве физического лица, то есть с целями, не поименованными в статье 2 Гражданского 7 кодекса Российской Федерации.

Суд первой инстанции согласился с позицией инспекции в указанной части. Каких-либо возражений в отношении решения суда первой инстанции в этой части подателем апелляционной жалобы не приведено, а потому оснований для переоценки этих выводов суда первой инстанции суд апелляционной инстанции не имеет.

При вынесении оспоренного решения инспекция отказала заявителю в применении профессиональных налоговых вычетов со ссылкой на отсутствие у него статуса индивидуального предпринимателя.

В то же время, в силу пункта 1 статьи 221 НК РФ при исчислении налоговой базы в соответствии с пунктом 3 статьи 210 НК РФ право на получение профессиональных налоговых вычетов имеют налогоплательщики, указанные в пункте 1 статьи 227 настоящего Кодекса (физические лица, зарегистрированные в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица), - в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов, но не более суммы таких доходов от осуществления предпринимательской деятельности (абзац 1). При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой "Налог на прибыль организаций" (абзац 2). Если налогоплательщики не в состоянии документально подтвердить свои расходы, связанные с деятельностью в качестве индивидуальных предпринимателей, профессиональный налоговый вычет производится в размере 20 процентов общей суммы доходов, полученной индивидуальным предпринимателем от предпринимательской деятельности. Настоящее положение не применяется в отношении физических лиц, осуществляющих предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, но не зарегистрированных в качестве индивидуальных предпринимателей (абзац 4).

Как разъяснено в пункте 8 Постановления Пленума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", при толковании положений абзаца 4 пункта 1 статьи 221 НК РФ судам необходимо исходить из того, что предоставление индивидуальному предпринимателю - плательщику НДФЛ права при отсутствии подтверждающих документов применить профессиональный налоговый вычет в определенном этой нормой размере не лишает его возможности вместо реализации названного права доказывать фактический размер соответствующих расходов применительно к правилам подпункту 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ. Соответственно, запрет на профессиональный налоговый вычет в размере 20 процентов общей суммы доходов в отношении физических лиц, осуществляющих предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, но не зарегистрированных в качестве индивидуальных предпринимателей, не исключает обязанность предоставить профессиональный вычет в сумме документально подтвержденных расходов. При этом налогоплательщик вправе через подпункт 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ доказывать размер таких расходов.

В Определении Верховного Суда Российской Федерации от 04.06.2021 N 309-ЭС21-9331 разъяснено, что по общему правилу последствием невыполнения гражданином обязанности по регистрации в качестве индивидуального предпринимателя является то, что налоговые органы вправе осуществить налогообложение гражданина по правилам, установленным для предпринимательской деятельности, в том числе, если гражданин не исполнил обязанность по регистрации себя в качестве индивидуального предпринимателя. Если деятельность физического лица квалифицирована налоговым органом в качестве предпринимательской, то налоговые последствия ее осуществления должны быть определены таким образом, как если бы гражданин был зарегистрирован в качестве предпринимателя, то есть с учетом права гражданина на применение профессионального налогового вычета, предусмотренного подпунктом 1 статьи 221 Налогового кодекса. Обратное не вытекает из правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Определении от 29.01.2015 N223-О, в котором указано об отсутствии у гражданина, не исполнившего обязанность по регистрации себя в качестве предпринимателя, права на использование дополнительной гарантии, установленной абзацем четвертым пункта 1 статьи 221 Налогового кодекса. Упомянутая дополнительная гарантия состоит в том, что если налогоплательщик не в состоянии документально подтвердить свои расходы, связанные с деятельностью в качестве индивидуального предпринимателя, профессиональный налоговый вычет производится в размере 20 процентов общей суммы доходов, полученной индивидуальным предпринимателем от предпринимательской деятельности. При этом в абзаце четвертом пункта 1 статьи 221 Налогового кодекса имеется прямое указание о том, что настоящее положение не применяется в отношении физических лиц, осуществляющих предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, но не зарегистрированных в качестве индивидуальных предпринимателей. Однако подобное ограничение не установлено в отношении всего пункта 1 названной статьи. Принимая во внимание изложенное, физические лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, и не зарегистрированные в качестве индивидуальных предпринимателей, при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц имеют право на профессиональный налоговый вычет в виде фактически понесенных расходов.

Руководствуясь указанными правовыми подходами, и учитывая то обстоятельство, что факт несения предпринимателем расходов инспекцией не оспаривается, Управление Федеральной налоговой службы по Челябинской области вынесло решение N 12-16/000816@ от 03.03.2022, которым изменило решение инспекции от 31.03.2021 N 1/16, установив налоговые обязательства предпринимателя с учетом его права на профессиональные налоговые вычеты в сумме фактически произведенных им и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов от реализации конкретных объектов недвижимости.

Подлежащий уплате заявителем в связи с осуществлением предпринимательской деятельности налог должен определяться как разница между полученным доходом и соответствующими расходами. При этом состав указанных расходов определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой "Налог на прибыль организаций" (абзац 2 пункта 1 статьи 221 НК РФ).

В силу части 1 статьи 252 НК РФ в целях главы "Налог на прибыль организаций" налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов, которыми признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, при этом под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме, а под документально подтвержденными расходами - затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. В частности расходами по налогу на прибыль признаются расходы на приобретение в дальнейшем реализованных товаров, которыми в данном случае выступают объекты недвижимости.

Таким образом, при реализации заявителем спорных объектов недвижимости, расчет налоговой базы по НДФЛ производится исходя из фактически полученного дохода от реализации этих объектов, уменьшенного на фактически произведенные расходы на их приобретение.

В письме ФНС России от 12.02.2013 N ЕД-4-3/2254, размещенном на официальном сайте ФНС России, разъяснено, что в случае, если сумма документально подтвержденных расходов на приобретение одного объекта превышает сумму доходов по этому объекту, получившийся остаток не может быть учтен при определении суммы облагаемого дохода по иным объектам и, соответственно, не учитывается при определении налогооблагаемой базы по налогу на доходы физических лиц в целом за налоговый период.

В этой связи приведенный в апелляционной жалобе предпринимателя довод о том, что расходы должны определяться в целом по деятельности налогоплательщика, а не по отдельным сделкам, подлежит отклонению, как основанный на неправильном толковании закона.

Налоговой проверкой установлено и предпринимателем не оспаривается, что в 2018 году Кузнецовым В.В. реализовано два объекта недвижимости.

Квартира, находящаяся по адресу: г. Челябинск, ул. 250-летия Челябинска,79-28, реализована за 4050000 руб., при этом, документально подтвержденные расходы на ее приобретение составили 5000000 руб. Таким образом, налоговая база от реализации этой квартиры составила 0 руб.

Квартира, находящаяся по адресу: г. Челябинск, ул. Аношкина, 10-105, реализована налогоплательщиком за 4950000 руб. Сумма документально подтвержденных расходов на приобретение этой квартиры составила 4000000 руб. Таким образом, налоговая база от реализации этой квартиры составила 950000 руб. (4950000-4000000).

Таким образом, налог за 2018 год к уплате правомерно определен Управлением Федеральной налоговой службы по Челябинской области в сумме 123500 руб. (950000х13%).

Аналогичным образом Управлением Федеральной налоговой службы по Челябинской области произведено определение налоговых обязательств заявителя по НДФЛ за 2019 год. Размер подлежащей уплате за этот период суммы налога составил 104000 руб.

Заявитель, не оспаривая правильность определения указанной суммы налоговых обязательств за 2019 год, полагает доначисление ее в решении налогового органа неправомерным, так как им были представлены в налоговый орган до вынесения обжалуемого решения уточненные налоговые декларации по НДФЛ, включая декларацию за 2019 год, в которой налогоплательщик самостоятельно указал налоговые обязательства в этом размере.

Указанному доводу заявителя суд первой инстанции дал надлежащую оценку.

Так, в пункте 4 Письма ФНС России от 21.11.2015 N АС-4-2/19576 разъяснено, что с учетом правовой позиции, изложенной в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 16.03.2010 N 8163/09, при представлении уточненной налоговой декларации после составления акта проверки, но до принятия решения по ней, налоговый орган с учетом объема и характера уточняемых сведений, вправе вынести решение без учета данных уточненной налоговой декларации, и может назначить проведение повторной выездной проверки в части уточненных данных.

Как верно отметил суд первой инстанции, показатели уточненной налоговой декларации учитываются при вынесении решения по результатам проверки только при условии, что вносимые налогоплательщиком изменения налоговым органом проверены и подтверждены документально.

Из материалов дела следует, что ИП Кузнецовым В.В. после проведения выездной налоговой проверки 30.03.2021 представлены уточненные налоговые декларации по НДФЛ, в том числе за 2019 год, в которых отражены доходы и расходы по спорным объектам. При этом, решение принято инспекцией на следующий день после представления указанных налоговых деклараций - 31.03.2021, в связи с чем показатели уточненной налоговой декларации по НДФЛ за 2019 год, не могли быть учтены при вынесении решения.

В то же время, налоговым органом установлен действительный размер налоговых обязательств налогоплательщика по НДФЛ за 2019 год, отраженный в КРСБ с учетом результатов выездной налоговой проверки, а также сумм, отраженных налогоплательщиком в представленной предпринимателем уточненной декларации. Кроме того, при формировании КРСБ налоговым органом учтено внесение заявителем с бюджет платежей в размере 104000 руб. То есть, нарушение прав налогоплательщика при отражении в КРСБ его налоговых обязательств за 2019 фактически не допущено, на что обоснованно обратил внимание суд первой инстанции.

С учетом приведенных обстоятельств, доначисление налоговым органом спорных сумм налога, соответствующих сумм пеней и налоговых санкций следует признать правомерным, оснований для удовлетворения заявленных требований и отмены решения инспекции в оспоренной части у суда не имелось.

Спор рассмотрен судом первой инстанции правильно, выводы суда основаны на законе и соответствуют представленным в материалы дела доказательствам, а приведенные в апелляционной жалобе возражения подлежат отклонению.

Нарушений процессуальных требований, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации безусловными основаниями для отмены судебного акта, не установлено.

С учетом изложенного, основания для удовлетворения апелляционной жалобы и отмены или изменения решения суда первой инстанции отсутствуют.

Руководствуясь статьями 167, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Челябинской области от 08.06.2022 по делу N А76-25883/2021 оставить без изменения, апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Кузнецова Виктора Владимировича - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий судья

А.А. Арямов

Судьи

Е.В. Бояршинова Н.Г. Плаксина