Постановление Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 8 февраля 2023 г. N 12АП-11931/22 по делу N А57-13629/2022

г. Саратов

08 февраля 2023 г.

Дело N А57-13629/2022

Резолютивная часть постановления объявлена - 06.02.2023 года.

Полный текст постановления изготовлен - 08.02.2023 года.

Двенадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего судьи Землянниковой В.В.,

судей Комнатной Ю.А., Степуры С.М.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Филипповой Т.В.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Общества с ограниченной ответственностью "Регистрационно-процессинговый центр "Партнер"

на решение Арбитражного суда Саратовской области от 06 декабря 2022 года по делу N А57-13629/2022 (судья Михайловой А.И.)

по заявлению Общества с ограниченной ответственностью "Регистрационно-процессинговый центр "Партнер" (410039, г. Саратов, пр-д. Крымский, д. 3, ОГРН: 1036405414330, ИНН: 6454066437),

заинтересованные лица: Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 19 по Саратовской области (410049, г. Саратов, ул. им. Пономарева П.Т., д. 24, ОГРН: 1046405419301, ИНН: 6451707770), Управление Федеральной налоговой службы по Саратовской области (410028, г. Саратов, ул. Рабочая, д. 24, ОГРН: 1046415400338, ИНН: 6454071860)

о признании незаконным и отмене решения,

при участии в судебном заседании:

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 19 по Саратовской области - Головина К.Ю., представитель по доверенности от 23.09.2021 года N 12-19/025940 (срок доверенности 3 года), имеет высшее юридическое образование;

от Управления Федеральной налоговой службы по Саратовской области - Головина К.Ю., представитель по доверенности от 12.05.2021 года N 05-12/024 (срок доверенности 3 года), имеет высшее юридическое образование;

от Общества с ограниченной ответственностью "Регистрационно-процессинговый центр "Партнер" - Медведева Л.В., генеральный директор, представлен документ, удостоверяющий личность.

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Регистрационно-процессинговый центр "Партнер" (далее - заявитель, налогоплательщик, Общество, ООО "РПЦ Партнер") обратилось в Арбитражный суд Саратовской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации о признании недействительным и

отмене решения от 11.04.2022 N 1442 Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 19 по Саратовской области (далее - Инспекция, налоговый орган).

Решением Арбитражного суда Саратовской области в удовлетворении заявленных требований отказано.

Не согласившись с принятым судебным актом ООО "РПЦ Партнер", обратилось в Двенадцатый арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить по основаниям, изложенным в апелляционной жалобе.

Налоговый орган возражает против удовлетворения апелляционной жалобы по основаниям, изложенным в отзыве, предоставленном в порядке статьи 262 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ).

Законность и обоснованность судебного акта арбитражного суда первой инстанции проверяется апелляционным судом в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, Межрайонной ИФНС России N 19 по Саратовской области в соответствии со статьей 88 НК РФ в период с 27.06.2021 по 27.09.2021 проведена камеральная налоговая проверка уточненной налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) за 4 квартал 2020 года, представленной Обществом 27.06.2021.

По результатам налоговой проверки установлено неправомерное не восстановление Обществом суммы НДС при переходе на упрощенную систему налогообложения, что является нарушением подпункта 2 пункта 3 статьи 170 НК РФ.

По итогам рассмотрения акта налоговой проверки, 11 апреля 2022 года инспекцией принято решение N 1442 о привлечении ООО "РПЦ Партнер" к ответственности за совершение налогового правонарушения (далее - решение N 1442) - т. 1 л.д. 8.

Основанием для принятия оспариваемого решения по результатам проверки послужили выводы налогового органа о том, что Обществом заявлены налоговые вычеты по приобретенным товарно-материальным ценностям и работам, которые не использовались в деятельности, облагаемой НДС.

Не согласившись с указанным решением N 1442 от 11.04.2022, Общество оспорило его в Управление Федеральной налоговой службы по Саратовской области.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Саратовской области от 25.05.2022 (т. 1 л.д. 26), апелляционная жалоба Общества на решение от 11.04.2022 N 1442 оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с решением налогового органа N 1442 от 11.04.2022, заявитель обратился в арбитражный суд с настоящим заявлением.

В обоснование заявленных требований общество указало на то, что из буквального толкования п.п. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ следует, что восстановить нужно только НДС, приходящийся на стоимость товаров (работ, услуг), которые будут проданы или использованы при специальном режиме налогообложения (УСН). При этом, сырье и материалы, а также работы и услуги, которые включены в стоимость незавершенного производства или готовой продукции, изготовленной при общем режиме налогообложения, следует рассматривать как фактически использованные при этом режиме.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции пришёл к выводу о том, что Обществом в материалы дела не представлено документов, свидетельствующих об использовании приобретенных в 4 квартале 2020 года товаров (работ, услуг) в целях деятельности, подлежащей налогообложению налогом на добавленную стоимость.

В апелляционной жалобе заявитель сослался на то, что налоговым органом не представлено доказательств и из решения о привлечении Общества к налоговой ответственности не видно каким образом Общество производило использование товаров, приобретенных до перехода на упрощенную систему налогообложения, по которым были произведены налоговые вычеты, после перехода на упрощенную систему налогообложения. Также, заявитель ссылается на то, что спорные материалы были использованы для благоустройства земельных участков в том налоговом периоде, в котором Общество применяло общую систему налогообложения. Материалы были использованы и списаны, не числятся на балансе Общества по состоянию на 01 число месяца, в котором Общество начало применять УСН.

Исследовав материалы дела, изучив доводы жалобы, арбитражный суд апелляционной инстанции пришёл к выводу, что апелляционная жалоба не подлежит удовлетворению.

В силу части 1 статьи 198, части 4 статьи 200 АПК РФ, а также разъяснений, данных в пункте 6 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации и Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 01.07.1996 N 6/8 "О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации" действия, решения органов, осуществляющих публичные полномочия, могут быть признаны незаконными, если они не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской деятельности.

Отсутствие (недоказанность) хотя бы одного из названных условий служит основанием для отказа в удовлетворении заявленных требований.

При этом согласно части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия) возлагается на орган или лицо которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

В свою очередь обязанность доказывания нарушения прав в соответствии со статьёй 65 АПК РФ лежит на заявителе.

В рассматриваемом случае судами обеих инстанций не установлено указанной совокупности условий.

Как следует из материалов дела, в проверяемый период с 01.10.2020 по 31.12.2020 Общество применяло общую систему налогообложения и являлось плательщиком налога на добавленную стоимость. С 01.01.2021 Общество перешло на упрощенную систему налогообложения и в соответствии со статьей 346.11 Налогового кодекса Российской Федерации с 01.01.2021 налогоплательщиком налога на добавленную стоимость не является.

В проверяемом периоде Общество оказывало услуги только по основному виду деятельности, облагаемому НДС (ОКВЭД 62.01 "Разработка компьютерного программного обеспечения").

ООО "РПЦ Партнер" в сентябре 2020 года были приобретены два земельных участка по договору купли-продажи от 29.09.2020 б/н общей площадью 158 000 кв.м.: кадастровый номер 64:32:02 33 03:0280 площадью 114 000 кв.м. и кадастровый номер 64:32:02 33 10:0324 площадью 44 000 кв.м.

Земельные участки расположены по адресу: Саратовская область. Саратовский район, на землях СХПК "Аграрник", категория земель: земли сельскохозяйственного назначения.

В ходе проверки установлено, что заявителем в налоговые вычеты включены суммы НДС по счетам-фактурам, в соответствии с которыми приобретены товарно-материальные ценности, а также проведены работы по благоустройству территории, отведенной под сельскохозяйственный рынок для реализации продукции крестьянско-фермерских хозяйств Саратовской области:

* от 17.11.2020 19СР171102 на сумму 5 050 000 руб., в том числе НДС 841 666,67 руб., выставленный ООО "СМАРТ" (ИНН 6452138541) - товар щебень с доставкой (количество 8800,000 м3) - т. 3 л.д. 97;

* от 20.11.2020 19СР201102 на сумму 1 050 000 руб., в том числе. НДС 175 000 руб., выставленный ООО "СМАРТ" (ИНН 6452138541) - товар песок речной с доставкой (количество 1276 т.) - т. 3 л.д. 98;

* от 14.12.2020 N 19СР141202 на сумму 1 300 000 руб., в том числе НДС 216 666,67 руб., выставленный ООО "СМАРТ" (ИНН 6452138541) - услуги трактора по укладке и разравниванию песка - т. 3 л.д. 100;

* от 01.12.2020 N 20.0112.01 на сумму 700 000 руб., в том числе НДС - 116 666,67 руб., выставленный ООО "ОКТАВА" (ИНН 6453165033) - товар сетка 5*5 1000 мм 180г/м.кв. (количество 305,000 шт.) - т. 4 л.д. 160.

Согласно представленным налогоплательщиком документам, контрагент ООО "СМАРТ" для Общества выполнял работы (оказывал услуги): услуги трактора по укладке и разравниванию щебня и песка; услуги трактора по расчистке земельного участка; работы по монтажу забора; работы по установке ворот и калитки.

Кроме того, контрагент ООО "СМАРТ" поставил налогоплательщику щебень, песок речной. Контрагент ООО "ОКТАВА" поставил Обществу сетку.

Налог на добавленную стоимость, предъявленный Обществу при приобретении указанных ТМЦ и работ (услуг) принят к вычету, что подтверждается книгой покупок и Обществом не отрицается.

Обществом в ответ на требование Инспекции о представлении документов (информации) от 08.04.2021 N 1410 представлены пояснения о том, что им были заключены договоры на разравнивание земельных участков, установку металлического ограждения по границам участков, на укладку песка и щебня на территории земельных участков. Указанные виды работ по благоустройству земельных участков не относятся к работам по капитальному строительству, для их выполнения не требуется разрешение на проведение строительных работ. Поэтому Обществом не представлены смета и разрешение на строительство сельскохозяйственного рынка.

По требованию Инспекции от 09.04.2021 N 668 налогоплательщиком представлены документы, из которых следует, что Обществом в 4 квартале 2020 года приобретены товарно-материальные ценности на общую сумму 7 392 352,65 руб. (счет 10 "Материалы").

В этом же периоде все приобретенные материалы списаны по счету 26 "Общехозяйственные расходы" в полной стоимости в состав расходов.

Инспекцией по результатам налоговой проверки сделан вывод о том, что налогоплательщиком в нарушение пункта 2 статьи 171 НК РФ заявлены налоговые вычеты в размере 1 350 000 руб. по приобретенным товарно-материальным ценностям и работам по благоустройству территории, отведенной под сельскохозяйственный рынок, не используемой в 4 квартале 2020 года в деятельности, подлежащей обложению НДС.

Как следует из материалов дела и не опровергается Обществом, в 4 квартале 2020 года ООО "РПЦ "Партнер" оказывал услуги только по основному виду деятельности, облагаемому НДС (ОКВЭД 62.01 "Разработка компьютерного программного обеспечения").

Инспекцией установлено, что Общество в 4 квартале 2020 года не оказывало услуги по дополнительно заявленным видам деятельности, для которых были приобретены земельные участки и по которым выполнялись работы по благоустройству территории, отведенной под рынок.

Из оспариваемого решения N 1442 от 11.04.2022 следует, что Обществом 25.01.2021 в Инспекцию представлена первичная налоговая декларация по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2020 года, в которой сумма к возмещению из бюджета составила 2 153 389 руб.; 08.02.2021 представлена уточненная налоговая декларация по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2020 года, в которой сумма к уплате в бюджет составила 0 руб.; 05.03.2021 представлена уточненная налоговая декларация по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2020 года, в которой сумма к возмещению из бюджета составила 890 522 руб., сумма к доплате - 0 руб.; 18.03.2021 представлена уточненная налоговая декларация по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2020 года, в которой сумма к возмещению из бюджета составила 118 933 руб., сумма к доплате - 0 руб.; 09.04.2021 представлена уточненная налоговая декларация по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2020 года, в которой сумма к уплате в бюджет составила 87400 руб., сумма к доплате - 87400 руб.; 21.06.2021 представлена уточненная налоговая декларация по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2020 года, в которой сумма к уплате в бюджет составила 91 567 руб., сумма к доплате - 4167 руб.; 26.06.2021 представлена уточненная налоговая декларация по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2020 года, в которой сумма к уплате в бюджет составила 95 734 руб., сумма к доплате - 4167 руб.

В представленной 27.06.2021 в Инспекцию уточненной налоговой декларации за 4 квартал 2020 года, Обществом к уплате в бюджет сумма НДС составила 95 734 руб., сумма к доплате - 0,00 руб.

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Согласно пункту 2 статьи 171 НК РФ, вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) в отношении:

1) товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ;

2) товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

В соответствии с пунктом 2 статьи 346.11 НК РФ организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость.

Согласно подпункту 2 пункта 3 статьи 170 НК РФ, при переходе налогоплательщика на специальные налоговые режимы, в том числе, в соответствии с главой 26.2 НК РФ "Упрощенная система налогообложения", суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, и имущественным правам в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ, подлежат восстановлению в налоговом периоде, предшествующем переходу на указанные режимы.

Восстановлению подлежат суммы налога в размере, ранее принятом к вычету, а в отношении основных средств и нематериальных активов - в размере суммы, пропорциональной остаточной (балансовой) стоимости без учета переоценки.

При переходе налогоплательщика на специальные налоговые режимы в соответствии с главами 26.2, 26.3 и 26.5 Налогового кодекса Российской Федерации суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, и имущественным правам в порядке, предусмотренном настоящей главой, подлежат восстановлению в налоговом периоде, предшествующем переходу на указанные режимы.

В ходе налоговой проверки установлено, что налогоплательщиком в 4 квартале 2020 года не восстановлен налог на добавленную стоимость со стоимости товаров (работ, услуг) приобретенных в 4 квартале 2020 года, принятый ранее к вычету.

Данный факт Обществом не отрицается, однако, налогоплательщик полагает, что, поскольку ТМЦ фактически использованы в период применения общей системы налогообложения, у него отсутствует обязанность по восстановлению налога, принятого к вычету.

Между тем, по смыслу взаимосвязанных положений статей 170, 171 Налогового кодекса Российской Федерации, в случае, если приобретенные товары используются в целях осуществления операций, не подлежащих обложению налогом на добавленную стоимость, налог на добавленную стоимость, уплаченный покупателем продавцу товара, вычету не подлежит и учитывается в составе расходов, а принятый к вычету ранее - подлежит восстановлению.

В рассматриваемом случае, Обществом фактически заявлены вычеты по приобретенным ТМЦ и работам, которые не использовались в деятельности, облагаемой НДС, с учетом того, что в 4 квартале 2020 года заявитель оказывал услуги только по основному виду деятельности, облагаемому НДС (ОКВЭД 62.01 "Разработка компьютерного программного обеспечения").

При этом, сам по себе технологический процесс, как использование ТМЦ, не является операцией для формирования налоговой базы для исчисления налога на добавленную стоимость. Следовательно, принятые к вычету суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные организации при приобретении товаров, использованных для благоустройства земельных участков и принятых к учету в период применения общей системы налогообложения, но не используемых (земельных участков) на дату перехода на упрощенную систему налогообложения, подлежат восстановлению и уплате в бюджет на том основании, что в связи применением упрощенной системы налогообложения Общество не является плательщиком налога на добавленную стоимость, и результаты работ использованы налогоплательщиком после перехода на упрощенную систему налогообложения, (после 01.01.2021), то есть в операциях, не подлежащих обложению данным налогом.

Таким образом, поскольку материалами дела подтверждается, что материалы закуплены в периоде применения общей системы налогообложения и входной налог на добавленную стоимость был предъявлен к вычету, а результаты работ с использованием данных ТМЦ использованы Обществом в периоде применения упрощенной системы налогообложения (когда отсутствовал объект налогообложения налогом на добавленную стоимость), суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу, что у налогоплательщика возникала обязанность по восстановлению налога на добавленную стоимость в силу вышеприведенных правовых норм и правовой природы налога на добавленную стоимость.

При таких обстоятельствах оснований для удовлетворения апелляционной жалобы Общества по изложенным в ней доводам суд апелляционной инстанции не усматривает.

Таким образом, Арбитражный суд Саратовской области полно выяснил обстоятельства, имеющие значение для дела, его выводы соответствуют обстоятельствам дела, нормы материального права применены правильно. Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены судебного акта, судом первой инстанции не допущено.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по уплате государственной пошлины подлежат отнесению на Общество.

Обществу подлежит возврату из федерального бюджета излишне уплаченная платежным поручением N 489 от 08.12.2022 государственная пошлина в сумме 1500 рублей.

Руководствуясь статьями 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Саратовской области от 06 декабря 2022 года по делу N А57-13629/2022 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Возвратить Обществу с ограниченной ответственностью "Регистрационно-процессинговый центр "Партнер" (ОГРН 1036405414330, ИНН 6454066437) из федерального бюджета государственную пошлину в размере 1500 рублей, излишне уплаченную по платежному поручению N 489 от 08.12.2022.

Выдать справку на возврат государственной пошлины.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в Арбитражный суд Поволжского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объёме через арбитражный суд первой инстанции, принявший решение, предусмотренном статьями 275-276 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

В.В. Землянникова

Судьи

Ю.А. Комнатная С.М. Степура