Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 21 февраля 2023 г. N 17АП-438/23 по делу N А50-18115/2022

г. Пермь

21 февраля 2023 г.

Дело N А50-18115/2022

Резолютивная часть постановления объявлена 14 февраля 2023 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 21 февраля 2023 года.

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Васильевой Е.В.,

судей Герасименко Т.С., Муравьевой Е.Ю.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Бронниковой О.М.,

при участии:

от заявителя ООО "Элкам" - Бачурин А.Н., паспорт, доверенность от 21.06.2022, диплом;

от Инспекции Федеральной налоговой службы по Свердловскому району г. Перми - Реутова Е.В., служебное удостоверение, доверенность от 26.12.2022, диплом; Цикунов Н.С., служебное удостоверение, доверенность от 26.12.2022, диплом; Кривошеев С.Н., паспорт, доверенность от 09.02.2023;

от третьего лица - не явились;

лица, участвующие в деле, о месте и времени рассмотрения дела извещены надлежащим образом в порядке статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда,

рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу заявителя общества с ограниченной ответственностью "Элкам"

на решение Арбитражного суда Пермского края

от 09 декабря 2022 года по делу N А50-18115/2022

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Элкам" (ОГРН 1085904000632, ИНН 5904179826)

к Инспекции Федеральной налоговой службы по Свердловскому району г. Перми (ОГРН 1045900797029, ИНН 5904101890)

третье лицо - индивидуальный предприниматель Галкин Анатолий Иванович (ОГРНИП 317595800027795, ИНН 590707747292)

о признании недействительным решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Элкам" (далее - заявитель, общество) обратилось в Арбитражный суд Пермского края с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по Свердловскому району г. Перми (далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 10.03.2022 N 15-30/1525 в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 1 461 928 руб., налога на доходы физических лиц (НДФЛ) в сумме 2 732 851 руб., страховых взносов в сумме 6 636 045,92 руб., соответствующих пеней в общей сумме 4 474 752,76 руб., штрафа по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) в сумме 404 898,70 руб., штрафа по пункту 1 статьи 123 НК РФ в сумме 38 573,78 руб., штрафа по статье 126 НК РФ в сумме 50 руб., штрафа по пункту 1 статьи 126.1 НК РФ в сумме 250 руб. по взаимоотношениям с ИП Галкиным А.И. (с учетом принятого судом уточнения заявленных требований от 28.09.2022).

Определением арбитражного суда от 29.09.2022 к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечен индивидуальный предприниматель Галкин Анатолий Иванович (далее - третье лицо, предприниматель).

Решением Арбитражного суда Пермского края от 09.12.2022 заявленные требования удовлетворены частично. Решение инспекции от 10.03.2022 N 15-30/1525 признано недействительным в части доначисления налога на прибыль организаций в связи с исключением из состава расходов сумм по взаимоотношениям с ИП Галкиным А.И., соответствующих сумм пеней и штрафа. Суд обязал инспекцию устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано. С инспекции в пользу общества взыскано 3000 руб. в возмещение судебных расходов на оплату государственной пошлины.

Не согласившись с принятым решением в части отказа в удовлетворении заявленных требований (о признании недействительными доначислений по НДФЛ и страховым взносам), общество обратилось с апелляционной жалобой, в соответствии с которой просит решение в указанной части отменить, принять по делу новый судебный акт.

Общество настаивает на ошибочности выводов налогового органа о том, что заключенный с ИП Галкиным А.И. договор управления подменяет трудовой договор, а выплаченное вознаграждение управляющего является его заработной платой. Фактически совершенные хозяйственные операции и имевшие место взаимоотношения ООО "Элкам" и ИП Галкина А.И. в полной мере соответствуют договору управления от 16.05.2017, первичным документам, а также отраженным в бухгалтерском и налоговом учете общества сведениям. Между обществом и ИП Галкиным А.И. отсутствовали формальные признаки трудовых отношений, выводы об обратном основаны на неверном анализе условий спорного договора и толковании гражданского, трудового законодательства и законодательства об обществах с ограниченной ответственностью. Помимо формальных признаков отсутствуют и сущностные признаки трудовых отношений между ООО "Элкам" и ИП Галкиным А.И. При этом реальность хозяйственных операций общества с ИП Галкиным А.И. именно по договору управления подтверждена протоколами допросов многочисленных свидетелей. Пояснения самого ИП Галкина А.И. во взаимосвязи со сведениями, отраженными в отчетах о финансовом результате и бухгалтерском учете общества, подтверждают достижение предпринимателем плановых показателей, установленных участниками общества, и реальность ведения им деятельности в качестве управляющего.

Инспекция представила отзыв на апелляционную жалобу, по доводам которого просит решение суда оставить без изменения, жалобу заявителя - без удовлетворения.

Третье лицо ИП Галкин А.И. представил отзыв, которым полностью поддерживает доводы, изложенные в жалобе общества, просит решение суда в обжалуемой обществом части отменить.

В заседании суда апелляционной инстанции представители заявителя и инспекции поддержали доводы жалобы и отзыва на нее соответственно.

Третье лицо о месте и времени рассмотрения апелляционной жалобы извещено надлежащим образом, в судебное заседание представителей не направило, что в силу части 5 статьи 156 АПК РФ не является препятствием для рассмотрения дела.

Законность и обоснованность судебного акта проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном статьями 266, 268 АПК РФ, только в обжалуемой части.

Как следует из материалов дела, должностными лицами инспекции проведена выездная налоговая проверка деятельности общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты всех налогов и сборов за период с 01.01.2017 по 31.12.2019, по результатам которой составлен акт проверки от 25.08.2021 N 15-30/25.

По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки, с учетом проведенных мероприятий налогового контроля, инспекцией принято решение от 10.03.2022 N 15-30/1525 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым обществу доначислены налог на прибыль организаций за 2017-2019 гг. в сумме 1 857 829 руб., страховые взносы за 2017-2019 гг. в сумме 7 531 929,82 руб., соответствующие пени и штрафы по пункту 3 статьи 122 НК РФ (с учетом обстоятельств, смягчающих ответственность, штрафы снижены в 8 раз).

Кроме того, обществу предложено исчислить, удержать и перечислить в бюджет НДФЛ за 2017-2019 гг. в сумме 2 829 590 руб., из них с доходов, выплаченных Галкину А.И. в 2017-2019 гг., - 2 732 851 руб., выплаченных Вахрушеву А.А. в 2018 г. - 96 739 руб. За несвоевременное перечисление НДФЛ обществу начислены пени в сумме 626 251,46 руб.

За неправомерное неудержание и неперечисление НДФЛ за 2019 год общество привлечено к ответственности по статье 123 НК РФ в виде штрафа в сумме 38 573,78 руб., за непредставление 3 справок о доходах 2-НДФЛ - по пункту 1 статьи 126 НК РФ в виде штрафа в сумме 75 рублей, за представление недостоверных сведений в 5 расчетах по форме 6-НДФЛ - по пункту 1 статьи 126.1 НК РФ в виде штрафа в сумме 312,50 руб. (с учетом обстоятельств, смягчающих ответственность, все штрафы снижены в 8 раз).

Не согласившись с решением налогового органа в части доначислений по эпизоду с ИП Галкиным А.И., общество обратилось с апелляционной жалобой в вышестоящий налоговый орган.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Пермскому краю от 01.06.2022 N 18-18/176 решение инспекции отменено в части определения обязательств общества по страховым взносам без учета страховых взносов, уплаченных ИП Галкиным А.И. Письмом от 02.09.2022 налоговый орган направил в адрес общества уточненные расчеты доначислений.

Общество оспаривало в арбитражном суде вступившее в силу решение инспекции в части доначисления налога на прибыль в сумме 1 461 928 руб., страховых взносов в сумме 6 636 045,92 руб., соответствующих пени и штрафов по пункту 3 статьи 122 НК РФ (по эпизоду с ИП Галкиным А.И.), начисления (недобор) НДФЛ в сумме 2 732 851 руб. с доходов, выплаченных Галкину А.И., соответствующих пени и штрафов по ст.123, 126, 126.1 НК РФ.

Суд первой инстанции согласился с выводами налогового органа об искажении обществом и Галкиным А.И. фактов хозяйственной жизни, об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом учете и отчетности общества, - об оформлении с указанным физическим лицом вместо трудового договора гражданско-правового (договора передачи полномочий единоличного исполнительного органа управляющему от 16.05.2017) преимущественно с целью занижения обязательств по уплате налогов и страховых взносов.

Судом также установлено, что налоговый орган, руководствуясь позицией Верховного Суда Российской Федерации (определения от 19.05.2021 N 309-ЭС20-23981, от 15.12.2021 N 305-ЭС21-18005), произвел реконструкцию налоговых обязательств общества, в том числе по налогу на прибыль, учтя при его доначислении расходы общества на выплату доходов Галкина А.И. как расходы, связанные с оплатой труда, соответствующую сумму страховых взносов с заработной платы, а также расходы на командировки Галкина А.И.

Установив, однако, что при осуществлении налоговой реконструкции налоговый орган неправомерно не учел в расходах общества для целей исчисления налога на прибыль суммы, перечисленные на расчетный счет ИП Галкина А.И. и снятые им наличными денежными средствами (всего за 2017 г. - 1 973 836,11 руб., за 2018 г. - 5 117 041,92 руб. за 2019 гг. - 268 106,54 руб.), суд первой инстанции признал решение инспекции в части доначисления оспариваемой суммы налога на прибыль (1 461 928 руб.), соответствующих пени и штрафа недействительным.

Налоговый орган решение суда не обжалует.

В части доначисления налога на прибыль организаций в остальной сумме, соответствующих пени и штрафа (по эпизоду с Вахрушевым А.А.) решение налогового органа обществом не оспаривается.

Таким образом, на рассмотрение суда апелляционной инстанции поставлен вопрос о правомерности доначисления страховых взносов, НДФЛ, соответствующих пени и штрафов по эпизоду с ИП Галкиным А.И.

Изучив материалы дела, проверив соответствие выводов, содержащихся в обжалуемом судебном акте, имеющимся в материалах дела доказательствам, обсудив доводы апелляционной жалобы и возражений на нее, проверив правильность применения судом норм материального права, соблюдения норм процессуального права, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.

В соответствии со статьей 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

При отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 настоящей статьи, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй настоящего Кодекса при соблюдении одновременно следующих условий:

1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога;

2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

В целях пунктов 1 и 2 настоящей статьи подписание первичных учетных документов неустановленным или неуполномоченным лицом, нарушение контрагентом налогоплательщика законодательства о налогах и сборах, наличие возможности получения налогоплательщиком того же результата экономической деятельности при совершении иных не запрещенных законодательством сделок (операций) не могут рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога неправомерным.

Судами вышестоящих инстанций неоднократно отмечалось, что избежание налогообложения в результате совершения действий, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды, является неправомерным поведением участника гражданского оборота, не совместимым с указанными положениями статьи 3 Кодекса, поскольку приводит к возникновению у лиц, обязанных к уплате налога, неоправданного преимущества в сравнении с другими налогоплательщиками, нарушению публичного интереса (определение Верховного Суда РФ от 22.07.2016 N 305-КГ16-4920).

Согласно правовой позиции Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N53), судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, то в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

В соответствии с частью 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган.

В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 АПК РФ и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ (пункт 2 Постановления N 53).

В соответствии с пунктом 3 статьи 8 НК РФ (в редакции, действующей с 01.01.2017) под страховыми взносами понимаются обязательные платежи на обязательное пенсионное страхование (ОПС), обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством (далее - ОСС), на обязательное медицинское страхование (ОМС), взимаемые с организаций и физических лиц в целях финансового обеспечения реализации прав застрахованных лиц на получение страхового обеспечения по соответствующему виду обязательного социального страхования.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 419 НК РФ (в редакции, действующей с 01.01.2017) плательщиками страховых взносов признаются лица, являющиеся страхователями в соответствии с федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования, в том числе лица, производящие выплаты и иные вознаграждения физическим лицам:

организации (абзац второй упомянутого подпункта);

индивидуальные предприниматели (абзац третий упомянутого подпункта);

физические лица, не являющиеся индивидуальными предпринимателями;

Пунктом 1 статьи 420 НК РФ определено, что объектом обложения страховыми взносами для плательщиков, указанных в абзацах втором и третьем подпункта 1 пункта 1 статьи 419 настоящего Кодекса (то есть для организаций и индивидуальных предпринимателей), признаются выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц, подлежащих обязательному социальному страхованию в соответствии с федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования, в частности, в рамках трудовых отношений и гражданско-правовых договоров, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых лицам, указанным в подпункте 2 пункта 1 статьи 419 Кодекса, то есть за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям и иным лицам, занимающимся в установленном порядке частной практикой).

Согласно пункту 2 статьи 425 НК РФ тарифы страховых взносов установлены в следующих размерах: 1) на ОПС - 22 %, если в пределах установленной предельной величины базы для исчисления страховых взносов по данному виду страхования (10%, если свыше установленной предельной величины базы для исчисления страховых взносов по данному виду страхования); 2) на ОСС - 2,9 %; 3) на ОМС - 5,1 %.

Если физическое лицо является индивидуальным предпринимателем, оно в силу подпункта 2 пункта 1 статьи 419, статьи 430 НК РФ самостоятельно исчисляет и уплачивает страховые взносы на ОПС и ОМС в фиксированных размерах, предусмотренных пунктом 1 статьи 430 Кодекса, плюс 1 % суммы дохода плательщика, превышающего 300 000 рублей за расчетный период.

Страховые взносы на ОСС индивидуальными предпринимателями, не производящими выплаты и иные вознаграждения физическим лицам, не уплачиваются.

Кроме того, в силу статьи 24, 226 НК РФ организации, от которых или в результате отношений с которыми физическое лицо получило доходы, признаются налоговыми агентами по НДФЛ, в связи с чем обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 225 Кодекса с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей.

В соответствии с пунктом 1 статьи 224 Кодекса налоговая ставка устанавливается в размере 13 процентов, если иное не предусмотрено настоящей статьей.

Как установлено судом из материалов налоговой проверки и не оспаривается обществом, оно зарегистрировано в качестве юридического лица 18.01.2008, в спорный период осуществляло оптовую торговлю оборудованием, изготовленным АО "Элкам-нефтемаш". Учредителями общества являлись Соколов И.Ю. и Соколов Ю.В. (доли участия 80 и 20 процентов у каждого соответственно). С 10.05.2017 (протокол общего собрания участников общества) полномочия единоличного исполнительного органа переданы ИП Галкину А.И. на основании заключенного с ним договора от 16.05.2017.

Согласно пункту 1 указанного договора, Общество передает предпринимателю (по договору - Управляющему) полномочия единоличного исполнительного органа на срок 1 год и обязуется выплачивать вознаграждение, а Управляющий принимает на себя обязанности по осуществлению полномочий единоличного исполнительного органа.

Управляющий осуществляет управление всей текущей деятельностью Общества и решает все вопросы, отнесенные уставом Общества и действующим законодательством Российской Федерации к компетенции единоличного исполнительного органа обществ с ограниченной ответственностью (пункт 2.2 договора).

Пунктом 2.6 договора на управляющего возложена обязанность по окончании каждого месяца составлять отчет об оказании услуг по договору, а также о совершении от имени общества юридических и иных действий. Указанный отчет должен быть направлен обществу до 25-го числа месяца, следующего за отчетным.

Налоговый орган в ходе выездной проверки пришел к выводу, что упомянутые отчеты составлялись формально, поскольку содержат лишь сведения о выручке, без указания информации о совершенных от имени общества юридических и иных действиях; согласованы только Соколовым И.Ю., в том числе за период с мая по ноябрь 2017 года, когда Соколов И.Ю. уже не являлся участником ООО "Элкам". Подписи остальных участников, протоколы общего собрания о согласовании отчетов отсутствуют.

В силу пункта 6.1 договора за оказание услуг и совершение иных действий по договору Управляющему выплачивается постоянная часть вознаграждения в размере 300 00 руб. и переменная часть вознаграждения в размере 1% от месячной выручки в течение 3 дней с момента утверждения отчета Управляющего за расчетный месяц.

Основанием для вывода об "искусственном" характере гражданско-правовых отношений между обществом и ИП Галкиным А.И. послужила совокупность следующих обстоятельств.

До заключения этого договора Галкин А.И. самостоятельную предпринимательскую деятельность не осуществлял, в период с 01.02.2008 по 12.05.2017 являлся сотрудником ООО "ЭЛКАМ":

- 01.02.2008 принят на должность менеджера по продажам в отдел по работе с нефтегазовыми компаниями;

- 01.01.2009 переведен на должность директора департамента по работе с нефтяными компаниями;

- 03.03.2014 переведен на должность директора по продажам;

- 02.02.2015 назначен на должность коммерческого директора, с окладом 100 000 руб.

В качестве индивидуального предпринимателя Галкин А.И. зарегистрирован 20.03.2017, основной вид деятельности - консультирование по вопросам коммерческой деятельности и управления (ОКВЭД - 70.22).

С момента регистрации Галкин А.И. применяет упрощенную систему налогообложения (УСН) с объектом налогообложения "доходы" (налоговая ставка 6%).

Из должностной инструкции коммерческого директора ООО "Элкам" следует, что в его обязанности входит: разработка коммерческой стратегии предприятия; организация взаимодействия коммерческого и прочих блоков в компании; определение каналов продаж; формирование алгоритма работы каждого канала продаж; оперативный контроль за руководителями подразделений и менеджерами по продажам; оценка эффективности работы подразделения и внедрение мер по улучшению результатов; подключение к работе с ключевыми клиентами; организация обучения менеджеров; формирование ценовой политики и политики скидок; координация маркетинговой активности; снижение затрат компании; участие в конференциях, семинарах и других научно-практических мероприятиях.

Сравнительный анализ должностных обязанностей генерального директора (согласно трудовому договору с руководителем) и обязанностей Галкина А.И., действующего по договору передачи полномочий, показал, что функциональные обязанности генерального директора и Управляющего идентичны, у Управляющего новых функций не появилось; разница в перечне обязанностей лишь в том, что в договоре передачи полномочий обязанности изложены более детально, а в трудовом договоре обобщенно.

Сравнивая функциональные обязанности генерального и коммерческого директоров, учитывая вид деятельности ООО "Элкам" (реализация оборудования) и наличие в обществе Департамента продаж, который является единственной и основной структурой заявителя, от деятельности которой зависит финансово-хозяйственные показатели налогоплательщика, налоговым органом сделан вывод, что Галкин А.И. в должности коммерческого директора являлся ключевым сотрудником ООО "Элкам", отвечающим за деятельность организации; в качестве управляющего Галкин А.И. фактически выполнял функции генерального и коммерческого директоров общества.

После расторжения договора Галкин А.И. переведен (трудоустроен) во взаимозависимые организации, а именно: с 03.03.2017 является членом совета директоров АО "ЭЛКАМ-нефтемаш"; с 04.03.2016 по 10.10.2018 работал по совместительству в АО "Геотрон" в должности заместителя генерального директора по коммерческим вопросам; с 21.09.2021 по 01.03.2022 директор ООО АО "ЭЛКАМ-нефтемаш"; с 02.03.2022 по настоящее время директор ООО "ЭЛКАМ", а также учредитель общества с долей участия 1,5%. Кроме того, Галкин А.И. является учредителем ООО "ЭЛКАМ-сервис" (доля 1,5%).

По результатам анализа выписок по расчетным счетам ООО "Элкам" и Галкина А.И. налоговым органом установлено, что выплаты вознаграждения производились Управляющему регулярно, несколько раз в месяц, как предусмотрено трудовым законодательством.

Оговоренный договором управления размер постоянной части вознаграждения в размере 300 000 руб. не привязан к росту (падению) показателей выручки, экономическим результатам деятельности предприятия, вне зависимости от качества работы управляющего и производительности его труда.

При этом размер постоянной части вознаграждения соответствует размеру оклада генерального директора ООО "Элкам", утвержденного штатным расписанием общества.

Выплата постоянной части вознаграждения производится обществом в дни выдачи заработной платы работникам предприятия.

Предусмотренная договором переменная часть вознаграждения, зависящаяся от размера месячной выручки, выплачивалась Галкину А.И. не единовременно, а частями, несколькими суммами. При этом назначение платежа в период выплат не изменялось: "Оплата по дог.передачи полномочий от 16.07.2017". То есть выплата вознаграждения осуществлялась без привязки к акту выполненных работ.

Иных доходов от "предпринимательской" деятельности, кроме как от общества, Галкин А.И. в спорный период не получал. Среди расходов установлены лишь расходы по оплате канцелярских товаров, а также на приобретение принтеров и иного оборудования.

Допрошенные в качестве свидетелей сотрудники налогоплательщика Киселев А.И., Путилова М.Н, Лихарев В.В., Патракова А.В., Варласина Е.Г., ДруговаЮ.В., Клинцов В.Н., Шилоносова Н.В., Степанова Т.Н., Чеботнов О.А., Каракулов А.В., Пичкалева Н.П. сообщили, что Галкин А.И. осуществлял руководство ООО "Элкам"; рабочее место Галкина А.И. расположено в большом кабинете, который разделен стеклянными стенами, также в данном кабинете находился отдел продаж и отдел ВЭД; рабочее место Галкина А.И. оборудовано мебелью, ноутбуком, у Галкина А.И. имелись помощники - сотрудники ООО "Элкам" (Набиулина Р.Н., Блинова О.Р., Мартынюк А.В.).

Менеджер по продажам ООО "Элкам" Абушкевич С.В. в ходе допроса (протокол от 15.12.2021) пояснил, что нахождение рабочего места и график работы Галкина А.И. после назначения его управляющим не изменились; рабочее место Галкина А.И. в качестве коммерческого директора и управляющего находилось в кабинете общества в выделенной стеклянной перегородкой зоне; рабочий график Галкина А.И. в качестве коммерческого директора и управляющего соответствовал рабочему графику всех сотрудников организации (5 рабочих дней с 7.30 до 17.30 часов); если Галкин А.И. не находился в командировке, то в течение всего рабочего дня располагался на своем рабочем месте; служебные взаимоотношения с Галкиным А.И. после назначения его управляющим не поменялись; с Галкиным А.И. в качестве коммерческого директора и управляющего постоянно решались вопросы по плану продаж.

Выбор управляющего с точки зрения его опыта, деловой репутации обществом не обоснован. Иные кандидаты на должность управляющего обществом не рассматривались. ИП Галкин А.И. осуществлял только руководство деятельностью общества, иных контрагентов и источников получения дохода в качестве руководителя, не имел. В спорный период деятельность по управлению обществом для Галкина А.И. была основной. Услуги другим клиентам по управлению не оказывались.

Выполняемая управляющим работа предполагала непрерывный процесс с личным участием, что характерно для трудового договора. Управляющий фактически подчинен правилам внутреннего распорядка. Рабочий график Галкина А.И. в качестве коммерческого директора и управляющего соответствовал рабочему графику всех сотрудников организации. Если Галкин А.И. не находился в командировке, то в течение всего рабочего дня находился на рабочем месте. Деятельность управляющего носила длительный характер и не исчерпывалась оказанием разовых услуг по заданиям общества, что не свойственно гражданско-правовым договорам с управленцем.

Согласно пункту 1 статьи 15 Трудового кодекса Российской Федерации (ТК РФ) трудовые отношения - отношения, основанные на соглашении между работником и работодателем о личном выполнении работником за плату трудовой функции (работы по должности в соответствии со штатным расписанием, профессии, специальности с указанием квалификации; конкретного вида поручаемой работнику работы) в интересах, под управлением и контролем работодателя, подчинении работника правилам внутреннего трудового распорядка при обеспечении работодателем условий труда, предусмотренных трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права, коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами, трудовым договором. Заключение гражданско-правовых договоров, фактически регулирующих трудовые отношения между работником и работодателем, не допускается.

В силу положений статьи 16 ТК РФ трудовые отношения возникают между работником и работодателем на основании трудового договора, заключаемого ими в соответствии с названным Кодексом, а также в результате назначения на должность или утверждения в должности.

Как указано в статье 129 ТК РФ заработная плата - это вознаграждение за труд в зависимости от квалификации работника, сложности, количества, качества и условий выполняемой работы, а также компенсационные выплаты (доплаты и надбавки компенсационного характера, в том числе за работу в условиях, отклоняющихся от нормальных, работу в особых климатических условиях и на территориях, подвергшихся радиоактивному загрязнению, и иные выплаты компенсационного характера) и стимулирующие выплаты (доплаты и надбавки стимулирующего характера, премии и иные поощрительные выплаты).

Заработная плата работника не может быть менее установленной законодательством РФ величины минимального размера оплаты труда в Российской Федерации, а в качестве гарантии по оплате труда устанавливаются ограничения перечня оснований и размеров удержаний из заработной платы по распоряжению работодателя (статья 130 ТК РФ).

Признаками трудовых отношений являются: работа по определенной должности; личное выполнение работником определенной трудовой функции; подчинение правилам внутреннего трудового распорядка; обязанность работодателя организовать труд работника, создать ему нормальные условия труда, обеспечить охрану труда; ежемесячное вознаграждение за труд.

Согласно пункту 4 статьи 32 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" (далее - Закон N 14-ФЗ) руководство текущей деятельностью общества осуществляется единоличным исполнительным органом общества или единоличным исполнительным органом общества и коллегиальным исполнительным органом общества.

В соответствии со статьей 42 Закона N 14-ФЗ общество вправе передать по договору осуществление полномочий своего единоличного исполнительного органа управляющему, являющимся индивидуальным предпринимателем или коммерческой организацией.

Таким образом, действующим законодательством предусмотрена возможность привлечения к управлению обществом специального субъекта - управляющего, деятельность которого регулируется Уставом общества и заключаемым с ним гражданско-правовым договором.

По своей правовой природе договор на управление обществом является договором возмездного оказания услуг.

Согласно статьям 779-781 Гражданского кодекса Российской Федерации (ГК РФ) по договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик обязуется оплатить эти услуги. Если иное не предусмотрено договором возмездного оказания услуг, исполнитель обязан оказать услуги лично. Заказчик обязан оплатить оказанные ему услуги в сроки и в порядке, которые указаны в договоре возмездного оказания услуг.

В соответствии со статьей 2 ГК РФ предпринимательской является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг.

В рамках трудовых отношений работник выполняет конкретную трудовую функцию, подчиняясь правилам внутреннего трудового распорядка, установленному в организации режиму работы и рабочего времени, имеет гарантированное трудовым законодательством и предусмотренное трудовым договором время отдыха и гарантированную заработную плату.

В рамках гражданско-правовых отношений индивидуального предпринимателя (исполнителя) по договору возмездного оказания услуг исполнитель не имеет установленных трудовым законодательством гарантий и самостоятельно определяет порядок исполнения обязательства, возникшего в связи с заключением данного договора.

Оценив указанные обстоятельства в их совокупности и взаимосвязи (осуществление Галкиным А.И. функций, аналогичных функциям руководителя и коммерческого директора общества; непрерывный процесс выполнения соответствующих работ и услуг, организация рабочего пространства силами общества; выплата вознаграждения по договору с определенной периодичностью, отсутствие зависимости выплат от объема фактически выполненной работы; что общество являлось единственным контрагентом ИП Галкина А.И., которому предприниматель оказывал услуги по управлению; самостоятельной предпринимательской деятельности - на свой страх и риск - Галкин А.И. не осуществлял), суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что между обществом и Галкиным А.И. фактически сохранились трудовые отношения, в связи с чем общество обязано было исчислять с выплат в пользу данного лица страховые взносы и НДФЛ.

Основной целью заключения договора о передаче полномочий единоличного исполнительного органа от 16.05.2017 являлось снижение налоговой нагрузки на выплаты, производимые в пользу руководителя организации (в части страховых взносов - с 30% до размера фиксированных платежей, в части НДФЛ - с 13 до 6%).

Факт получения обществом необоснованной налоговой выгоды доказан налоговым органом, заявителем апелляционной жалобы не опровергнут, что предопределило корректировку налоговых обязательств общества по НДФЛ, страховым взносам за спорные налоговые периоды, начисление пеней в порядке статьи 75 НК РФ за неуплату в установленный срок указанных налогов (пункт 2 статьи 57, пункт 1 статьи 72, статья 75 НК РФ).

По данным инспекции, налог по УСН за 2017-2019 годы, уплаченный Управляющим в бюджет, составил 3 061 293 руб., страховые взносы за указанный период - 386 602 руб.

В рамках трудовых отношений у общества возникла обязанность по исчислению, удержанию и перечислению в бюджет НДФЛ в размере 5 794 144 руб., по уплате страховых взносов в размере 7 039 359 руб.

Доводы жалобы о том, что судом проигнорированы либо ненадлежащим образом проанализированы протоколы допросов свидетелей, подтвердивших, что Галкин А.И. являлся Управляющим, отклоняются с учетом того, что судом проанализированы все доказательства, добытые в ходе выездной проверки, в их совокупности.

Ссылки заявителя жалобы на эффективность работы управляющего, заключение новых договоров и развитие новых видов деятельности, получение в связи с этим значительной прибыли обществом в период его работы, и, как следствие, оправданность привлечения Галкина А.И. в качестве управляющего, судом приняты во внимание, однако перечисленные обстоятельства сами по себе, не имеют правового значения в данной ситуации, поскольку не могут свидетельствовать о том, что сложившиеся между обществом и управляющим правоотношения являются гражданско-правовыми.

Общество по существу не раскрывает особенности деятельности, осуществляемой Галкиным А.И., не поясняет чем деятельность Галкина А.И. в качестве управляющего общества значительно отличалась бы от деятельности того же лица в качестве генерального директора.

Выявив признаки получения заявителем необоснованной налоговой выгоды, налоговый орган произвел реконструкцию налоговых обязательств заявителя по налогу на доходы физических лиц, страховым взносам в соответствии подлинным экономическим смыслом и содержанием хозяйственных операций.

В частности, в налоговую базу по НДФЛ, а также в базу для исчисления страховых взносов включены выплаты физическому лицу Галкину А.И., произведенные обществом в рамках договора управления от 16.05.2017 в общей сумме 44 570 333 руб., использованных Галкиным А.И. в личных целях, на оплату товаров (работ, услуг), перечисления близким родственникам.

При определении налоговой базы по НДФЛ налоговым органом включена оплата товаров (работ, услуг), использованная Галкиным А.И. в личных целях.

При этом НДФЛ, предложенный к удержанию и перечислению в бюджет, уменьшен на налог, уплаченный ИП Галкиным А.И. в связи с применением УСН. Страховые взносы, доначисленные обществу, уменьшены на сумму страховых взносов, уплаченных ИП Галкиным А.И. (с учетом решения вышестоящего налогового органа).

Доводов и доказательств, убедительно свидетельствующих о том, что налоговым органом, произвольно завышена сумма НДФЛ и страховых взносов, соответствующих пени и штрафов, начисленных по результатам проверки, не представлено (определение Верховного Суда Российской Федерации от 15.12.2021 N 305-ЭС21-18005).

Поскольку инспекцией установлено, что заявитель допустил умышленное противоправное занижение налоговых обязательств по налогу на доходы физических лиц, страховым взносам, суд первой инстанции подтвердил правильную квалификацию совершенного заявителем правонарушения по пункту 3 статьи 122 НК РФ.

Правомерность привлечения общества к ответственности по статье 123, пункту 1 статьи 126 и пункту 1 статьи 126.1 НК РФ (по эпизоду с Галкиным А.И.) также установлена судом первой инстанции на основании материалов выездной проверки. Самостоятельных доводов на указанную часть решения апелляционная жалоба не содержит.

Суд апелляционной инстанции отмечает, что представленные налоговым органом доказательства, собранные в ходе проверки, отвечают признакам относимости и допустимости доказательств, и в отличие от доказательств налогоплательщика не вступают в противоречие с ранее установленными в ходе проверки обстоятельствами.

Доводы заявителя апелляционной жалобы сводятся к несогласию с оценкой судом доказательств по делу, однако само по себе такое несогласие не является основанием для отмены либо изменения судебного акта. Иная оценка заявителем фактических обстоятельств не свидетельствует о неверной оценке их судом первой инстанции. Выводы суда соответствуют нормам материального права, установленным по делу обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам.

С учетом изложенного, решение суда первой инстанции является законным и обоснованным.

Оснований, предусмотренных статьей 270 АПК РФ для отмены (изменения) судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено. Апелляционная жалоба удовлетворению не подлежит.

Расходы по уплате государственной пошлины относятся на заявителя апелляционной жалобы в порядке статьи 110 АПК РФ. Излишне уплаченная при подаче жалобы государственная пошлина подлежит возврату заявителю из федерального бюджета.

Руководствуясь статьями 104, 110, 176, 258, 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Пермского края от 09 декабря 2022 года по делу N А50-18115/2022 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Возвратить обществу с ограниченной ответственностью "Элкам" (ОГРН 1085904000632, ИНН 5904179826) из федерального бюджета госпошлину по апелляционной жалобе в размере 1500 (Одна тысяча пятьсот) руб., излишне уплаченную по платежному поручению от 09.01.2023 N 1.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, через Арбитражный суд Пермского края.

Председательствующий

Е.В.Васильева

Судьи

Т.С.Герасименко Е.Ю.Муравьева