Постановление Десятого арбитражного апелляционного суда от 1 декабря 2022 г. N 10АП-22754/22 по делу N А41-23435/2022

г. Москва

01 декабря 2022 г.

Дело N А41-23435/2022

Резолютивная часть постановления объявлена 24 ноября 2022 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 01 декабря 2022 года.

Десятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Пивоваровой Л.В.,

судей Коновалова С.А., Марченковой Н.В.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Кононихиной Е.О.,

рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "КУРАЖ" на решение Арбитражного суда Московской области от 30.09.2022 по делу N А41-23435/2022.

В судебном заседании приняли участие представители:

общества с ограниченной ответственностью "КУРАЖ" - Мухер Ю.О. по доверенности от 31.03.2022;

Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Московской области - Шнырин О.В. по доверенности от 24.05.2022; Фокин А.Н. по доверенности от 30.12.2021.

Общество с ограниченной ответственностью "КУРАЖ" (далее - ООО "КУРАЖ", общество, налогоплательщик, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Московской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Московской области (далее - МРИ ФНС N 11, налоговый орган, инспекция, заинтересованное лицо) от 05.07.2021 N 3 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

К участию в деле в качестве второго заинтересованного лица привлечена Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 3 по Республике Дагестан (далее - МРИ ФНС N 3, налоговый орган, инспекция, заинтересованное лицо).

Решением суда первой инстанции заявление оставлено без удовлетворения.

С вынесенным решением не согласился заявитель, обжаловав его в апелляционном порядке. В апелляционной жалобе истец (далее также - податель жалобы) просит решение арбитражного суда первой инстанции отменить.

В обоснование доводов апелляционной жалобы её податель указывает на неполное выяснение обстоятельств, имеющих значение для дела, неверное применение судом норм материального и процессуального права.

От МРИ ФНС N 11 поступил отзыв на апелляционную жалобу, в котором указано на законность обжалуемого судебного акта.

В судебном заседании представитель подателя жалобы на доводах жалобы настаивал, представители заинтересованного лица возражали против них.

Законность и обоснованность судебного акта проверяются арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, ИФНС России по г. Чехову Московской области (после 23.08.2021 - МРИ ФНС N 11) проведена выездная налоговая проверка ООО "ФерЭльГам" (после 01.04.2022 - ООО "КУРАЖ") по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) за период с 01.01.2016 по 31.12.2017, по результатам которой составлен акт налоговой проверки от 09.12.2019 N 3.

В соответствии со статьей 101 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) 13.07.2020 акт от 09.12.2019 N 3 и материалы налоговой проверки, а также представленные обществом на основании пункта 6 статьи 100 Кодекса возражения от 03.04.2020 N 19 рассмотрены в присутствии налогоплательщика.

По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки принято решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля от 15.07.2020 N 1, по итогам которых составлено дополнение к акту налоговой проверки от 04.09.2020 N 1.

По результатам рассмотрения акта от 09.12.2019 N 3 и дополнения к нему от 04.09.2020 N 1, возражений налогоплательщика от 03.04.2020 N 19, от 02.10.2020 N 38 на акт налоговой проверки и дополнение к нему, а также иных материалов налоговой проверки инспекцией принято решение от 05.07.2021 N 3 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно которому обществу предложено уплатить недоимку по НДС в размере 169 408 118 руб. и соответствующие пени в сумме 72 011 549 руб. 05 коп.

Решением УФНС России по Московской области от 22.12.2021 N 07-12/096667@ решение МРИ ФНС N 11 от 05.07.2021 N 3 оставлено без изменения.

ООО "КУРАЖ" просит признать незаконным решение МРИ ФНС N 11 от 05.07.2021 N 3 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, ссылаясь на то, что приведенные инспекцией факты не свидетельствуют о нереальности хозяйственных отношений, отсутствие подконтрольности контрагента ООО "АТРИЯ", на неправомерное начисление пеней в части периода, в который налоговый орган допустил просрочку вручения акта и неправомерное затягивание рассмотрения материалов выездной налоговой проверки и вынесения решения по ним, на процессуальные нарушения при вынесении решения.

Отказывая в удовлетворении требований, суд первой инстанции исходил из законности оспариваемого решения.

Апелляционный суд не усматривает оснований для отмены решения суда.

В соответствии с п. 1 ст. 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 НК РФ.

Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

В силу п. 1, 2 ст. 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

При отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 настоящей статьи, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй настоящего Кодекса при соблюдении одновременно следующих условий: основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога; обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

В соответствии с постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - постановление Пленума N 53) представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

При этом в пункте 3 названного постановления Пленума N 53 определено, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами, целями делового характера. В случае наличия особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций, суду необходимо исследовать, обусловлены ли они разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями).

Согласно пункту 5 постановления Пленума N 53 о необоснованности налоговой выгоды могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии, в том числе, следующих обстоятельств: невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств; учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций; совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.

В случае наличия особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций, суду необходимо исследовать, обусловлены ли они разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями).

Как верно отметил суд первой инстанции, исходя из положений статьи 54.1 НК РФ налоговому органу следует доказывать, что основной целью заключения налогоплательщиком сделки (операции) являлось не получение результатов предпринимательской деятельности, а получение налоговой экономии.

В ходе выездной налоговой проверки налоговым органом для целей применения пункта 1 статьи 54.1 НК РФ доказана совокупность следующих обстоятельств.

ООО "ФерЭльГам" создано в качестве юридического лица 07.03.2002.

Основным видом деятельности общества заявлена переработка и консервирование картофеля, фруктов и овощей (ОКВЭД 10.3).

Из информации, предоставленной инспекции органами Роспотребнадзора, следует, что заявитель значится в реестре производителей.

Согласно единому реестру выданных сертификатов соответствия и зарегистрированных деклараций о соответствии обществу, как производителю, выданы соответствующие сертификаты и зарегистрированы соответствующие декларации на продукцию, в том числе на овощи квашеные - капуста квашеная с морковью (ЕАЭС N RU Д-RU.ЫЖ01.В.04853), овощи квашенные в ассортименте (ЕАЭС N RU Д-RU.ЫЖ01.В.02524), овощи квашеные: капуста квашеная по-деревенски, капуста квашеная с морковью и клюквой (ЕАЭС N RU Д-RU.ВЕ02.В.02647), а также огурцы свежие короткоплодные ботанических сортов: Кураж, Директор, Гуннар, Кибрия, Меренга, Пуччини, Королек и Томаты свежие ботанических сортов: Лоджейн, Ричи, Петраросса, Блосэм, Одиль, Вулкан, Миллениум, Тейлор, Консерватто.

В результате осмотра территории, помещений по адресу: Московская обл., г. Чехов, ул. Джона Рида, вл. 20, стр. 1, указанному в качестве адреса налогоплательщика, налоговым органом установлено, что по данному адресу общества располагались необходимые производственные помещения (цеха), оборудование для производства солено-квашенной продукции из свежих овощей и осуществлялся полный производственный цикл по изготовлению солено-квашеной продукции, начиная от переработки свежих овощей до реализации расфасованной готовой продукции покупателям (протокол осмотра от 20.08.2019 N 10).

Заявитель в качестве покупателя заключил с ООО "АТРИЯ" (продавец) договор от 01.10.2015 N 1/10-П по поставке плодовоовощной продукции, по условиям пункта 1.2 которого продажа товара осуществляется отдельными партиями на основе предварительного заказа покупателем товара. Заказ товара производится посредством электронной почты или иными средствами связи (телефон, факс и т.д.).

Согласно пункту 2.1 договора расчеты за поставленный товар производятся непосредственно между покупателем и продавцом путем перечисления денежных средств на расчетный счет продавца в течение 30 календарных дней с момента принятия товара покупателем.

В соответствии с пунктами 4.1, 4.2 договора качество товара должно соответствовать государственным стандартам страны производителя, подтвержденное сертификатом страны производителя. Копия сертификата должна быть выполнена электрографическим способом (ксерокопия) и заверена подлинной печатью продавца.

Со стороны общества данный договор подписан генеральным директором Мамедовым Ф.Г., со стороны ООО "АТРИЯ" - генеральным директором Москаленко О.Ю.

В подтверждение правомерности применения налоговых вычетов по НДС по взаимоотношениям с ООО "АТРИЯ" налогоплательщиком представлены документы, в том числе договор поставки от 01.10.2015 N 1/10-П и дополнительные соглашения от 15.01.2016 N 1, от 15.01.2017 N 2 к нему, универсальные передаточные документы за 2016, 2017 годы, товарно-транспортные накладные за период с 01.01.2016 по 31.03.2016, акт сверки расчетов за 2016, 2017 годы, акты о предоставлении премии.

Из представленных универсальных передаточных документов следует, что за 2016, 2017 годы в адрес налогоплательщика поставлен товар на общую сумму 1 533 648 134 руб. 58 коп. (в том числе НДС по ставке 18 процентов 227 274 343 руб. 49 коп.). Преимущественно ООО "АТРИЯ" поставлена солено-квашеная продукция.

При этом сертификаты соответствия на продукцию, предусмотренные договором, ни заявителем, ни ООО "АТРИЯ" инспекции не представлены.

Согласно открытым информационным ресурсам в сети Интернет сведения о выданных ООО "АТРИЯ" сертификатах соответствия и/или зарегистрированных декларациях о соответствии на указанного контрагента также отсутствуют.

Отсутствие в материалах дела распечаток из указанных ресурсов, являющихся открытыми, вопреки доводам апелляционной жалобы, не свидетельствуют о незаконности обжалуемого решения суда, так как заявитель доказательства наличия данных сертификатов не доказал.

Из представленных товарно-транспортных накладных следует, что погрузка спорного товара осуществлялась по адресу: г. Смоленск, Толстовский 1-й переулок, д. 6, комн. 4, его разгрузка - по адресу: Московская обл., г. Чехов-4, ул. Джона Рида, вл. 20, стр. 1.

В отношении контрагента ООО "АТРИЯ" в ходе налоговой проверки налоговым органом установлено, что данная организация зарегистрирована в качестве юридического лица 10.08.2015, то есть незадолго до заключения с заявителем договора поставки.

В качестве основного вида деятельности была заявлена оптовая торговля фруктами и овощами.

30 сентября 2020 года деятельность ООО "АТРИЯ" прекращена в связи с его ликвидацией на основании определения арбитражного суда о завершении конкурсного производства (дело N А62-4065/2019).

Имущество, транспорт, земельные участки в собственности у ООО "АТРИЯ" отсутствовали.

В ходе осмотра юридического адреса ООО "АТРИЯ" (протокол осмотра территории, помещений от 13.07.2018 N 402) налоговым органом установлено, что по адресу: г. Смоленск, Толстовский 1-й переулок, д. 6, располагается старая площадка завода торгового оборудования, которая огорожена бетонным забором; вход/выход осуществляется через контрольно-пропускной пункт; на территории имеются складские, производственные помещения и двухэтажное административное здание. В момент проведения осмотра комната 4 по данному адресу была закрыта; на двери данной комнаты имелась вывеска с наименованием ООО "АТРИЯ" и временем работы.

Из пояснений Мушкиной И.В. - бухгалтера ООО "Магистраль", участвовавшей в осмотре в качестве понятой, следует, что представители ООО "АТРИЯ" появляются несколько раз в неделю.

Допрошенный Тегин О.В., являвшийся собственником помещения по адресу: г. Смоленск, пер. Толстовский 1-й, д. 6, ком. 4, предоставленного в аренду ООО "АТРИЯ", сообщил, что сотрудники арендатора появлялись крайне редко, с генеральным директором и сотрудниками ООО "АТРИЯ" лично не был знаком, договор заключался заочно через электронную почту, переговоры производились по телефону, документы передавались через секретаря, складскими помещениями ООО "АТРИЯ" не пользовалось, что подтверждает журналом охраны на контрольно-пропускном пункте.

С учетом изложенного инспекцией сделан вывод, что доставка товара с юридического адреса ООО "АТРИЯ" в адрес заявителя не могла осуществляться ввиду отсутствия у контрагента общества по указанному адресу производственных и складских помещений, что свидетельствует об искажении информации об адресе погрузки товаров, содержащейся в товарно-транспортных накладных, и указывает на фиктивный документооборот между ООО "ФерЭльГам" и ООО "АТРИЯ".

В ходе выездной налоговой проверки инспекцией установлено, что фактически ООО "АТРИЯ" (прендатор) на основании договоров от 01.04.2016 N 5/04, от 01.04.2017 N 3/04-А, от 01.03.2018 N 1/03-А арендовало у ООО "Сайрус" (арендодатель) под склад нежилое помещение общей площадью 374,7 квадратных метров, расположенное по адресу: Московская обл., г. Чехов-4, ул. Джона Рида, вл. 20, стр. 2.

Из осмотра территории, помещений, проведенного налоговым органом по вышеуказанному адресу, с применением фотоаппарата (протокол осмотра территории, помещений от 02.08.2018 б/н) следует, что склад оснащен холодильной установкой, в которой хранятся соленые, квашенные овощи в пластиковых бочках (огурцы, помидоры, перец, чеснок, хренодер); на двери висит вывеска с наименованием организации ООО "АТРИЯ".

Таким образом, склад ООО "АТРИЯ" располагался по тому же адресу, что и производственные, складские и административные помещения ООО "ФерЭльГам".

Кроме того, генеральным директором ООО "Сайрус" (арендодатель) является Мамедов Ф.Г. - генеральный директор заявителя.

Из справок по форме 2-НДФЛ за 2016, 2017 годы инспекцией также установлены лица, получавшие доход в ООО "АТРИЯ": генеральный директор Москаленко О.Ю., а также сотрудники Крюкова М.А., Ибрагимов А.М., Агасиев Р.А.

При этом из справок по форме 2-НДФЛ за периоды, предшествующие 2016, 2017 гг., следует, что: Ибрагимов А.М. с ноября 2011 года по июнь 2015 года получал доход в ООО "ФерЭльГам", с июня 2015 года по декабрь 2015 года в ООО "Пранзо"; Агасиев Р.А. с июня 2015 года по декабрь 2015 года получал доход в ООО "Пранзо".

Между тем, в ходе обыска на территории заявителя, проведенного 22.02.2019 сотрудниками УЭБиПК ГУ МВД России в рамках уголовного дела N 11902460041000011 изъята база "1С: Предприятие ERP", согласно которой Ибрагимов А.М. и Агасиев Р.А. имеют учетные записи в 2016, 2017 гг. Так, Ибрагимов А.М. отражен как менеджер по закупкам у поставщиков общества - ООО "АгроАзия", ООО "Агрокультура Групп", ИП Земляков М.Ю., ООО "Премиум Тула", ООО "ТД Весна", Хамидов Гамид; Агасиев Р.А. отражен в подразделении охраны.

Из материалов уголовного дела N 11902460041000011 инспекцией получена и внутренняя переписка сотрудников налогоплательщика по электронной почте, которая также подтверждает, что Ибрагимов А.М. в 2016 году являлся сотрудником отдела закупок ООО "ФерЭльГам", осуществлял переписку с сотрудниками и руководством ООО "ФерЭльГам" по вопросам текущей деятельности общества. Переписка подтверждает, что фактически Агасиев Раик Адалотович в 2016 году также являлся сотрудником ООО "ФерЭльГам" и только формально числился сотрудником ООО "АТРИЯ".

Из материалов уголовного дела N 11902460041000011 налоговым органом получены документы:

- приказ от 28.12.2017 N 457 о награждении грамотами работников по итогам 2017 года по результатам работы и многолетний труд в ООО "ФерЭльГам", в связи с празднованием Нового 2018 года, подписанный генеральным директором Мамедовым Ф.Г. "Наградить грамотой и премией в размере 10 процентов от заработной платы: Ибрагимова Артура - менеджер, за добросовестное и порядочное отношение к работе и других сотрудников";

- приказ от 28.12.2017 N 456 о премировании работников по итогам 2017 года за добросовестный труд по итогам за год и в связи празднованием Нового 2018 года, подписанный генеральным директором Мамедовым Ф.Г. "Объявить благодарность и премировать руководителей, ИТР и специалистов в размере 5 процентов от заработной платы: Отдел закупок: Васильева И.С. - ведущий менеджер, Ибрагимова А.М. - менеджер; Отдел безопасности: Агасиева Р.А. - инспектор и других сотрудников".

Кроме того, налоговым органом допрошены сотрудники ООО "ФерЭльГам" (после 01.04.2022 - ООО "КУРАЖ") - сотрудник санитарии Борисова Д.С. (протокол допроса от 29.07.2019 б/н), специалист по качеству Зубкова А.Ю. (протокол допроса от 30.07.2019 б/н), бухгалтер-оператор Иванова Н.И. (протокол допроса от 05.08.2019 б/н), начальник участка цеха N 4 Кокарев М.С. (протокола допроса от 01.08.2019 б/н), а также начальник основного склада Куджаев К.Э. (протокола допроса от 21.08.2019 б/н), подтвердившие, что за закупки в ООО "ФерЭльГам" (после 01.04.2022 - ООО "КУРАЖ") отвечали Васильев И.С. и Ибрагимов А.М., которые приезжали в г. Чехов из центрального офиса в г. Одинцово, чтобы принять участие в приеме сырья от поставщиков по качеству; Агасиева Р.А. знают как начальника смены охраны заявителя.

Таким образом, сотрудники ООО "АТРИЯ" Ибрагимов А.М. и Агасиев Р.А. фактически являлись сотрудниками налогоплательщика.

В ходе налоговой проверки инспекцией также проведен анализ первичных внутренних документов налогоплательщика, полученных из уголовного дела N 11902460041000011. В результате выемки документов на территории заявителя обнаружены акты сверок расчетов ООО "ФерЭльГам" (после 01.04.2022 - ООО "КУРАЖ") с его контрагентами, а также акты сверок ООО "АТРИЯ" с его контрагентами.

Со стороны ООО "АТРИЯ" акты сверок подписаны Поздняковой А.О., которая согласно штатной расстановке является бухгалтером ООО "ФерЭльГам", что свидетельствует о ведении бухгалтерского учета ООО "АТРИЯ" сотрудником ООО "ФерЭльГам" Поздняковой А.О. и, следовательно, о подконтрольности ООО "АТРИЯ" заявителю.

Из материалов уголовного дела N 11902460041000011 налоговым органом получены накладные, из которых установлено оформление поступления товара, сырья в адрес ООО "ФерЭльГам" сотрудником общества - Гашимовым Р.З., в то время как в графе "от" указано ООО "АТРИЯ" с пометкой: "Хасан Мичоугуллари, К. Биджиев, Касторных А.А., Русич, Биджиев М.К., Фролова, Рустам, Катягин, Гасанов П., Дидик Л., Соколова Ю.Н., Джаборов А., Бободгионов А., Агроном, ЮГ".

Из накладных также установлено, что часть товара поставлялась контрагентами ООО "АТРИЯ" - реальными крестьянско-фермерскими хозяйствами, индивидуальными предпринимателями, организациями (ИП Земляков М.Ю., ИП Магомедов М.М., ИП Фролова Г.В., ИП Трошин А.А., ИП Магомедов Р.О., ИП Магомедов А.Г., ИП Ким, К(Ф)Х Волков С.П., ИП Печурина Д.М., ООО "Русич", ООО "Агроном", ООО "Верест" и другие) напрямую в адрес общества. Согласно банковской выписке, оплату за товар ООО "АТРИЯ" осуществляло с данными контрагентами по безналичному расчету.

Согласно накладным и журналу входного контроля, другая часть товара поставлялась напрямую заявителю от поставщиков, не являющихся контрагентами ООО "АТРИЯ", СПК "КУМУК", СПК "ЮГ". Оплата за товар производилась за наличный расчет, первичные документы оформлялись от имени ООО "АТРИЯ". При этом, одним из учредителей СПК "КУМУК" и его председателем является Мамедов Х.Г. - брат учредителя общества - Мамедова Ф.Г.

Инспекцией идентифицированы транспортные средства, на которых осуществлялась доставка продуктов и сырья от поставщиков ООО "АТРИЯ", а также от организаций, не являвшихся контрагентами ООО "АТРИЯ".

В результате контрольных мероприятий, проведенных в отношении контрагентов ООО "АТРИЯ", налоговым органом установлено, что в адрес российских контрагентов ООО "АТРИЯ", согласно банковской выписке, перечислено 178.895.054 руб. 59 коп. за поставку товара. Среди реальных поставщиков ООО "АТРИЯ" установлены поставщики импортной плодоовощной продукции для заявителя, оплата также производилась за поставленный товар с расчетного счета ООО "АТРИЯ" на сумму 100 476 991 руб. 12 коп.

Из документов, представленных контрагентами ООО "АТРИЯ", ИП Земляковым М.Ю., ООО "Полесад", ООО "Верест", следует, что в качестве контактных данных указан телефон ООО "АТРИЯ" +7 (495)648-29-29, электронная почта zakupki@tdfeg.ru, в то время как, данный контактный телефон указан во всех реквизитах ООО "ФерЭльГам", на сайте, в деловой переписке, электронная почта zakupki@tdfeg.ru является корпоративной почтой общества и указывается в договорах ООО "ФерЭльГам", заключенных с поставщиками.

Сельхозпроизводитель - ИП Ибрагимов М.М. (протокол допроса от 26.08.2020 N 16) сообщил, что в адрес ООО "АТРИЯ" товар не поставлял; данная организация не знакома; организация ООО "ФерЭльГам" знакома; условия поставки обсуждались с ООО "ФерЭльГам" по телефону; поставки осуществлялись на склад в г. Чехове, ул. Джона Рида, владение 20, стр. 2.

Сельхозпроизводителем ИП КФХ Соиным С.Н. представлены документы по взаимоотношениям с ООО "АТРИЯ": на универсальных передаточных документах в графе "груз получил" стоит подпись начальника склада налогоплательщика Куджаева К.Э и печать ООО "ФерЭльГам" (после 01.04.2022 - ООО "КУРАЖ"). По пояснениям Соина С.Н. печать ООО "АТРИЯ" при приемке грузов от сельхозпроизводителя по адресу склада в г. Чехове ул. Джона Рида, владение 20, стр. 2 - отсутствовала.

Из материалов уголовного дела N 11902460041000011 инспекцией получена внутренняя переписка сотрудников заявителя по электронной почте, которая также подтверждает подконтрольность ООО "АТРИЯ" обществу и согласованность их действий: сотрудники налогоплательщика общались с представителями контрагентов ООО "АТРИЯ", а также между собой по вопросам заказа и приема продукции у поставщиков ООО "АТРИЯ". Кроме того, из переписки установлено, что печать ООО "АТРИЯ" находится на складе ООО "ФерЭльГам", товар поставляется напрямую заявителю, а документы оформляются через ООО "АТРИЯ".

Налоговый орган также отмечает, что согласно банковской выписке, ООО "ФерЭльГам" за товар, поставленный в рамках договора поставки от 01.10.2015 N 1/10-П, перечислены в адрес ООО "АТРИЯ" денежные средства в сумме 793 848 510 руб. из общей причитающейся суммы.

Согласно данным бухгалтерской отчетности ООО "АТРИЯ" по состоянию на 31.12.2017 дебиторская задолженность данной организации составляла 1 065 856 000 руб., в том числе 1 001 836 855 руб. перед налогоплательщиком, что составляет 94 процента от общей дебиторской задолженности ООО "АТРИЯ".

При этом только в ходе налоговой проверки между ООО "ФерЭльГам" и ООО "АТРИЯ" подписано дополнительное соглашение от 01.04.2019 к договору поставки от 01.10.2015 N 1/10-П об уплате долга путем передачи ООО "АТРИЯ" простого векселя номиналом 1 173 000 000 руб. Срок платежа данного векселя - по предъявлении, начиная с декабря 2029 года по декабрь 2038 года.

Однако, как указывалось выше, согласно сведениям, содержащимся в ЕГРЮЛ, 30.09.2020 деятельность ООО "АТРИЯ" прекращена.

По итогам анализа данных, содержащихся в книгах продаж ООО "АТРИЯ" за 2016, 2017 годы, на предмет финансовой подконтрольности инспекцией установлено, что стоимость реализованной в адрес заявителя продукции составила 1 533 648 135 руб., то есть 81,9 процентов от общей стоимости, реализованной в проверяемом периоде продукции.

Кроме установленной в отношении ООО "АТРИЯ" финансовой подконтрольности ООО "ФерЭльГам" налоговым органом установлено, что согласно книгам продаж, помимо заявителя ООО "АТРИЯ" осуществляло реализацию в адрес АО "АгроПрод" ИНН 7733735150 в сумме 99.870.717 руб., а также в адрес ООО "АгроПрод" ИНН 5048045376 (реорганизовано в форме преобразования из АО "АгроПрод") в сумме 199 743 045 руб., что в совокупности составляет 299 613 762 руб. или 16 процентов.

В отношении АО "АгроПрод" в ходе налоговой проверки инспекцией установлено, что данная организация зарегистрирована в качестве юридического лица 27.05.2010, затем 14.11.2016 деятельность прекращена путем реорганизации в форме преобразования в ООО "АгроПрод" ИНН 5048045376.

В качестве основного вида деятельности АО "АгроПрод" заявлена переработка и консервирование фруктов и овощей, ООО "АгроПрод" - прочие виды переработки и консервирования фруктов и овощей.

АО "АгроПрод" являлось обладателем торгового знака "Квашенка", что подтверждается информацией Федеральной службы по интеллектуальной собственности ФГБУ "Федеральный институт промышленной собственности" (ФИПС).

Между ООО "АгроПрод" (арендатор) и ООО "Сайрус" (арендодатель) был заключен договор от 15.11.2016 по аренде нежилого помещения общей площадью 634 квадратных метров, расположенного по адресу: Московская обл., г. Чехов, ул. Джона Рида, вл. 20, стр. 2.

Согласно протоколу осмотра помещения ООО "АгроПрод" по указанному адресу от 02.08.2018, инспекцией установлено, что данное помещение является складским, не оборудованным под производство солено-квашенной продукции; в момент проведения осмотра в помещении склада ООО "АгроПрод" находилась фасованная квашеная продукция в коробках на паллетах с маркировкой "АгроПрод", "Квашенка" готовая к реализации.

Таким образом, фактически ООО "АгроПрод" располагается по тому же адресу, что заявитель и ООО "АТРИЯ".

Кроме того, в проверяемом периоде между ООО "АгроПрод" (Продавец) и ООО "АТРИЯ" (Покупатель) заключен договор от 01.09.2015 N АТ 01/09 по поставке товаров аналогичный договору от 01.10.2015 N 1/10-П, заключенному между налогоплательщиком и ООО "АТРИЯ".

Анализ универсально-передаточных документов показал, что продукция ООО "АТРИЯ" поставлялась аналогичная и в ООО "ФерЭльГам", и в ООО "АгроПрод", а именно: квашеная капуста, соленые огурцы, малосольные огурцы, соленые помидоры и т.д.

При этом из анализа контрагентов ООО "АгроПрод" (АО "АгроПрод") инспекцией установлено, что основным поставщиком солено-квашеной продукции, согласно банковской выписке, является ООО "АТРИЯ" с суммой перечислений 228 104 000 руб.

Из банковских выписок ООО "АгроПрод" (АО "АгроПрод") и ООО "АТРИЯ" следует, что данными организациями в 2016, 2017 годы перечислялись денежных средств на расчетный счет ООО "Бухгалтерские технологии" ИНН 6714028637 за электронное обслуживание.

В рамках проведения контрольных мероприятий также установлено, что ООО "Бухгалтерские технологии" оказывало вышеуказанным организациям услуги по сдаче отчетности по системе "Налоговая отчетность через Интернет".

Из показаний сотрудников налогоплательщика - Силаева А.Ю. (протокол допроса от 01.03.2019 N 312), Губанова Д.Е. (протокол допроса от 28.02.2019 N 311) следует, что на территории заявителя в производственных цехах на оборудовании осуществлялось производство и фасовка солено-квашеной продукции, в том числе под торговой маркой "Квашенка", правообладателем которой является АО "АгроПрод", что свидетельствует о взаимозависимости между ООО "ФерЭльГам" и ООО "АгроПрод" (АО "АгроПрод").

Налоговым органом проведен анализ цен на продукцию ООО "АТРИЯ" и продукцию, поставленную реальными поставщиками (ИП Фролов Г.В., ООО "Симбизнесгрупп", ООО "Верест", ИП Каибханов Физули), по основным номенклатурным позициям, по итогам которого установлено превышение в 4 раза цены квашеной капусты, поставленной ООО "АТРИЯ", над ценой квашеной капусты и ценой свежей белокочанной, поставленной реальными поставщиками.

Из анализа данных бухгалтерского учета ООО "ФерЭльГам" и универсальных передаточных документов ООО "АТРИЯ", налоговым органом установлено, что единственным поставщиком капусты квашеной деревенской является ООО "АТРИЯ".

Одновременно инспекция учла, что в ходе обыска, проведенного в рамках уголовного дела N 11902460041000011, изъяты документы, имеющие непосредственное отношение к деятельности проверяемого налогоплательщика, а именно: товарные накладные по взаимоотношениям ООО "АТРИЯ" с контрагентами ООО "Чехов-Хлеб", ООО "Вера-Русский хлеб", ООО "Гермес". Данные контрагенты осуществляли поставку продуктов питания для столовой ООО "ФерЭльГам", в свою очередь ООО "АТРИЯ" данную продукцию в адрес налогоплательщика не поставляло.

С учетом установленных обстоятельств и собранных доказательств налоговый орган, вопреки доводам апелляционной жалобы, пришел к обоснованному выводу о том, что ООО "ФерЭльГам", имея умысел на получение необоснованной налоговой экономии в форме необоснованного увеличения налоговых вычетов по НДС за счет привлечения взаимозависимой, подконтрольной организации ООО "АТРИЯ", фактически созданной исключительно для указанных целей и не имеющей ресурсов для выполнения договорных обязательств, неправомерно завысило сумму вычетов по НДС с закупки товарно-материальных ценностей, фактически полученных от индивидуальных предпринимателей и организаций, не являющихся плательщиками НДС, путем сознательного искажения сведений о совокупности фактов хозяйственной жизни общества, а также объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговой и бухгалтерской отчетности.

Так, ООО "АТРИЯ" - подконтрольная обществу организация была использована заявителем для получения незаконной налоговой экономии по НДС, которая составила: 8 процентов НДС по продукции, поставленной по ставке НДС 10 процентов; 18 процентов НДС по продукции, поставленной без НДС; 18 процентов НДС по продукции от сомнительных контрагентов ООО "АТРИЯ" (2-е звено): ООО "МГФ", ООО "СтройКомтранс", ООО "Аэро-Сервис", ООО "Данвел", ООО "Юлиустрейд", ООО "Саймонд", ООО "Гринвич", ООО "Крокус".

Ссылку заявителя на неверность расчета количества капусты свежей, необходимой для производства квашеной капусты исходя из количества капусты, необходимой для производства всего объема готовой капустной продукции, выпущенной ООО "ФерЭльГам" в 2017 году, произведенного налоговым органом на страницах 214-219 решения, что также подтверждается отчетом ООО "Городская Оценочная Компания" от 23.05.2022 N ДИ-01/06/05-2022, суд первой инстанции также обоснованно не принял.

Так, суд в обжалуемом решении верно отметил, что расчет, приведенный инспекцией, является дополнительным доказательством, свидетельствующим о нереальности хозяйственных взаимоотношений между заявителем и его контрагентом - ООО "Атрия", а также контрагентами второго звена - ООО "МГФ", ООО "СТРОЙКОМТРАНС", ООО "АЭРО-СЕРВИС", ООО "ДАНВЕЛ", ООО "ЮЛИУСТРЕЙД", ООО "Саймонд", ООО "ГРИНВИЧ", ООО "ФУД-ТОРГ", ООО "КОНТИНЕНТТРЕЙД", ООО "АВАЛОНТОРГ".

Согласно объяснениям представителя налогового органа, данный расчет сделан в отношении уже произведенной налогоплательщиком продукции, по одному ингредиенту (сырью), входящему в ее состав - капусте свежей, используемой для производства готовой продукции и только за 2017 год, в связи с чем, указанный расчет не может влиять на общую сумму доначислений по налогу на добавленную стоимость за 2016-2017 годы (содержится на странице 230 оспариваемого решения).

Следовательно, наличие либо отсутствие в расчете, приведенном инспекцией на страницах 214-219 оспариваемого решения, каких-либо ошибок не может являться основанием для признания решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 05.07.2021 N 3 недействительным с учетом иных доказательств, установленных судом при рассмотрении настоящего дела.

Кроме того, указанный расчет по своей сути имеет отношение лишь к определению налоговой базы по налогу на прибыль организаций, который не доначисляется налогоплательщику.

Доводы представителя заявителя о том, что налоговым органом не доначислен налог на прибыль организаций ввиду признания инспекцией реальности хозяйственных операций, в связи с чем, по мнению заявителя, у инспекции отсутствуют правовые основания для доначисления налога на добавленную стоимость, также верно не приняты судом первой инстанции по следующим основаниям.

В соответствии с п. 1 и 3 ст. 3 НК РФ законодательство о налогах и сборах исходит из всеобщности и равенства налогообложения, необходимости взимания налогов в соответствии с их экономическим основанием и недопустимости произвольного налогообложения.

В связи с указанными положениями необходимо учитывать, что по своей экономико-правовой природе налог на добавленную стоимость является косвенным налогом на потребление товаров (работ, услуг), взимаемым на каждой стадии их производства и реализации субъектами хозяйственного оборота до передачи потребителю, исходя из стоимости (цены), добавленной на каждой из указанных стадий, и перелагаемым на потребителей в цене реализуемых им товаров, работ и услуг (постановление Конституционного Суда Российской Федерации от 30.06.2020 N 31-П, определения Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 03.10.2017 N 305-КГ17-4111, от 13.09.2018 N 309-КГ18-7790, от 13.12.2019 N 301-ЭС19-14748 и др.).

В процессе производства и коммерческой реализации товаров (работ, услуг) расходы поставщика по уплате налога в бюджет фактически перекладываются на покупателя, который, осуществляя, в свою очередь, реализацию полученного товара как поставщик, также получает компенсацию, но уже от последующего покупателя. Цепь переложения налога завершается тогда, когда имеет место реализация товаров (работ, услуги) их потребителю, который и несет фактическое налоговое бремя налога на добавленную стоимость. С этой целью законодателем предусмотрен механизм определения суммы налога к уплате с учетом налоговых вычетов (суммы налога, перечисленные налогоплательщиком своим поставщикам товаров (работ, услуг), которые уменьшают его налоговую базу по налогу на добавленную стоимость (статья 171 НК РФ).

Как верно отметил суд первой инстанции, обусловленная природой налога на добавленную стоимость стадийность взимания данного налога в процессе производства и коммерческой реализации товаров (работ, услуг) предполагает, что использование права на вычет налога покупателем предопределяется непрерывным предъявлением налога по мере движения товаров (работ, услуг) от одного хозяйствующего субъекта к другому (пункт 1 статьи 168 НК РФ) и принятием в связи с этим каждым из участников оборота обязанности по уплате в бюджет предъявляемых сумм налога (пункт 1 статьи 173 Кодекса). Соответственно, отказ в праве на налоговый вычет может иметь место, если процесс реализации товаров (работ, услуг) не сопровождается соблюдением корреспондирующей этому праву обязанности по уплате налога на добавленную стоимость в бюджет в денежной форме, на что обращено внимание в Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 04.11.2004 N 324-О.

Поскольку применение налогоплательщиками - покупателями вычетов по налогу на добавленную стоимость влечет уменьшение размера их налоговой обязанности и является формой налоговой выгоды, обоснованность получения этой выгоды может являться предметом оспаривания по основаниям, связанным со злоупотреблением правом, допущенным лицами, участвующими в обращении товаров (работ, услуг), и подлежит оценке судом с учетом необходимости реализации в правоприменительной практике таких публично значимых целей, вытекающих из положений пунктов 1 и 3 статьи 3 НК РФ, как поддержание стабильности налоговой системы, стимулирование участников оборота к вступлению в договорные отношения преимущественно с контрагентами, ведущими реальную хозяйственную деятельность и уплачивающими налоги, обеспечение нейтральности налогообложения по отношению ко всем плательщикам налога на добавленную стоимость, которые действовали осмотрительно в хозяйственном обороте и не участвовали в уклонении от налогообложения.

Таким образом, к обстоятельствам, подлежащим установлению при оспаривании правомерности применения налоговых вычетов по основаниям, связанным с отсутствием экономического источника для вычета (возмещения) НДС налогоплательщиком - покупателем, помимо данного факта также относится и то, преследовал ли налогоплательщик - покупатель цель уклонения от налогообложения в результате согласованных с иными лицами действий, знал или должен был знать о допущенных этими лицами нарушениях (определения Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 14.05.2020 N 307-ЭС19-27597, от 28.05.2020 N 305- ЭС19-16064).

Изложенный выше правовой подход к разрешению споров, связанных с получением необоснованной налоговой выгоды за счет вычета (возмещения) НДС, нашел отражение в пункте 35 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации N 3 (2020), утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 25.11.2020.

В отношении ООО "АТРИЯ" по результатам налоговой проверки установлены признаки "технической" компании - юридического лица, формально участвовавшего в обращении товаров (работ, услуг), но не имевшего экономических ресурсов для исполнения своих договорных обязательств и не исполнявшего налоговые обязательства по сделкам, оформляемым от их имени.

Таким образом, при рассмотрении настоящего дела судом установлены обстоятельства, дающие основания полагать, что экономический источник вычета (возмещения) НДС налогоплательщиком в части стоимости товаров, сформированной ООО "АТРИЯ" и организациями последующих звеньев, в бюджете не создан.

В сложившейся ситуации при рассмотрении вопроса о том, могут ли негативные последствия неуплаты налога на добавленную стоимость "техническими" компаниями быть возложены на налогоплательщика - покупателя в соответствии с пунктами 4 и 9 постановления Пленума N 53, в частности, имеет значение установление факта причастности налогоплательщика к нарушениям, допущенным в процессе обращения товаров (работ, услуг), то есть направленность действий налогоплательщика на получение экономического эффекта за счет непосредственного участия в уклонении от уплаты налога на добавленную стоимость совместно с лицами, не осуществлявшими реальной экономической деятельности, а равно информированность налогоплательщика о допущенных этими лицами нарушениях. При установлении названных обстоятельств само по себе реальное исполнение операций по реализации товаров (работ, услуг) непосредственным контрагентом налогоплательщика ("контрагентом первого звена") не позволяет налогоплательщику - покупателю претендовать на получение налоговой выгоды в отсутствие экономического источника вычета (возмещения) налога.

В условиях действующего в настоящее время законодательного регулирования исключается возможность применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость полностью или в соответствующей части в ситуациях, когда налогоплательщик участвовал в согласованных с иными лицами действиях, направленных на неправомерное уменьшение налоговой обязанности за счет искусственного наращивания стоимости товаров (работ, услуг) без формирования источника вычета (возмещения) налога, или во всяком случае, если ему было известно о действиях иных лиц, уклоняющихся от уплаты налога на добавленную стоимость в процессе обращения товаров (работ, услуг).

В данном случае налоговая выгода в форме вычета (возмещения) налога на добавленную стоимость рассматривалась обществом в качестве самостоятельной неправомерной цели при том, что ее достижение было сопряжено с допущенными в предшествующих звеньях обращения товаров (работ, услуг) нарушениями при уплате налога на добавленную стоимость, организованными с участием самого налогоплательщика.

В соответствии с пунктами 4 и 9 постановления Пленума N 53 это свидетельствует о необоснованности налоговой выгоды, полученной обществом при применении налоговых вычетов в соответствующей части.

При этом суд первой инстанции верно отметил, что налоговым органом при доначислении налога на добавленную стоимость учтены налоговые обязательства ООО "ФерЭльГам" по взаимоотношениям с ООО "Атрия" по поставкам реальными контрагентами в общем размере 57 866 225 руб., что отражено на странице 230 оспариваемого решения, то есть произведена налоговая реконструкция по документам, имеющимся у налогового органа.

Суд первой инстанции, вопреки доводам жалобы, верно отклонил указание заявителя на нарушение налоговым органом сроков оформления результатов рассмотрения материалов налоговой проверки несостоятельными, как не влекущими признание оспариваемого решения недействительным полностью или в определенной его части.

Конституционный Суд Российской Федерации в Определении от 20.04.2017 N 790-О разъяснил, что нарушение налоговым органом сроков рассмотрения материалов проверки не препятствует ему в принятии того или иного итогового решения, что не позволяет признать такое процессуальное нарушение в качестве безусловного основания для его отмены по смыслу пункта 14 статьи 101 НК РФ.

Нарушение процессуальных сроков при проведении мероприятий налогового контроля не является существенным нарушением, влекущим безусловную отмену решения налогового органа, принимаемого по результатам проведения налоговой проверки.

Материалами дела подтверждается, что заявитель был ознакомлен со всеми материалами, полученными в ходе мероприятий налогового контроля, а также своевременно проинформирован о дате, времени и месте рассмотрения материалов проверки и материалов дополнительных мероприятий налогового контроля, то есть налогоплательщику обеспечена возможность представлять соответствующие возражения, а также участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки.

Таким образом, МРИ ФНС N 11 не нарушены требования статьи 101 НК РФ в части обеспечения права заявителя на представление в свою защиту полных и обоснованных возражений, а также право на досудебный порядок обжалования решения.

Нарушений ст. 101 НК РФ, влекущих безусловную отмену решения налогового органа, арбитражным судом при рассмотрении настоящего спора не установлено.

Ввиду указанного доводы апелляционной жалобы не опровергают правомерные выводы суда первой инстанции.

Нарушений норм процессуального права, являющихся основанием для отмены судебного акта в любом случае, не установлено.

Руководствуясь статьями 176, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Московской области от 30.09.2022 по делу N А41-23435/2022 оставить без изменения, апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "КУРАЖ" - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Московского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через Арбитражный суд Московской области.

Председательствующий судья

Л.В. Пивоварова

Судьи

С.А. Коновалов Н.В. Марченкова