Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 31 марта 2023 г. N 09АП-7010/23 по делу N А40-160763/2022

г. Москва

31 марта 2023 г.

Дело N А40-160763/22

Резолютивная часть постановления объявлена 29 марта 2023 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 31 марта 2023 года.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Л.Г. Яковлевой,

судей:	Г.М. Никифоровой, С.М. Мухина,
при ведении протокола	помощником судьи Н.А. Третяком,

рассмотрев в открытом судебном заседании в зале N 3 апелляционную жалобу Центральной акцизной таможни

на решение Арбитражного суда города Москвы от 02.12.2022 по делу N А40-160763/22,

по заявлению ООО "Бабилон"

к Центральной акцизной таможни

о признании незаконными решения,

при участии:

от заявителя:	Егиазарова В.В. по дов. от 04.10.2022, Березина О.В. по дов. от 17.08.2022;
от ответчика:	Курчаев Е.В. по дов. от 13.05.2022;

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "БАБИЛОН" (заявитель, общество, декларант) обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением от 25.07.2022 N ЮО-03/22-Б о признании незаконным решения Акцизного специализированного таможенного поста (ЦЭД) Центральной акцизной таможни от 25.04.2022 об отказе в выпуске товаров по декларации на товары (ДТ) N 10009100/150422/3046307.

Решением от 02.12.2022 Арбитражный суд г.Москвы удовлетворил заявленные требования.

Не согласившись с принятым судом решением, ответчик обратился в Девятый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит его отменить как принятое с нарушением норм права.

В судебном заседании представитель подателя апелляционной жалобы доводы апелляционной жалобы поддержал по мотивам, изложенным в ней.

Представитель общества возражал против удовлетворения апелляционной жалобы.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном ст. ст. 266, 268 АПК РФ.

Суд апелляционной инстанции, проверив материалы дела, доводы апелляционной жалобы, отзыва на апелляционную жалобу, заслушав представителей сторон, явившихся в судебное заседание, считает, что оснований для отмены или изменения решения Арбитражного суда города Москвы не имеется.

Согласно материалам дела, ООО "БАБИЛОН" заключило с компанией "SHENZHEN PASSION TECHNOLOGY CO., LTD." (Китай) внешнеторговый договор от 07.06.2021 N 07/06-21-ВАРА (Контракт) на поставку продукции - устройств для электронного парения, жидкостей для электронных сигарет, сырья и оборудования для производства жидкостей для электронных сигарет, сменных картриджей к таким устройствам, аксессуаров.

15.04.2022 по декларации на товары (ДТ) N 10009100/150422/3046307 на Акцизном специализированном таможенном посту (ЦЭД) Центральной акцизной таможни (далее также таможенный пост) обществом к таможенному оформлению были предъявлены ввезенные на основании вышеуказанного внешнеторгового контракта товары - "электронные персональные парогенераторы для одноразового использования NOQO 2500 со встроенным аккумулятором представляют собой электронную систему доставки никотина, предназначенную для вдыхания потребителем аэрозоля, генерируемого путем нагревания никотинсодержащей жидкости, находящейся в неперезаряжаемой несменной части" (товары).

В графе 33 "Код товара" вышеуказанной декларации на товары обществом был указан код товаров 8543 40 000 0 ТН ВЭД ЕАЭС "сигареты электронные и аналогичные индивидуальные электрические испарительные устройства", которому соответствует ставка ввозной таможенной пошлины 0 %.

Согласно сведениям, содержащимся в графе 47 "Исчисление платежей", в отношении задекларированных электронных систем доставки никотина одноразового использования обществом был исчислен и уплачен акциз по ставке 62 рублей за одну штуку (код вида акциза 4270).

В ходе таможенного оформления Центральной акцизной таможней было вынесено решение о классификации товара в соответствии ТН ВЭД ЕАЭС от 15.04.2022 N РКТ-10009000-22/000043, согласно которому товар классифицирован в товарной подсубпозиции 2404 12 000 0 ТН ВЭД ЕАЭС, к которой относятся "продукция, предназначенная для вдыхания без горения: прочая, содержащая никотин". Указанной подсубпозиции ТН ВЭД ЕАЭС, определенной таможенным органом, соответствует ставка ввозной таможенной пошлины 5 %.

Одновременно с указанным классификационным решением таможенным постом в соответствии с пунктом 2 статьи 112 Таможенного кодекса Евразийского экономического союза (ТК ЕАЭС) было выставлено требование от 15.04.2022 о внесении изменений (дополнений) в сведения, заявленные в декларации на товары, до выпуска товара, в котором обществу было предписано в срок до 25.04.2022 внести следующие изменения (дополнения) в ДТ N 10009100/150422/3046307: в графу 33 "Код товара", указав код 2404 12 000 0 ТН ВЭД ЕАЭС, к которому относится "продукция, предназначенная для вдыхания без горения: прочая, содержащая никотин", вместо заявленного декларантом при таможенном декларировании классификационного кода 8543 40 000 0 ТН ВЭД ЕАЭС, к которому относятся "сигареты электронные и аналогичные индивидуальные электрические испарительные устройства"; в графы 47 "Исчисление платежей" и графу В "Подробности подсчета" - "...изменения согласно принятому РКТ N 10009000-22/000043".

Не согласившись с вышеуказанными классификационным решением и требованием, заявитель направил в адрес таможенного органа обращения от 15.04.2022, от 16.04.2022, от 17.04.2022 и от 18.04.2022, в которых просил пересмотреть вынесенные классификационное решение и требование о внесении изменений (дополнений) в ДТ, нормативно обосновав выбор примененного декларантом кода ТН ВЭД ЕАЭС.

В ответ на указанные обращения общества таможенный орган отказал в запрашиваемых действиях и сообщил о необходимости выполнить решение таможенного органа о классификации товаров в субпозиции 2404 12 000 0 ТН ВЭД ЕАЭС.

20.04.2022 в соответствии с пунктом 2 статьи 112 ТК ЕАЭС таможенным органом направлено еще одно требование о внесении изменений (дополнений) в сведения, заявленные в декларации на товары, до выпуска товара, в котором обществу в тот же срок, то есть до 25.04.2022, было предписано внести в ДТ N 10009100/150422/3046307 следующие изменения (дополнения): в графу 31 "Грузовые места и описание товаров" - сведения об объеме жидкости, входящей в состав электронных систем доставки никотина, исчисляемом в литрах, в количестве 2 185,00 литров; в графу 47 "Исчисление платежей" и графу В "Подробности подсчета" -сведения об исчислении ввозной таможенной пошлины (код 2010) по ставке 5 % от таможенной стоимости товаров в размере 3 275 429,79 рублей, сведения об исчислении акциза на жидкость для электронных систем доставки никотина из расчета 17 000 рублей за 1 литр жидкости (код вида акциза 4280) в размере 37 145 000,00 рублей, а также скорректировать в указанной графе сведения об исчислении размера НДС и основе его начисления с учетом включения в нее ввозной таможенной пошлины (код 2010) и акциза на никотинсодержащую жидкость в указанных размерах (код вида акциза 4280).

Из указанного требования таможенного органа от 20.04.2022 следовало, что ввезенные обществом одноразовые электронные системы доставки никотина, по мнению таможенного органа, подлежали налогообложению одновременно двумя видам акциза - на электронные системы доставки никотина (код вида акциза 4270) и жидкости для электронных систем доставки никотина (код вида акциза 4280).

25.04.2022 Акцизным специализированным таможенным постом (ЦЭД) Центральной акцизной таможни принято решение об отказе в выпуске товара по ДТ N 10009100/150422/3046307 со ссылкой на подпункт 2 пункта 1 статьи 125 ТК ЕАЭС в связи с предшествующим вынесением решения о классификации товара от 15.04.2022 и по причине неисполнения в установленный срок требований от 15.04.2022 и от 20.04.2022 о внесении изменений (дополнений) в сведения, заявленные в указанной декларации на товары. Согласно материалам дела каких-либо иных оснований для отказа в выпуске товара, задекларированного по указанной таможенной декларации, в данном случае не имелось.

Данные обстоятельства явились основанием для обращения общества в Арбитражный суд г.Москвы с заявленными требованиями.

Согласно ч.1 ст.198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с ч.4 ст.200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Таким образом, для признания ненормативного правового акта, решения, действий, бездействия госоргана недействительным (незаконным) необходимо наличие одновременно двух обязательных условий: несоответствие данных акта, решения, действий, бездействия закону и нарушение ими прав и охраняемых законом интересов заявителя.

Апелляционный суд, оценив в порядке ст.71 АПК РФ представленные в материалы дела доказательства с учетом всех обстоятельств дела, поддерживает вывод суда первой инстанции о наличии совокупности необходимых условий для удовлетворения заявленных ООО "Бабилон" требований.

Удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции обоснованно исходил из неправомерности оспариваемых ненормативных актов таможенного органа.

Апелляционный суд соглашается с выводом суда первой инстанции о том, что ввезенные товары, представляющие собой электрические устройства, выполняющие функцию преобразования никотинсодержащей жидкости в пар, вдыхаемый потребителем, полностью удовлетворяют тексту подсубпозиции 8543 40 000 0 ТН ВЭД ЕАЭС, в которой классифицируются "сигареты электронные и аналогичные индивидуальные электрические испарительные устройства", что текстом указанной товарной подсубпозиции каких-либо изъятий для электронных систем доставки никотина одноразового использования не предусмотрено и спорный товар на основании ОПИ 1 и 6 подлежит классификации в избранной заявителем товарной подсубпозиции. Судом первой инстанции также верно указано, что примененная таможенным органом товарная позиция 2404 ТН ВЭД ЕАЭС описывает только часть ввезенного товара, в связи с чем не может конкурировать с товарной позицией 8543 ТН ВЭД ЕАЭС, описывающей электронное устройство в целом.

Согласно пункту 1 статьи 20 ТК ЕАЭС при таможенном декларировании декларант осуществляет классификацию товаров в соответствии с Товарной номенклатурой внешнеэкономической деятельности ЕАЭС. Проверка правильности классификации товаров осуществляется таможенными органами (абзац 3 пункта 1 указанной статьи).

В случае выявления (как до, так и после выпуска) неверной классификации товаров при их таможенном декларировании классификация товаров осуществляется таможенным органом. В этом случае таможенный орган принимает решение о классификации товаров, которое является основанием для направления требования или принятия решения о внесении изменений (дополнений) в сведения, заявленные в таможенной декларации (пункты 2 и 3 статьи 20 ТК ЕАЭС). При этом подпунктом 7 части 4 статьи 15 Федерального закона от 03.08.2018 N 289-ФЗ "О таможенном регулировании в Российской Федерации и о внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации" (далее - Закон о таможенном регулировании) определено, что решение о классификации товара должно содержать также обоснование, включая причины, послужившие основанием для его принятия.

Единая Товарная номенклатура внешнеэкономической деятельности Евразийского экономического союза (ТН ВЭД ЕАЭС) и Единый таможенный тариф Евразийского экономического союза утверждены Решением Совета Евразийской экономической комиссии от 14.09.2021 N 80.

При классификации товара по ТН ВЭД ЕАЭС применяются Пояснения к ТН ВЭД ЕАЭС, рекомендованные к применению Коллегией Евразийской экономической комиссии от 07.11.2017 N 21, которые с 01.01.2022 применяются в части, не противоречащей новой редакции ТН ВЭД ЕАЭС, утвержденной Решением Совета ЕЭК от 14.09.2021 N 80 (Рекомендация Коллегии ЕЭК от 17.08.2021 N 17).

Решением Комиссии Таможенного союза от 28.01.2011 N 522 утверждено Положение о порядке применения единой Товарной номенклатуры внешнеэкономической деятельности Таможенного союза при классификации товаров (Положение).

В силу пунктов 5 и 6 указанного Положения в целях обеспечения однозначного отнесения конкретного товара к определенному классификационному коду применяются Основные правила интерпретации ТН ВЭД (далее также ОПИ), применяемые единообразно при классификации любых товаров.

В соответствии с пунктом 7 Положения при классификации товаров осуществляется следующая последовательность действий до достижения необходимого уровня классификации:

определение товарной позиции с помощью ОПИ 1 - ОПИ 5, применяемых в порядке, установленном пунктом 6 Положения;

определение субпозиции (подсубпозиции) на основании ОПИ 6 и с помощью ОПИ 1 - ОПИ 5, применяемых в порядке, установленном пунктом 6 настоящего Положения.

Пунктом 6 Положения установлена следующая последовательность применения ОПИ:

ОПИ 1 применяется в первую очередь;

ОПИ 2 применяется в случае невозможности классификации товара в соответствии с ОПИ 1;

ОПИ 3 применяется в случае невозможности классификации товара в соответствии с ОПИ 1 или ОПИ 2;

ОПИ 4 применяется в случае невозможности классификации товара в соответствии с ОПИ 1, ОПИ 2 или ОПИ 3;

ОПИ 5 применяется при необходимости после применения иного ОПИ;

ОПИ 6 применяется при необходимости определения кода субпозиции (подсубпозиции).

Согласно Основному правилу интерпретации ТН ВЭД 1 (ОПИ 1) классификация товаров в ТН ВЭД осуществляется исходя из текстов товарных позиций и соответствующих примечаний к разделам или группам и, если такими текстами не предусмотрено иное, в соответствии с последующими правилами интерпретации (ОПИ 2 (а), 2 (б), 3 (а), 3 (б), 3 (в), 4, 5, 6).

Поскольку ОПИ 1 применяется в первую очередь, а последующие правила применяются в случае невозможности классификации товара в соответствии с ОПИ 1 в указанной выше последовательности, то для разрешения вопроса о классификации спорного товара прежде всего необходимо обратиться к текстам спорных товарных позиций и соответствующим примечаниям к разделам или группам.

Согласно тексту товарной позиции 8543 ТН ВЭД ЕАЭС, использованной обществом для классификации спорных товаров при их таможенном декларировании, в нее включаются "машины электрические и аппаратура, имеющие индивидуальные функции, в другом месте данной группы не поименованные или не включенные".

Согласно Пояснениям к ТН ВЭД ЕАЭС в товарную позицию 8543 ТН ВЭД ЕАЭС включаются все виды электрического оборудования и аппаратуры, не попадающие в любую другую товарную позицию группы 85, не описанные более конкретно в какой-либо товарной позиции любой другой группы ТН ВЭД ЕАЭС и не исключенные примечаниями к разделу XVI или к группе 85 ТН ВЭД ЕАЭС.

Учитывая изложенное, товары, представляющие собой электрическое оборудование, имеющее индивидуальные функции и более конкретно не описанные текстами других товарных позиций ТН ВЭД ЕАЭС, подлежат классификации в товарной позиции 8543 ТН ВЭД ЕАЭС согласно ее тексту на основании ОПИ 1.

Как верно установлено судом первой инстанции, согласно описанию товаров, приведенному в графе 31 рассматриваемой декларации на товары, ввезенный товар представляет собой электронные персональные парогенераторы со встроенным аккумулятором, представляющие собой электронную систему доставки никотина для одноразового использования, предназначенную для вдыхания потребителем аэрозоля, генерируемого путем нагревания никотинсодержащей жидкости, находящейся в неперезаряжаемой несменной части.

Их технического описания, представленного обществом при декларировании товаров, следует, что товар является электронным персональным парогенератором одноразового использования, назначение которого заключается в создании из никотинсодержащей жидкости высокодисперсного пара (аэрозоля), вдыхаемого потребителем. В техническом описании также отражено, что электронное устройство используется в качестве электронного средства доставки никотина, состоит из двух основных частей: батарейного блока (блок аккумуляторов) и испарителя (резервуар с жидкостью и нагревательным элементом), являющихся неразборными, что пар создаётся за счёт испарения специально подготовленной жидкости с поверхности нагревательного элемента (испарителя) и что устройство поставляется предварительно заправленным жидкостью для электронного парогенератора.

Таким образом, из наименования и описания спорного товара следует, что он представляет собой электрическое устройство (машину, оборудование), используется в качестве средства доставки никотина (потребления никотинсодержащей продукции), имеет индивидуальную функцию - преобразование жидкости в аэрозоль (пар). Рассматриваемое электрическое устройство (машина, оборудование) не поименовано в других товарных позициях группы 8 5 и других товарных позициях ТН ВЭД ЕАЭС, не исключено примечаниями к разделу XVI или к группе 85 ТН ВЭД ЕАЭС, в связи с чем подлежит классификации в товарной позиции 8543 ТН ВЭД ЕАЭС в соответствии с ОПИ 1.

Согласно ОПИ 6 классификация товаров в субпозициях товарной позиции должна осуществляться в соответствии с наименованиями субпозиций и примечаниями, имеющими отношение к субпозициям, а также, mutatis mutandis, положениями иных ОПИ, при условии, что лишь субпозиции на одном уровне являются сравнимыми. Для целей настоящего правила также могут применяться соответствующие примечания к разделам и группам, если в контексте не оговорено иное.

В товарной позиции 8543 ТН ВЭД имеется подсубпозиция 8543 40 000 0 ТН ВЭД ЕАЭС - "сигареты электронные и аналогичные индивидуальные электрические испарительные устройства", введенная с 01.01.2022 и заявленная обществом при таможенном декларировании, которая конкретно описывает ввезенные обществом товары. Вопреки доводам таможенного органа, каких-либо изъятий из данной подсубпозиции электронных систем доставки никотина именно одноразового использования текстом данной товарной подсубпозиции не предусмотрено.

В товарной позиции 2404 ТН ВЭД ЕАЭС, к которой спорный товар отнесен таможенным органом, классифицируется "продукция, содержащая табак, восстановленный табак, никотин, или заменители табака или никотина, предназначенная для вдыхания без горения; прочая продукция, содержащая никотин и предназначенная для поступления никотина в организм человека".

В тексте же товарной позиции 2404 ТН ВЭД ЕАЭС вышеуказанные электронные устройства не поименованы, при этом, как правильно отмечено судом первой инстанции, из буквального текста первой части этой товарной позиции следует, что она описывает только часть ввезенного заявителем товара - жидкость, входящую в состав комплектного электрического устройства, а вторая часть этой товарной позиции подразумевает только продукцию, предназначенную для поступления никотина в организм человека способами, отличными от вдыхания, и к спорному товару отношения не имеет, в связи с чем товары, представляющие собой электрическое оборудование, имеющее индивидуальные функции и более конкретно не описанное текстами других товарных позиций ТН ВЭД ЕАЭС, не подлежат классификации в товарной позиции 2404 ТН ВЭД ЕАЭС согласно ее тексту на основании ОПИ 1.

Поскольку "продуктом, предназначенным для вдыхания без горения" является только жидкость, входящая в состав комплектного электрического устройства, а не электронное устройство в целом ( как комплектное изделие), то является правильным вывод суда первой инстанции, что товарная позиция 2404 ТН ВЭД ЕАЭС описывает только часть ввезенного заявителем товара, в связи с чем не может конкурировать с товарной позицией 8543 ТН ВЭД ЕАЭС, описывающей электронное устройство в целом.

Согласно приложению А к ГОСТ Р 58109-2018 "Национальный стандарт Российской Федерации. Жидкости для электронных систем доставки никотина. Общие технические условия", утвержденному приказом Росстандарта от 17.04.2018 N 201-ст (далее - ГОСТ Р 58109-2018), электронные системы доставки никотина в зависимости от способа использования подразделяются на устройства одноразового и многоразового использования, при этом под электронной системой доставки никотина одноразового использования понимается система, готовая к применению, предварительно заполненная изготовителем жидкостью для электронных систем доставки никотина, не предназначенная для повторной заправки указанной жидкостью или замены порционной упаковки.

На основании изложенного, никотинсодержащая жидкость признается неотъемлемым компонентом электронной системы доставки никотина одноразового использования наряду с другими ее компонентами. При этом наличие жидкости не изменяет функционального назначения и индивидуальных функций этого электрического устройства, то есть ввезенное готовое изделие удовлетворяет тексту товарной позиции 8543 ТН ВЭД ЕАЭС, в связи с чем на основании ОПИ 1 подлежит классификации в указанной товарной позиции, к которой ввезенный товар и был отнесен декларантом.

Таможня указывает, что рассматриваемый товар следует классифицировать с использованием ОПИ 3 (б) как многокомпонентное изделие по составной части, которая придает данному товару основное свойство. Между тем, таможенным органом не соблюдена установленная последовательность применения основных правил интерпретации, согласно которой для перехода к классификации товаров по ОПИ 3 (б) необходимо установить обстоятельства, свидетельствующие о невозможности классификации спорного товара с использованием предшествующих Основных правил интерпретации, в том числе ОПИ 1, тогда как таких обстоятельств таможней установлено не было.

ОПИ 3 (б), на которое таможенный орган ссылался в обоснование правильности классификации товара в товарной позиции 2404 ТН ВЭД при рассмотрении дела в суде первой инстанции, предусматривает, что смеси, многокомпонентные изделия, состоящие из различных материалов или изготовленные из различных компонентов, и товары, представленные в наборах для розничной продажи, классификация которых не может быть осуществлена в соответствии с положениями Правила 3 (а), должны классифицироваться по тому материалу или составной части, которые придают данным товарам основное свойство, при условии, что этот критерий применим. Согласно преамбуле к ОПИ 3 условием применения ОПИ 3 (б) является возможность отнесения компонентов многокомпонентного товара к двум или более товарным позициям. Следовательно, суд первой инстанции обоснованно исходил из того, что для классификации многокомпонентного товара с использованием ОПИ 3 (б) по классификационному коду компонента, придающему многокомпонентному товару основное свойство, необходимо, чтобы выбор был между различными товарными позициями, в которых классифицируются несколько компонентов, составляющих многокомпонентный товар.

Согласно пункту А.2 приложения А к ГОСТ Р 58109-2018 конструкция электронной системы доставки никотина может иметь следующие компоненты: атомайзер, порционную упаковку с жидкостью для электронной системы доставки никотина (в виде картриджа, капсулы и др.), контейнер для жидкости для электронной системы доставки никотина, источник питания, зарядное устройство, мундштук, корпус, переключатель, световой индикатор и другие элементы.

В конструкции ввезенных обществом электронных систем доставки никотина одноразового использования имеются: корпус, источник питания (встроенный аккумулятор емкостью 1600 MAH), испарительный элемент, пропитанный никотинсодержащей жидкостью, автоматический датчик затяжки, мундштук и другие элементы.

При таких обстоятельствах, именно "никотинсодержащая жидкость" как самостоятельный элемент, который может быть выделен из готового изделия, в спорном товаре отсутствует. Отклоняя ссылки таможенного органа на использованное им при классификации спорного товара ОПИ 3 (б), нельзя не отметить также, что, определяя компонент, придающий электронной системе доставке никотина одноразового использования основную функцию, таможня ошибочно сравнивает жидкость для электронной системы доставки никотина с самим устройством (готовым изделием), то есть сравнивает не два компонента многокомпонентного товара, а товарные позиции, в которых классифицируется готовое изделие и его компонент, сравнение которых ОПИ 3 (б) не предусмотрено.

Суд первой инстанции правомерно отклонил доводы таможенного органа о том, что рассматриваемый товар следует классифицировать в товарной позиции 2404 ТН ВЭД ЕАЭС по мотиву того, что основное свойство электронной системе доставки никотина одноразового использования придает именно никотинсодержащая жидкость, поскольку согласно нормативно-правовому определению электронная система доставки никотина представляет собой электронное устройство, используемое для преобразования жидкости для электронных систем доставки никотина в аэрозоль, который вдыхается потребителем, и что в данном случае выполнение основной функции электронной системы доставки никотина - преобразование жидкости в аэрозоль (пар), обеспечивается за счет присутствия в составе электронной системы доставки никотина не жидкости, а испарительного элемента, который также классифицируется в товарной позиции 8543 ТН ВЭД ЕАЭС.

При этом, возможность восполнения жидкости в электронных системах доставки никотина многоразового использования, обусловленная конструктивными особенностями данных устройств, увеличивает срок службы (эксплуатации) изделия, но не изменяет его основного функционального назначения.

Таможня считает, что основополагающим критерием, необходимым для правильной классификации спорного товара, является возможность повторного использования, которая становиться допустимой при заправке электронной системы жидкостью.

Между тем, исходя из текстов рассматриваемых товарных позиций ТН ВЭД ЕАЭС, классификация товаров не поставлена в зависимость от конструкции и способа использования (многоразового или одноразового) электронных систем доставки никотина, следовательно, поскольку признак "одноразового использования" не следует из текстов спорных товарных позиций и примечаний, то он не может рассматриваться в качестве классификационного критерия при классификации товаров согласно ОПИ 1 и 6.

Признавая несостоятельными доводы Центральной акцизной таможни об изменении подхода к классификации электронных систем доставки никотина одноразового использования в связи со вступлением в силу с 01.01.2022 новой редакции ТН ВЭД ЕАЭС, которой была введена новая товарная позиция 2404 ТН ВЭД ЕАЭС, суд первой инстанции обоснованно уаказал, что одновременно с введением товарной позиции 2404 этой же редакцией ТН ВЭД ЕАЭС в рамках существующей товарной позиции 8543 "машины электрические и аппаратура, имеющие индивидуальные функции, в другом месте данной группы не поименованные или не включенные" была введена также использованная заявителем новая подсубпозиция 8543 40 000 0 - "сигареты электронные и аналогичные индивидуальные электрические испарительные устройства", правильно отметив при этом также, что из текста новой добавленной подсубпозиции не следует, что из нее исключены одноразовые устройства и что в нее включаются только многоразовые устройства. В принятом по делу судебном акте обоснованно указано также, что Правительство Российской Федерации, осуществляя нормативно-правовое регулирование в пределах своей компетенции в 2022 году, также исходило из того, что после введения в действие новой редакции ТН ВЭД ЕАЭС классификация одноразовых электронных систем доставки никотина продолжает осуществляться в прежней товарной позиции 8543.

В постановлении от 02.02.2022 N 86 "О проведении на территории Российской Федерации эксперимента по маркировке средствами идентификации и мониторингу оборота отдельных видов никотинсодержащих жидкостей и электронных систем доставки никотина" при утверждении перечня подлежащей маркировке одноименной продукции Правительство Российской Федерации исходило из того, что электронные системы доставки никотина одноразового использования, в своем составе содержащие жидкость для электронных систем доставки никотина, классифицируются кодом 8543 40 000 0 ТН ВЭД ЕАЭС.

В постановлении от 23.12.2021 N 2425 "Об утверждении единого перечня продукции, подлежащей обязательной сертификации, и единого перечня продукции, подлежащей декларированию соответствия, внесении изменений в постановление Правительства Российской Федерации от 31 декабря 2020 N 2467 и признании утратившими силу некоторых актов Правительства Российской Федерации" Правительство Российской Федерации, утверждая единый перечень продукции, подлежащей декларированию соответствия, также исходило из того, что электронные системы доставки никотина одноразового использования, заполненные жидкостью, отнесены к товарной позиции 8543, в то время как сами никотинсодержащие жидкости для электронных систем доставки никотина - к товарной позиции 2404 ТН ВЭД ЕАЭС.

Из апелляционной жалобы следует, что указанный классификационный код - "машины электрические и аппаратура, имеющие индивидуальные функции, в другом месте данной группы не поименованные или не включенные: сигареты электронные и аналогичные индивидуальные электрические испарительные устройства" не относится к продукции, т.е. к изделию, упакованному в потребительскую тару и готовому к употреблению. Вместе с тем, вопреки данному доводу таможни, текст товарной позиции 8543 ТН ВЭД ЕАЭС не исключает классификацию в ней готовых к употреблению изделий, в том числе электронных систем доставки никотина, заполненных жидкостью, в связи с чем указанный довод апелляционной жалобы является необоснованным.

Таможенный орган, указывая, что рассматриваемый товар подлежит классификации в товарной позиции 2404 ТН ВЭД ЕАЭС исходя из определения никотинсодержащей продукции, предусмотренного статьей 2 Федерального закона от 23.02.2013 N 15-ФЗ "Об охране здоровья граждан от воздействия окружающего табачного дыма, последствий потребления табака или потребления никотинсодержащей продукции", не учитывает, что понятийный аппарат, закрепленный в статье 2 данного Закона, применяется исключительно для целей регулирования отношений, возникающих в сфере охраны здоровья граждан от воздействия окружающего табачного дыма и последствий потребления табака, что Федеральный закон от 23.02.2013 N 15-ФЗ не является актом таможенного регулирования и его применение для целей классификации товаров противоречит статье 20 ТК ЕАЭС, устанавливающей, что классификация товаров осуществляется в соответствии с ТН ВЭД ЕАЭС.

В силу статьи 2 Федерального закона N 15-ФЗ под "никотинсодержащей продукцией" понимаются изделия, которые содержат никотин или его производные, предназначены для потребления никотина и его доставки посредством сосания, жевания, нюханья или вдыхания, и не предназначены для употребления в пищу (за исключением медицинских изделий и лекарственных средств, пищевой продукции, содержащей никотин в натуральном виде, и табачных изделий). Применение указанного определения "никотинсодержащей продукции" в целях классификации приводит к необоснованному расширению/искажению текста товарной позиции 2404 ТН ВЭД ЕАЭС, тогда как продукция, подлежащая классификации в указанной товарной позиции, прямо поименована в ее тексте как "продукция, содержащая табак, восстановленный табак, никотин, или заменители табака или никотина, предназначенная для вдыхания без горения; прочая продукция, содержащая никотин и предназначенная для поступления никотина в организм человека".

Ссылки таможенного органа на отчет Совета таможенного сотрудничества о 66-ой сессии Комитета по Гармонизированной системе (Брюссель, 30.10.2020) и на пояснения к Гармонизированной системе описания и кодирования товаров 2022 года, в которых рекомендуется классифицировать одноразовые электронные сигареты в товарной позиции 2404 Гармонизированной системы, необоснованны.

Пунктами 1 и 3 статьи 19 ТК ЕАЭС, частью 1 статьи 14 Закона о таможенном регулировании определено, что для классификации товаров в целях применения мер таможенно-тарифного регулирования используется Единая Товарная номенклатура внешнеэкономической деятельности Евразийского экономического союза, утверждаемая Евразийской экономической комиссией.

Международной основой Товарной номенклатуры внешнеэкономической деятельности, непосредственно применяемой в Российской Федерации, является Гармонизированная система описания и кодирования товаров Всемирной таможенной организации, и что Международная конвенция по Гармонизированной системе описания и кодирования товаров (совершена в Брюсселе 14.06.1983, далее - Конвенция) возлагает на Российскую Федерацию как государство-участника этой Конвенции обязанность обеспечивать соответствие применяемых таможенно-тарифных номенклатур указанной Гармонизированной системе.

Ссылаясь на положения пояснений к Гармонизированной системе, таможенный орган не учитывает, что непосредственно сами пояснения к Гармонизированной системе не являются частью Гармонизированной системы и что на Договаривающиеся стороны не возлагается обязанность по их применению, на что неоднократно указывалось Судом Евразийского экономического союза, например, в решении от 07.04.2016 "Об отказе в удовлетворении заявления о признании в части Решения Коллегии Евразийской экономической комиссии от 06.11.2014 N 197 "О классификации кормовой добавки для животных по единой Товарной номенклатуре внешнеэкономической деятельности Таможенного союза" не соответствующим международным договорам", в решении Апелляционной палаты от 21.06.2016 N СЕ-1-2/2-16-АП "Об оставлении без изменения Решения Суда Евразийского экономического союза от 04.04.2016, которым было оставлено без удовлетворения заявление о признании решения Евразийской экономической комиссии от 18.07.2014 N 117 "О классификации холодильной машины "чиллер" по единой Товарной номенклатуре внешнеэкономической деятельности Таможенного союза" не соответствующим международным договорам в рамках Евразийского экономического союза".

Определяя правовое значение пояснений к Гармонизированной системе, суд первой инстанции правомерно учел также, что согласно пункту 4 статьи 1 9 ТК ЕАЭС правом принимать соответствующие пояснения, подлежащие непосредственному применению на территории государств - членов Евразийского экономического союза, наделена исключительно Евразийская экономическая комиссия, а также, что каких-либо правовых норм, допускающих возможность прямого применения пояснений к Гармонизированной системе, в таможенном законодательстве Евразийского экономического союза и Российской Федерации не имеется.

Таким образом, как верно указал суд первой инстанции, пояснения к Гармонизированной системе могут выступать основой для разработки соответствующих пояснений Евразийской экономической комиссией, однако, они не подлежат непосредственному (прямому) применению до момента их надлежащей имплементации, которая применительно к рассматриваемым пояснениям вплоть до настоящего времени государствами -членами Евразийского экономического союза не осуществлена.

Из отчета Совета таможенного сотрудничества о 66-ой сессии Комитета по Гармонизированной системе (Брюссель, 30.10.2020), послужившего в последующем основанием для внесения в пояснения к Гармонизированной системе 2022 года рассматриваемой рекомендации, к тому же следует, что наряду с принятием предложения классифицировать одноразовые электронные сигареты в товарной позиции 2404 одновременно было также рекомендовано включить прямое исключающее примечание в пояснения к товарной позиции 8543 и пример в пояснения к товарной позиции 2404, уточняющие классификацию одноразовых электронных сигарет. Данные обстоятельства с учетом установленного порядка имплементации рассматриваемых пояснений свидетельствуют о необходимости их воспроизведения Евразийской экономической комиссией для обеспечения правовой определенности при классификации рассматриваемого товара.

Между тем на территории государств - членов Евразийского экономического союза продолжают действовать прежние Пояснения к ТН ВЭД ЕАЭС, принятые в виде Рекомендации Коллегии Евразийской экономической комиссии от 07.11.2017 N 21, и в которые в связи с введением с 01.01.2022 новой редакции ТН ВЭД ЕАЭС, утвержденной Решением Совета ЕЭК от 14.09.2021 N 80, какие-либо изменения не вносились. Ни Евразийской экономической комиссией, обладающей полномочиями по принятию решений о классификации отдельных видов товаров (пункт 1 статьи 22 ТК ЕАЭС), ни Федеральной таможенной службой, которая вправе издавать разъяснения о классификации отдельных видов товаров (пункт 6 статьи 21 ТК ЕАЭС), в связи с введением новой редакции ТН ВЭД ЕАЭС не принималось также каких-либо решений и/или разъяснений для обеспечения единообразной классификации электронных систем доставки никотина одноразового использования, которые прежде во всех случаях классифицировались таможенными органами в товарной позиции 8543 ТН ВЭД ЕАЭС.

В рассматриваемом случае ни ООО "БАБИЛОН", ни другие участники внешнеэкономической деятельности, оказавшиеся в аналогичной ситуации и также обратившиеся в настоящее время в суд, на рассматриваемые пояснения к Гармонизированной системе не полагались, о них не знали и не должны были знать, а их ожидания при классификации спорного товара правомерно основывались на том, что любые подобные вспомогательные материалы подлежат воспроизведению Евразийской экономической комиссией и Федеральной таможенной службой, и должны также доводиться установленным порядком до сведения участников внешнеэкономической деятельности.

При таких обстоятельствах классификация спорных товаров, произведенная Центральной акцизной таможней со ссылкой на использование указанных выше классификационных рекомендаций Всемирной таможенной организации, не соответствует правомерным ожиданиям участников внешнеэкономической деятельности, носит непредсказуемый и непрозрачный характер и не способствует достижению цели обеспечения правовой определенности при классификации товаров.

Таким образом, произведенная Центральной акцизной таможней классификация ввезенного ООО "БАБИЛОН" товара в товарной подсубпозиции 2404 12 000 0 ТН ВЭД ЕАЭС, к которой относится "продукция, предназначенная для вдыхания без горения: прочая, содержащая никотин", не соответствует Основным правилам интерпретации ТН ВЭД 1 и 6, ОПИ 3 (б), тексту указанной товарной подсубпозиции, а также тексту товарной подсубпозиции 8543 40 000 0 ТН ВЭД ЕАЭС, к которой относятся "сигареты электронные и аналогичные индивидуальные электрические испарительные устройства" и к которой спорный товар был правомерно отнесен декларантом при его декларировании по ДТ N 10009100/150422/3046307.

В отношении доначисления акциза за жидкость в составе ввезенных электронных систем доставки никотина необходимо указать следующее.

Пунктом 1 статьи 38 части первой Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) определено, что объектом налогообложения признается реализация товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, расход или иное обстоятельство, имеющее стоимостную, количественную или физическую характеристику, с наличием которого законодательство о налогах и сборах связывает возникновение у налогоплательщика обязанности по уплате налога. Каждый налог имеет самостоятельный объект налогообложения, определяемый в соответствии с частью второй НК РФ.

В соответствии с подпунктом 13 пункта 1 статьи части второй 182 НК РФ объектом налогообложения акцизом является ввоз подакцизных товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией.

Перечень подакцизных товаров установлен статьей 181 части второй НК РФ.

В соответствии с подпунктом 15 пункта 1 статьи 181 части второй НК РФ к подакцизным товарам относятся электронные системы доставки никотина, которыми в целях главы 22 "Акцизы" признаются электронные устройства, используемые для преобразования жидкости для электронных систем доставки никотина в аэрозоль (пар), вдыхаемый потребителем.

Указанное нормативное определение соответствует определению, содержащемуся в пункте 3.1 ГОСТ Р 58109-2018 "Национальный стандарт Российской Федерации. Жидкости для электронных систем доставки никотина. Общие технические условия", утвержденного приказом Росстандарта от 17.04.2018 N 201-ст (далее - ГОСТ Р 58109-2018), согласно которому электронные системы доставки никотина представляют собой электронные устройства, используемые для преобразования жидкости для электронных систем доставки никотина в аэрозоль (пар), вдыхаемый потребителем.

Подпунктом 16 пункта 1 статьи 181 части второй НК РФ к подакцизным товарам отнесена также жидкость для электронных систем доставки никотина, которой в целях главы "Акцизы" признается любая жидкость с содержанием жидкого никотина в объеме от 0,1 мг/мл, предназначенная для использования в электронных системах доставки никотина.

Согласно приложению А к ГОСТ Р 58109-2018 электронные системы доставки никотина в зависимости от способа использования подразделяются на устройства одноразового и многоразового использования, при этом под электронной системой доставки никотина одноразового использования понимается система, готовая к применению, предварительно заполненная изготовителем жидкостью для электронных систем доставки никотина, не предназначенная для повторной заправки указанной жидкостью или замены порционной упаковки, а под электронной системой многоразового использования понимается система, предназначенная для замены порционной упаковки или многократной заправки контейнера с жидкостью пользователем (пункт А.1 приложения А). Конструкция электронной системы доставки никотина может иметь в составе следующие компоненты: атомайзер, порционную упаковку с жидкостью для электронной системы доставки никотина (в виде картриджа, капсулы и др.), контейнер для жидкости для электронной системы доставки никотина, источник питания, зарядное устройство, мундштук, корпус, переключатель, световой индикатор и другие элементы (пункт А.2 приложения А).

Подпункт 15 пункта 1 статьи 181 части второй НК РФ не содержит каких-либо особенностей обложения акцизом в зависимости от вида электронных систем доставки никотина, равно как не содержит каких-либо исключений из их комплектности.

Таким образом, имеющееся в подпункте 15 пункта 1 статьи 181 части второй НК РФ указание на "электронные системы доставки никотина" следует рассматривать как указание на изделие целиком, вместе со всеми его составными компонентами, включая жидкость для электронной системы доставки никотина (абз.9 на стр.13 решения), а указание в подпункте 16 пункта 1 статьи 181 части второй НК РФ на "жидкость для электронных систем доставки никотина" следует рассматривать как ссылку на указанную жидкость во всех случаях, когда она представлена отдельно от электронных систем доставки никотина, поскольку в качестве компонента электронной системы доставки никотина она уже охватывается подпунктом 15 пункта 1 указанной статьи (абз.10 на стр.13 решения).

При этом, одного лишь упоминания жидкости для электронных систем доставки никотина в подпункте 16 пункта 1 статьи 181 части второй НК РФ не является достаточным для признания ее подакцизным товаром, необходимо, чтобы такая жидкость обладала признаками "товара" в значении, определенном налоговым и таможенным законодательством. Какого-либо специального правила, позволяющего рассматривать жидкость для электронных систем доставки никотина в качестве подакцизного товара в случаях, когда она не является "товаром" в значении налогового и таможенного законодательства, подпункт 16 пункта 1 статьи 181 части второй НК РФ в редакции, действовавшей на момент ввоза спорных товаров, не содержит.

На основе анализа содержания положений пункта 2, 3 статьи 38 части первой НК РФ, пункта 1 статьи 181 части второй НК РФ, подпункта 45 пункта 1, пункта 2 статьи 6 в редакции, действующей на момент ввоза спорных товаров, суд первой инстанции правомерно пришел к обоснованному выводу о том, что к числу подакцизных товаров могли быть отнесены жидкости для электронных систем доставки никотина, которые выступали отдельным товаром и самостоятельным объектом вещных прав, а в данном случае заявителем был ввезен товар, который по смыслу статьи 133 Гражданского кодекса Российской Федерации является "неделимой вещью", поскольку извлечение жидкости из ввезенных электронной системы доставки никотина без разрушения или повреждения устройства невозможным (абз.11 на стр.14, абз.1 на стр.15 решения).

Основополагающим документом, содержащим сведения о товарах, перемещаемых через таможенную границу, является таможенная декларация. В декларации на товары на указываются сведения о товарах, в том числе сведения об их наименовании и описании для исчисления и взимания таможенных платежей (подпункт 32 пункта 1 статьи 2, подпункт 4 пункта 1 статьи 106 ТК ЕАЭС). Согласно пункту 8 статьи 111 ТК ЕАЭС с момента регистрации декларации на товары она становится документом, свидетельствующим о фактах, имеющих юридическое значение.

Сведения о декларируемых товарах указываются в графе 31 "Грузовые места и описание товаров" и включают, в том числе, сведения о наименовании (фирменном, коммерческом или ином традиционном наименовании) товара, сведения о производителе ( изготовителе), товарных знаках, марках, моделях, артикулах, сортах, стандартах и иных технических и коммерческих характеристиках, а также сведения о количественном и качественном составе декларируемого товара (подпункт 29 Порядка заполнения декларации на товары, утвержденного Решением Комиссией Таможенного союза от 20.05.2010 N 257).

Из материалов дела усматривается, что согласно сведениям, заявленным в графе 31 декларации на товары, и содержащимся в техническом описании товаров, представленном при таможенном декларировании, ввезенная обществом электронная система доставки никотина одноразового использования представляет собой единое устройство, содержащее испарительный элемент, пропитанный никотинсодержащей жидкостью, что ввезенные обществом электронные системы доставки никотина модели NOQO 2500 (1600 MAH) являются неразборными, не могут быть перезаправлены, разобраны или модифицированы для повторного использования, после использования подлежат утилизации, а также что осуществить ввоз именно никотинсодержащей жидкости, входящей в состав электронной сигареты доставки никотина одноразового использования, отдельно от самого электронного устройства не представляется возможным в силу конструктивных особенностей данного товара.

Материалами дела также установлено, что жидкость для электронных систем доставки никотина в качестве самостоятельного товара обществом через таможенную границу не перемещалась, на территорию Российской Федерации не ввозилась и по ДТ N 10009100/150422/3046307 не оформлялась, а имеющиеся в графе 31 указанной декларации сведения о наименовании, производителе, товарном знаке и артикуле имеют отношение к электронной системе доставки никотина в целом.

Учитывая изложенное, жидкость в составе электронной системы доставки никотина не является самостоятельным подакцизным товаром, предусмотренным подпунктом 16 пункта 1 статьи 181 части второй НК РФ.

Довод ответчика о том, что налогообложение акцизом только электронных систем доставки никотина при таком объекте налогообложения как "ввоз товара на территорию Российской Федерации" противоречит принципу определения налоговой базы за ввозимый товар, поскольку в настоящем случае налоговая база, по мнению таможенного органа, представляет собой количество штук электронных систем доставки никотина и количество миллилитров жидкости, а при исчислении акциза заявителем акциз уплачивался только за количество ввезенных на территорию Российской Федерации устройств, подлежит отклонению.

Согласно статье 17 НК РФ элементами налогообложения признаются: объект налогообложения, налоговая база, налоговый период, налоговая ставка, порядок исчисления налога, порядок и сроки уплаты налога, налоговые льготы и основания их использования (пункты 1, 2 статьи 17 НК РФ). Из данной правовой нормы следует, что такой элемент налогообложения как "налоговая база" применяется к каждому объекту налогообложения, а также что в отношении каждого объекта налогообложения устанавливаются свои налоговая база и налоговая ставка. Пунктом 1 статьи 53 части первой НК РФ определено, что налоговая база представляет собой стоимостную, физическую или иную характеристику объекта налогообложения, а налоговая ставка - величину налоговых начислений на единицу измерения налоговой базы. При этом налоговая база и порядок ее определения, а также налоговые ставки по акцизам устанавливаются НК РФ (пункт 1 статьи 53 НК РФ).

В данном случае был ввезен один объект налогообложения акцизом, предусмотренный подпунктом 15 пункта 1 статьи 181 НК РФ (электронная система доставки никотина одноразового использования, неотделимой частью которой является никотинсодержащая жидкость). Такому объекту налогообложения в 2022 году соответствовала налоговая ставка, установленная подпунктом 25 пункта 1 статьи 193 части второй НК РФ, в размере 62 рубля за 1 штуку, по которой акциз и был уплачен заявителем при таможенном декларировании. Таким образом, в данном случае налоговая база определена как количество ввезенных электронных систем доставки никотина. Количество миллилитров жидкости в качестве налоговой базы применительно к такому объекту налогообложения как "электронная система доставки никотина" не было установлено. При таких обстоятельствах принцип определения налоговой базы за объект налогообложения (ввозимый подакцизный товар) в данном случае не нарушен.

При этом, законодатель не ограничен в праве устанавливать налоговую базу и ставку акциза в отношении электронной системы доставки никотина из расчета за одно устройство, без учета такого параметра как объем жидкости в составе такого устройства, что реализовано в налоговом законодательстве, действующем на момент ввоза спорного товара, а цель налогообложения электронных систем доставки никотина одноразового использования, которое учитывало бы как количество электронных устройств в штуках, так и объем входящей в состав таких устройств жидкости в миллилитрах, может быть достигнута путем внесения соответствующих изменений в налоговое законодательство.

Довод таможни относительно наличия противоречия принципам налогообложения, которое заключается в том, что заявителем ввозятся одноразовые электронные системы доставки никотина с различным содержанием жидкости и с различным количеством затяжек, поэтому в таком случае, по мнению таможенного органа, налоговая база должна изменяться именно от количества миллилитров жидкости, содержащихся в электронной системе, поскольку он не основан на законодательстве, действующем на момент ввоза спорных товаров заявителем, также не обоснован.

Как верно указал суд первой инстанции, подход обложения электронных систем доставки никотина одноразового использования, согласующийся с указанной выше позицией таможенного органа, на момент ввоза товаров заявителем не был предусмотрен в НК РФ, был предложен только в проекте Федерального закона "О внесении изменений в статьи 181 и 193 части второй Налогового кодекса Российской Федерации" (проект N 69209-8), и что до внесения соответствующих изменений в налоговое законодательство Российской Федерации в установленном порядке налогообложение акцизом ввезенных обществом электронных систем доставки никотина одноразового использования должно осуществляться однократно по ставке, установленной для электронных систем доставки никотина (абз.1 на стр.16 решения). Регулирование, предусматривающее взимание акциза за объем жидкости, содержащейся в одноразовых системах доставки никотина, вступило в силу только с 01.03.2023 (Федеральный закон от 27.01.2023 N 1-ФЗ "О внесении изменений в статьи 181 и 193 части второй Налогового кодекса Российской Федерации").

Судом первой инстанции обоснованно не приняты во внимание выводы Минфина России, изложенные в письмах от 30.05.2022 N 01-04-04/27-50363 и от 05.03.2022 N 03-13-07/16745, о том, что налоговым законодательством не предусмотрены особенности налогообложения жидкости для электронных систем доставки никотина в зависимости от того, поставляется она в комплекте с электронной системой доставки никотина, в составе компонентов электронной системы доставки никотина или отдельно, как не соответствующие вышеуказанным положениям налогового и таможенного законодательства при тех обстоятельствах ввоза товаров, которые установлены материалами настоящего дела.

Необходимо отметить, что жидкость, поставляемая в составе компонентов электронной системы доставки никотина, стала признаваться самостоятельным подакцизным товаром только с 01 марта 2023 года - со дня вступления в силу Федерального закона от 27.01.2023 N 1-ФЗ "О внесении изменений в статьи 181 и 193 части второй Налогового кодекса Российской Федерации", которым непосредственно в подпункте 16 пункта 1 статьи 181 части второй НК РФ было прямо определено, что под жидкостью для электронных систем доставки никотина понимается в том числе жидкость, содержащаяся в таких устройствах. При этом признание такой жидкости самостоятельным подакцизным товаром сопряжено с одновременным исключением из числа подакцизных товаров самих электронных устройств доставки никотина и упразднением подпункта 15 пункта 1 статьи 181 части второй НК РФ. Это подтверждает, что жидкость для электронных систем доставки никотина до этого момента не рассматривалась законодателем в качестве подакцизного товара наряду с самими устройствами, составным компонентом которых она является, а также что законодательное регулирование не было направлено на обложение электронных систем доставки никотина одноразового использования двумя акцизами одновременно.

Таможня ссылается на Определение Конституционного Суда Российской Федерации от 13.03.2018 N 592-0, согласно которому акциз, по своему экономико-правовому содержанию (сущности), призван, влияя на цену товара определенной категории, уменьшать доходность производства и реализации этого товара и тем самым становиться барьером для поступления его на рынок, а значит, и для его потребления.

Между тем, подобная ссылка уместна в том случае, если бы акциз в отношении рассматриваемого товара обществом не исчислялся и не уплачивался, тогда как в данном случае установленный акциз, взимаемый при ввозе электронной системы доставки никотина, обществом был уплачен в полном объеме, а также, что путем установления акциза в отношении электронных систем доставки никотина устанавливается достаточный барьер для поступления на рынок как самих устройств, так и входящей в их состав и неотделимой от них никотинсодержащей жидкости, а взимание при ввозе одного и тоже товара двух акцизов не согласуется с указанным выше Определением Конституционного Суда Российской Федерации.

Суд первой инстанции верно указал, что доводы таможенного органа относительно вреда от потребления электронных систем доставки никотина и задачи по сокращению спроса на никотинсодержащую продукцию среди населения, в том числе путем применения ценовых и налоговых мер, основанные на докладе Всемирной организации здравоохранения (ВОЗ) на шестой сессии Конференции сторон (Москва, 13-18 октября 2014 г.) а также на Концепции осуществления государственной политики противодействия потреблению табака и иной никотинсодержащей продукции в Российской Федерации на период до 2035 года и дальнейшую перспективу, утвержденной распоряжением Правительства Российской Федерации от 18.11.2019 N 2732-р, правомерность оспариваемых действий и требований таможенных органов не подтверждают, поскольку ни указанный доклад, ни указанное распоряжение актами налогового/таможенного законодательства не являются, а лишь определяют направления для будущего правового регулирования в данной области.

Таким образом, налогообложение одного ввезенного товара двумя акцизами (как за электронное устройство, так за объем жидкости в таком устройстве), не соответствуют положениям актов законодательства о налогах и сборах и таможенного законодательства, основополагающим принципам налогообложения, и не учитывает конструктивные особенности ввезенных обществом электронных систем доставки никотина одноразового использования.

С учетом признания неправомерным отнесения таможенным органом спорных товаров к товарной подсубпозиции, отличной от избранной декларантом, а также предъявления таможенным органом требования уплатить за ввозимый товар второй акциз, взимаемый за жидкость для электронной системы доставки никотина (код вида акциза 4280), суд первой инстанции пришел к верному выводу о том, что у таможенного органа не имелось законных оснований для принятия оспариваемых актов и предусмотренных подпунктом 2 пункта 1 статьи 125 ТК ЕАЭС оснований для отказа в выпуске товаров по ДТ N 10009100/150422/3046307.

Учитывая изложенное, оценив имеющиеся в материалах дела доказательства, суд первой инстанции с учетом положения ч. 1 ст. 71 АПК РФ применительно к конкретным обстоятельствам настоящего дела, правомерно и обоснованно удовлетворил заявленные требования в полном объеме.

Доводы, изложенные в апелляционной жалобе, связанные с иной оценкой имеющихся в материалах дела доказательств и иным толкованием норм права, не опровергают правильные выводы суда и не свидетельствуют о судебной ошибке.

При таких обстоятельствах, суд апелляционной инстанции считает, что решение суда первой инстанции является законным и обоснованным, соответствует материалам дела и действующему законодательству, нормы материального и процессуального права не нарушены и применены правильно, судом полностью выяснены обстоятельства, имеющие значение для дела, в связи с чем оснований для отмены или изменения решения и удовлетворения апелляционной жалобы не имеется.

Обстоятельств, являющихся безусловным основанием в силу ч. 4 ст. 270 АПК РФ для отмены судебного акта, апелляционным судом не установлено.

Расходы по уплате госпошлины распределяются согласно ст. 110 АПК РФ.

Руководствуясь ст.ст. 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда города Москвы от 02.12.2022 по делу N А40-160763/22 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Арбитражный суд Московского округа.

Председательствующий судья

Л.Г. Яковлева

Судьи

С.М. Мухин Г.М. Никифорова