Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 14 декабря 2022 г. N 17АП-13696/22 по делу N А71-3562/2022

г. Пермь

14 декабря 2022 г.

Дело N А71-3562/2022

Резолютивная часть постановления объявлена 07 декабря 2022 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 14 декабря 2022 года.

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Васильевой Е.В.,

судей Борзенковой И.В., Гуляковой Г.Н.

при ведении протокола секретарем судебного заседания Тиуновой Н.П.

при участии:

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Удмуртской Республике - Абалтусов М.В., служебное удостоверение, доверенность от 05.10.2022, диплом;

иные лица, участвующие в деле, о месте и времени рассмотрения дела извещены надлежащим образом в порядке статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда,

рассмотрел в судебном заседании, проведенном в режиме видео-конференц-связи при техническом содействии Арбитражного суда Удмуртской Республики, апелляционную жалобу заявителя, индивидуального предпринимателя Николаевой Розалии Равильевны,

на решение Арбитражного суда Удмуртской Республики

от 01 сентября 2022 года

по делу N А71-3562/2022

по заявлению индивидуального предпринимателя Николаевой Розалии Равильевны (ИНН 183202659388, ОГРНИП 320183200051738)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Удмуртской Республике (ИНН 1835059990, ОГРН 1041805001501)

о признании недействительным решения от 08.10.2021 N 4737 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения,

УСТАНОВИЛ:

Индивидуальный предприниматель Николаева Розалия Равильевны (далее - предприниматель, заявитель, налогоплательщик) обратилась в Арбитражный суд Удмуртской Республики с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Удмуртской Республике (далее - инспекция, налоговый орган) от 08.10.2021 N4737 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда Удмуртской Республики от 01 сентября 2022 года заявленные требования удовлетворены частично, решение инспекции признано недействительным в части штрафа в сумме, превышающей 5282 руб. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Не согласившись с решением суда, предприниматель обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить; ссылается на то, что налоговым органом в ходе проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля не были допрошены в качестве свидетелей покупатели строительных материалов, в соответствии со статьей 92 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) не проведен осмотр помещения, используемого для розничной торговли, арендованного у ООО "Автозапчасть", по адресу: г. Ижевск, ул. Азина, 4. Ссылаясь на отсутствие контрольно-кассовой техники, суд не учитывает, что при безналичном расчете нет обязанности выдавать кассовый чек. Наличие контрольно-кассовой техники не может быть безусловным доказательством, подтверждающим реализацию товара в торговой точке по розничной цене. Доказательства в деле о том, что контрагенты подтвердили использование краски не для собственных нужд, а для перепродажи отсутствуют в материалах дела. Судом не учтено, что у заявителя-продавца отсутствует обязанность выявлять цель покупки у него товара покупателем, а также контролировать, каким образом покупатель использовал купленные у него товары: для предпринимательской деятельности или для иного использования, с предпринимательской деятельностью не связанного. В материалах дела счета имеют надпись "оплата данного счета означает согласие с условиями поставки товара", но не договоры поставки. Более того, указание в счете словосочетания "поставка товара" не может быть основанием для отнесения реализации к оптовой торговле. Судом сделан вывод об оптовой торговле из представленных в дело накладных, оформление которых не запрещено при розничной торговле. В исследованных судом накладных также отсутствует указание на договоры поставки. Инспекция не доказала, что покупатели использовали приобретенные у ИП Николаевой Р.Р. товары в предпринимательской деятельности. Акт налоговой проверки N 2359 от 11.05.2021, на основании которого вынесено обжалуемое решение N 4737 от 08.10.2021, составлен с нарушением пресекательного срока проведения камеральной налоговой проверки. По мнению заявителя, инспекция превысила свои полномочия, установленные статьей 88 НК РФ, и фактически провела выездную проверку налогоплательщика.

Налоговый орган на апелляционную жалобу представил письменный отзыв, в котором просит отказать в удовлетворении апелляционной жалобы предпринимателя.

В судебном заседании представитель инспекции доводы отзыва поддержал.

Заявитель, надлежащим образом уведомленный о времени и месте судебного разбирательства, в суд апелляционной инстанции своего представителя не направил, что в порядке части 3 статьи 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) не является препятствием для рассмотрения дела. От заявителя поступило заявление о рассмотрении дела в отсутствие представителя.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном ст. 266, 268 АПК РФ.

Как следует из материалов дела, ИП Николаева Р.Р. зарегистрирована в качестве индивидуального предпринимателя с 26.10.2020 и применяет упрощенную систему налогообложения (УСН) с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов". Основной вид деятельности - "Торговля розничная скобяными изделиями, лакокрасочными материалами и стеклом в специализированных магазинах". 29.12.2020 налогоплательщиком внесены изменения в ЕГРИП в части видов деятельности, основной вид деятельности был изменен на "Деятельность по комплексному обслуживанию помещений".

Наряду с упрощенной системой налогообложения, ИП Николаева P.P. за период с 26.10.2020 по 31.12.2020 применяла специальный режим налогообложения в виде единого налога на вмененный доход (ЕНВД). Вид деятельности - "Розничная торговля" (площадь торгового места не превышает 5 квадратных метров). В декларации по ЕНВД за 4 квартал 2020 г. предпринимателем заявлено об осуществлении деятельности по адресу: Удмуртская Республика, г. Ижевск, ул. Воровского, 151-2 (квартира в жилом доме), сумма исчисленного налога - 5938 руб. (л.д.123-126 том 1).

18.01.2021 ИП Николаевой Р.Р. в налоговый орган представлена декларация по УСН за 2020 год, в которой отражена сумма полученных доходов в размере 0 рублей, сумма налога, подлежащая уплате за налоговый период, - 0 рублей.

В ходе камеральной налоговой проверки указанной декларации инспекцией установлено поступление на расчетный счет предпринимателя в 2020 году денежных средств в общей сумме 716 796 руб. - от 3 юридических лиц (ООО "Орифия", ООО "Промснаб" и ООО "ВостокСтройКомплект") и индивидуального предпринимателя Мамедова Р.В. по ссылкой в назначении платежа за краску и лакокрасочные изделия.

В ответ на требования налогового органа о предоставлении документов по взаимоотношениям с ИП Николаевой Р.Р. ООО "Орифия" представило договор поставки от 30.11.2020, 9 счетов на оплату товара (краски порошковой), ООО "ВостокСтройКомплект" и ИП Мамедов Р.В. - счета на оплату (договоры не представлены). ООО "Промснаб" документы по требованию инспекции не представило.

На основании указанных документов налоговый орган пришел к выводу о занижении налогоплательщиком суммы дохода, полученного от предпринимательской деятельности, связанной с реализацией краски и лакокрасочных материалов в адрес индивидуальных предпринимателей и юридических лиц. Инспекцией сделан вывод об осуществлении налогоплательщиком предпринимательской деятельности по реализации товаров оптом по договорам поставки, а не в рамках розничной купли-продажи.

По результатам проверки налоговым органом составлен акт налоговой проверки от 11.05.2021 N 2359.

По итогам проведения дополнительных мероприятий налогового контроля налоговым органом 23.08.2021 составлено дополнение к акту налоговой проверки N 8.

Рассмотрев акт камеральной налоговой проверки и дополнения к акту, налоговый орган принял решение от 08.10.2021 N 4737 о привлечении ИП Николаевой Р.Р. к ответственности за совершение налогового правонарушения по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 10 564 руб. Помимо штрафа, заявителю доначислен и предъявлен к уплате налог по УСН, в сумме 105 641 руб. и соответствующие пени в сумме 3325 руб. 94 коп.

Не согласившись с решением инспекции, заявитель обжаловал его в вышестоящий налоговый орган.

Решением УФНС России по Удмуртской Республике от 20.12.2021 N 06-07/22832@ решение инспекции от 08.10.2021 N4737 оставлено без изменения, апелляционная жалоба ИП Николаевой Р.Р. - без удовлетворения.

ИП Николаева Р.Р., не согласившись с решением инспекции, обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Принимая решение, суд первой инстанции исходил из того, что применение предпринимателем системы налогообложения в виде ЕНВД по спорным правоотношениям является неправомерным. В связи с установлением обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение правонарушения, суд первой инстанции снизил размер штрафных санкции на основании статей 112, 114 НК РФ в 2 раза.

Суд апелляционной инстанции, изучив материалы дела, оценив доводы, изложенные в жалобе и отзыве на нее, заслушав пояснения представителя налогового органа, не усматривает оснований для отмены или изменения решения суда в обжалуемой части и удовлетворения апелляционной жалобы предпринимателя по следующим основаниям.

Согласно подпунктам 6 и 7 пункта 2 статьи 346.26 Кодекса (в редакции, действовавшей до в 2020 году) система налогообложения в виде ЕНВД применяется в отношении розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли, а также через объекты стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, и объекты нестационарной торговой сети.

В соответствии со статьей 346.27 НК РФ под розничной торговлей понимается предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи.

Статьей 492 Гражданского Кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) установлено, что по договору розничной купли-продажи продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, обязуется передать покупателю товар, предназначенный для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью. Договор розничной купли-продажи является публичным договором.

Согласно статье 426 ГК РФ публичным договором признается договор, заключенный коммерческой организацией и устанавливающий ее обязанности по продаже товаров, выполнению работ или оказанию услуг, которые такая организация по характеру своей деятельности должна осуществлять в отношении каждого, кто к ней обратится (розничная торговля, перевозка транспортом общего пользования, услуги связи, энергоснабжение, медицинское, гостиничное обслуживание и т.п.).

Если иное не предусмотрено законом или договором, договор розничной купли-продажи считается заключенным с момента выдачи продавцом покупателю кассового или товарного чека или иного документа, подтверждающего оплату товара (статья 493 ГК РФ).

В отличие от договора розничной купли-продажи по договору поставки поставщик-продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок или сроки производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием (статья 506 ГК РФ).

При этом следует также иметь в виду, что в отличие от договора розничной купли-продажи, который является публичным договором, договор поставки не носит признаков публичности, указанных в статье 426 ГК РФ.

Согласно разъяснениям Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенным в пункте 5 Постановления от 22.10.1997 N 18 "О некоторых вопросах, связанных с применением положений Гражданского кодекса Российской Федерации о договоре поставки", квалифицируя правоотношения при реализации товаров, необходимо исходить из признаков договора поставки, предусмотренных статьей 506 ГК РФ, независимо от наименования договора, названия его сторон либо обозначения способа передачи товара в тексте документа.

При этом под целями, не связанными с личным использованием, следует понимать, в том числе, приобретение покупателем товаров для обеспечения его деятельности в качестве организации или гражданина-предпринимателя (например, оргтехники, офисной мебели, транспортных средств, материалов для ремонтных работ и т.п.).

Однако в случае, если данные товары приобретаются указанным покупателем у продавца, осуществляющего предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, отношения сторон регулируются нормами о розничной купле-продаже.

Таким образом, к розничной торговле в целях главы 26.3 НК РФ относится предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами, как за наличный, так и за безналичный расчет по договорам розничной купли-продажи, независимо от того, какой категории покупателей (физические или юридические лица) реализуются эти товары.

Как разъяснено в пункте 4 информационного письма Президиума ВАС РФ от 05.03.2013 N 157 <Обзор практики рассмотрения арбитражными судами дел, связанных с применением положений главы 26.3 Налогового кодекса Российской Федерации>, ЕНВД, уплачиваемый в отношении розничной торговли, осуществляемой исключительно через объекты стационарной и (или) нестационарной торговой сети (подпункты 6 и 7 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ), охватывает в том числе и сделки по реализации через названные объекты товаров юридическим лицам и индивидуальным предпринимателям. Налоговый кодекс Российской Федерации не устанавливает для организаций и индивидуальных предпринимателей, реализующих товары, обязанности осуществления контроля за последующим использованием покупателем приобретаемых товаров (для предпринимательской деятельности или для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью).

Ссылаясь на указанное толкование, предприниматель настаивает, что его сделки с ООО "Орифия", ООО "Промснаб", ООО "ВостокСтройКомплект" и ИП Мамедова Р.В. являлись сделками розничной купли-продажи.

Отклоняя доводы заявителя, суд первой инстанции правомерно исходил из того, что фактически реализация товара указанным лицам осуществлялась заявителем не через торговую точку, а в рамках сложившихся отношений по договорам поставки товара. При этом само по себе наличие или отсутствие такого договора в виде единого документа, а равно его наименование, не имеет значения для правильной квалификации спорных правоотношений.

Розничная торговля характеризуется приобретением товара именно в торговой точке по розничной цене.

В рассматриваемом случае установлено, что ИП Николаева Р.Р. реализовывала товар вышеуказанным лицам систематически путем выставления счетов на оплату и передачи товара по товарным накладным. Так, в ноябре-декабре 2020 года реализовала в адрес ООО "Орифия", ООО "Промснаб", ООО "ВОСТОКСТРОЙКОМПЛЕКТ", ИП Мамедова Р.В. порошковую краску в количестве 2027 шт., в т.ч.:

1425 штук порошковой краски в адрес ООО "Орифия" (счета на оплату от 11.12.2020 N 86, от 14.12.2020 N 92, от 18.12.2020 N 107, от 22.12.2020 N 113, от 27.11.2020 N 20, от 03.12.2020 N 55, от 07.12.2020 N 62, от 08.12.2020 N 69, от 10.12.2020 N 82);

277 штук порошковой краски - ООО "ВОСТОКСТРОЙКОМПЛЕКТ" (счета на оплату N 102 от 15.12.2020, N120 от 30.12.2020);

190 штук краски ООО "Промснаб" (счета на оплату N 3 от 11.11.2020, N 11 от 23.11.2020, N 13 от 24.11.2020, N 52 от 01.12.2020);

135 штук порошковой краски ИП Мамедову Р.В. (счет на оплату N 109 от 21.12.2020).

Вопреки доводам заявителя о том, что продаваемая краска имеет незначительный вес, стоит отметить, что по спецификации N 1 к договору купли-продажи от 24.11.2022, заключенному с ООО "Промснаб", заявителем единовременно реализована краска весом 25 кг каждая в общем количестве 102 штуки (т.е. общим весом 2550 кг), по договору от 11.11.2022 - 16 шт. весом 25 кг каждая (т.е. общим весом 400 кг).

В рамках камеральной налоговой проверки при анализе движения денежных средств по расчетным счетам ИП Николаевой Р.Р. установлено, что покупателями ИП Николаевой Р.Р. являются исключительно юридические лица и индивидуальные предприниматели, которые в течение 2020 года неоднократно приобретали у ИП Николаевой Р.Р. краску и лакокрасочные материалы. Продажа товара физическим лицам ИП Николаевой Р.Р. в 2020 году не осуществлялась.

Материалам дела подтверждается, что ИП Николаева Р.Р. реализовывала товар указанным организациям и предпринимателю систематически, хозяйственные отношения с ними носили длящийся характер.

На основании изложенного судом первой инстанции сделан правильный вывод о том, что заявителем в адрес покупателей осуществлялась оптовая продажа товаров, вследствие чего он, исчисляя налоговые обязательства, необоснованно применял систему налогообложения в виде ЕНВД в отношении данных операций, поэтому доначисление инспекцией предпринимателю налога по УСН, соответствующих пеней и штрафа произведено правомерно.

Доводы заявителя жалобы о розничном характере деятельности предпринимателя отклоняются судом апелляционной инстанции, поскольку сводятся к иной, чем у суда, оценке доказательств, которые судом первой инстанции были исследованы и оценены в соответствии с частями 1-4 статьи 71 АПК РФ, поэтому доводы жалобы не могут служить основаниями к отмене принятого решения.

Доводы заявителя о превышении налоговым органом полномочий в связи с проведением выездной налоговой проверки подлежат отклонению, так как решение о проведении выездной налоговой проверки в порядке статьи 89 НК РФ инспекцией не принималось.

Инспекцией проведена проверка на основании налоговой декларации по УСН за 2020 год, представленной 18.01.2021, что отражено в пункте 1.2 оспариваемого решения. В рамках данной проверки рассмотрены вопросы правильности исчисления исключительно налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, и только за 2020 год (пункт 1.4 решения).

Согласно пункту 2 статьи 86 Кодекса банки обязаны выдавать налоговым органам выписки по операциям на счетах, по вкладам (депозитам) организаций, индивидуальных предпринимателей.

В соответствии с пунктом 3 статьи 88 НК РФ если камеральной налоговой проверкой выявлены ошибки в налоговой декларации (расчете) и (или) противоречия между сведениями, содержащимися в представленных документах, либо выявлены несоответствия сведений, представленных налогоплательщиком, сведениям, содержащимся в документах, имеющихся у налогового органа, и полученным им в ходе налогового контроля, об этом сообщается налогоплательщику с требованием представить в течение пяти дней необходимые пояснения или внести соответствующие исправления в установленный срок.

Установив несоответствие между сведениями, предоставленными банком, и доходами, заявленными предпринимателем в декларации по УСН, налоговый орган правомерно истребовал необходимые пояснения у налогоплательщика.

Документы, послужившие основанием для доначисления заявителю сумм налога, получены налоговым органом также в результате их истребования у контрагентов ИП Николаевой Р.Р. в порядке статьи 93.1 НК РФ, что не запрещено Кодексом. Кроме того, налогоплательщиком самостоятельно представлены аналогичные документы (договоры, счета, товарные накладные) с возражениями на акт налоговой проверки. Таким образом, налоговым органом положения статьи 88 НК РФ не нарушены.

Расходы учтены инспекцией на основании имевшихся у нее сведений. Иных документов в подтверждение расходов заявитель не представил, в том числе в рамках рассмотрения дела судом. Указанное не препятствует их представлению вместе с уточненной налоговой декларацией по УСН.

Доводы заявителя о нарушении налоговым органом срока проведения проверки являются несостоятельными ввиду следующего.

В соответствии с пунктами 1 и 2 статьи 88 НК РФ камеральная налоговая проверка проводится должностным лицом налогового органа на основе налоговой декларации (расчета) и документов, представленных налогоплательщиком, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа, в течение трех месяцев со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации (расчета).

Поскольку декларации представлена заявителем 18.01.2021, срок на окончание проверки истек 19.04.2021 (18 апреля 2021 г. - воскресенье).

Кроме того, как разъяснено в пункте 31 Постановления от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", несоблюдение налоговым органом при совершении определенных действий в рамках осуществления мероприятий налогового контроля сроков, предусмотренных пунктом 2 статьи 88, пунктом 6 статьи 89, пунктами 1 и 5 статьи 100, пунктами 1, 6, 9 статьи 101, пунктом 3 статьи 140 (в случае подачи апелляционной жалобы), статьей 70 НК РФ, не влечет изменения порядка исчисления сроков на принятие мер по взысканию налога, пеней, штрафа в принудительном порядке, в связи с чем при проверке судом соблюдения налоговым органом сроков осуществления принудительных мер сроки совершения упомянутых действий учитываются в той продолжительности, которая установлена нормами НК РФ.

Однако соответствующие доводы о несоблюдении указанных сроков могут быть заявлены налогоплательщиком в суде только в рамках оспаривания либо требования об уплате налога, пеней и штрафа, направленного ему на основании статьи 70 Кодекса, либо решения о взыскании налога, пеней, штрафа, принятого в соответствии со статьей 46 НК РФ, либо в качестве возражений на иск, предъявленный налоговым органом по правилам статьи 46 Кодекса.

Необходимость оценки доводов налогоплательщика о нарушении сроков проведения налоговой проверки, но в рамках споров о принудительном взыскании налогов (пени, штрафов), подтверждена также определением Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 05.07.2021 N 307-ЭС21-2135.

Судебная коллегия считает, что решение, принятое судом первой инстанции, является законным и обоснованным, оснований для его отмены не усматривает, в связи с чем, решение суда отмене, а апелляционная жалоба удовлетворению - не подлежат.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 АПК РФ в любом случае основаниями для отмены принятых судебных актов, судом апелляционной инстанции не установлено.

В соответствии со статьей 110 АПК РФ расходы по уплате госпошлины по жалобе относятся на подателя жалобы.

Руководствуясь статьями 176, 258, 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Удмуртской Республики от 01 сентября 2022 года по делу N А71-3562/2022 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, через Арбитражный суд Удмуртской Республики.

Председательствующий

Е.В. Васильева

Судьи

И.В. Борзенкова Г.Н. Гулякова