Постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 29 марта 2023 г. N 20АП-8485/22 по делу N А54-968/2022

г. Тула

29 марта 2023 г.

Дело N А54-968/2022

Резолютивная часть постановления объявлена 28.03.2023 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 29.03.2023 г.

Двадцатый арбитражный апелляционный суд в составе

председательствующего судьи Тимашковой Е.Н.,

судей Большакова Д.В. и Мордасова Е.В.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Тяпковой Т.Ю.,

при участии представителей заявителя-общества с ограниченной ответственностью "Кварцевые технологии" (391500, Рязанская область, Шиловский район, р.п. Шилово, пл. Советская, д. 11, ОГРН 1136225000471, ИНН 6225010111) - Фадеева О.Н. (доверенность от 30.12.2022) и заинтересованного лица - межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Рязанской области (391303, Рязанская область, г. Касимов, Приокский микрорайон, д. 12А, ОГРН 1046218008870, ИНН 6226006044) - Воейковой Н.В. (доверенность от 08.12.2022 N 2.3-06/12143), в отсутствие представителя третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора - Мочальникова Игоря Викторовича, извещенного о времени и месте судебного разбирательства надлежащим образом,

рассмотрев в открытом судебном заседании, проводимом путем использования информационной системы "Картотека арбитражных дел" (веб-конференция), апелляционную жалобу межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Рязанской области на решение Арбитражного суда Рязанской области от 21.10.2022 по делу N А54-968/2022 (судья Шишкова Ю.М.),

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Кварцевые технологии" (далее - общество, ООО "Кварцевые технологии") обратилось в Арбитражный суд Рязанской области с заявлением к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Рязанской области (далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 15.10.2021 N 1435 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Определением от 23.03.2022 к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечен Мочальников Игорь Викторович.

Решением Арбитражного суда Рязанской области от 21.10.2022 заявление общества удовлетворено.

Не согласившись с принятым судебным актом, инспекция обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит его отменить и принять по делу новое решение. В обоснование своей позиции указывает на то, что вывод суда об отсутствии в оспариваемом решении установленных обстоятельств формальности документооборота и получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды не соответствует фактическим обстоятельствам. Считает, что с целью минимизации налоговых обязательств по налогу на прибыль сторонами сделки, являющимися аффилированными лицами, была искажена правовая квалификация сделки безвозмездной передачи в займ. Настаивает, что материалами проверки установлено, что последним векселедержателем - Мочальниковым И.В. не представлено документальных доказательств, подтверждающих непрерывный ряд индоссаментов в отношении спорных векселей, в связи с чем он не может быть признан кредитором по ним. Полагает, что инспекцией представлена совокупность обстоятельств, свидетельствующих о необоснованности вексельных обязательств между обществом и Мочальниковым И.В.: отсутствие заемных обязательств между налогоплательщиком и первоначальным векселедержателем; отсутствие документальных доказательств реальности совершения последовательных сделок по передаче спорных векселей. Отмечает, что обществом не соблюдены условия, предусмотренные абзацем 3 пункта 1 статьи 54 Налогового кодекса Российской Федерации, соответственно, у него отсутствует право проводить корректировку налоговой базы за 2020 год путем включения в состав внереализационных доходов процентов, начисленных после 01.01.2019.

От общества в суд апелляционной инстанции поступил отзыв на апелляционную жалобу, в котором оно, считая принятое решение законным и обоснованным, просит оставить его без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы и изложенные в отзыве возражения, суд апелляционной инстанции считает, что решение суда не подлежит отмене по следующим основаниям.

Из материалов дела следует, что межрайонной ИФНС России N 10 по Рязанской области (на основании приказа ФНС России от 09.08.2021 N ЕД-7-4/731 реорганизована путем присоединения к инспекции) на основании решения от 12.10.2020 N 6 проведена выездная налоговая проверка общества по вопросах правильности исчисления и своевременности уплаты всех налогов, сборов и страховых взносов за период с 01.01.2017 по 31.12.2019.

По результатам проверки составлен акт от 09.06.2021 N 1159 (т. 1, л. 17-31).

Общество воспользовалось правом, предусмотренным пунктом 6 статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), и 19.07.2021 представило возражения на указанный акт проверки (т. 1, л. 32-34).

В ходе рассмотрения материалов проверки налоговым органом было принято решение от 30.07.2021 N 7 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля.

По результатам проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля инспекцией было составлено дополнение к акту налоговой проверки от 14.09.2021 N 7 (т. 1, л. 36-39).

Общество воспользовалось правом, предусмотренным пунктом 6.2 статьи 10 НК РФ, и 29.09.2021 представило возражения по результатам дополнительных мероприятий налогового контроля (т. 1, л. 40-41).

По итогам рассмотрения материалов налоговой проверки, возражений налогоплательщика и с учетом результатов, полученных в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, инспекцией было принято решение от 15.10.2021 N 1435 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (с учетом решения инспекции от 01.11.2021 об исправлении технической ошибки), которым общество привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в размере 13 658 842 руб., ему предложено уплатить в бюджет недоимку по налогу на прибыль в размере 68 294 212 руб. и пени за его несвоевременную уплату в бюджет в размере 36 312 032,53 руб. (т. 1, л. 42-57).

Решением УФНС России по Рязанской области от 20.01.2022 N 2.15-12/01/00701 апелляционная жалоба общества оставлена без удовлетворения, а решение - без изменения (т. 1, л. 63-69).

Не согласившись с принятым инспекцией решением, общество обратилось в арбитражный суд.

Рассматривая заявление и удовлетворяя его, суд первой инстанции обоснованно руководствовался следующим.

В соответствии с частью 1 статьи 198, частью 4 статьи 200, частью 3 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), пунктом 6 постановления Пленумов Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.07.1996 N 6/8 "О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации" ненормативный акт, решение и действие (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц могут быть признаны недействительными или незаконными при одновременном несоответствии закону и нарушении прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В силу пункта 1 статьи 248 НК РФ в целях исчисления налога на прибыль организаций к доходам относятся, в том числе внереализационные доходы.

Согласно пункту 18 статьи 250 НК РФ к внереализационным доходам налогоплательщика отнесены доходы в виде сумм кредиторской задолженности (обязательств перед кредиторами), списанной в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям, за исключением случаев, предусмотренных подпунктом 21 пункта 1 статьи 251 НК РФ.

Иные, помимо истечения срока исковой давности, основания для списания кредиторской задолженности предусмотрены статьями 415 - 419 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ), в частности, к ним относятся прощение долга, прекращение обязательства невозможностью исполнения, прекращение обязательства на основании акта государственного органа, прекращение обязательства смертью кредитора (если исполнение предназначено лично для кредитора либо обязательство иным образом неразрывно связано с личностью кредитора), прекращение обязательства ликвидацией кредитора - юридического лица (если право требования данный кредитор никому не переуступал).

В силу статьи 419 ГК РФ обязательство прекращается ликвидацией юридического лица (должника или кредитора), кроме случаев, когда законом или иными правовыми актами исполнение обязательства ликвидированного юридического лица возлагается на другое лицо (по требованиям о возмещении вреда, причиненного жизни или здоровью, и др.).

Таким образом, с момента ликвидации кредитора у налогоплательщика прекращается обязательство по оплате, в связи с чем факт ликвидации относится к иным основаниям, по которым сумма кредиторской задолженности подлежит включению в состав внереализационных доходов того налогового периода, когда кредитор был ликвидирован.

В ходе выездной налоговой проверки инспекцией установлено, что в нарушение пункта 18 статьи 250 и пункта 1 статьи 271 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль за 2017 год в составе внереализационных доходов налогоплательщиком не учтена сумма невостребованной кредиторской задолженности по займам, полученным под векселя, в размере 367 038 504,82 руб. в связи с ликвидацией 25.12.2017 кредитора Arrowspin Limited (Кипр).

Также инспекцией установлено нарушение требований подпункта 2 пункта 1 статьи 265 НК РФ по причине включения в состав внереализационных расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль за 2017 - 2019 годы, сумм процентов в размере 44 578 910,06 руб., начисленных по долговым обязательствам за период после ликвидации кредитора Arrowspin Limited (Кипр).

Как установлено судом и следует из материалов дела, по данным бухгалтерского учета по состоянию на 31.12.2017 у налогоплательщика числилась кредиторская задолженность перед компанией Arrowspin Limited (Кипр) в размере 367 401 979,82 руб., в том числе 330 112 983 руб. - сумма задолженности по займам, обеспеченным простыми векселями, выданными обществом, и 37 288 996,82 руб. - сумма процентов, начисленных по неоплаченным по вышеуказанным займам.

Основанием для возникновения кредиторской задолженности послужили следующие долговые обязательства, возникшие между ООО "Кварцевые технологии" (заемщик) перед компанией Arrowspin Limited (заимодавец):

1. Соглашение о представлении займа от 09.12.2014 N QT-14 в сумме 100 000 000 руб. по ставке 7 % годовых от суммы займа на срок два календарных года с даты подписания соглашения. Дополнительным соглашением от 16.10.2015 сумма займа была установлена в размере 200 000 000 руб.

Соглашением об изменении порядка исполнения обязательства N КТ-АС-2016-2 стороны установили, что на момент его подписания ООО "Кварцевые технологии" имеет задолженность перед компанией Arrowspin Limited в размере 144 952 537,26 руб., в том числе 136 270 000 руб. - сумма основного долга и 8 682 537,26 руб. - сумма начисленных процентов.

С целью прекращения обязательств ООО "Кварцевые технологии" по первоначальному долгу стороны пришли к соглашению о замене первоначального обязательства новым обязательством, удостоверенным двумя простыми векселями от 26.04.2016 N КТ003-16 на сумму 136 270 000 руб. (срок оплаты не позднее 31.12.2020, ставка 7 % годовых) и от 26.04.2016 N КТ 004-16 на сумму 8 682 537,26 руб. (срок оплаты не позднее 31.12.2020, ставка 0 % годовых).

2. Соглашение о представлении займа от 11.12.2015 N KT-15/1 в сумме 161 970 000 руб. по ставке 7 % годовых от суммы займа.

На момент подписания указанного соглашения заемщик передал заимодавцу собственный простой вексель от 11.12.2015 N КТ 001-15 на сумму 161 970 000 руб. (срок оплаты не позднее 31.12.2020, ставка 7 % годовых).

3. Договор уступки права требования от 11.11.2015 N 17, по которому Arrowspin Limited (цедент) уступило ООО "Кварцевые технологии" (цессионарии) право требования к ООО "Окская промышленная компания" (должник) на сумму 21 817 238,81 руб. (в том числе 19 385 000 руб. - основной долг, 2 432 238,81 руб. - начисленные проценты), возникшее на основании соглашения от 19.07.2013 N 2013-1 о предоставлении займа, заключенного между Arrowspin Limited (заимодавец) и ООО "Окская промышленная компания" (заемщик).

По договору уступки права требования от 11.11.2015 N 17 (с учетом соглашения N КТ-АС-2016 об изменении порядка исполнения обязательств) цессионарий обязуется уплатить цеденту сумму денежных средств в общем размере 22 458 649,81 руб., в том числе: 19 385 000 руб. - переуступленная сумма основного долга, 2 432 238,81 руб. - переуступленная сумма начисленных пропетой и 641 456 руб. - проценты, начисленные в соответствии условиями договора уступки права требования от 11.11.2015 N 17.

С целью прекращения обязательств ООО "Кварцевые технологии" по первоначальному долгу стороны пришли к соглашению о замене первоначального обязательства новым обязательством, удостоверенным двумя простыми векселями от 28.04.2016 N КТ 001-16 на сумму 19 385 000 руб. (срок оплаты не позднее 31.12.2020, ставка 6,35 % годовых) и от 28.04.2016 N КТ 002-16 (срок оплаты не позднее 31.12.2020, ставка 0 % годовых).

В соответствии с соглашением от 26.05.2016 N КТ-АС-2016-3 компания Arrowspin Limited предъявила к оплате первоначальные векселя от 28.04.2016 N КТ 002-16 на сумму 3 073 695 руб. и от 28.04.2016 N КТ 003-16 на сумму 136 270 000 руб., в целях прекращения обязательств ООО "Кварцевые технологии" по первоначальным векселям стороны пришли к соглашению о замене первоначального обязательства новым обязательством, удостоверенным следующими простыми векселями:

- от 26.05.2016 N КТ 003-16-1 на сумму 66 038 808 руб. (срок оплаты не позднее 31.12.2020, ставка 7 % годовых);

- от 26.05.2016 N КТ 003-16-2 на сумму 70 231 192 руб. (срок оплаты не позднее 31.12.2020, ставка 7 % годовых):

- от 26.05.2016 N КТ 003-16-3 на сумму 731 751 руб. (срок оплаты не позднее 31.12.2020, ставка 0 % годовых):

- от 26.05.2016 N КТ 002-16-1 на сумму 3 055 077,16 руб. (срок оплаты не позднее 31.12.2020, ставка 0 % годовых);

- от 26.05.2016 N КТ 002-16-2 на сумму 68 617,84 руб. (срок оплаты не позднее 31.12.2020, ставка 0 % годовых).

Таким образом, общая сумма кредиторской задолженности общества, обеспеченной простыми векселями перед Arrowspin Limited (Кипр), составила 330 112 983 руб. (8 682 537,26 + 161 970 000 + 19 385 000 + 66 038 808 + 70 231 192 + + 731 751 + 3 055 077,16 + 68 617,84).

Общая сумма процентов, начисленных с выданных обществу заемных средств, по состоянию на 31.12.2017 составила 37 288 996,82 руб., в том числе за период с 25.12.2017 по 31.12.2017 - 363 415,02 руб.

Согласно информации, полученной инспекцией, компания Arrowspin Limited была ликвидирована 25.12.2017. Единственным учредителем Arrowspin Limited являлся Мочальников И.В., который также является учредителем ООО "Кварцевые технологии" с долей участия 74,58 %.

В свою очередь, учредителем ООО "Кварцевые технологии" с долей участия 25,42 % являлось Arrowspin Limited, в результате ликвидации которого активы данной иностранной компании (акции стоимостью 10 716 287 долларов США, доли участия в ООО "Кварцевые технологии" в размере 25,42 % номинальной стоимостью 158 500 000 руб.) были переданы в адрес единственного акционера Мочальникова И.В.

Судом установлено, что спорные векселя перешли в собственность участника общества - Мочальникова И.В. в 2017 году, по итогам ликвидации компании DEANMEX LIMITED (Республика Кипр). Сведения о полученном имуществе были включены в налоговую декларацию 3-НДФЛ за 2017 год и сообщены налоговому органу по месту учета физического лица. Указанные обстоятельства сторонами не оспариваются.

Таким образом, права на спорные векселя перешли к участнику общества в 2017 году на законных основаниях, в рамках реализации программы "деофшоризации" - в результате добровольной ликвидации КИК.

Таким образом, согласно вышеприведенной норме, бенефициар мог получить в порядке ликвидации иностранных компаний доход в денежной и (или) натуральной формах без каких-либо налоговых последствий при соблюдении установленных законом условий.

Федеральным законом от 08.06.2015 N 150-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и статью 3 Федерального закона "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации (в части налогообложения прибыли контролируемых иностранных компаний и доходов иностранных организаций)" в статью 217 НК РФ введен пункт 60, которым введена так называемая льгота по безналоговой ликвидации иностранных организаций. Данная льгота предусматривает, что с 1 января 2018 года доходы, полученные при ликвидации иностранной организации, налогоплательщиком - акционером (участником, пайщиком, учредителем, контролирующим лицом иностранной организации) не подлежат налогообложению в Российской Федерации.

С учетом этого суд первой инстанции правомерно посчитал, что бенефициар мог получить в порядке ликвидации иностранных компаний доход в денежной и (или) натуральной формах без каких-либо налоговых последствий при соблюдении установленных законом условий.

По итогам выездной налоговой проверки общества инспекция фактически ставит под сомнение законность приобретения ценных бумаг Мочальниковым И.В. спорных векселей, право требования по спорным векселям и совершения связанных с ними сделок.

Ценные бумаги относятся к объектам гражданских прав в соответствии со статьей 128 ГК РФ и в соответствии с пунктом 2 статьи 130 ГК РФ, признаются движимым имуществом.

Вексель - это составленное по установленной законом форме письменное обязательство, удостоверяющее ничем не обусловленное обязательство векселедателя выплатить по наступлению предусмотренного срока полученные взаймы денежные суммы (статья 815 ГК РФ).

Вексель является долговой ценной бумагой, удостоверяющей долг одного лица (должника) другому лицу (кредитору), выраженный в денежной форме, права на который могут передаваться любому другому лицу путем приказа владельца векселя без согласия должника. Выпуск и обращение векселей осуществляются в соответствии с вексельным правом.

В соответствии с положениями статьи 1 Федерального закона РФ от 21.02.1997 N 48-ФЗ "О переводном и простом векселе", на территории РФ применяется Постановление ЦИК и Совета Народных Комиссаров СССР "О введении в действие Положения о переводном и простом векселе" от 07.08.1937 N 104/1341.

Согласно пункту 77 указанного Положения к простому векселю применяются нормы о переводном векселе, в том числе касающиеся индоссамента.

На основании пункта 11 и пункта 16 Положения о переводном и простом векселе всякий переводный вексель, даже выданный без прямой оговорки о приказе, может быть передан посредством индоссамента. Лицо, у которого находится переводный вексель, рассматривается как законный векселедержатель, если оно основывает свое право на непрерывном ряде индоссаментов, даже если последний индоссамент является бланковым.

Таким образом, ликвидация первого векселедержателя не означает того, что векселя, выпущенные обществом, никогда не будут предъявлены к погашению, так как ликвидированная организация до прекращения своей деятельности или в ходе процедуры ликвидации могла передать его третьим лицам.

Имущество ликвидируемого акционерного общества, к которому относятся и ценные бумаги (векселя), должно быть реализовано для погашения его долгов перед кредиторами, а оставшееся после завершения расчетов с кредиторами имущество распределяется ликвидационной комиссией между акционерами. Следовательно, указанные векселя после прекращения деятельности векселедержателя не являются недействительными и могут быть предъявлены к погашению в указанный в векселях срок новыми векселедержателями.

В рассматриваемой ситуации участник общества (Мочальников И.В.) получил векселя по результатам ликвидации кипрской компании - DEANMEX LIMITED. Общество в ходе проверки предоставляло инспекции документальное подтверждение передачи прав по векселям - акт приема-передачи от 12.06.2017, между DEANMEX LIMITED и Мочальниковым И.В. (т. 1, л. 70-77).

В материалах выездной налоговой проверки отсутствуют доказательства, опровергающие законность такой передачи ценных бумаг. Факт передачи векселей не опровергнут, незаконность сделки также не доказана. Доводы инспекции основаны исключительно на предположениях.

Долговое обязательство действительно по настоящее время. Факта прощения долга также не было. Следовательно, долговое обязательство общества перед держателем векселей действительно. Права по векселю были переданы надлежащим образом. Передаточная надпись также не является недействительной. Доказательств обратного инспекцией не представлено.

Таким образом, спорная кредиторская задолженность не может рассматриваться как невозможная к взысканию по причине ликвидации первого векселедержателя и, следовательно, не подлежит списанию и включению в состав внереализационных доходов при исчислении налога на прибыль, поскольку передача векселей по индоссаменту свидетельствует о действительности вексельного долга общества.

Доход в виде неистребованного долга по векселю возникает только по истечении срока исковой давности. То есть тогда, когда уже никто гарантированно не сможет потребовать оплаты по векселю (пункт 18 статьи 250 НК РФ).

Спорные векселя могли быть переданы первым векселедержателем другому лицу как посредством индоссамента, так и простым вручением без заполнения бланка и совершения индоссамента. Вексель как безусловное письменное денежное обязательство после ликвидации первого векселедержателя не становится недействительным и может быть предъявлен к погашению иным владельцем в любой момент. В рассматриваемой ситуации инспекцией не доказано, что векселя были получены иными лицами уже после ликвидации первого векселедержателя.

В связи с этим суд справедливо согласился с обществом, посчитав, что налоговым органом не доказано злоупотребление со стороны общества.

Таким образом, отсутствуют основания для утверждения Инспекции о том, что кредиторская задолженность по векселям в размере 330 112 983 руб. должна быть признана Обществом в качестве внереализационного дохода, по причине отсутствия возможности взыскания такой задолженности с Общества.

Также инспекция указывает в решении, что "индоссаментный ряд по передаче прав по векселям прерван" и требует у общества документы, подтверждающие переход прав по спорным векселям от первоначального держателя к последующим.

Суд первой инстанции по праву посчитал данное требование избыточным в связи со следующим.

Пунктом 9 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации N 33, Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 04.12.2000 N 14 "О некоторых вопросах практики рассмотрения споров, связанных с обращением векселей" разъяснено, что в соответствии со статьями 16, 77 Положения лицо, у которого находится вексель, рассматривается как законный векселедержатель в том случае, когда оно основывает свое право на непрерывном ряде индоссаментов, даже если последний индоссамент является бланковым. Зачеркнутые индоссаменты считаются при этом ненаписанными.

Учитывая изложенное, судам при рассмотрении требований лиц, у которых находится вексель, следует проверять, является ли истец последним приобретателем прав по векселю по непрерывному ряду индоссаментов. Ряд вексельных индоссаментов должен быть последовательным, то есть каждый предыдущий индоссат является последующим индоссантом. Месторасположение передаточных надписей на векселе или на добавочном листе и даты их совершения (если они имеются) для целей определения непрерывности индоссаментов во внимание не принимаются.

Следует также учитывать, что при наличии на векселе в ряду последовательных индоссаментов одного или нескольких зачеркнутых индоссаментов законным векселедержателем является лицо, на имя которого совершен последний перед зачеркнутым индоссамент. Это лицо как законный векселедержатель вправе индоссировать вексель в общем порядке; зачеркнутый индоссамент в этом случае не принимается во внимание.

Если последний индоссамент является бланковым (то есть не содержащим указания лица-индоссата), то в качестве законного векселедержателя рассматривается лицо, у которого вексель фактически находится; данное лицо вправе осуществлять все права по векселю, в том числе и право требовать платежа.

Статьей 16 Положения предусмотрено, что в том случае, когда за бланковым индоссаментом следует другой индоссамент, лицо, подписавшее последний, считается приобретшим вексель по бланковому индоссаменту.

В соответствии с частью второй статьи 13 Положения бланковый индоссамент имеет силу лишь в случае, когда он написан на обороте векселя или на добавочном листе.

Законный векселедержатель не обязан доказывать существование и действительность своих прав, они предполагаются существующими и действительными. Бремя доказывания обратного лежит на вексельном должнике.

С учетом изложенного суд первой инстанции правомерно указал, что в законодательстве Российской Федерации отсутствуют требования о необходимости подтверждения владения иными документами кроме индоссамента. Для подтверждения наличия долгового обязательства достаточно бланкового индоссамента и фактического владения векселем. Бланковый индоссамент на всех векселях присутствует, фактическое владение векселями подтверждено, они принадлежат единственному участнику общества. Владение подтверждено актом приема-передачи.

Кроме того, если задолженность будет признана нереальной к взысканию, то это повлечет соответствующие правовые последствия и для физического лица - законного владельца векселей. Тем самым инспекция ставит под сомнение ценность актива правообладателя и возможность конвертировать этот актив в денежные средства, предъявив векселя к погашению. При этом векселедержатель отразил в доходе по НДФЛ соответствующие обязательства.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции пришел к верному выводу, что у общества отсутствует обязанность по списанию задолженности по спорным векселям и включения ее во внереализационные доходы, а, значит, доначисление налога на прибыль по причине необоснованного включения налогоплательщиком в состав внереализационных расходов в 2017-2019 годах сумм процентов, начисленных по долговым обязательствам после ликвидации кредитора - ARROWSPIN LIMITED, необоснованно.

Расходы, связанные с обслуживанием собственных векселей, налогоплательщик учитывает в составе внереализационных расходов (подпунктом 3 пункта 1 статьи 265 НК РФ). Согласно подпункту 2 пункта 1 этой же статьи в состав внереализационных расходов также включаются расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе проценты, начисленные по ценным бумагам и иным обязательствам налогоплательщика. Под процентами понимается любой заранее заявленный (установленный) доход, в том числе в виде дисконта по долговому обязательству (пункту 3 статьи 43 НК РФ). Для целей налогообложения прибыли расходом признается только сумма доходности, установленной векселедателем, и процентов, начисленных за фактическое время пользования заемными средствами (фактическое время нахождения векселя у третьих лиц).

Особенности отнесения процентов по долговым обязательствам к расходам установлены статьями 269, 265 и 328 НК РФ.

Так, согласно пункту 1 статьи 269 НК РФ расходом признаются проценты, начисленные по векселю (в том числе и в виде дисконта), если размер начисленных процентов существенно не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же отчетном периоде, в котором выписан вексель, на сопоставимых условиях. При этом расход в виде процентов по векселям, период обращения которых приходится более чем на один отчетный период, при методе начисления признается на конец каждого отчетного периода (пункт 8 статья 272 Кодекса).

Нарушение обществом положений статей 269, 265, 272 и 328 НК РФ инспекцией не установлено и в оспариваемом решении не отражено.

Налогоплательщик отражал начисленные проценты по долговым обязательствам в полном соответствии с приведенными выше положениями НК РФ.

До 31.12.2020 (дата подписания соглашения об изменении срока платежа по векселям и отмене начисления процентов) общество обосновано принимало проценты, начисленные по кредиторской задолженности, в составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль за 2019 год.

После изменения сторонами порядка начисления процентов по долговому обязательству, у общества возникла обязанность учесть ранее начисленные проценты в составе внереализационных доходов в текущем периоде, то есть в 2020 году.

Таким образом, до 31.12.2020 начисленные проценты за 2019 год в соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 265 НК РФ признавались обществом в составе внереализационных расходов при исчислении налога на прибыль, а после 31.12.2020 общество правомерно отразило ранее учтенные в расходах проценты как внереализационный доход в сумме 22 107 747,52 руб. за 2020 год на основании пункта 18 статьи 250 НК РФ.

По мнению инспекции, ООО "Кварцевые технологии" получало в 2014-2016 года денежные средства от Arrowspin Limited не в рамках заемных обязательств, а безвозмездно, то есть без намерения возвращать полученные денежные средства.

Также инспекция указывает, что полученные налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки доказательства в совокупности и взаимосвязи свидетельствуют о том, что представленное обществом соглашение об изменении срока платежа по спорным векселям заключено формально, направлено на искажение сведений о фактах хозяйственной деятельности (совокупности таких фактов) и получение обществом необоснованной налоговой экономии.

Для вменения обществу получения необоснованной налоговой выгоды законодатель предусмотрел специальный порядок, который содержится в статье 54.1 НК РФ. Вышеуказанная норма применятся только к доказанным налоговым органом случаям налоговой минимизации, что в ходе выездной налоговой проверки проверяющими сделано не было.

Контрагентом общества является владелец долей общества - законный векселедержатель. Суммы, под которые были выпущены векселя, в реальности передавались обществу для ведения хозяйственной деятельности. Все операции учтены в соответствии с их экономическим смыслом. Задолженность по векселям значится в учете общества до настоящего времени, у задолженности есть кредитор. А факт ликвидации первоначального векселедержателя не означает списание долга. Кредитор общества, является собственником ценных бумаг и не обязан доказывать существование и действительность своих прав. Эти права предполагаются существующими и действительными.

В рассматриваемом случае основанием для доначисления налога на прибыль послужил вывод о наличии у налогоплательщика оснований для списания невостребованной задолженности в учете общества, а не наличие в действиях налогоплательщика признаков получения необоснованной налоговой выгоды.

Согласно пункту 26 информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.07.1997 N 18 "Обзор практики разрешения споров, связанных с использованием векселя в хозяйственном обороте", материальное право требовать платеж по векселю погашается только после истечения срока исковой давности. Поэтому доход в виде неистребованного долга возникает только по истечении срока исковой давности.

На дату рассмотрения дела срок платежа по спорным векселям не наступил.

Довод налогового органа об отсутствии у общества финансовых возможностей для погашения долга правомерно не принят во внимание, так как носит предположительный характер и не учитывает наличие у общества основных средств, за счет которых может быть погашена задолженность.

Кроме того, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельной и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов (постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 09.03.2011 N 8905/10, от 25.02.2010 N 13640/09).

При этом суд справедливо обратил внимание на то, что возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой, полученной налогоплательщиком путем совершения других предусмотренных или не запрещенных законом операций, не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной (пункт 4 Постановления N 53).

Взаимозависимость участников сделок сама по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, а может иметь юридическое значение в целях налогового контроля, только если установлено, что такая взаимозависимость используется участниками сделки как возможность для осуществления согласованных действий, не обусловленными разумными экономическими или иными причинами (пункты 5, 6, 7 Постановления N 53, пункт 13 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации N 2 (2016), утвержденного Президиумом Верховного Суда РФ 06.07.2016).

Самостоятельное определение формы ведения предпринимательской деятельности (в том числе осуществление ее как одним субъектом предпринимательской деятельности, так и несколькими), особенности управления организацией, условия заключаемых гражданско-правовых договоров, ведение предпринимательской деятельности совместно с другими участниками гражданского оборота, отвечающее требованиям гражданского законодательства в Российской Федерации в отсутствие доказательств, опровергающих реальность спорных правоотношений, не могут сами по себе рассматриваться в качестве оснований для признания налоговой выгоды необоснованной.

В апелляционной жалобе инспекция ссылается на о, что из анализа полученной отчетности кредитора Arrowspin Limited в 2014 году не усматривается совершение реальных вложений инвестиций в ООО "Кварцевые технологии" в заявленных суммах заемных обязательств.

Инспекция в своих пояснениях оперирует данными из отчетности компании Arrowspin Limited, проводит "анализ" этих данных, не прилагая самой отчетности к тексту пояснений.

По мнению апелляционного суда, все приведенные данные никак не относятся к возможности Arrowspin Limited предоставить займы, не показывают источников происхождения средств и носят исключительно предположительный порядок.

Учитывая характер деятельности Arrowspin Limited - инвестиционная компания, следует предположить, что указанная инспекцией величина выручки компании Arrowspin Limited за 2014 год (320 937 долларов США) - это полученные Arrowspin Limited доходы от инвестиций (проценты). Эта величина и должна на порядок отличаться от величины самих инвестиций.

Убыток инвестиционной компании, инвестирующей в рублях и ведущей учет в долларах США, может быть связан с курсовыми разницами. Так, официальный курс ЦБ РФ на 01.01.2014 составлял 32,6587 руб./$, а на 01.01.2015 - 56,2376 руб./$. Для получения указанного инспекцией убытка сумма инвестиций должна составлять примерно 197 млн. руб.

В 2014 году Arrowspin Limited инвестировала в ООО "Кварцевые технологии" сумму в размере 49,9 млн. руб. Вероятно в этот период были и иные объекты инвестирования для кипрской компании.

В статье Дебиторская задолженность (Receivables) обычно указываются суммы расчетов по услугам, налогам и прочему. Основные статьи Оборотных активов имели бы наименование Loans receivable (Дебиторская задолженность) и Investments in subsidiaries (Инвестиции в дочерние компании). "Отдельные показатели текущих пассивов" могут и не отражать реального значения и изменения всех текущих обязательств компании Arrowspin Limited.

В любом случае анализ финансово-хозяйственной деятельности компании Arrowspin Limited выходит далеко за рамки компетенции и полномочий инспекции.

Совершение реальных вложений в ООО "Кварцевые технологии" в заявленных суммах заемных обязательств подтверждается, прежде всего, перечислением денежных средств в полном объеме от Arrowspin Limited в адрес ООО "Кварцевые технологии".

Факт получения денежных средств в сумме 49,9 млн. руб. в 2014 году, 70,42 млн. руб. в 2015 году, 177,92 млн. руб. в 2016 году а всего 298,24 млн. руб. подтверждается данными бухгалтерского учета налогоплательщика и платежными поручениями.

Указание инспекции в апелляционной жалобе на то, что показатели бухгалтерской отчетности общества указывают об отсутствии у него свободных денежных средств, за счет которых возможно погасить заемные обязательства к 31.12.2022, также не принимается во внимание.

Денежные средства, полученные от компании Arrowspin Limited, как указывает общество в обобщенной позиции по делу, ООО "Кварцевые технологии" использовало на финансирование начала функционирования завода (фактически он заработал с декабря 2014 года), на отработку технологии, наработку пилотных партий кристаллов для выхода на рынок и дальнейшей реализации готовой продукции.

Текущие показатели финансового состояния общества обусловлены объективными факторами внешней бизнес-среды и никак не доказывают отсутствие у сторон намерений по получению взаимных выгод от успешной реализации бизнес-плана по запуску нового инновационного предприятия и получению прибыли от продажи продукции в будущем.

Мнение инспекции, изложенное в жалобе, о том, что анализ денежных потоков свидетельствует о транзитном характере движения денежных средств, подлежит отклонению.

На примере движения денежных средств от Arowspin Limited к ООО "Кварцевые технологии" и далее к ООО "Кварц Кристал Технолоджис" инспекция приходит к выводу о транзитном характере движения денежных средств.

Как указывает общество, ООО "Кварц Кристал Технолоджис" - компания, которая изначально вела проект и купила автоклавы (основное производственной оборудование общества) у Госкорпорации "Росатом". Финансирование проекта также осуществляла Arowspin Limited.

После выбора площадки в р.п. Шилово ООО "Кварц Кристал Технолоджис" в 2013 году купило АО "ОГПК" - владельца имущественного комплекса (в т.ч. производственные здания и земельные участки). ООО "Кварцевые технологии" было образовано в 2013 году путем выделения из АО "ОГПК".

Из полученных от Arowspin Limited в декабре 2014 года денежных средств была погашена задолженность перед ООО "Кварц Кристал Технолоджис" по договору займа N 1 от 12.12.2013, по которому в течение периода с декабря 2013 года по декабрь 2014 года ООО "Кварц Кристал Технолоджис" перечислило на счет ООО "Кварцевые технологии" 25,51 млн. руб., а также оплачены ранее приобретенные ООО "Кварц Кристал Технолоджис" сырье и материалы на сумму 17,612 млн. руб. Указанные суммы отражены в акте сверки взаимных расчетов между ООО "Кварцевые технологии" и ООО "Кварц Кристал Технолоджис".

О нетранзитном характере движения денежных средств свидетельствует полноценный анализ движения денежных средств налогоплательщика за период с 09.12.2014 (получение первых денежных средств) по 2020 год (включительно).

Всего получено от Arowspin Limited - 298,24 млн. руб.

Также за этот период получено ООО "Кварцевые технологии": от участника (Мочальников И.В.) - 138,05 млн. руб., доходы от размещения временно свободных денежных средств - 26,63 млн. руб., прочие поступления - 1,89 млн. руб.

Доходы от текущей деятельности предприятия - 66,68 млн. руб.

Итого: 531,49 млн. руб.

Указанные средства израсходованы на текущую деятельность предприятия (сырье, зарплата, электроэнергия, налоги и прочее), всего - 505,93 млн. руб. и на погашение ранее полученных займов - 24,32 млн. руб.

Итого: 530,25 млн. руб.

Остаток денежных средств на счетах предприятия за указанный период увеличился на 1,24 млн. руб. - с 0,37 млн. руб. до 1,62 млн. руб.

Обратного инспекцией не доказано.

Таким образом, следует признать, что судом первой инстанции при рассмотрении дела установлены и исследованы все существенные для принятия правильного решения обстоятельства, им дана надлежащая правовая оценка, выводы, изложенные в судебном акте, соответствуют фактическим обстоятельствам дела и действующему законодательству.

Все доводы, изложенные в апелляционной жалобе, изучены апелляционной инстанцией, они не содержат фактов, которые не были бы проверены и учтены судом первой инстанции при рассмотрении дела и имели бы юридическое значение для вынесения судебного акта по существу, влияли на обоснованность и законность судебного акта, либо опровергали выводы суда первой инстанции, а лишь сводятся к несогласию с оценкой установленных судом обстоятельств по делу, что не может рассматриваться в качестве основания для отмены судебного акта.

При этом доводов, способных повлечь за собой отмену судебного акта, в жалобе не приведено, а судом апелляционной инстанции не установлено.

Неправильного применения судом норм процессуального права, являющихся в соответствии с частью 4 статьи 270 АПК РФ безусловным основанием для отмены принятого судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.

При таких обстоятельствах решение суда первой инстанции является законным и обоснованным.

Руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Двадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Рязанской области от 25.06.2021 по делу N А54-2120/2021 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Центрального округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме. В соответствии с пунктом 1 статьи 275 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации кассационная жалоба подается через суд первой инстанции.

Председательствующий судья

Е.Н. Тимашкова

Судьи

Д.В. Большаков Е.В. Мордасов