Постановление Шестого арбитражного апелляционного суда от 15 марта 2023 г. N 06АП-7503/22 по делу N А37-1956/2022

г. Хабаровск

15 марта 2023 г.

А37-1956/2022

Резолютивная часть постановления объявлена 07 марта 2023 года.

Полный текст постановления изготовлен 15 марта 2023 года.

Шестой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Мильчиной И.А.

судей Вертопраховой Е.В., Швец Е.А.

при ведении протокола судебного заседания секретарем Трубок В.А.

при участии в заседании посредством системы веб-конференции:

от Управления Федеральной налоговой службы России по Магаданской области: Ерохин П.С., представитель по доверенности от 09.01.2023 N 26-13/2154; Николаев С.А., представитель по доверенности от 27.01.2023 N 26-12/001014;

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Гутиева Астана Владимировича

на решение Арбитражного суда Магаданской области от 11.11.2022

по делу N А37-1956/2022

по заявлению индивидуального предпринимателя Гутиева Астана Владимировича (ОГРНИП 321490000009036, ИНН 4909007152)

к Управлению Федеральной налоговой службы России по Магаданской области (ИНН 4909007152, ОГРН 1044900037291)

о признании недействительным решения от 26.04.2022 N 1414 в части

УСТАНОВИЛ:

индивидуальный предприниматель Гутиев Астан Владимирович (далее - ИП Гутиев А.В.) обратился в Арбитражный суд Магаданской области с заявлением о признании частично недействительным решения Управления Федеральной налоговой службы России по Магаданской области (далее - УФНС России по Магаданской области) от 26.04.2022 N 1414 в части доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС), пени, штрафов.

Решением суда от 11.11.2022 в удовлетворении заявленных требований отказано.

Не согласившись с вынесенным решением, предприниматель обратился в Шестой арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит его отменить, принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований.

Доводы апелляционной жалобы сводятся к несогласию с доначислением по результатам выездной налоговой проверки суммы НДС в размере 26 600 686,20 руб., а также пени на данную задолженность и привлечением к налоговой ответственности по статьям 119, 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ). По мнению налогоплательщика, НДС от реализации услуг по аренде имущества необходимо рассчитывать не по методу начисления, а исходя из полученной выручки, то есть с учетом фактического дохода. В связи с тем, что налоговый орган, зная о получении дохода от сдачи имущества в аренду на протяжении нескольких лет, не предъявлял требований, заявитель полагает необоснованным привлечение к налоговой ответственности за неуплату НДС, а также непредставление деклараций.

УФНС России по Магаданской области не согласилось в отзыве с позицией заявителя апелляционной жалобы, просило оставить в силе решение суда.

В судебном заседании, состоявшемся 07.03.2023, представители налогового органа поддержали позиции, изложенные в отзыве на апелляционную жалобу и дополнении, просили оставить в силе решение суда.

Дело рассмотрено в соответствии со статьями 121 - 123, 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) в отсутствие ИП Гутиева А.В., надлежащим образом уведомленного о времени и месте рассмотрения дела, в том числе публично путем размещения информации на официальном сайте суда www.6aas.arbitr.ru и в информационной системе "Картотека арбитражных дел" http://kad.arbitr.ru.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном главой 34 АПК РФ.

Из материалов дела следует, что на основании решения от 27.07.2021 N 18 проведена выездная налоговая проверка ИП Гутиева А.В. по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) по всем налогам, сборам, страховым взносам за период с 01.01.2018 по 31.12.2020, по результатам которой составлен акт от 10.12.2021 N /19Д20 и дополнение к акту от 16.03.2022 N 3.

Установлено, что в период с 12.05.2009 по 08.09.2019 Гутиев А.В. являлся генеральным директором общества с ограниченной ответственностью "Днепр-Голд" (далее - ООО "Днепр-Голд") и его единственным учредителем с долей участия в уставном капитале 100% в проверяемый период.

С учетом подпункта 2 пункта 2 статьи 105.1 НК РФ Гутиев А.В. и ООО "Днепр-Голд" признаны взаимозависимыми лицами.

Выявление факта осуществления Гутиевым А.В. деятельности по сдаче в аренду принадлежащих ему самоходных машин (карьерные самосвалы, бульдозеры) и недвижимого имущества (шлихообогатительная фабрика, гаражи, мойка, блок вспомогательных цехов) в течение всего проверяемого периода (с 01.01.2018 по 31.12.2020), послужило основанием для вывода налогового органа об осуществлении лицом предпринимательской деятельности без регистрации в качестве индивидуального предпринимателя. Систематическое (ежемесячное) получение от этой деятельности арендной платы квалифицировано налоговым органом доходом лица от предпринимательской деятельности.

В качестве индивидуального предпринимателя Гутиев А.В. зарегистрирован с 07.12.2021, основным видом деятельности которого является аренда и лизинг прочих видов транспорта, оборудования и материальных средств, не включенных в другие группировки.

Рассмотрев материалы выездной налоговой проверки, с учетом письменных возражений предпринимателя, заместителем руководителя УФНС России по Магаданской области вынесено решение от 26.04.2022 N 1414, которым доначислены и предложены к уплате НДС за 3, 4 кварталы 2019 года и 1, 2, 3, 4 кварталы 2020 года в сумме 51 100 001 руб., пени в сумме 7 328 338,64 руб., а также налогоплательщик привлечен к ответственности в виде штрафных санкций по пункту 1 статьи 122 НК РФ в размере 638 750 руб., пункту 1 статьи 119 НК РФ - 958 251 руб., пункту 1 статьи 126 НК РФ - 88 руб. (с учетом смягчающих ответственность обстоятельств суммы штрафов по ходатайству представителя предпринимателя снижены).

В апелляционном порядке решение от 26.04.2022 N 1414 обжаловано предпринимателем в Межрегиональную инспекцию Федеральной налоговой службы по Дальневосточному федеральному округу (далее - Межрегиональная инспекция ФНС по ДФО) в части: доначисления НДС в сумме 26 600 686,20 руб., а также соответствующей пени; привлечения к налоговой ответственности по статьям 119, 122 НК РФ в полном объеме, а в случае оставления жалобы без удовлетворения дополнительно снизить размер штрафных санкций более чем в два раза.

01.08.2022 налоговым органом принято решение N 07-11/2768@, которым жалоба заявителя удовлетворена в части снижения штрафных санкций, а именно: по НДС (пункт статьи 122 НК РФ) сумма штрафа в размере 638 750 руб. уменьшена до 319 375 руб.; НДС (пункт 1 статьи 119 НК РФ) сумма штрафа в размере 958 125 руб. уменьшена до 479 062 руб.; налог на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) (пункт 1 статьи 119 НК РФ) сумма штрафа в размере 126 руб. уменьшена до 63 руб.

Не согласившись с решением УФНС России по Магаданской области (в редакции решения Межрегиональной инспекции ФНС по ДФО от 01.08.2022 N 07-11/2768@), Гутиев А.В. обратился в суд с заявлением о признании его недействительным в части доначисления НДС в размере 26 600 686,20 руб., а также начисления суммы пени на данную задолженность и привлечения к налоговой ответственности по статьям 119, 122 НК РФ.

Согласно абзацу третьему пункта 1 статьи 2, пункту 1 статьи 23, пункту 4 статьи 23 Гражданского кодекса Российской Федерации предпринимательской является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг; лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность, должны быть зарегистрированы в этом качестве в установленном законом порядке; предпринимательской деятельностью без образования юридического лица гражданин вправе заниматься с момента государственной регистрации в качестве индивидуального предпринимателя; гражданин, осуществляющий предпринимательскую деятельность без образования юридического лица с нарушением требования о государственной регистрации в качестве индивидуального предпринимателя, не вправе ссылаться в отношении заключенных им при этом сделок на то, что он не является предпринимателем.

Пункт 2 статьи 11 НК РФ содержит определение понятия "индивидуальный предприниматель" для целей налогообложения, а также указание на невозможность ссылаться на отсутствие статуса индивидуального предпринимателя в случае, если лицо не было зарегистрировано в соответствующем качестве в нарушение норм гражданского законодательства Российской Федерации. Таким образом, данное законоположение содержит правило, позволяющее обеспечить безусловное исполнение налогоплательщиками обязанности платить законно установленные налоги и сборы, как того требует статья 57 Конституции Российской Федерации.

Исходя из правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, приведенной в постановлении от 27.12.2012 N 34-П, отсутствие государственной регистрации гражданина в качестве индивидуального предпринимателя само по себе не означает, что деятельность гражданина не может быть квалифицирована в качестве предпринимательской, если по своей сути она фактически является таковой.

Из положений пункта 2 статьи 11, пункта 1 статьи 143 и подпункта 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ следуют обязанности по исчислению и уплате НДС в отношении индивидуальных предпринимателей и граждан, не зарегистрированных в качестве индивидуального предпринимателя, но осуществляющих предпринимательскую деятельность.

Предоставление имущества в аренду признается объектом налогообложения НДС (пункт 1 статьи 39, подпункт 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ).

Из договоров аренды недвижимого имущества, самоходных машин, актов приема-передачи имущества, банковской выписки движения денежных средств, платежных поручений и иных материалов налоговой проверки следует, что сдаваемое в аренду Гутиевым А.В. в период с 01.01.2018 по 31.12.2020 движимое и недвижимое имущество (карьерные самосвалы, бульдозеры, шлихообогатительная фабрика, гаражи, мойка, блок вспомогательных цехов), принадлежащее ему на праве собственности, по своим техническим и функциональным характеристикам не предназначено для использования в личных, семейных нуждах, имело коммерческое целевое назначение, использовалось арендатором в предпринимательской деятельности, передавалось арендатору возмездно, регулярно и на длительные сроки. При этом арендодатель систематически, длительное время получал доходы от сдачи вышеуказанного имущества в аренду.

Таким образом, сдача налогоплательщиком в проверяемый период в аренду спорного имущества являлась деятельностью, направленной на систематическое получение прибыли, а полученные от арендатора денежные средства - доходом от предпринимательской деятельности, которые в силу статьи 146 НК РФ являются объектом налогообложения по НДС.

С учетом положений пунктов 1, 5 статьи 145 НК РФ налоговый орган признал право заявителя на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС за 1, 2, 3, 4 кварталы 2018 года и 1, 2 кварталы 2019 года.

С 01.09.2019 сумма выручки, полученная Гутиевым А.В., превысила в совокупности 2 000 000 руб. (в период с 01.07.2019 по 30.09.2019 сумма выручки составила 34 093 123 руб. (без учета НДС) и в период с 01.10.2019 по 31.12.2019 составила 40 911 748 руб. (без учета НДС), в связи с чем, с 01.01.2020 отсутствовали основания для освобождения от исполнения обязанностей плательщика НДС.

Судебной коллегией проверен порядок определения налоговым органом налоговой базы по НДС.

В рассматриваемом случае налоговая база от реализации услуг для целей налогообложения по НДС за 3, 4 кварталы 2019 года и 1, 2, 3, 4 кварталы 2020 года определена в общем размере 306 600 000 руб. в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 167 НК РФ, исходя из стоимости аренды, указанной в актах приема-передачи имущества.

Общая сумма налога рассчитана на основании пунктов 3, 4 статьи 164 НК РФ, которая составила 51 100 001 руб., в том числе: за 3 квартал 2019 года в размере 3 966 667 руб., за 4 квартал 2019 года в размере 5 766 667 руб., за 1 квартал 2020 года в размере 4 866 667 руб., за 2 квартал 2020 года в размере 14 600 000 руб., за 3 квартал 2020 года в размере 14 600 000 руб., за 4 квартал 2020 года в размере 7 300 000 руб.

При этом исчисление налога произведено путем его выделения из арендной платы с применением расчетной ставки 20/120, что соответствует правовой позиции, изложенной в определении Верховного Суда Российской Федерации от 20.12.2018 N 306-КГ18-13128, согласно которой изменение квалификации статуса гражданина может служить основанием для того, чтобы определить его права и обязанности как плательщика НДС способом, согласующимся с действительно сложившимися экономическими условиями деятельности налогоплательщика - таким образом, как если бы НДС изначально предъявлялся к уплате арендатору в рамках, установленных в договорах размерах платы за пользование имуществом, то есть с применением расчетной ставки налога (пункт 4 статьи 164 НК РФ и абзац 2 пункта 17 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.05.2014 N 33 "О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость").

В отношении доводов заявителя апелляционной жалобы о необходимости исчисления и уплаты НДС в том периоде, в котором фактически получен доход, судебная коллегия отмечает следующее.

Исходя из положений пункта 5 статьи 38, подпункта 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ, при оказании услуг по сдаче в аренду имущества объект налогообложения НДС возникает с момента фактической реализации таких услуг.

На основании статьи 54 НК РФ налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода.

Согласно пункту 2 статьи 153 НК РФ при определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.

В соответствии со статьей 163 НК РФ налоговый период для налогоплательщиков НДС установлен как квартал.

В силу пункта 1 статьи 167 НК РФ моментом определения налоговой базы по НДС является наиболее ранняя из дат: день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг, имущественных прав) или день оплаты (частичной оплаты) в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг, передачи имущественных прав).

Таким образом, моментом определения налоговой базы по НДС при оказании услуг по сдаче в аренду имущества является наиболее ранняя из дат: день оплаты (частичной оплаты) в счет предстоящего оказания услуг либо последний день налогового периода, в котором оказываются услуги, независимо от последующих сроков поступления арендной платы по периодам, установленным договором аренды.

В спорной ситуации расчет доначисленных сумм НДС произведен налоговым органом в соответствии с вышеуказанными положениями налогового законодательства, с учетом стоимости услуг аренды, оказанных в 3, 4 кварталах 2019 года и 1, 2, 3, 4 кварталах 2020 года. При этом неперечисление арендной платы не могло явиться основанием для неначисления НДС в установленном порядке.

Поскольку налоговый орган правомерно произвел доначисление НДС, учитывая позицию, изложенную в пункте 20 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что наличие у предпринимателя недоимки по соответствующим срокам уплаты по НДС образует состав правонарушения по пункту 1 статьи 122 НК РФ.

Обязанность по уплате налогов влечет за собой обязанность налогоплательщика по представлению налоговых деклараций, нарушение которой влечет ответственность, установленную пунктом 1 статьи 119 НК РФ.

Суд апелляционной инстанции не находит оснований для принятия доводов предпринимателя о применении в рассматриваемом споре принципа защиты правомерных ожиданий налогоплательщика, а также оснований для применения положений подпункта 4 пункта 1 статьи 111 НК РФ.

Отсутствие в налоговом законодательстве четко закрепленных критериев отнесения деятельности по сдаче в аренду имущества к предпринимательской, как полагает заявитель, не может быть отнесено к исключающим вину лица в совершении налогового правонарушения, и как, следствие, освобождающее от налоговой ответственности.

У заявителя с учетом явно производственного назначения спорного имущества и длительного использования в качестве объектов, приносящих доход от сдачи в аренду, не могло возникнуть каких-либо сомнений относительно того, что осуществляемая им деятельность относится к предпринимательской и на указанное лицо распространяется соответствующий режим налогообложения, установленный налоговым законодательством для индивидуальных предпринимателей или граждан, не зарегистрированных в качестве индивидуального предпринимателя, но осуществляющих предпринимательскую деятельность.

При таких обстоятельствах не усматривается со стороны государства явного, безусловного и последовательного подтверждения правомерности ожиданий налогоплательщика.

Подлежат также отклонению доводы предпринимателя о применении в рассматриваемом споре правовых подходов, изложенных в определении Верховного Суда Российской Федерации от 06.03.2018 N 308-КГ17-14457, в котором идет речь о переводе доходов, облагавшихся индивидуальным предпринимателем НДФЛ, на исчисление единого налога по упрощенной системе налогообложения, при этом отмечено, что существенное значение имеет осведомленность налогового органа относительно обстоятельств, впоследствии ставших основанием переквалификации деятельности налогоплательщика.

В настоящем деле спор касается квалификации деятельности Гутиева А.В. в качестве предпринимательской и его обязанности по исчислению и уплате НДС.

Из материалов дела не следует, что налоговый орган на основании одних только справок по форме 2-НДФЛ с указанием кода дохода 1400 "доходы от аренды иного имущества", представлявшихся налоговым агентом ООО "Днепр-Голд" в 2018, 2019 и 2020 годах в отношении заявителя, мог осуществить надлежащую квалификацию его деятельности без проведения формы налогового контроля в виде проведения выездной проверки.

Предпринимателем в ходе рассмотрения дела не представлены доказательства, указывающие на недобросовестное налоговое администрирование со стороны налогового органа.

При таких обстоятельствах являются правильными выводы суда об отсутствии оснований для признания недействительным решения налогового органа в части доначисления НДС, начисления соответствующей пени, привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 119, пунктом 1 статьи 122 НК РФ.

Доводы заявителя, изложенные в апелляционной жалобе, не содержат фактов, которые не были бы проверены и не учтены судом первой инстанции при рассмотрении дела и имели бы юридическое значение для вынесения судебного акта по существу, влияли на обоснованность и законность судебного акта, либо опровергали выводы суда первой инстанции, в связи с чем, признаются апелляционным судом несостоятельными и не могут служить основанием для отмены обжалуемого решения.

Нарушений норм процессуального права, являющихся безусловным основанием к отмене судебного акта, судом первой инстанции не допущено.

Руководствуясь статьями 258, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Шестой арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Магаданской области от 11.11.2022 по делу N А37-1956/2022 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Дальневосточного округа в течение двух месяцев со дня его принятия через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий судья

И.А. Мильчина

Судьи

Е.В. Вертопрахова Е.А. Швец