Постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 29 марта 2023 г. N 11АП-890/23 по делу N А55-32966/2020

г. Самара

29 марта 2023 г.

Дело N А55-32966/2020

Резолютивная часть постановления объявлена 22 марта 2023 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 29 марта 2023 года.

Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Некрасовой Е.Н., судей Корнилова А.Б., Сорокиной О.П.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Трошенковой А.И.,

рассмотрев в открытом судебном заседании 22.03.2023 в помещении суда дело N А55-32966/2020, возбужденное по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Нефтяной продукт" (ИНН 9715275962, ОГРН 1167746937181), г.Москва, к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Самарской области, г.Самара, Управлению Федеральной налоговой службы по Самарской области, г.Самара, Инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по г.Москве, г.Москва, третьи лица: Центральный Банк Российской Федерации, г.Москва, Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 46 по г.Москве, г.Москва, Межрегиональная инспекция Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 9, г.Москва, об оспаривании решения,

в судебном заседании приняли участие:

от ООО "Нефтяной продукт" - Мозуль Е.Л. (доверенность от 31.08.2022), Попов Д.Ю. (доверенность от 26.07.2022),

от МИФНС России N 1 по Самарской области, УФНС России по Самарской области - Комкова И.Т. (доверенности от 01.08.2022, 01.07.2022), Синицына Е.В. (доверенность от 10.08.2022),

от иных лиц - не явились, извещены,

УСТАНОВИЛ:

акционерное общество "Банк Развития Технологий и Сбережений" (далее - АО "РТС-банк", банк) обратилось в Арбитражный суд Самарской области с заявлением о признании незаконными решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Самарской области (далее - налоговый орган) от 30.06.2020 N 1 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решения Управления Федеральной налоговой службы по Самарской области (далее - Управление) от 09.09.2020 N 03-15/29246@ по апелляционной жалобе.

К участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечены Центральный Банк Российской Федерации (далее - ЦБ РФ), Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 46 по г.Москве.

Определением от 28.01.2022 по делу N А55-32966/2020 Арбитражный суд Самарской области произвел замену АО "РТС-банк" на правопреемника - общество с ограниченной ответственностью "Нефтяной продукт" (далее - ООО "Нефтяной продукт", общество).

Решением от 12.12.2022 по делу N А55-32966/2020 Арбитражный суд Самарской области заявленные требования удовлетворил частично, признал незаконным решение налогового органа от 30.06.2020 N 1 в части начисления налога на прибыль организаций в сумме 36 484 826 руб. и пени в сумме 12 235 439 руб. 05 коп.; в удовлетворении остальной части заявленных требований - отказал.

Налоговые органы в апелляционной жалобе просили отменить решение суда первой инстанции и принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований.

Определением Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 20.01.2023 по делу N А55-32966/2020 апелляционная жалоба принята к производству и назначена к рассмотрению на 15.02.2023.

Определением от 21.02.2023 (резолютивная часть от 15.02.2023) Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд перешел к рассмотрению дела N А55-32966/2020 по правилам, установленным Арбитражным процессуальным кодексом Российской Федерации (далее - АПК РФ) для рассмотрения дела в суде первой инстанции, привлек к участию в деле в качестве заинтересованного лица (соответчика) Инспекцию Федеральной налоговой службы N 3 по г.Москве; в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, - Межрегиональную инспекцию Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 9.

Судом апелляционной инстанции установлено, что решением Арбитражного суда Самарской области от 16.05.2019 (резолютивная часть от 13.05.2019) по делу N А55-8603/2019 АО "РТС-Банк" признано несостоятельным (банкротом), в отношении него открыто конкурсное производство, конкурсным управляющим утверждена государственная корпорация "Агентство по страхованию вкладов".

ООО "Нефтяной продукт" обратилось в Арбитражный суд Самарской области в рамках дела N А55-8603/2019 с заявлением о намерении предоставить банку денежные средства для исполнения обязательств в порядке ст.189.93 Федерального закона от 26.10.2002 N 127-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)" (далее - Закон N 127-ФЗ) и 16.12.2020 в полном объеме перечислило денежные средства на специальный счет для исполнения его обязательств. 12.01.2021 конкурсный управляющий произвел расчеты с кредиторами должника.

Определением Арбитражного суда Самарской области от 10.05.2021 по делу N А55-8603/2019 удовлетворено ходатайство ФНС России в лице Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 9 (далее - МИФНС России по КНП N 9) о признании причины незаявления кредитором своих требований до включения 02.09.2020 сообщения о получении от ООО "Нефтяной продукт" заявления о намерении предоставить банку денежные средства для исполнения обязательств в сумме 50 087 079 руб. 23 коп. уважительной. В состав этих обязательств включены, в том числе требования налогового органа, основанные на задолженности по налогу на прибыль организаций за 2014-2016 годы в сумме 37 353 828 руб. и пени на сумму 12 546 308 руб. 98 коп., установленной решением от 30.06.2020 N 1, оставленным без изменения решением Управления от 09.09.2020 N 03-15/29246@ (требование от 22.09.2020 N 09.2-11/106 70).

Руководствуясь ст.32, 142, 147, 149, пп.2, 4, 5, 6 п.17 ст.189.93 Закона N 127-ФЗ, Арбитражный суд Самарской области вынес определение от 11.05.2021 по делу N А55-8603/2019 о завершении конкурсного производства в отношении банка, в котором указал что к ООО "Нефтяной продукт" перешли, в том числе обязательства банка, не являющиеся текущими, не исполненные на дату принятия определения о завершении конкурсного производства и предъявленные кредиторами третьей очереди после включения в Единый федеральный реестр сведений о банкротстве сообщения о получении заявления о намерении (если реестр требований кредиторов был закрыт после указанной даты, после даты закрытия этого реестра) и до принятия определения о завершении конкурсного производства, если причина незаявления их до соответствующей даты признана арбитражным судом до завершения конкурсного производства уважительной.

Определением от 28.01.2022 по делу N А55-32966/2020 Арбитражный суд Самарской области произвел замену АО "РТС-банк" на правопреемника - ООО "Нефтяной продукт". Данное определение оставлено без изменения постановлением Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 16.03.2022 и постановлением Арбитражного суда Поволжского округа от 31.05.2022; Определением Верховного Суда Российской Федерации от 20.10.2022 Управлению отказано в передаче кассационной жалобы для рассмотрения в судебном заседании Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации.

Суд апелляционной инстанции установил, что согласно сведениям ЕГРЮЛ, размещенным на официальном сайте ФНС России в сети Интернет (egrul.nalog.ru), ООО "Нефтяной продукт" (ИНН 9715275962, ОГРН 1167746937181) с 20.08.2020 состоит на налоговом учете в ИФНС России N 3 по г.Москве.

В соответствии с разъяснениями ВАС РФ, содержащимися в п.6 Постановления Пленума от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", при рассмотрении заявлений об оспаривании решений, действий (бездействия) налоговых органов необходимо учитывать, что в силу п.3 ч.4 и п.3 ч.5 ст.201 АПК РФ при признании этих решений, действий (бездействия) незаконными в резолютивной части судебного акта должно содержаться указание на обязанность устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя, в том числе путем совершения определенных действий, принятия решения.

Однако в случае, когда к моменту рассмотрения такого заявления налогоплательщик изменил место своего нахождения и, соответственно, место учета, полномочия налогового органа, принявшего оспариваемое решение (совершившего действие, бездействие), по исполнению судебного акта окажутся существенно ограничены.

Ввиду этого суд после установления факта изменения места учета налогоплательщика, учитывая, что по итогам судебного разбирательства может возникнуть необходимость возложения обязанности совершить определенные действия на налоговый орган по новому месту учета налогоплательщика, на основании ч.6 ст.46 АПК РФ по собственной инициативе рассматривает вопрос о привлечении такого органа в качестве соответчика.

Между тем, ИФНС России N 3 по г.Москве к участию в настоящем деле судом первой инстанции привлечена не была.

В силу п.4 ч.4 ст.270 АПК РФ принятие судом решения о правах и об обязанностях лиц, не привлеченных к участию в деле, является безусловным основанием для отмены решения арбитражного суда первой инстанции.

С учетом изложенного, руководствуясь ч.6.1 ст.268, ст.269 АПК РФ, суд апелляционной инстанции отменяет решение суда первой инстанции.

ООО "Нефтяной продукт" представило возражения на доводы налоговых органов; МИФНС России по КНП N 9 - отзыв на заявление.

В судебном заседании представители ООО "Нефтяной продукт" заявление поддержали, просили признать решения налоговых органов недействительными.

Представители налоговых органов заявление отклонили, просили в удовлетворении требований общества отказать.

Рассмотрев материалы дела, заслушав представителей сторон в судебном заседании, суд апелляционной инстанции установил следующее.

Как видно из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки АО "РТС-Банк" за период с 01.01.2014 по 31.12.2016 налоговый орган принял решение от 30.06.2020 N 1 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым начислил налог на прибыль организаций в сумме 37 353 828 руб., пени в сумме 12 546 308 руб. 98 коп., а также уменьшил убытки для целей налогообложения прибыли за 2015 год на сумму 81 287 889 руб.

Решением от 09.09.2020 N 03-15/29246@ Управление оставило решение налогового органа без изменения.

Не согласившись с решениями налоговых органов, АО "РТС-Банк" обратилось с заявлением в арбитражный суд.

Ч.1 ст.198 АПК РФ установлено, что граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Исходя из ст.200 АПК РФ, обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.

При этом наличие права на получение налоговой выгоды должен доказать заявитель (ч.1 ст.65 АПК РФ).

В соответствии с п.1 ст.252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст.270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст.265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

При этом первичные документы, составляемые при совершении хозяйственной операции и представляемые налогоплательщиком в налоговые органы, должны отвечать установленным законодательством требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает реализацию права на осуществление налоговых вычетов (расходов), а налоговый орган вправе отказать в применении вычетов, если заявленная налогоплательщиком сумма не подтверждена надлежащими документами, содержащими достоверные сведения, сформировавшие вычеты хозяйственные операции нереальны либо совершены с контрагентами, не исполняющими налоговых обязанностей.

Законодательство о налогах и сборах Российской Федерации исходит из презумпции добросовестности налогоплательщика и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды (применение налоговых вычетов и расходов), экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных НК РФ, в целях получения налоговой выгоды, является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Как указано в п.3 и 4 Постановлении Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53), налоговая выгода может быть признана необоснованной в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Поскольку применение расходов направлено на уменьшение налоговых обязательств налогоплательщика, обязанность доказывания наличия перечисленных условий возлагается на налогоплательщика.

Документы, на которые ссылается налогоплательщик, должны отвечать предъявляемым требованиям и достоверно свидетельствовать об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает налоговые последствия.

Таким образом, для применения налоговых вычетов и расходов налогоплательщик должен располагать оформленными в установленном порядке документами, подтверждающими реальность хозяйственных операций.

В свою очередь, как следует из Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 16.12.2008 N 1072-О-О, налоговый орган должен представить доказательства в подтверждение своих доводов о необоснованности заявленных расходов.

При этом в налоговых спорах суды, оценивая обоснованность заявленных налоговых вычетов, должны исходить не из формального представления налогоплательщиком всех необходимых документов, а устанавливать реальность финансово-хозяйственных отношений налогоплательщика и его контрагента и их действительное экономическое содержание.

В налоговых правоотношениях недопустима ситуация, которая позволяла бы недобросовестным налогоплательщикам с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, создавать ситуацию формального наличия права на получение налоговых выгод (в том числе через уменьшение налоговой базы необоснованным применением расходов).

Суд не должен ограничиваться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям НК РФ, а должен оценить все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи с целью исключения внутренних противоречий и расхождений между ними.

Как видно из материалов дела, налоговый орган в ходе проверки выявил, что АО "РТС-Банк" (заказчик) и ООО "Дилерал" (ИНН 6322037486; подрядчик) заключили договор подряда на ремонт объекта от 04.06.2013 N 95, по которому подрядчик обязался выполнить отделочные (ремонтные) работы помещений офиса КБ "РТС-Банк" (ЗАО), расположенного по адресу: г.Москва, ул.Садовая-Каретная, д.22, стр.1, в соответствии со сметой, являющейся неотъемлемой частью договора. Виды ремонтных работ, производимые подрядчиком, устанавливаются в смете. Подрядчик обязался обеспечивать выполнение и качество всех работ в соответствии с действующими нормами и техническими условиями, а также обеспечить выполнение работ своими силами и средствами. Работы выполняются из материалов, приобретенных подрядчиком. Состав материалов указывается в смете. Подрядчик вправе привлекать для выполнения работ по договору субподрядчиков только по согласованию с заказчиком. Заказчик обязался обеспечить доступ к объекту. Работы осуществляются подрядчиком в срок не позднее 31.08.2014. Стоимость ремонтных работ по договору составила 2 800 000 руб. Подрядчик по окончании каждого этапа работ, указанных в смете предоставляет акт выполненных работ, а заказчик обязался с участием подрядчика осмотреть и принять выполненные работы.

Дополнительным соглашением от 09.09.2013 N 1 к договору подряда установлены новые сроки и стоимость работ, утверждена локальная смета от 09.09.2013 N ЛС-1. Так сроки выполнения работ установлены с 01.10.2013 по 01.03.2015; стоимость ремонтных работ - 4 209 850 руб.

Из договора подряда от 04.06.2013 N 95 и локальной сметы от 09.09.2013 N ЛС-1 в редакции 2014 года следует, что собственными силами и за счет самостоятельно приобретенных материалов должны быть выполнены общестроительные и монтажные работы, проведение которых требует специальной квалификации специалистов, а также наличие специального оборудования и техники. В частности, должны быть произведены: установка оконных блоков из ПВХ, пробивка в бетонных конструкциях потолков борозд; кладка кирпича, устройство систем электрического отопления полов, устройство подвесных потолков, перевозка грузов автомобилями - самосвалами, установка унитазов, умывальников, смесителей, счетчиков-водомеров, фильтров, прокладка внутренних трубопроводов канализации, водоснабжения, установка конвекторов отопительных систем, радиаторов, установка сплит-систем кондиционирования и другие общестроительные и монтажные работы.

Представленные в подтверждение выполнения и принятия работ от подрядчика акты составлены в произвольной упрощенной форме, не содержат сведений о выполненных работах (конкретный перечень), об этапах выполненных работ. Во всех актах указано одинаковое наименование работ - отделочные работы по договору от 04.06.2013 N 95.

В ходе проверки установлено, что помещение по адресу: г.Москва, ул.Садовая-Каретная, д.22, стр.1, в котором согласно договору подряда от 04.06.2013 N 95 проводились отделочные работы, арендовано у ИП Москаленко М.Г. по договору от 07.11.2013.

При этом, даты заключения договора аренды (07.11.2013) и фактической передачи помещений и имущества от арендодателя к АО "РТС-Банк" (акт от 11.11.2013) не соответствуют дате заключения договора подряда с ООО "Дилерал" (04.06.2013). Исходя из перечня имущества, которое было получено АО "РТС-Банк" от арендодателя, нежилое помещение полностью готово к использованию, а также осталось неизменным при его возврате, что не соответствует заявленным в локальной смете к договору подряда от 04.06.2013 работам, связанным с полным демонтажем и новой установкой полов, окон, дверей, сантехники, электрики и т.д.

Из материалов дела видно, что 31.08.2015 договор аренды расторгнут, а помещения с имуществом возвращены арендодателю, однако АО "РТС-Банк" подписало акты выполненных работ ООО "Дилерал" от 15.11.2016 N 55, от 18.11.2016 N 56. Изложенное свидетельствует о том, что работы, указанные в актах, не могли быть произведены, поскольку с 31.08.2015 АО "РТС-Банк" не владело указанным нежилым помещением.

В соответствии со ст.93.1 НК РФ у ООО "Дилерал" истребованы документы и информация по взаимоотношениям с АО "РТС-Банк". Автором сопроводительного письма от ООО "Дилерал" к ответу от 29.01.2018 N 67758ЭОД является главный бухгалтер АО "РТС-Банк" - Гнездилова Н.А.

В ходе проверки также установлено, что помещение, в котором должны были быть проведены работы, является памятникам архитектуры. При этом АО "РТС-Банк" не представлены разрешения арендодателя и эксплуатирующей организации, при наличии которых возможно проведение работ в помещениях по перепланировке и переоборудованию. Однако в разделе 4.2 договора аренды нежилого помещения от 07.11.2013 указано, что арендатор вправе размещать на фасаде здания информационные таблички (вывески) или рекламные конструкции (оформление), с предварительным согласованием с ТСЖ и иными организациями города Москвы, так как здание является памятником архитектуры.

ТСЖ "Глобус" представило налоговому органу информацию, согласно которой ему известно, что АО "РТС-Банк" арендовало у Москаленко М.Г. помещение. Строительно-ремонтные работы, указанные в локальной смете, с ТСЖ "Глобус" не согласовывались и не проводились.

Из показаний сотрудников АО "РТС-Банк", которые в 2013-2015 годах работали в офисе в г.Москве, Холодионовой Ю.А. (протокол допроса свидетеля от 15.01.2019 N 639), Шек Т.В. (протокол допроса свидетеля от 21.01.2019 N 22), Ожерельевой О.В. (протокол допроса свидетеля от 05.02.2019 N 27-16/5716) следует, что никаких ремонтных работ в офисе не было, работников ООО "Дилерал" и других возможных строителей, строительной техники в офисе не было.

По сведениям налогового органа, ООО "Дилерал" 01.12.2006 поставлено на учет в МИФНС России N 2 по Самарской области, с 01.01.2009 переведено на учет в МИФНС России N 19 по Самарской области и 09.11.2018 ликвидировано по решению учредителя.

Единственным участником ООО "Дилерал" в проверяемом периоде являлся Степанов А.Г., руководителями - Степанов А.Г. (01.12.2006-02.04.2018), Юсупов М.Б. (03.04.2018-05.06.2018), ликвидатором - Савельев А.И. (06.06.2018-09.11.2018).

С 03.04.2018 (после начала проверки) руководителем ООО "Дилерал" стал гражданин Республики Таджикистан Юсупов М.Б., временно зарегистрированный по месту пребывания в Самарской области. При этом срок пребывания Юсупова М.Б. - до 19.06.2018.

В ходе проверки установлено, что ООО "Дилерал" не имело членства в саморегулируемой организации, объединяющей строительные организации по профессиональному признаку; не получало допуски к строительным работам, в том числе к работам на территории памятников архитектуры.

Единственный расчетный счет ООО "Дилерал" был открыт в АО "РТС-Банк". Анализ движения денежных средств по расчетному счету свидетельствует об отсутствии перечислений в адрес возможных исполнителей (субподрядчиков) работ по договору от 04.06.2013 N 95. Денежные средства, полученные ООО "Дилерал" от АО "РТС-Банк", на выполнение обязательств по договору подряда не направлялись. Основные перечисления денежных средств ООО "Дилерал" были на хозяйственные нужды и заработную плату, также денежные средства перечислялись сотруднику ООО "Дилерал" Копачеву С.Л. с назначением платежа "пополнение счета корпоративной пластиковой карты Копачева С.Л.".

Налоговой проверкой установлено, что за счет средств, полученных от АО "РТС-Банк" по договору подряда, ООО "Дилерал" были приобретены строительные материалы, которые согласно накладной получены менеджером ООО "Дилерал" Копачевым С.Л. по иному адресу в г.Москве, а именно, по адресу квартиры, находившейся в собственности у учредителя АО "РТС-Банк" Махлая С.В.

Из свидетельских показаний Копачева С.Л. следует, что в ООО "Дилерал" он не работал, ни с кем из перечисленных ему сотрудников ООО "Дилерал" и московского кредитно-кассового офиса "Сапсан" АО "РТС-Банк" - не знаком; оказывал услуги для ООО "Дилерал" по консультации и приобретению строительных материалов по безналичному расчету, при этом, свидетелю не было известно для какого строительного объекта приобретались материалы. В ходе допроса Копачеву С.Л. были перечислены общестроительные и монтажные работы из локальной сметы к договору подряда, для проведения которых он мог приобретать материалы, однако свидетель сообщил, что все перечисленные работы ему не известны.

В ходе анализа движения денежных средств на расчетном счете ООО "Дилерал" установлено, что АО "РТС-Банк" было единственной организацией, от которой на счет контрагента поступали денежные средства с назначением платежа - за работы, за услуги, то есть в 2014-2016 годах АО "РТС-Банк" фактически было единственным покупателем ООО "Дилерал".

Из показаний свидетелей следует, что сотрудники АО "РТС-Банк" по указанию председателя правления банка Войлокова Д.Е. выполняли функции сотрудников ООО "Дилерал" по сбору документов от контрагентов, передаче показаний приборов учета. Фактическое выполнение таких обязанностей осуществлялось ими одновременно с выполнением основных обязанностей в АО "РТС-Банк".

Начальник общего отдела АО "РТС-Банк" Шлегель О.С. (лицо, ответственное, в том числе и за взаимодействие с подрядными организациями) факт проведения работ ООО "Дилерал" согласно локальной смете к договору подряда не подтвердила (протокол допроса от 20.05.2019 N 52).

До того момента, как АО "РТС-Банк" стало арендовать у Москаленко М.Г. офис по адресу: г.Москва, ул.Садовая-Каретная, д.22, стр.1, данный офис у собственника арендовало ООО "Банк БЦК-Москва".

ООО "Банк БЦК-Москва" самостоятельно без привлечения АО "РТС-Банк" и ООО "Дилерал" осуществляло согласование и производство ремонтно-строительных работ (которые были указаны в смете АО "РТС-Банк" к дополнительному соглашению N 1 к договору подряда от 04.06.2013 N 95 с ООО "Дилерал") на объекте по адресу: г.Москва, ул.Садовая-Каретная, д.22, стр.1.

Договор подряда от 04.06.2013 N 95 между АО "РТС-Банк" и ООО "Дилерал" датирован временем, когда в нежилом помещении по адресу: г.Москва ул.Садовая-Каретная, д.22, стр.1, располагалось ООО "Банк БЦК-Москва" и осуществляло работы по переустройству и переоборудованию данного нежилого помещения, с согласования Департамента культурного наследия города Москвы, ресурсоснабжающих организаций, управляющей организации (ТСЖ "Глобус"), Государственной жилищной инспекции города Москвы, государственного бюджетного учреждения города Москвы Московское городское бюро технической инвентаризации и собственника помещения - Москаленко М.Г.

Таким образом, ремонтно-строительные работы указанного помещения, которые были заявлены в смете к договору подряда от 04.06.2013 N 95 с ООО "Дилерал", выполнялись до ноября 2013 года включительно и были согласованы в установленном законом порядке для ООО "Банк БЦК-Москва", то есть до момента заключения договора аренды Москаленко С.Г. с АО "РТС-Банк".

Департамент культурного наследия города Москвы сообщил, что ООО "Дилерал" ремонтно-строительные работы по адресу, где располагался ККО "Сапсан" АО "РТС-Банк", а именно: г.Москва, ул.Садовая-Каретная, д.22, стр.1, никогда не проводило. АО "РТС-Банк" не выполняло ремонтно-строительные работы и не являлось заказчиком (инициатором) таких работ. В арендованном помещении организовывало проведение работ ООО "РАМ-Банк" (ранее наименование ООО "Банк БЦК-Москва"), в более ранний период (2010-2013 годы), когда АО "РТС-Банк" еще не приняло объект.

Кроме того, многоквартирный дом (г.Москва, ул.Садовая-Каретная, д.22, стр.1) относится к исторически ценному градоформирующему объекту "Дом купца А.П. Лебедева, 1905 год, архитектор С.М. Гончаров" и расположено на территории зон охраны центральной части г.Москвы (в пределах Садового кольца) (утв.Протоколом Историко-культурного экспертного совета при Москомнаследии от 10.12.2008 N 1/32).

Из ответа Государственной жилищной инспекции города Москвы следует, что ремонтно-строительные работы, указанные в смете от 09.09.2013 к договору подряда от 04.06.2013 N 95 между ООО "Дилерал" и АО "РТС-Банк", были выполнены в срок на 01.02.2013 ООО "Континент" (исполнитель работ) по заданию заказчика (ООО "Банк БЦК-Москва") самостоятельно и без привлечения АО "РТС-Банк" и/или ООО "Дилерал". ООО "Банк БЦК-Москва" самостоятельно согласовало проведение работ с уполномоченными органами города Москвы (Мосжилинпекция, Мосгорнаследие, ГБУ МосгорБТИ), собственником помещения, обслуживающей организацией, без привлечения АО "РТС-Банк" и ООО "Дилерал".

ГБУ МосгорБТИ сообщило, что работы, указанные в смете ООО "Дилерал" к договору подряда от 04.06.2013 N 95, в 2013-2016 годах выполнялись в квартире по адресу г.Москва, пр.Мира, д.79 кв.71, принадлежавшей на праве собственности акционеру АО "РТС-Банк" - Махлаю С.В. Ремонтно-строительные работы по адресу, где располагался ККО "Сапсан" АО "РТС-Банк" (г.Москва, ул.Садовая-Каретная, д.22, стр.1), ООО "Дилерал" никогда не проводило; АО "РТС-Банк" не являлось заказчиком (инициатором) и не выполняло какие-либо ремонтно-строительные работы. В указанном помещении проведение работ организовало ООО "РАМ-Банк" (ранее наименование ООО "Банк БЦК-Москва") и в более ранний период (2010-2013 годы), до передачи объекта в аренду АО "РТС-Банк".

Исходя из изложенного, налоговый орган пришел к правильному выводу о том, что в указанном офисе в г.Москве АО "РТС-Банк" отделочные и монтажные работы не проводились, ООО "Дилерал" работы по договору подряда от 04.06.2013 N 95 фактически не выполняло.

Довод АО "РТС-Банк" о том, что свидетели (Холодионова Ю.А., Шек Т.В., Ожерельева О.В.) не могут подтвердить проведение ремонтных работ в офисе АО "РТС-Банк" (г.Москва, ул.Садовая-Каретная, д.22, стр.1) в силу того, что они не были приняты на работу в банк на момент выполнения спорных работ, - является несостоятельным.

Из материалов дела следует, что Ожерельева О.В. работала в АО "РТС-Банк" в период с 10.07.2014 по 10.04.2015, Холодионова Ю.А. - в период с 17.06.2014 по 09.07.2015, Шек Т.В. - в период с 12.02.2014 по 31.01.2015. Таким образом, период работы указанных сотрудников совпадает с заявленным банком периодом выполнения ремонтных работ, соответственно, им достоверно было известно, проводились или нет ремонтные работы в помещении, где они осуществляли свою трудовую деятельность.

Кроме того, в рамках дополнительных мероприятий налогового контроля руководитель ККО "Сапсан" Тимонин А.В. в своем ответе на требование налогового органа сообщил, что в период с ноября 2013 года по июнь 2014 года являлся директором ККО "Сапсан" в АО "РТС-Банк", а также ответственным лицом за организацию и проведение любых работ в ККО "Сапсан" АО "РТС-Банк". Ремонтно-строительные работы, указанные в смете ООО "Дилерал", в помещениях ККО "Сапсан" в период его работы не выполнялись. ООО "Дилерал" и его работников Тимонин А.В. не знает. ООО "Дилерал" на территории ККО "Сапсан" АО "РТС-Банк" какие-либо работы не выполняло.

Банк также сослался на то, что из показаний Шлегель О.А. следует, что ей не известно, выполнялись ли работы ООО "Дилерал". Между тем необходимо отметить, что свидетель дала отрицательный ответ о факте выполнения работ, указанных в смете.

Налоговый орган указал на то, что в ходе проверки установлены признаки подконтрольности организации.

Так, первым учредителем ООО "Дилерал" являлся председатель правления АО "РТС-Банк" - Войлоков Д.Е.; доходы от ООО "Дилерал" получали мать председателя правления АО "РТС-Банк" - Войлокова Г.А., мать акционера АО "РТС-Банк" Махлай Ирины Викторовны - Тренц Светлана Васильевна. В регистрационном деле ООО "Дилерал" указан служебный телефон АО "РТС-Банк" +7917_00, который использовался юрисконсультом, помощником председателя правления АО "РТС-Банк" - Курмакаевым Р.Р.

В первичных учетных документах и отчетности общества указывались телефоны и электронная почта главного бухгалтера АО "РТС-Банк" Гнездиловой Н.А. и бухгалтера АО "РТС-Банк" Казаковой Л.Г.

Адрес местонахождения спорного контрагента совпадал с адресом регистрации председателя правления АО "РТС-Банк" и его матери.

Таким образом, налоговым органом установлены обстоятельства, свидетельствующие об отсутствии реального выполнения работ и о согласованности действий АО "РТС-Банк" и его контрагента ООО "Дилерал", направленных на создание видимости соблюдения требований НК РФ с целью отнесения затрат в состав расходов по налогу на прибыль.

При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции признает обоснованными выводы налогового органа о том, что представленные банком первичные документы не содержат достоверных сведений, с которыми законодатель связывает правовые последствия, применительно к рассматриваемым налоговым правоотношениям, действия банка по оформлению сделки с указанным контрагентом осуществлялись исключительно с целью получения налоговой экономии путем занижения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций.

Довод налогоплательщика о неправильном расчете пени является несостоятельным.

Из материалов дела видно, что Приказом Банка России от 14.03.2019 N ОД-512 у АО "РТС-Банк" с 14.03.2019 отозвана лицензия на осуществление банковских операций.

Решением Арбитражного суда Самарской области от 16.05.2019 по делу N А55-8603/2019 АО "РТС-Банк" признано несостоятельным (банкротом), в отношении него открыто конкурсное производство.

В силу ст.20 Федерального закона от 02.12.1990 N 395-1 "О банках и банковской деятельности" (далее - Закон N 395-1) с момента отзыва у кредитной организации лицензии на осуществление банковских операций прекращается начисление предусмотренных федеральным законом или договором процентов и финансовых санкций по всем видам задолженности кредитной организации.

В соответствии с п.1 ст.126 Закона N 127-ФЗ с даты принятия арбитражным судом решения о признании должника банкротом и об открытии конкурсного производства прекращается начисление процентов, неустоек (штрафов, пеней) и иных санкций за неисполнение или ненадлежащее исполнение, в том числе обязательных платежей, за исключением текущих платежей.

П.1 ст.189.83 Закона N 127-ФЗ предусмотрено, что размер обязанностей по уплате обязательных платежей кредитной организации, за исключением текущих обязательств, предусмотренных ст.189.84 данного Закона, определяется на день отзыва у кредитной организации лицензии на осуществление банковских операций, если иное не предусмотрено Законом N 127-ФЗ.

Таким образом, налоговый орган правомерно начислил пени по сроку - 13.03.2019, определенному на основании ст.20 Закона N 395-1 и Приказа Банка России от 14.03.2019 N ОД-512 об отзыве у банка лицензии.

Исходя из изложенного, решение налогового органа в указанной части является законным и обоснованным.

По мнению налогового органа, АО "РТС-Банк" неправомерно включило в состав расходов суммы созданных резервов на возможные потери по ссудам, выданным ООО "Тольятти-Финанс" (ИНН 6323101060), ООО "Волжский город" (ИНН 6323109567), ООО "Национальная торговая компания" (ИНН 6321184135), ООО "Волга-Урал" (ИНН 6322045670), ООО "Тритон" (ИНН 6321284676), - 218 540 385 руб., в том числе: в 2014 году - 29 206 545 руб., в 2015 году - 160 053 867 руб., в 2016 году - 29 279 973 руб.

Как указывает налоговый орган, АО "РТС-Банк" использовало эти организации как транзитные, перечисляя денежные средства на счета контрагентов с целью дальнейшего их направления на счета иных взаимозависимых по отношению к нему организаций.

Движение денежных средств в форме получения кредитов было организовано не в интересах ООО "Тольятти-Финанс", ООО "Волжский город", ООО "Национальная торговая компания", ООО "Волга-Урал", ООО "Тритон", а на достижение целей самого банка и его взаимозависимых организаций - ОАО "Волгоцеммаш" (ИНН 6320001928), ПАО "Ульяновскэнерго" (ИНН 7327012462), ПАО "Тольяттиазот" (ИНН 6320004728).

В проверяемом периоде порядок формирования кредитными организациями резервов на возможные потери по ссудам, ссудной и приравненной к ней задолженности определен Положением Банка России от 26.03.2004 N 254-П (далее - Положение N 254-П).

В соответствии с п.1.7 Положения N 254-П в целях определения размера расчетного резерва в связи с действием факторов кредитного риска ссуды классифицируются на основании профессионального суждения (за исключением ссуд, сгруппированных в портфель однородных ссуд) в одну из пяти категорий качества:

I (высшая) категория качества (стандартные ссуды) - отсутствие кредитного риска (вероятность финансовых потерь вследствие неисполнения либо ненадлежащего исполнения заемщиком обязательств по ссуде равна нулю);

II категория качества (нестандартные ссуды) - умеренный кредитный риск (вероятность финансовых потерь вследствие неисполнения либо ненадлежащего исполнения заемщиком обязательств по ссуде обусловливает ее обесценение в размере от одного до 20 процентов);

III категория качества (сомнительные ссуды) - значительный кредитный риск (вероятность финансовых потерь вследствие неисполнения либо ненадлежащего исполнения заемщиком обязательств по ссуде обусловливает ее обесценение в размере от 21 до 50 процентов);

IV категория качества (проблемные ссуды) - высокий кредитный риск (вероятность финансовых потерь вследствие неисполнения либо ненадлежащего исполнения заемщиком обязательств по ссуде обусловливает ее обесценение в размере от 51 процента до 100 процентов);

V (низшая) категория качества (безнадежные ссуды) - отсутствует вероятность возврата ссуды в силу неспособности или отказа заемщика выполнять обязательства по ссуде, что обусловливает полное (в размере 100 процентов) обесценение ссуды.

Ссуды, отнесенные ко II-V категориям качества, являются обесцененными.

Кредитная организация формирует резервы по портфелям однородных ссуд в соответствии с применяемой ею методикой оценки риска по соответствующим портфелям однородных ссуд. Кредитная организация распределяет сформированные портфели однородных ссуд по следующим категориям качества:

I категория качества - портфели однородных ссуд с размером сформированного резерва 0 процентов (потери по портфелю однородных ссуд отсутствуют);

II категория качества - портфели однородных ссуд с размером сформированного резерва не более 3 процентов совокупной балансовой стоимости ссуд, объединенных в портфель;

III категория качества - портфели однородных ссуд с размером сформированного резерва свыше 3 и до 20 процентов совокупной балансовой стоимости ссуд, объединенных в портфель;

IV категория качества - портфели однородных ссуд с размером сформированного резерва свыше 20 и до 50 процентов совокупной балансовой стоимости ссуд, объединенных в портфель;

V категория качества - портфели однородных ссуд с размером сформированного резерва свыше 50 процентов совокупной балансовой стоимости ссуд, объединенных в портфель.

Из материалов дела и объяснений участвующих в деле лиц следует, что ссуды заемщиков ООО "Тольятти-Финанс", ООО "Волжский город", ООО "Национальная торговая компания", ООО "Волга-Урал", ООО "Тритон" отнесены банком к III, IV категориям качества.

Сформированные резервы на возможные потери по ссудам уменьшили налоговую базу по налогу на прибыль за 2014-2016 годов.

При этом налоговый орган полагает, что с учетом выявленного в ходе проверки факта подконтрольности заемщиков банку, вероятность финансовых потерь вследствие неисполнения либо ненадлежащего исполнения заемщиком обязательств по ссуде равна нулю, соответственно, такие ссуды являются стандартными и относятся к I (высшей) категории качества.

Таким образом, по мнению налогового органа, резервы на возможные потери по ссудам формировались АО "РТС-Банк" для целей налогообложения прибыли за 2014- 2016 годы с нарушением ст.252, 290, 291, 292 НК РФ и Положения N 254-П.

В соответствии с п.1 ст.54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

ФНС России в письме от 31.10.2017 N ЕД-4-9/22123@ разъяснила, что характерными примерами такого "искажения" являются: создание схемы "дробления бизнеса", направленной на неправомерное применение специальных режимов налогообложения; совершение действий, направленных на искусственное создание условий по использованию пониженных налоговых ставок, налоговых льгот, освобождения от налогообложения; создание схемы, направленной на неправомерное применение норм международных соглашений об избежании двойного налогообложения; нереальность исполнения сделки (операции) сторонами (отсутствие факта ее совершения).

К числу способов искажения сведений об объектах налогообложения, которые могут быть квалифицированы по п.1 ст.54.1 НК РФ, могут быть отнесены: неотражение налогоплательщиком дохода (выручки) от реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), в том числе в связи с вовлечением в предпринимательскую деятельность подконтрольных лиц, а также отражение налогоплательщиком в регистрах бухгалтерского и налогового учёта заведомо недостоверной информации об объектах налогообложения.

При отсутствии обстоятельств, предусмотренным п.1 ст.54.1 НК РФ, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части 2 НК РФ при соблюдении одновременно следующих условий:

- основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога;

- обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

Согласно п.3 ст.54.1 НК РФ в целях п.1 и 2 данной статьи подписание первичных учетных документов неустановленным или неуполномоченным лицом, нарушение контрагентом налогоплательщика законодательства о налогах и сборах, наличие возможности получения налогоплательщиком того же результата экономической деятельности при совершении иных не запрещенных законодательством сделок (операций) не могут рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога неправомерным.

Доказывание обстоятельств, предусмотренных п.1 ст.54.1 НК РФ, и (или) факта несоблюдения условий, предусмотренных п.2 ст.54.1 НК РФ, производится налоговым органом при проведении камеральных налоговых проверок налоговых деклараций (расчетов), представленных в налоговый орган после 19.08.2017, а также при проведении выездных налоговых проверок и проверок полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами, решения о назначении которых вынесены налоговыми органами после указанной даты (п.5 ст.82 НК РФ, п.2 ст.2 Федерального закона от 18.07.2017 N 163-ФЗ "О внесении изменений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации").

Ранее правовые подходы, аналогичные регулированию, введенному в действие ст.54.1 НК РФ, были сформированы на основании Постановления N 53.

Факт реального исполнения АО "РТС-Банк" кредитных договоров подтверждается материалами дела. Кредиты выданы АО "РТС-Банк" заемщикам, которые, в свою очередь, осуществляли уплату процентов и возврат кредитов. При выдаче спорных кредитов у АО "РТС-Банк" имелась экономическая цель в виде получения прибыли от уплаты заемщиками процентов по кредитам.

Таким образом, довод налогового органа о том, что основной целью совершения кредитных операций являлось получение необоснованной налоговой экономии, материалами дела не подтверждается.

Исходя из п.1 ст.252 НК РФ, для целей исчисления налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы от реализации на сумму экономически оправданных и документально подтвержденных расходов. НК РФ позволяет кредитным организациям учитывать в целях налогообложения прибыли резервы, сформированные под ссудную задолженность.

В целях соблюдения требований Банка России АО "РТС-Банк" было обязано формировать резервы согласно Положению N 254-П.

Расходы на формирование резервов по ссудной и приравненной к ней задолженности (РВПС), созданные в соответствии с Положением N 254-П, подлежали учету в целях налогообложения прибыли согласно ст.292 НК РФ.

В соответствии со ст.292 НК РФ в целях налога на прибыль банки вправе кроме резервов по сомнительным долгам, предусмотренных ст.266 НК РФ, создавать РВПС. Соответственно, расходы по созданию РВПС, сформированного в соответствии с Положением N 254-П, признаются внереализационными расходами для целей налогообложения прибыли (п.2 ст.292 НК РФ).

При этом ст.292 НК РФ предусмотрены исключения из общего правила отнесения на расходы в целях налога на прибыль сумм РВПС. В частности, исходя из п.1 ст.292 НК РФ, при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде отчислений в резервы на возможные потери по ссудам, сформированные банками под задолженность, относимую к стандартной задолженности в соответствии с Положением N 254-П.

На основании п.1.7 Положения N 254-П стандартной задолженностью признается задолженность, которой свойственно отсутствие кредитного риска (т.е. вероятность финансовых потерь вследствие неисполнения либо ненадлежащего исполнения заемщиком обязательств по ссуде равна нулю).

Порядок отнесения к расходам в целях налогообложения отчислений в резервы по ссудам, объединенным в портфель однородных ссуд без просроченных платежей, не может быть приравнен к порядку, установленному в отношении резервов под задолженность, относимую к стандартной. То есть указанные отчисления банки вправе учитывать в составе расходов. Данная позиция поддерживается Минфином России в письмах от 05.02.2010 N 03-03-06/2/26, от 29.01.2010 N 03-03-06/2/11, от 26.05.2009 N 03-03-05/97.

Каких-либо иных ограничений по включению в состав расходов для целей налогообложения прибыли расходов на создание резервов по ссудной задолженности НК РФ не содержит.

Таким образом, если РВПС был сформирован в соответствии с Положением N 254-П, то расходы на создание резерва должны признаваться как уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль.

Банк формирует резерв на основании профессионального суждения, которое выносится по результатам анализа деятельности заемщика, и налоговый орган в данном случае фактически оспаривает правильность таких суждений работников банка.

Право оценивать правомерность и обоснованность выводов профессионального суждения предоставлено исключительно Банку России, который претензий по формированию резервов в рассматриваемом случае не предъявлял.

Из материалов дела видно, что в ходе выездной налоговой проверки налоговым органом не производилось изменение юридической квалификации сделок (кредитных договоров), совершенных налогоплательщиком, или статуса и характера деятельности этого налогоплательщика на основании пп.3 п.2 ст.45 НК РФ, что исключает возможность в ходе рассмотрения дела в арбитражном суде заявлять об их ничтожности.

Реально совершенные операции оцениваются на предмет их соответствия остальным критериям. Документы, представляемые налогоплательщиком в подтверждение права на уменьшение налоговой обязанности, должны отражать достоверную информацию о реальной операции в соответствии с ее действительным экономическим смыслом; обязанность по документальному подтверждению операций возложена на налогоплательщика.

Искажение сведений о фактах хозяйственной жизни предполагает доначисление сумм налогов таким образом, как если бы налогоплательщик не допускал нарушений.

Как видно из материалов дела, кредиты были фактически выданы, целью их предоставления являлось получение АО "РТС-Банк" дохода и развитие своей кредитной политики; кредиты обслуживались; на момент рассмотрения настоящего дела в суде по части заемщиков (ООО "Тольятти-Финанс" и ООО "Тритон") кредиты погашены полностью, суммы резервов на возможные потери по ссуде восстановлены полностью на счета "Доходы от восстановленных сумм резервов ВПС, увеличивающие налогооблагаемую базу"; по части заемщиков (ООО "Волжский город", ООО "Волга Урал", ООО "Национальная торговая компания") кредиты погашены частично, суммы резервов на возможные потери по ссуде были восстановлены на счета "Доходы от восстановленных сумм резервов ВПС, увеличивающие налогооблагаемую базу". При этом налоговым органом не представлено доказательств наличия каких-либо противоправных действий, как со стороны АО "РТС-Банк", так и со стороны заемщиков.

Факт возврата кредитов по ряду заемщиков (ООО "Тольятти-Финанс" и ООО "Тритон") и отнесение на доходы восстановленных резервов в налоговом учете АО "РТС-Банк" в последующих налоговых периодах налоговым органом не оспаривается.

Применительно к осуществлению банковских операций допустимыми доказательствами фактического перечисления денежных средств являются платежные поручения и выписки с расчетного счета, которых достаточно для опровержения показаний физического лица, чьи объяснения легли в основу оспариваемого решения налогового органа по одному из заемщиков.

Кроме того, в силу п.1 ст.819 ГК РФ кредитный договор является консенсуальной сделкой и его подписание неустановленным лицом не может служить основаниям для опровержения факта перечисления денежных средств на банковский счет юридического лица, подтвержденного платежным поручением с указанием в графе "назначение платежа" реквизитов спорного кредитного договора.

Спорные кредитные договоры являлись предметом проверки, проводимой Банком России в целях осуществления надзора за деятельностью кредитных организаций, проверки оценки ссуд, ссудной и приравненной к ней задолженности, которая завершилась вынесением предписания в адрес АО "РТС-Банк" о необходимости доначислить резервы; иных несоответствий и нарушений установлено не было.

Вопреки требованиям ч.1 ст.65, ч.5 ст.200 АПК РФ налоговый орган по настоящему делу не доказал нереальность сделок между АО "РТС-Банк" и заемщиками. Достоверность первичных документов налоговым органом не оспаривается.

Наличие признаков аффилированности заемщиков само по себе о нереальности хозяйственных операций не свидетельствует.

Налоговый орган не оспаривает то обстоятельство, что в проверяемом периоде ООО "Тольятти-Финанс", ООО "Волжский город", ООО "Национальная торговая компания", ООО "Волга Урал", ООО "Тритон" представляли бухгалтерскую и налоговую отчетность; расходные операции по расчетным счетам этих лиц соответствовали виду заявленной при регистрации экономической деятельности, нетипичных расходных операций не установлено.

При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции признает обоснованными доводы заявителя о том, что ООО "Тольятти-Финанс", ООО "Волжский город", ООО "Национальная торговая компания", ООО "Волга Урал", ООО "Тритон" являлись реальными получателями кредитов от банка.

В соответствии с п.1 ст.105.1 НК РФ если особенности отношений между лицами могут оказывать влияние на условия и (или) результаты сделок, совершаемых этими лицами, и (или) экономические результаты деятельности этих лиц или деятельности представляемых ими лиц, указанные в данном пункте лица признаются взаимозависимыми для целей налогообложения.

Для признания взаимной зависимости лиц учитывается влияние, которое может оказываться в силу участия одного лица в капитале других лиц, в соответствии с заключенным между ними соглашением либо при наличии иной возможности одного лица определять решения, принимаемые другими лицами. При этом такое влияние учитывается независимо от того, может ли оно оказываться одним лицом непосредственно и самостоятельно или совместно с его взаимозависимыми лицами, признаваемыми таковыми в соответствии с данной статьей.

Соответствующие критерии определены в п.2 ст.105.1 НК РФ. Между тем в оспариваемом решении налогового органа не содержится указаний, к какому виду взаимозависимых отношений относятся взаимоотношения между должностными лицами АО "РТС-Банк" и должностными лицами ООО "Тольятти-Финанс", ООО "Волжский город", ООО "Национальная торговая компания", ООО "Волга Урал", ООО "Тритон".

Наличие признаков подконтрольности не является достаточным доказательством совершения сделки исключительно с целью занижения налогооблагаемой базы.

При взаимодействии налогоплательщика с контрагентами на умышленность действий могут указывать обстоятельства, свидетельствующие о согласованности действий участников хозяйственной деятельности, предопределенности движения денежных и товарных потоков, совершения ряда неслучайных действий (операций), подчиненных единой цели - возможности отражения заведомо ложных сведений о фактах хозяйственной жизни, создания искусственного документооборота и получения налоговой экономии.

В рассматриваемом случае такие обстоятельства налоговым органом не доказаны.

Возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой, полученной налогоплательщиком путем совершения других предусмотренных или не запрещенных законом операций, не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

Планирование предпринимательской деятельности, в том числе в отношении видов и целей деятельности и получения доходов, является исключительной компетенцией самого налогоплательщика. Судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.

Иной подход к разрешению настоящего спора означал бы нарушение установленного НК РФ порядка исчисления налога на прибыль организаций по мотиву нецелесообразности взаимоотношений хозяйствующих субъектов, что недопустимо в публичных правоотношениях. НК РФ не содержит положений, позволяющих налоговому органу оценивать произведенные налогоплательщиками операции с позиции их экономической целесообразности, рациональности и эффективности.

Налоговым органом не учтено, что сами по себе признаки аффилированности контрагента не означают наличия у налогоплательщика цели причинения вреда бюджету.

В письме ФНС России от 31.10.2017 N ЕД-4-9/22123@ разъяснено, что при выявлении таких фактов налоговый орган должен учитывать, что обстоятельства подконтрольности сами по себе не могут служить основанием для вывода об умышленном характере действий налогоплательщика.

В актах и решениях по результатам налоговых проверок налоговые органы должны указывать обстоятельства, свидетельствующие о возможности влияния проверяемого налогоплательщика (его должностных лиц) на условия и результат экономической деятельности, манипулирования условиями, сроками и порядком осуществления расчетов по сделкам (операциям), искусственного создания условий для использования налоговых преференций.

При этом установление умысла не может сводиться к простому перечислению всех сделок (операций), в результате которых налогоплательщик получил налоговую экономию, и приведению анализа возможности влияния фактов подконтрольности на условия и результат экономической деятельности. Необходимо указывать конкретные действия налогоплательщика (его должностных лиц), которые обусловили совершение правонарушения, и приводить доказательства, которые бы свидетельствовали о намерении причинить вред бюджету.

Между тем в рассматриваемом случае подобных обстоятельств налоговым органом не установлено и в обжалуемом решении не отражено. Налоговый орган ограничился лишь перечислением фактов, которые, по его мнению, свидетельствуют о подконтрольности контрагентов АО "РТС-Банк". Однако фактов и обстоятельств, свидетельствующих о влиянии такой подконтрольности на условия заключенных сделок и на содержание хозяйственных операций, налоговым органом не установлено.

Согласно правовой позиции Верховного Суда Российской Федерации, изложенной в Определении от 11.04.2016 N 308-КГ15-16651, взаимозависимость участников сделок сама по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, а может иметь юридическое значение в целях налогового контроля, только если установлено, что такая взаимозависимость используется участниками сделки как возможность для осуществления согласованных действий, не обусловленными разумными экономическими или иными причинами.

В п.6 Постановления N 53 также указано, что сама по себе взаимозависимость участников сделок не может служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

Налоговый орган не доказал, что движение денежных средств по расчетным счетам заемщиков контролировалось АО "РТС-Банк" либо осуществлялось по его поручению; банк знал либо имел возможность проконтролировать дальнейшую судьбу денежных средств, перечисленных на счета спорных заемщиков.

Действия контрагента по транзитному перечислению денежных средств с расчетных счетов не свидетельствуют о незаконности действий налогоплательщика и не могут служить основанием для наступления неблагоприятных последствий для банка.

Налоговым органом не представлено допустимых и достаточных доказательств отсутствия у банка деловой цели при выдаче кредитов, получения банком по сделкам со спорными заемщиками незаконной налоговой экономии.

Налоговые органы при проверке деловой цели оценивают, стал бы налогоплательщик совершать сделку, если бы никаких налоговых преимуществ от нее ему бы не полагалось (п.25 Письма ФНС России от 10.03.2021 N БВ-4-7/3060@). Если же деловая цель у сделки есть и она основная, то выбор более выгодных с позиции налогообложения условий сделки сам по себе не должен быть причиной отказа в уменьшении налоговой базы (налога к уплате). Налоговый орган в таких случаях не может диктовать тот или иной вариант построения хозяйственных операций. Этот вывод следует из п.3 ст.54.1 НК РФ, Письма ФНС России от 31.10.2017 N ЕД-4-9/22123@.

Как уже указано, кредиты были выданы, целью их предоставления являлось получение банком дохода и развитие своей кредитной политики; кредиты обслуживались; спорные заемщики были зарегистрированы в качестве юридических лиц задолго до получения кредитов, осуществляли финансово-хозяйственную деятельность, представляли налоговую и бухгалтерскую отчетность.

Спорные кредитные договоры являлись предметом проверки, проведенной Банком России в целях осуществления надзора за деятельностью кредитных организаций, проверки оценки ссуд, ссудной и приравненной к ней задолженности, которая завершилась вынесением предписания в адрес АО "РТС-Банк" о необходимости доначислить резервы на возможные потери по ссудам; иных несоответствий и нарушений установлено не было, в том числе не выявлено нарушений по проведению АО "РТС-Банк" сомнительных операций или операций, подлежащих обязательному контролю в соответствии с Федеральным законом от 07.08.2001 N 115-ФЗ "О противодействии легализации (отмыванию) доходов, полученных преступным путем, и финансированию терроризма", что следует из пояснений Банка России от 29.04.2021 и актов проверок, проведенных в 2014 и 2016 годах.

Все кредиты, предоставленные спорным заемщикам в 2014 и 2016 годах, проверялись со стороны Банка России и признаны реальными сделками. В рамках проверки Банком России были проверены: документальное и фактическое подтверждение выдачи кредитов, целевое использование кредитных средств, в том числе цепочки последующих операций заемщиков или их контрагентов по расходованию средств в других кредитных организациях, обслуживание кредитов (погашение основного долга и оплата процентов и комиссий по кредитному договору) с момента выдачи, анализ финансового положения заемщиков и их контрагентов на основании официальной бухгалтерской/налоговой отчетности компаний и внутренней финансовой отчетности, предоставленных заемщиками, налоговым органом, кредитными организациями и контрагентами заемщиков.

В актах Банка России отсутствует информация о фиктивных или неподтвержденных сделках, о непредоставлении заемщиками или их контрагентами информации по запросам Банка России.

Из материалов дела и объяснений сторон следует, что часть кредитов были действительно направлены заемщиками на предоставление процентных займов, что соответствовало их деятельности и не является запрещенной или лицензируемой деятельностью в Российской Федерации. В актах проверок Банка России отражено, что прочее финансовое посредничество (ОКВЭД 65.2) являлось заявленной в ЕГРЮЛ деятельностью ООО "Тольятти-Финанс", ООО "Волжский город", ООО "Национальная торговая компания", ООО "Дилерал". Соответственно, предоставление/получение процентных займов и получение по ним дохода не может являться подтверждением сомнительной деятельности указанных компаний или подтверждением отсутствия у них реальной финансово-хозяйственной деятельности.

Следовательно, выводы налогового органа о незаконности или фиктивности деятельности организаций по предоставлению процентных займов третьим лицам являются необоснованными.

Перекредитование компаний, в том числе в АО "Тольяттихимбанк", также не свидетельствует о нереальности спорных кредитных договоров, поскольку является обычной деловой практикой, направленной на обеспечение непрерывного финансирования хозяйственной деятельности бизнеса и получения кредитов на более выгодных условиях. Нарушений требований действующего законодательства Российской Федерации или фактов фиктивного движения денежных средств по корреспондентским счетам банков или расчетным счетам клиентов при перекредитовании компаний, обслуживавшихся в АО "РТС-Банк", в 2014-2016 годах Банком России не установлено.

Налоговый орган также делает вывод о фиктивности или отсутствии реальной деятельности заемщиков АО "РТС-Банк" в связи с установлением Банком России фактов отсутствия в организациях главного бухгалтера или штата сотрудников, как обстоятельства, свидетельствующего о возможном отсутствии у заемщиков - юридических лиц реальной деятельности.

В приложении N 5 к Положению N 254-П приведен перечень обстоятельств, свидетельствующих о возможном отсутствии у заемщиков - юридических лиц реальной деятельности или осуществлении ее в незначительных объемах.

Действительно, согласно пп.1.12 и 1.13 п.1 приложения N 5 к Положению N 254-П отсутствие в штате заемщика должности главного бухгалтера или бухгалтерской службы, за исключением случаев, когда ведение бухгалтерского учета передано на договорных началах специализированной организации (аудиторской фирме) или бухгалтеру-специалисту (индивидуальному аудитору) или руководитель организации ведет бухгалтерский учет лично и отсутствие в штате заемщика работников помимо руководителя и главного бухгалтера, может свидетельствовать о возможном отсутствии у заемщиков - юридических лиц реальной деятельности или осуществлении ее в незначительных объемах.

Однако в п.2 приложения N 5 к Положению N 254-П предусмотрено, что обстоятельства, указанные в пп.1.11-1.14 п.1 приложения N 5, в том числе отсутствие в штате должности главного бухгалтера или бухгалтерской службы и отсутствие в штате работников помимо руководителя, могут не признаваться обстоятельствами, свидетельствующими о возможном отсутствии реальной деятельности или осуществлении ее в незначительных объемах, в отношении субъектов малого предпринимательства, являющихся таковыми согласно Федеральному закону от 24.07.2007 N 209-ФЗ "О развитии малого и среднего предпринимательства в Российской Федерации".

Поскольку в данном случае заемщики АО "РТС-Банк" относились к субъектам малого предпринимательства, указанные факты не могут свидетельствовать об отсутствии реальной хозяйственной деятельности. Это подтверждено также Банком России в актах проверок за 2014 и 2016 годы.

Ссылки налогового органа на то, что в ходе проверок Банком России были установлены некие схемы с участием АО "РТС-Банк", подлежат отклонению, поскольку в актах проверок не имеется указаний на наличие схемности во взаимоотношениях АО "РТС-Банк" со спорными заемщиками, а также на то, что выявленные регулятором схемы направлены на уклонение от уплаты налогов. Более того, Банком России в ходе проверки выявлены обстоятельства, которые свидетельствуют об ухудшении финансового положения заемщиков АО "РТС-Банк" в проверяемом периоде и о необходимости увеличения резервов на возможные потери по ссудам. Таким образом, действия АО "РТС-Банк" по формированию резервов обусловлены необходимостью исполнения предписаний регулятора.

При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что оспариваемое решение налогового органа в части доначисления налога на прибыль в сумме 36 484 826 руб. и пени в сумме 12 235 439 руб. 05 коп. в связи с включением АО "РТС-Банк" в состав расходов сумм созданных РВПС по задолженностям отдельных заемщиков (ООО "Тольятти-Финанс", ООО "Волжский город", ООО "Национальная торговая компания", ООО "Волга-Урал", ООО "Тритон") не соответствует закону и нарушает права и законные интересы заявителя, в связи с чем заявленные требования общества в данной части подлежат удовлетворению.

Руководствуясь п.3 ч.4 ст.201 АПК РФ, суд апелляционной инстанции возлагает на ИФНС России N 3 по г.Москве обязанность устранить допущенное нарушение прав и законных интересов заявителя в указанной части.

По указанному эпизоду налоговым органом предложено также уменьшить убытки для целей налогообложения прибыли в 2015 году на 81 287 889 руб. Между тем, учитывая, что данное обстоятельство не влияет на права и законные интересы ООО "Нефтяной продукт", оснований для признания решения налогового органа недействительным в этой части не имеется.

Как разъяснено в п.75 Постановления N 57, решение вышестоящего органа налогового органа, принятое по жалобе, может являться самостоятельным предметом оспаривания в суде, если оно представляет собой новое решение, а также по мотиву нарушения процедуры его принятия либо по мотиву выхода вышестоящего органа за пределы своих полномочий.

Оспариваемое решение Управления новым решением не является, доводы о нарушении процедуры принятия этого решения или о выходе Управления за пределы своих полномочий по настоящему делу не заявлены. При таких обстоятельствах требования заявителя в части признания решения Управления недействительным удовлетворению не подлежат.

В соответствии со ст.110 АПК РФ суд апелляционной инстанции взыскивает с налогового органа в пользу общества расходы по уплате государственной пошлины в сумме 3 000 руб., понесенные при подаче заявления в суд первой инстанции.

Руководствуясь статьями 110, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Самарской области от 12 декабря 2022 года по делу N А55-32966/2020 отменить.

Принять новый судебный акт.

Заявленные требования удовлетворить частично.

Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Самарской области от 30 июня 2020 года N 1 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части начисления налога на прибыль организаций в сумме 36 484 826 руб. и пени в сумме 12 235 439 руб. 05 коп.

Обязать Инспекцию Федеральной налоговой службы N 3 по г.Москве устранить допущенное нарушение прав и законных интересов заявителя в указанной части.

В удовлетворении остальной части заявленных требований отказать.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Самарской области в пользу общества с ограниченной ответственностью "Нефтяной продукт" расходы по уплате государственной пошлины в сумме 3 000 руб.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в двухмесячный срок в Арбитражный суд Поволжского округа через суд первой инстанции.

Председательствующий

Е.Н. Некрасова

Судьи

А.Б. Корнилов О.П. Сорокина