Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 5 апреля 2023 г. N 07АП-1288/23 по делу N А03-8540/2022

город Томск

5 апреля 2023 г.

Дело N А03-8540/2022

Резолютивная часть постановления объявлена 04 апреля 2023 года.

Полный текст постановления изготовлен 05 апреля 2023 года.

Седьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Кривошеиной С. В.

судей Бородулиной И. И., Павлюк Т. В.

при ведении протокола судебного заседания секретарем Легачевой А. М. (до перерыва), секретарем Волковой Т. А. (после перерыва) с использованием средств аудиозаписи в режиме веб-конференции рассмотрел апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Солекс" (N 07АП-1288/2023) на решение от 29.12.2022 Арбитражного суда Алтайского края по делу N А03-8540/2022 (судья Куличкова Л.Г.), по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Солекс" (ИНН 2224197036, ОГРН 1192225009151), г. Москва, к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 14 по Алтайскому краю, г. Барнаул, о признании недействительным решения N 1793 от 31.01.2022, признании недействительным решения N 491 от 13.01.2022 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения,

с привлечением к участию в дело в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора ИФНС N 22 по г. Москве,

В судебном заседании принимают участие:

От заявителя: Бауэр Э. В. по дов. от 07.02.2022, диплом (после перерыва),

От заинтересованного лица: Сапрыкина Е. Н. по дов. от 21.12.2022, диплом; Каретников Д.П. по дов. от 05.09.2022; до перерыва - Горбунова О. В. по дов. от 17.03.2023,

От третьего лица: без участия,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Солекс" (далее - ООО "Солекс", Общество, налогоплательщик, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Алтайского края с заявлением к Межрайонной ИФНС России N 14 по Алтайскому краю (далее - Инспекция, налоговый орган, заинтересованное лицо) о признании недействительным решения от 31.01.2022 N 1793 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения". Данному делу присвоен N А03-8540/2022.

Также Общество обратилось в Арбитражный суд Алтайского края с заявлением к Инспекции о признании недействительным решения от 13. 01.2022 N 491 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения". Делу присвоен N А03-8806/2022.

Определением от 30.09.2022 суд объединил указанные дела в одно производство, присвоив объединенному делу N А03-8540/2022.

К участию в дело в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, судом привлечена ИФНС N 22 по г. Москве.

Решением от 29.12.2022 Арбитражного суда Алтайского края требования удовлетворены частично: признано недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 14 по Алтайскому краю от 13.01.2022 N 491 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, в части привлечения общества с ограниченной ответственностью "Солекс" (ИНН 2224197036, ОГРН 1192225009151), г.Москва, к налоговой ответственности в виде штрафа в размере 6 080 212 руб. 47 коп.; признано недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 14 по Алтайскому краю от 31.01.2022 N 1793 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, в части привлечения общества с ограниченной ответственностью "Солекс" (ИНН 2224197036, ОГРН 1192225009151), г.Москва, к налоговой ответственности в виде штрафа в размере 827 026 руб. 53 коп., в удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Не согласившись с решением суда первой инстанции, Общество обратилось в Седьмой арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить в части отказа в удовлетворении требований, удовлетворить его требования в полном объеме.

В обоснование доводов апелляционной жалобы заявитель указывает на следующее:

- в оспариваемых решениях налоговый орган не указал, по какой причине уточненные налоговые декларации не были приняты во внимание, проверки не проведены, в своем решении арбитражный суд дал свою оценку достоверности сведений, содержащихся в уточненных налоговых декларациях, представленных ООО "Солекс" в иной налоговый орган, однако суд не вправе давать оценку налоговым декларациям и сведениям, которые в них содержатся, если таковые налоговые декларации не являлись предметом налоговой проверки; непринятие во внимание уточненных налоговых деклараций влечет возложение дополнительных налоговых обязательств на Общество;

- ООО "Солекс" самостоятельно скорректировало свои налоговые обязательства до вынесения оспариваемых решения, следовательно, доначисление налога в указанной части является незаконным и нарушает права налогоплательщика, в том числе влечет необоснованное начисление пени и штрафа;

- Общество ссылается также на наличие уголовного дела по факту хищения имущества ООО "Солекс" (похищено имущество, хранившееся на складах ООО "Солекс" в г.Москве, в том числе и текстиль и спанбонд, который по документам был якобы отгружен в адрес ООО "Электрокомплекс"), в связи с чем Общество исключило реализацию товара в адрес ООО "Электрокомплекс" при подаче уточненной налоговой декларации; сделки по покупке товара у ООО "Электрокомплекс" также налоговым органом поставлены под сомнение);

- в отношении контрагента ООО "Фаворит" было произведено исключение принятых к учету "входящих" счетов-фактур, то есть ООО "Солекс" самостоятельно до вынесения решения налоговым органом скорректировало свои налоговые обязательства в указанной части и уменьшило суммы налоговых вычетов по указанному контрагенту, в связи с чем доначисление сумм налогов по указанному контрагенту является неправомерным;

- ООО "Солекс" представило документы, подтверждающие возврат товара организацией ЗАО "Фармацевт", что свидетельствует об отсутствии реализации товара на соответствующие суммы, в связи с чем ООО "Солекс" правомерно исключило из налоговых деклараций (разделы о реализации товара) сведения о реализации части товара в адрес ЗАО "Фармацевт";

- судом первой инстанции неправомерно отвергнуты доводы ООО "Солекс" о незаконности доначисления НДС по спорным контрагентам, поскольку налоговым органом не представлено достоверных бесспорных доказательств того, что оспоренные сделки в действительности не совершались.

Заинтересованное и третье лица в представленных в материалы дела отзывах на апелляционную жалобу не соглашаются с ее доводами и просят решение оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

От Общества поступило ходатайство об отложении судебного заседания в связи с невозможностью явки представителя в настоящее судебное заседание; представители заинтересованного лица возражали.

Суд, отказав в удовлетворении заявленного ходатайства, не усмотрев оснований для отложения, приступил к рассмотрению дела в отсутствие представителей Общества и третьего лица (заявило о рассмотрении дела в его отсутствие).

В судебном заседании представители заинтересованного лица поддержали доводы отзыва.

В судебном заседании объявлен перерыв до 04.04.2023.

От Инспекции поступили дополнения к отзыву.

В судебном заседании представители Общества и Инспекции поддержали свои позиции по делу.

Инспекцией заявлено ходатайство о приобщении к материалам дела дополнительного доказательства, приложенного к отзыву, - сведения из книги покупок ООО "Солекс" к уточненной налоговой декларации по НДС (кор.N 4 от 31.01.2023) за 1 кв. 2021 г.

В порядке статьи 262, части 2 статьи 268 АПК РФ суд протокольным определением от 28.03.2023 удовлетворил ходатайство и приобщил к материалам дела указанное доказательство в целях полного и всестороннего исследования обстоятельств дела.

Проверив законность и обоснованность решения арбитражного суда первой инстанции в порядке статьи 268 АПК РФ, изучив доводы апелляционной жалобы, отзывов, заслушав представителей Инспекции и Общества, суд апелляционной инстанции считает решение суда не подлежащим отмене.

Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, ИФНС России по Октябрьскому району г. Барнаула в связи с представлением ООО "Солекс" 19.11.2020 уточненной налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) проведена камеральная налоговая проверка уточненной (корректировка N 5) налоговой декларации по НДС за 1 квартал 2020 года, составлен акт от 09.03.2021 N 955.

Межрайонной ИФНС России N 14 по Алтайскому краю (в связи с реорганизацией ИФНС России по Октябрьскому району г. Барнаула путем присоединения к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 14 по Алтайскому краю) вынесено решение от 31.01.2022 N 1793 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым Обществу предлагается уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость в размере 4 135 132,68 руб., пени в сумме 455 737,63 руб., привлечь Общество к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 НК РФ в сумме 1 654 053,06 руб.

Основанием для вынесения решения послужили выводы налогового органа о получении обществом необоснованной налоговой экономии в виде завышения налоговых вычетов по НДС по сделкам с контрагентом ООО "Фаворит", реальной финансово - хозяйственной деятельности не осуществляющего.

Решением от 18.05.2022 УФНС России по Алтайскому краю в удовлетворении апелляционной жалобы Обществу отказано.

ИФНС России по Октябрьскому району г. Барнаула в связи с представлением ООО "Солекс" 21.12.2020 уточненной налоговой декларации по НДС проведена камеральная налоговая проверка уточненной (корректировка N 9) налоговой декларации по НДС за 2 квартал 2020 года, составлен акт от 05.04.2021 N 1235.

Межрайонной ИФНС России N 14 по Алтайскому краю (в связи с реорганизацией ИФНС России по Октябрьскому району г. Барнаула путем присоединения к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 14 по Алтайскому краю) вынесено решение от 13.01.2022 N 491 о привлечении Общества к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым установлена неуплата налога на добавленную стоимость в размере 53 963 013 руб., начислены пени в сумме 4 944 211,17 руб., штрафы, предусмотренные пунктом 3 статьи 122 НК РФ в сумме 10 792 602,6 руб. и пунктом 1 статьи 119 НК РФ в сумме 1 367 822,35 руб.

Основанием для вынесения решения послужили выводы налогового органа о создании налогоплательщиком формального документооборота с целью получения неправомерной налоговой экономии в виде завышения налоговых вычетов по НДС с контрагентами ООО "Центроспецстрой", ООО "Стандарт", ООО "Фаворит", ООО "Регионстройснаб", реальной финансово - хозяйственной деятельности не осуществляющими.

Решением УФНС России по Алтайскому краю от 30.05.2022 в удовлетворении апелляционной жалобы Обществу отказано.

Указанные обстоятельства послужили основанием для обращения Общества в суд.

Отказывая в удовлетворении требований Общества, суд первой инстанции исходил из законности и обоснованности оспариваемых решений, отсутствии процессуальных нарушений при проверке.

Согласно части 1 статьи 198, части 4 статьи 200, частям 2 и 3 статьи 201 АПК РФ для признания недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, необходимо наличие в совокупности двух условий: несоответствие оспариваемых ненормативного правового акта, решений и действий (бездействия) закону или иному нормативному правовому акту и нарушение прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Основанием для вынесения оспариваемого решения явилось нарушение Обществом положений пункта 1 статьи 54.1 НК РФ.

Налоговый орган и суд первой инстанции, его поддержавший, пришли к выводу о том, что в нарушение статей 54.1, 169, 172 НК РФ, обществом неправомерно предъявлен к вычету НДС по сделкам с контрагентами ООО "Центроспецстрой", ООО "Стандарт", ООО "Фаворит", ООО "Регионстройснаб"; указанные организации фактически не осуществляли поставку товара, оказание услуг (ООО "Фаворит").

Согласно пункту 1 статьи 54.1 НК РФ, не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговой и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

Пунктом 2 статьи 54.1 НК РФ предусмотрены условия, при одновременном соблюдении которых, в случае отсутствия обстоятельств, установленных пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ, налогоплательщик вправе по имевшем место сделкам (операциям) уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй Налогового кодекса Российской Федерации. При этом невыполнение хотя бы одного из указанных условий в пункте 2 статьи 54.1 НК РФ влечет отказ учета таких операций в целях налогообложения.

Как следует из статей 171, 172 НК РФ, налогоплательщик имеет право на получение налогового вычета по НДС при соблюдении следующих условий: товар приобретается для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ; товар принят на учет; представлены оформленные в соответствии с требованиями статьи 169 НК РФ счета-фактуры, выставленные продавцом товара.

Поскольку в соответствии с пунктом 2 статьи 171 и пунктом 1 статьи 172 НК РФ применение налоговых вычетов по НДС связывается с приобретением товаров (работ, услуг), их принятием к учету, то реальность соответствующих хозяйственных операций также является необходимым условием для использования налоговых вычетов.

Таким образом, при проверке обоснованности заявленных налоговых вычетов по НДС судам необходимо учитывать как достоверность, полноту и непротиворечивость сведений, содержащихся в первичных документах, представленных налогоплательщиком, так и реальность совершения хозяйственных операций. Реальность хозяйственной операции определяется не только фактическим наличием и движением товара или выполнением работ (оказанием услуг), но и реальностью исполнения договора именно заявленным контрагентом, то есть наличием прямой связи с конкретным поставщиком, подрядчиком.

В проверяемом периоде Общество находилось на общей системе налогообложения, в соответствии со статьей 143 НК РФ являлось плательщиком НДС.

Основным видом деятельности ООО "Солекс" является деятельность рекламных агентств (ОКВЭД 73.11), дополнительными: деятельность агентов, специализирующихся на оптовой торговле фармацевтической продукцией, изделиями, применяемыми в медицинских целях, парфюмерными и косметическими товарами, включая мыло, и чистящими средствами (ОКВЭД 46.18.1), деятельность агентов по оптовой торговле универсальным ассортиментом товаров (ОКВЭД 46.19), торговля оптовая текстильными изделиями (ОКВЭД 46.41), техническое обслуживание и ремонт легковых автомобилей и легких грузовых автотранспортных средств (ОКВЭД 45.20.1) и др.

С момента регистрации ООО "Солекс" фактически осуществляло деятельность по предоставлению рекламно-информационных услуг различным организациям, зарегистрированным на территории Алтайского края, Новосибирской области и г.Москвы.

Согласно представленным документам Общества за 1 квартал 2020 г. заявлен налоговый вычет по НДС по счетам-фактурам, выставленным контрагентом ООО "Фаворит".

По взаимоотношениям с указанным обществом налогоплательщиком представлены договоры:

- договор на размещение рекламы в интернете N ТП 10/01/19 от 01.10.2019, согласно которому ООО "Фаворит" (Исполнитель) обязуется оказывать ООО "Солекс" (Заказчик) услуги по размещению рекламно-информационных материалов в сети Интернет, а Заказчик обязуется оплатить их в порядке, установленном договором; стоимость оказанных услуг определяется в Приложениях к договору (п. 3.1);

- договор на поставку товара N 4 от 28.03.2020, согласно которому ООО "Фаворит" (Поставщик) обязуется передать, а ООО "Солекс" (Покупатель) принять и оплатить товар, количество, ассортимент, цена за единицу, общая стоимость которых будут указываться в прилагаемых к Договору универсальных передаточных документах (далее - УПД) или выставленных счетах - фактурах, являющихся неотъемлемой частью Договора.

Налоговым органом установлено, что Обществом к договору на размещение рекламы приложения и спецификации не представлены; сам договор не позволяет определить существенные условия (наименование услуги, количественные характеристики, цены, сроки, заявки на оказанные услуги) сделки.

Обществом представлены счета-фактуры и товарные накладные: N 000049 от 30 января 2020 года на демонстрацию рекламно - информационных роликов на LED-экранах на сумму 9 005 400,00 руб. в т. ч. НДС 1 500 900,00 руб., N 000124 от 28 февраля 2020 года на демонстрацию рекламно - информационных роликов на LED-экранах на сумму 8 802 300,00 руб., в т.ч. НДС 1 467 050,00 руб., N 255 от 28.03.2020 за металлоконструкцию на сумму 7 003 096 руб., в т.ч. НДС 1 167 182,67 руб. Установлено, что в представленных счетах-фактурах указан адрес ООО "Фаворит": 644065, Омская область, г. Омск, ул. 1 -я Заводская, д. 2, каб. 33, при этом 29.12.2020 в ЕГРЮЛ внесены сведения о недостоверности юридического адреса ООО "Фаворит".

Заявителем также представлены акты на "демонстрацию рекламно-информационных роликов на LED-экранах" N 30 от 30.01.2020 на сумму 9 005 400 руб. и N 28 от 28.02.2020 на сумму 8 802 300 руб. В то же время, по требованию Инспекции не представлены иные доказательства в обоснование оказанных услуг (информация о графике фактического размещения рекламы, справка, подтверждающая размещение рекламы, адреса размещения рекламы), а также доверенности на представителей контрагентов, сведения о сотрудниках ООО "Солекс", осуществлявших поиск организации, деловая переписка, связанная с заключением и исполнением договора.

В представленных ООО "Солекс" первичных документах не отражены параметры хозяйственных операций в части услуг (продолжительность роликов, принадлежность неимущественных прав на него, дата, количество и периодичность демонстраций, место размещения, позволяющие идентифицировать рекламные услуги, их объем и пр.).

При этом установлено, что документы, оформленные Обществом с ООО "Фаворит", значительно отличаются от документов, представленных покупателями услуг по демонстрации рекламно-информационных роликов на LED (ЗАО "РЗЗ", ООО "РАЙДЕР ЭКСТРИМ", ООО "РАЙДЕР-СТРОЙ", ООО "Райдер", ООО "Руспром", ООО ЧОО "Безопасность 2000 СТ").

Так, в представленных ООО "Солекс" по взаимоотношениям с ООО "Фаворит" счетах-фактурах и актах не отражено количество и единицы измерения услуг по демонстрации рекламно-информационных роликов на LED, в то время как в счетах-фактурах, выставленных в адрес покупателей ООО "Солекс", указано количество и единицы измерения оказанных услуг по демонстрации рекламно-информационных роликов на LED-экранах - секунды (длительность).

При этом самим контрагентом соответствующие документы по взаимоотношениям с Обществом по данному договору не представлены.

В то же время, при проверке установлено, что ООО "Солекс" являлось агентом по поиску заказчиков рекламных услуг, конечным исполнителем является ADELFO GRUPP EOOD (Республика Болгария), подконтрольное Губкину А.С., с которым у налогоплательщика заключен агентский договор N 12 от 06.09.2019, демонстрация рекламного материала осуществлялась на экранах, принадлежащих ООО "Стрим Групп", применяющему упрощенную систему налогообложения. При этом ни одним заказчиком в представленных документах (информации), а также в ходе допросов, ООО "Фаворит" не указано ни в качестве конечного поставщика услуги, ни в качестве агента, расчеты между ООО "Фаворит и ADELFO GRUPP EOOD отсутствуют, сами услуги оказывало ADELFO GROOP EOOD.

При таких обстоятельствах отсутствуют основания утверждать, что договор на размещение рекламы в интернете N ТП 10/01/19 от 01.10.2019 являлся реальным договором и исполнялся сторонами.

Относительно договора на поставку товара N 4 от 28.03.2020, заключенному Обществом с ООО "Фаворит", по приобретению металлоконструкций, судом установлено, что Обществом представлен счет-фактура N 255 от 28.03.2020 на сумму 7 003 096 руб., в т.ч. НДС - 1 167 182,67 руб., в единицах измерения - 8000 парт.

При этом, согласно анализу товарных потоков, по категории товар "металлоконструкция", такой товар в дальнейшем в адрес контрагентов-покупателей Обществом не реализовывался, по расчетному счету Общества не установлено поступлений от покупателей денежных средств "за металлоконструкции". Согласно показаниям руководителя Беседина С.В., остатки нереализованных металлоконструкций на конец 1 квартала 2020 года у Общества отсутствовали.

Расчеты с названным контрагентом у Общества также отсутствовали. У контрагента за период взаимоотношений с Обществом движение денежных средств по расчетным счетам не установлено.

Довод Общества об оплате товара векселем, эмитентом которого является контрагент, о том, что векселя ООО "Фаворит" приобретались за наличный расчет, с расчетного перечислены денежные средства под отчет Короткову Р.И. и Беседину С.В. для приобретения векселя (показания бухгалтера Штеле Д.С., руководителя Беседина С.В.), правомерно отклонен судом первой инстанции, с учетом того, что при анализе расчетного счета Общества операций по перечислению денежных средств под отчет Короткову Р.И. и Беседину С.В. не установлено; налоговая и бухгалтерская отчетность Общества за весь период деятельности не содержит информации об операциях с ценными бумагами.

Следовательно, принимая во внимание вышеуказанные обстоятельства, а также факт представления документов с недостоверными сведениями, наличия у контрагента признаков организации, не обладающей необходимыми ресурсами и соответствующим опытом работы, не представляющую отчетность и не уплачивающую налоги, суд верно указал, что не подтвержден как факт поставки контрагентом спорного товара по названным договору и счету-фактуре, так и факт его оплаты Обществом; организациями создан формальный документооборот по данной сделке, при этом источник возмещения заявленных Обществом налоговых вычетов по НДС не сформирован.

Установленные налоговым органом обстоятельства в совокупности свидетельствуют об умысле налогоплательщика, направленном на занижение налоговой базы по НДС путем включения в отчетность операций с контрагентом, не осуществляющим реальной финансово -хозяйственной деятельности и необоснованного заявления налоговых вычетов по НДС на сумму 4 135 132, 67 руб. за 1 квартал 2020 г.

Относительно камеральной проверки уточненной налоговой декларации по НДС (корректировка N 9) за 2 квартал 2020 года судом установлено следующее.

По результатам данной проверки Инспекцией вынесено решение от 13.01.2022 N 491 о привлечении Общества к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым установлена неуплата НДС в сумме 53 963 013 руб., начислены пени в размере 4 944 211,17 руб., штрафы, предусмотренные пунктом 3 статьи 122 НК РФ в размере 10 792 602,6 руб. и пунктом 1 статьи 119 НК РФ в размере 1 367 822,35 руб.

Основанием для вынесения решения послужили выводы налогового органа о создании налогоплательщиком формального документооборота с целью получения налоговой экономии в виде завышения налоговых вычетов по НДС с контрагентами ООО "Центроспецстрой", ООО "Стандарт", ООО "Фаворит", ООО "Регионстройснаб", реальной финансово - хозяйственной деятельности не осуществляющими.

Обществами "Центроспецстрой", "Стандарт", "Фаворит", "Регионстройснаб" заявлено оказание в адрес заявителя услуг по демонстрации рекламно-информационных роликов, транспортных услуг, реализация товара (очки защитные, респираторы медицинские, комбинезоны, костюмы защитные изолирующие, халаты медицинские и др.).

Начиная со 2 квартала 2020 года, в связи со сложившейся эпидемиологической обстановкой, вызванной коронавирусом COVID-19, Общество осуществляло поставку средств индивидуальной защиты в адрес различных организаций, осуществляющих деятельность в сфере торговли фармацевтической продукцией и лекарственными средствами.

ООО "Солекс" на сайте в сети Интернет https://soleks.ru/ размещало информацию об оказании им услуг по продаже эфирного времени на светодиодных экранах LED, поставках медицинского оборудования, защитных средств, расходных материалов и вспомогательного оборудования, необходимого для борьбы с эпидемией.

У ООО "Солекс" имелись заказчики по государственным контрактам (Министерство здравоохранения Кабардино-Балкарской Республики ИНН 725011440, ФКУ "Центральное окружное управления материально-технического снабжения МВД России" ИНН 7722093367, БУЗВО "Воронежская областная клиническая больница N 1" ИНН 3662006088, ФГБУ "Федеральный научно-клинический центр специализированных видов медицинской помощи и медицинских технологий ФМБА России" ИНН 7724044189, а также ЗАО "Фармацевт".

Согласно представленным документам, Общество заявляет, что поставляемые (оказываемые) в адрес заказчиков товары (услуги) приобретало у контрагентов в г. Омске по договорам на приобретение товаров (получения услуг):

* ООО "Фаворит" - от 01.10.2019 N ТП 10/01/19 на размещение рекламы в сети Интернет (демонстрация рекламно-информационных роликов на LED);

* ООО "Стандарт" - от 01.04.2020 N 01/04-20 на поставку средств индивидуальной защиты (костюм защитный изолирующий, комбинезон Тайвек, комбинезон одноразовый защитный, халат медицинский, маска защитная KN95 с клапаном ffp10 (респиратор), очки защитные);

* ООО "Регионстройснаб" - от 01.04.2020 N 01/04-20 на поставку средств индивидуальной защиты (халат медицинский), от 01.04.2020 N П01/04-20 на оказание транспортных услуг (по поиску грузотакси, погрузке и разгрузке товара, поиску водителей, сопровождению, фасовке и маркировке и др.);

* ООО "Центроспецстрой" - от 01.04.2020 N 0104/3 на поставку средств индивидуальной защиты (костюм защитный изолирующий).

В подтверждение сделок заявитель представил также счета-фактуры.

Относительно взаимоотношений Общества с ООО "Фаворит" в спорный период.

В уточненной декларации по НДС за 2 квартал 2020 года заявлены налоговые вычеты в размере 23 923 560,34 руб. по счетам-фактурам ООО "Фаворит" (общая сумма сделок с НДС составила 143 541 362 руб.), согласно которым контрагент отказывал услуги по размещению рекламно-информационных материалов, а именно: демонстрацию рекламно-информационных- роликов на LED-экранах на основании договора от 01.10.2019 N ТП 10/01/19 на размещение рекламы в Интернете (НДС - 12 690 433,34 руб.) и поставляло металлоконструкции (НДС - 11 233 127 руб.).

При этом договор от 01.10.2019 N ТП 10/01/19 представлен налогоплательщиком без приложений к нему.

В счетах-фактурах от 05.06.2020 N 320, от 30.04.2020 N 288, от 19.06.2020 N328 ООО "Фаворит" изменена товарная номенклатура, а именно: в ранее представленных счетах-фактурах на требование налогового органа от 12.10.2020 N9660 в графе "Наименование товара" указано "Демонстрация рекламно-информационных роликов на LED-экранах", а с письменными возражениями представлены счета-фактуры, в которых в графе "Наименование товара" указано "Металлоконструкция".

Как верно указал суд первой инстанции, договор поставки металлоконструкций налогоплательщиком не представлен, как и не представлено документального подтверждения факта приобретения металлоконструкции; сами по себе счета-фактуры в отсутствие иных документов (товарных накладных, ТТН и пр.) об этом не свидетельствуют.

Кроме того, ООО "Фаворит" представило 27.05.2021 уточненную налоговую декларацию по НДС за 2 квартал 2020 г. (корректировка N 9) с нулевыми показателями, как за спорный, так и за предыдущий период (1 квартал 2020 года); доказательств уплаты налога в бюджет не имеется, соответственно, не сформирован источник для возмещения НДС.

Инспекцией установлено отсутствие движения денежных средств по расчетным счетам ООО "Фаворит", в том числе в проверяемый период, следовательно, не подтверждена оплата по спорным сделкам, что в совокупности с иными вышеуказанными обстоятельствами свидетельствует о недоказанности реальности заявленных сделок.

Также ООО "Солекс" заявлены налоговые вычеты в размере 2 116 214,66 руб. в уточненной декларации по НДС за 2 квартал 2020 года по счетам-фактурам ООО "Регионстройснаб" (общая сумма сделок с НДС составила 12 697 288 руб.), согласно которым контрагент оказывал Обществу транспортные услуги на основании договора N 01/04-20 от 01.04.2020 на транспортно-экспедиторское обслуживание и перевозку грузов автомобильным транспортом в междугородном сообщении (НДС 1 912 341,66 руб.) и поставляло товар (халаты медицинские) (согласно УПД от 01.04.2020 N 181 НДС 203 873 руб., договор поставки не представлен в материалы дела).

Инспекцией у ООО "Солекс", у ООО "Регионстройснаб" истребованы, в том числе, договоры, контракты с приложениями, дополнениями, изменениями и спецификациями, ТТН, путевые листы автомобиля, акты сверки расчетов с поставщиками (покупателями), деловая переписка за период с 01.04.2020 по 30.06.2020 по транспортным услугам, по поставке товара.

Указанные документы не представлены.

По результатам проведенного осмотра (протокол осмотра от 27.07.2020 по адресу: г. Омск, ул. Средняя, дом 93) не установлено нахождение ООО "Регионстройснаб" по данному адресу, указанному в договоре N 01/04-20 от 01.04.2020.

Кроме того, установлено, что ООО "Регионстройснаб" не имело возможности осуществлять нормальную хозяйственную деятельность, в том числе заявленную налогоплательщиком (отсутствуют транспортные средства, по расчетному счету ООО "Регионстройснаб" отсутствуют операции по привлечению третьих лиц для выполнения транспортных услуг, платежи за аренду транспортных средств, расходы по ГСМ, отсутствуют перечисления денежных средств в адрес контрагентов по приобретению медицинских халатов, впоследствии реализованных ООО "Солекс").

ООО "Солекс" в адрес ООО "Регионстройснаб" оплату за оказанные транспортные услуги, поставку товара не осуществляло.

Следовательно, фактически доказательств осуществления названных сделок Общества с данным контрагентом не имеется, составлен фиктивный документооборот.

Контрагентом представлена 06.08.2021 уточненная налоговая декларацию по НДС за 2 квартал 2020 г. (корректировка N 31) с "нулевыми" показателями, как и за 1 квартал 2020 года; доказательств оплаты НДС в бюджет не имеется, соответственно, не сформирован источник для его возмещения Обществом из бюджета.

Аналогичным образом, не подтверждены хозяйственные взаимоотношения Общества с контрагентом ООО "Центроспецстрой" по договору поставки от 01.04.2020 N ТП 0104/3 (в уточненной декларации по НДС за 2 квартал 2020 года заявлены налоговые вычеты в размере 4 238 000 руб. (общая сумма сделок с НДС составила 25 428 000 руб.)).

Согласно счетам-фактурам ООО "Центроспецстрой" осуществлена поставка в адрес ООО "Солекс" костюмов защитных изолирующих.

Запрашиваемые Инспекцией документы (дополнения, изменения, спецификации, транспортные накладные, товарно-транспортные накладные, путевые листы, маршрутные листы) по взаимоотношениям между Обществом и ООО "Центроспецстрой", действующие за период с 01.04.2020 по 30.06.2020), указанными лицами не представлены.

При этом судом установлено, что согласно договору, поставка товара производится поставщиком (пункт 3.1 договора), однако у ООО "Центроспецстрой" отсутствуют собственные транспортные средства, третьи лица для выполнения транспортных услуг не привлекались, что следует из анализа расчетного счета контрагента (отсутствие операций по оплате), отсутствуют платежи за аренду транспортных средств, расходы по ГСМ.

ООО "Солекс" в 2020, 2021 гг. не производило перечислений денежных средств в адрес ООО "Центроспецстрой".

Следовательно, факт исполнения названных сделок между Обществом и ООО "Центроспецстрой" не подтвержден, представленные документ составлены формально с целью возмещения НДС.

Относительно хозяйственных взаимоотношений ООО "Солекс" и ООО "Стандарт" судом установлено, что Обществом за 2 квартал 2020 года заявлены налоговые вычеты по НДС в размере 23 685 237 руб. (общая сумма сделок с НДС составила 142 111 428 руб.) по договору поставки от 01.04.2020 N 01/04-20. Договор представлен без приложения заявок.

Согласно счетам-фактурам ООО "Стандарт" поставило в адрес ООО "Солекс" средства индивидуальной защиты (костюмы защитные изолированные, одноразовые защитные комбинезоны, респираторы медицинские, очки защитные, халаты медицинские).

По требованию Инспекции иные документы (дополнения, изменения к договору, спецификации) по взаимоотношениям с ООО "Стандарт", действующие за период с 01.04.2020 по 30.06.2020, не представлены.

В счете-фактуре от 17.04.2020, выставленном ООО "Стандарт", изменен номер и товарная номенклатура по сравнению с ранее представленным счетом-фактурой от 17.04.2020, при этом сумма сделки не изменилась.

В счетах-фактурах ООО "Стандарт", указан адрес грузоотправителя ООО "Стандарт": г.Омск, пр-т Карла Маркса, дом 18/1, оф. 422, между тем, в ЕГРЮЛ 27.04.2021 внесены сведения о недостоверности данного юридического адреса.

Как установлено Инспекцией, у контрагента отсутствуют собственные транспортные средства, отсутствуют доказательства по привлечению третьих лиц для выполнения транспортных услуг, отсутствуют платежи за аренду транспортных средств, расходы по ГСМ.

Кроме того, ООО "Стандарт" представило 04.12.2020 уточненную налоговую декларацию по НДС за 2 квартал 2020 г. (корректировка N 5) с нулевыми показателями, контрагентом также представлена декларация по НДС за 1 квартал 2020 года с нулевыми показателями; доказательств оплаты услуг не имеется. Источник для возмещения НДС также не сформирован.

Как правильно указал суд первой инстанции, заявитель в порядке статей 64, 65 АПК РФ, не опроверг подтвержденные полученными в ходе проверки доказательствами выводы Инспекции об отсутствии у контрагентов необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности и, соответственно, реальной возможности исполнения обязательств: предмет спорных сделок не соответствует отраслевому профилю деятельности, заявленному его контрагентами (коды ОКВЭД, позволяющие осуществлять оказание рекламных услуг и реализацию средств индивидуальной защиты, у контрагентов отсутствуют); контрагенты Общества обладают формальными признаками ведения финансово-хозяйственной деятельности, не представили документы по требованиям налогового органа в порядке статьи 93.1 НК РФ, руководители контрагентов уклонились от явки на допрос, взаимоотношения с налогоплательщиком не подтвердили; у контрагентов отсутствовала возможность самостоятельного выполнения своих обязательств перед ООО "Солекс", отсутствовал закуп товара и услуг, аналогичных отраженному в счетах-фактурах, выставленных в адрес ООО "Солекс"; заявитель не владеет сведениями о представителях контрагентов, не имело контактных данных для связи с контрагентами ввиду не нахождения организаций по заявленным адресам, отсутствия у них складских и иных производственных помещений, какой-либо информации о контрагентах в сети Интернет, иных информационных ресурсах; отсутствует источник для применения налогового вычета по НДС, спорными контрагентами представлены с "нулевыми" показателями уточненные налоговые декларации; спорные контрагенты относятся к единой группе ("площадке"), осуществляли деятельность под руководством единого центра, в состав которого входят физические лица: Асташева И.В., дочь Асташевой И.В. - Асташева М.А. (является должностным лицом организаций-участников данной схемы), сын Асташевой И.В. -Асташев В.Ю. (получал доход в 2019 году в ООО "Регионстройснаб"); ООО "Солекс" не представлены документы, подтверждающие доставку и хранение товаров (средств индивидуальной защиты), приобретенных по документам у спорных поставщиков; в одних и тех же счетах-фактурах, представленных ООО "Солекс" в налоговый орган в разное время, изменена товарная номенклатура; свидетельские показания учредителя ООО "Солекс" Беседина С.В., руководителя ООО "Солекс" Короткова Р.И., бухгалтера ООО "Солекс" Штеле Д.С. противоречат как друг другу, так и представленным документам в части номенклатуры товара, контактных лиц от имени ООО "Солекс" при заключении договоров, способов расчета, доставки товаров и т.д.; отсутствует в полном объеме оплата в адрес спорных контрагентов за приобретенный товар (оказанные услуги), задолженность составила 99 % от суммы сделок со спорными контрагентами, при этом претензионная деятельность, исковые заявления по взысканию с ООО "Солекс" задолженности за поставленный товар и оказанные услуги отсутствуют; установлено использование особой формы оплаты (расчеты векселями) с целью создания видимости погашения долговых обязательств; реализация векселей у ООО "Стандарт", ООО "Фаворит", ООО "Центроспецстрой", ООО "Регионстройснаб" в Разделе 7 налоговой декларации по НДС не отражена).

Кроме того, Инспекцией установлены лица - реальные поставщики в адрес Общества товаров, используемых в целях борьбы с распространением новой короновирусной инфекции COVID19.

Как следует из дополнений к отзыву заинтересованного лица, согласно материалам проверки установлено следующее.

В проверяемые периоды налоговые вычеты по НДС по приобретению средств индивидуальной защиты Обществом заявлены от спорных контрагентов по следующей товарной номенклатуре:

- костюм защитный изолирующий (согласно УПД приобретен у ООО "Центроспецстрой", ООО "Стандарт"). При этом, согласно анализу товарных потоков (выписок банков, документов, поступивших в порядке статьи 93.1 НК РФ), данный товар был приобретен у контрагента ООО "РУСТЕКС" (импортер товара); в дальнейшем реализован Обществом в адрес ЗАО "ФАРМАЦЕВТ" ИНН 6165016437 и ФГКУ "ВОЙСКОВАЯ ЧАСТЬ 55056" ИНН 7702361314.

- комбинезон одноразовый защитный (согласно УПД приобретен у ООО "Стандарт"). Данный товар согласно анализу товарных потоков приобретен Обществом у ООО "ПРАКТИКА ПРОДЖЕКТС" ИНН 7736264301, ИП Насибулина Лилия Фатиховна ИНН 616509749950, ИП Рябков Евгений Витальевич ИНН 771601455167 с назначениями платежей "без НДС"; в дальнейшем реализован в адрес ЗАО "ФАРМАЦЕВТ" ИНН 6165016437 и БУЗВО "ВОРОНЕЖСКАЯ ОБЛАСТНАЯ КЛИНИЧЕСКАЯ БОЛЬНИЦА N 1" ИНН 3662006088.

- комбинезон Тайвек (согласно УПД приобретен у ООО "Стандарт"). В ходе контрольных мероприятий установлено приобретение аналогичного товара у контрагента-импортёра данной продукции - ООО "РУСТЕКС"; в дальнейшем согласно анализу товарных потоков реализован Обществом в адрес ФГБУ "ФЕДЕРАЛЬНЫЙ НАУЧНО-КЛИНИЧЕСКИЙ ЦЕНТР СПЕЦИАЛИЗИРОВАННЫХ ВИДОВ МЕДИЦИНСКОЙ ПОМОЩИ И МЕДИЦИНСКИХ ТЕХНОЛОГИЙ ФМБА" ИНН 7724044189.

- респиратор медицинской, степень защиты KN95,N 10 (согласно УПД приобретен у ООО "Стандарт"). Согласно анализу расчетного счета ООО "СОЛЕКС" за 1-2 квартала 2020 года установлены операции по приобретению аналогичного товара у контрагента ООО "ТЕКСТИЛЬ" ИНН 5404517241 ("без НДС"), в дальнейшем реализован в адрес ЗАО "ФАРМАЦЕВТ" и и ООО "ИНВИТРО-СИБИРЬ" ИНН 5402525254.

- очки защитные (согласно УПД приобретен у ООО "Стандарт"). В спорный период товар схожей номенклатуры - "Очки закрытые с непрямой вентиляцией" приобретен Обществом у ООО "ЕЛАНПЛАСТ" (реального производителя данного товара), в дальнейшем реализован Обществом в адрес ЗАО "ФАРМАЦЕВТ" ИНН 6165016437 и ФГКУ "ВОЙСКОВАЯ ЧАСТЬ 55056" ИНН 7702361314.

- халат медицинский (согласно УПД приобретен у ООО "Стандарт", ООО "Регионстройснаб"). В проверяемый период установлены перечисления денежных средств в адрес ООО "Свит-Комплект" ИНН 2208015151 за такой товар, далее реализован Обществом "Солекс" в адрес ЗАО "ФАРМАЦЕВТ" ИНН 6165016437 и БУЗВО "ВОРОНЕЖСКАЯ ОБЛАСТНАЯ КЛИНИЧЕСКАЯ БОЛЬНИЦА N 1".

- маска защитная KN95 с клапаном ffp3 (респиратор) (согласно УПД приобретен у ООО "Стандарт"). Согласно анализу товарных потоков ООО "СОЛЕКС" за 1 - 2 квартал 2020 и в последующие периоды такой товар ООО "СОЛЕКС" реализован не был, документы о хранении либо утилизации товара налогоплательщиком не представлены. При этом приобретение у контрагента указанного товара заявлено по цене 833 333,34 руб. за 1 штуку, количество 2 шт., стоимость всего с НДС - 2 000 000 руб., что, как правильно указал налоговый орган, свидетельствует о формальности документа.

Кроме того, при анализе выписки по расчетному счету ООО "СОЛЕКС" в проверяемые периоды установлены операции по приобретению различных тканных и нетканых материалов, прочих материалов для изготовления одноразовой одежды, в том числе медицинской, приобретение пластика, а также перечисления денежных средств за пошив различных изделий и изготовление масок, в частности, с ООО "РУСТЕКС", ООО "ГАРАНТ", ООО "ОМЕГА", ООО "Свит-Комплект", ООО "Алтайские теплицы", ООО "Гидроспецсервис" и др., при этом доказательств сертификации товара не представлено.

В результате анализа представленных указанными контрагентами документов, данных расчетных счетов, пояснений руководителей, налоговый орган пришел к выводу о том, что у Общества в спорные налоговые периоды имелись реальные контрагенты - поставщики товаров аналогичной видовой принадлежности (средств индивидуальной защиты в целях предотвращения распространения новой короновирусной инфекции), в связи с чем налогоплательщик имел возможность осуществлять их реализацию в адрес своих покупателей.

При этом, как указывает налоговый орган и не опровергнуто налогоплательщиком, по операциям с реальными поставщиками товара (применяющими общую систему налогообложения) аналогичной видовой принадлежности (номенклатуры), Инспекцией в полном объеме приняты налоговые вычеты по НДС в декларациях ООО "СОЛЕКС" за проверяемые периоды.

Судом указанные обстоятельства также учтены при вынесении решения, в связи с чем правомерным является его вывод об искажении ООО "Солекс" фактов хозяйственной жизни и внесении в налоговый учет, налоговую отчетность недостоверных данных в целях получения вычетов по НДС, о том, что спорные товары и услуги у спорных контрагентов ООО "Стандарт", ООО "Фаворит", ООО "Регионстройснаб", ООО "Центроспецстрой" фактически не приобретались, сделки носят "бестоварный" характер, о чем Общество не могло не знать.

Кроме того, как указано выше, источник НДС, учтенного Обществом в налоговом учете, отчетности и предъявленного им в составе налоговых вычетов от спорных контрагентов в бюджете не сформирован; совершение сделок Общества с ними не привело к уплате налога ни одним из лиц, участвующих в товарной цепи. Налоговым органом по результатам анализа отраженных в книге покупок Общества технических контрагентов выявлены "разрывы" в обязательствах по налогу участников заявленных сделок.

В связи с изложенным, суд обоснованно указал на нарушение Обществом пункта 1 статьи 54.1 НК РФ, следовательно, действия налогоплательщика правомерно квалифицированы налоговым органом как умышленные с применением санкций по пункту 3 статьи 122 НК РФ.

При этом Инспекцией снижен размер штрафных санкций, примененных на основании статей 119, 122 НК РФ.

Суд первой инстанции, с учетом обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения (совершение правонарушения впервые, а также несоразмерность размера штрафа тяжести нарушения), соответствии с пунктом 3 статьи 114 НК РФ, посчитал возможным снизить размер штрафов, примененный Инспекцией, в два раза: до 827 026, 53 руб. по пункту 3 статьи 122 НК РФ применительно к решению от 31.01.2022 N 1793 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения и до 5 396 301, 3 руб. по пункту 3 статьи 122 НК РФ, 683 911,17 руб. по пункту 1 статьи 119 НК РФ применительно к решению от 13.01.2022 N 491 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.

Доводов в части снижения судом размера штрафов ни Обществом, ни Инспекцией не заявлено.

Также не приведено Обществом в жалобе доводов относительно выводов суда по взаимоотношениям Общества со спорными контрагентами.

Общество ссылается на то, что при представлении им уточненных налоговых деклараций по НДС за 1-2 кварталы 2020 года налоговый орган должен был прекратить камеральную проверку и начать новую проверку.

Как следует из материалов дела, 05.08.2021 ООО "Солекс" изменило место налогового учета - г. Москва, г. Щербинка, ул. Юбилейная дом 12, кв. 100 (ИФНС России по г. Москве).

В период производства МИФНС России N 14 по Алтайскому краю по акту налоговой проверки от 09.03.2021 (1 кв. 2020 г.) и акту налоговой проверки от 05.04.2021 (2 кв. 2020 г.) по новому месту учета Обществом представлены уточненные налоговые декларации по НДС:

- за 1 квартал 2020 года: 03.11.2021 - корректировка N 6 и 13.12.2021 - корректировка N 7,

- за 2 квартал 2020 года: 12.10.2021 - корректировка N 10 и 13.10.2021 - корректировка N11.

Как следует из материалов дела, уточненная налоговая декларация (корректировка N 6) за 1 квартал 2020 года представлена Обществом после вручения (направления) ему акта камеральной налоговой проверки предыдущей уточненной налоговой декларации (расчета), результатов дополнительных мероприятий налогового контроля, в которых изложены обстоятельства налогового правонарушения, начислена недоимка по НДС.

Суд учел правовую позицию, изложенную в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 16.03.2010 N 8163/09 о том, что при представлении уточненной налоговой декларации после составления акта проверки, но до принятия решения по ней налоговый орган с учетом объема и характера уточняемых сведений вправе вынести решение без учета данных уточненной налоговой декларации и может назначить проведение повторной выездной проверки в части уточненных данных.

Следовательно, показатели уточненной налоговой декларации учитываются при вынесении решения по результатам проверки только при условии, что вносимые налогоплательщиком изменения налоговым органом проверены и подтверждены документально.

Судом установлено, что в уточненной налоговой декларации (корректировка N 6) из вычетов исключен счет-фактура от 30.01.2020 N 49 от ООО "Фаворит" (НДС - 1 500 900 руб.), при этом в книге продаж исключен НДС, предъявленный в адрес ООО "ГОРОДСКАЯ УПРАВЛЯЮЩАЯ КОМПАНИЯ", ООО "АТЛАНТ ЭНЕРГИЯ" и ООО "АЛМАЗ", всего на сумму НДС -1 550 142,18 руб. Сумма к уплате в бюджет уменьшилась и составила 74 168 руб.

Установив, что Общество не подтвердило посредством представления первичных документов, регистров налогового учета достоверность изменений, внесенных в последующую уточненную налоговую декларацию, в книги покупок/ продаж применительно как к налоговым вычетам по НДС, так и налоговой базе за рассматриваемый налоговый период, что налогоплательщик не увеличил свои налоговые обязательства перед бюджетом, изменения, внесенные им в новую декларацию, не привели к устранению претензий, изложенных в акте камеральной проверки, суд верно указал, что это не исключило наличия в действиях Общества состава вмененного налогового правонарушения.

Налоговый орган, со ссылкой на Определение Верховного Суда от 09.11.2020 N N308-ЭС20-17488, указал, что действия Общества по подаче уточненных налоговых деклараций, предпринятые многократно в рамках проверяемых налоговых периодов, расценил как злоупотребление налогоплательщиком правами, предусмотренными статьями 54, 81, 88 НК РФ, нацеленное не на реализацию уточнения (корректирования) налоговых обязательств перед бюджетом, а как попытку предотвращения вынесения неблагоприятных для себя итоговых решений; учитывая обстоятельства представления уточненной налоговой декларации, а также состав отраженных операций, посчитал, что основания для прекращения ранее начатых камеральных налоговых проверок по правилам пункта 9.1 статьи 88 НК РФ у Инспекции отсутствовали.

Суд поддержал доводы Инспекции, а также принял во внимание, что уточненная декларация (корректировка N 6) Обществом представлена после окончания камеральной проверки, о дате окончания которой Обществу было известно из акта налоговой проверки, в связи с чем пришел к верному выводу о том, что оснований для прекращения рассмотрения материалов проверки ранее поданной налоговой декларации по правилам пункта 9.1 статьи 88 НК РФ у налогового органа не имелось.

Относительно уточненных деклараций за 2 квартал 2020 года (корректировки N 10 и N11)установлено, что по результатам проверки уточненной налоговой декларации (корректировка N10) составлен акт N 1235 от 05.04.2021, который вместе с приложениями к акту проверки направлен по почте 12.04.2021 и получен налогоплательщиком 21.04.2021; декларация (корректировка N11) Обществом представлена 13.10.2021 после окончания камеральной проверки (23.03.2021), о дате окончания которой Обществу было известно из полученного им акта налоговой проверки, в связи с чем, оснований для прекращения рассмотрения материалов проверки ранее поданной налоговой декларации в порядке пункта 9.1 статьи 88 НК РФ у Инспекции также не имелось.

При этом из анализа содержания уточненных деклараций следует, что сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, в сопоставлении с проверяемой Инспекцией уточненной налоговой декларацией по НДС за 1 квартал 2020 года (корректировка N 5), увеличена Обществом незначительно - на 412 тыс. руб.; из анализа уточненных деклараций за 2 квартал 2020 года следует, что сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, в сопоставлении с проверяемой уточненной налоговой декларацией (корректировка N 9), уменьшена Обществом незначительно - на 350,1 тыс. руб.

К тому же, Обществом не представлены первичные документы, регистры учета, подтверждающие достоверность внесенных в налоговую отчетность изменений, в том числе уменьшения реализации товаров в адрес ЗАО "Фармацевт" (сформирован разрыв в налоговой декларации по НДС за 2 квартал 2020 года на сумму 18 077,7 тыс. руб.).

Суд первой инстанции, принимая во внимание доводы налогоплательщика и правовую позицию заинтересованного лица и третьего лица, давших оценку уточненным налоговым декларациям за спорные периоды, с учетом вышеуказанных корректировок, произвел в решении подробный анализ установленных в ходе рассмотрения дела обстоятельств.

В результате суд первой инстанции пришел к верным выводам о том, что представление налогоплательщиком уточненных налоговых деклараций по НДС за спорные периоды спустя длительное время после составления актов налоговых проверок и в преддверии вынесения налоговым органом решений по результатам проверок уточненных налоговых деклараций по НДС за 1, 2 кварталы 2020 года (корректировки N 5, N 9 соответственно) в отсутствии документов, подтверждающих обоснованность внесения соответствующих изменений, "миграция" его в иной регион (из г. Барнаула в г. Москву) при фактическом нахождении в г. Барнауле правомерно расценены Инспекцией как злоупотребление налогоплательщика правами, предусмотренными статьей 81 НК РФ, нацеленное не на реализацию уточнения (корректировки) налоговых обязательств перед бюджетом, а как попытка предотвращения вынесения итоговых решений по результатам налоговых проверок с негативными для себя последствиями (доначисление недоимки по НДС, применение штрафных санкций значительном размере).

При этом довод Общества о том, что суд в отсутствие результатов проверки по корректировочным декларациям за 1, 2 кварталы 2020 года (корректировки N 6 и 7, N 10 и 11 соответственно) не мог им дать оценку, отклоняется апелляционным судом, учитывая, что суд на основании статьи 71 АПК РФ должен дать оценку всем доводам лиц, участвующих в деле (о наличии указанных корректировок заявлено самим обществом) и представленным им доказательствам.

Относительно доводов апелляционной жалобы заявителя применительно к представленным после актов проверки корректировочным налоговым декларациям апелляционный суд отмечает следующее.

Общество ссылается на то, что в уточненной налоговой декларации (кор. N 7) за 1 квартал 2020 г. исключен счет-фактура ООО "Фаворит" на сумму 9 005 400 руб., в том числе НДС в сумме 1 160 972 руб., а также проверена правильность выставления счетов-фактур покупателям рекламных услуг и уменьшена налоговая база от реализации товаров (работ, услуг) и сумма НДС к уплате в связи с тем, что ООО "Солекс" при реализации ООО "АТЛАНТ ЭНЕРГИЯ" рекламных услуг выступало лишь агентом и не обязано уплачивать НДС со всей стоимости оказанных услуг, а в оспариваемом решении N 1793 от 31.01.2022 Инспекцией произведено доначисление НДС также и в указанной части, что для налогоплательщика повлекло возложение дополнительных налоговых обязательств.

Однако в этом случае ООО "Солекс" в указанной уточенной декларации (корр. N 7) должно было не исключить счета-фактуры, выставленные им в адрес ООО "АТЛАНТ ЭНЕРГИЯ" из книги продаж и раздела 9 "Сведения из книги продаж об операциях, отражаемых за истекший налоговый период" декларации, а отразить их в разделе 10 "Сведения из журнала учета выставленных счетов-фактур в отношении операций, осуществляемых в интересах другого лица на основе договоров комиссии, агентских договоров или на основе договоров транспортной экспедиции, отражаемый в истекший налоговый период" декларации, а в разделе 9 декларации указать счета-фактуры на сумму своего вознаграждения за оказанные услуги по агентскому договору. Между тем, Обществом таких изменений в декларацию (кор. N7) не внесено, счета-фактуры, выставленные в адрес ООО "АТЛАНТ ЭНЕРГИЯ", без представления подтверждающих изменения фактов хозяйственной жизни документов, исключены из декларации с целью уменьшения налоговой базы и суммы НДС к уплате.

По сделке между ООО "Солекс" и ООО "АТЛАНТ ЭНЕРГИЯ" документы, подтверждающие финансово-хозяйственные взаимоотношения, ни одним из её участников не представлены.

Из анализа расчетного счета ООО "Солекс" в 1 квартале 2020 года, согласно назначению платежей от ООО "АТЛАНТ ЭНЕРГИЯ" в адрес ООО "Солекс", имелся не агентский договор, а договор оказания услуг, в связи с чем Обществом обосновано отражены выставленные им счета-фактуры при реализации услуг в адрес ООО "АТЛАНТ ЭНЕРГИЯ" в проверяемой уточненной декларации (кор. N 5).

В свою очередь, в уточенной декларации (кор.N 7) данные операции необоснованно исключены из налоговой базы ООО "Солекс", что привело к умышленному изменению достоверных показателей в данной части налоговой отчетности Общества на недостоверные.

При этом ни в одном из представленных заказчиками документах (информации) не содержится указания на то, что Общество выступает в качестве агента по оказанию услуг (рекламных услуг на LED-экранах); заказчиками рекламных услуг представлены счета-фактуры, акты выполненных работ, исполнителем в которых указано ООО "Солекс". Все счета-фактуры выставлены напрямую от имени ООО "Солекс" и задекларированы в разделе 9 деклараций.

Одновременно из книги покупок к уточненной декларации (кор. N 7) по НДС за 1 квартал 2020 года ООО "Солекс" исключен счет-фактура на сумму 9 005 400 руб., в т. ч НДС 1 620 972 руб., принятый к вычету от ООО "Фаворит".

Таким образом, ООО "Солекс" в уточненной декларации (кор. N 7) по НДС за 1 квартал 2020 года произведено заведомо недостоверное изменение показателей налоговой отчетности без увеличения суммы к уплате в бюджет, что указывает на целенаправленность действий плательщика на создание искусственных препятствий для вынесения налоговым органом Алтайского края решения по результатам камеральной проверки.

ООО "Солекс" ссылается также на то, что несмотря на представление им уточненной налоговой декларации по НДС (кор. N 10) за 2 квартал 2020 г., Инспекцией вынесено решение N 491 от 13.01.2022, в котором произведено доначисление НДС, что для налогоплательщика повлекло возложение дополнительных налоговых обязательств.

Обществом в уточненной налоговой декларации по НДС (кор. N 10) произведена корректировка книги покупок и из нее исключены счета-фактуры от ООО "Фаворит" на сумму более 141 млн. руб., чем уменьшены основания для вычета по НДС; при этом ООО "Солекс" приняты к учету авансовый счет-фактура по контрагенту ООО "СДМ", счета-фактуры на возврат товара от контрагента ЗАО "Фармацевт", счета-фактуры на поставку товара от ООО "Гарант".

Как верно указано судом, исключение счетов-фактур по контрагенту ООО "Фаворит" не привело к увеличению суммы к уплате в бюджет, в связи с одновременным включением в книгу покупок счетов-фактур на сумму 108 466 450 руб. (в т.ч. НДС 18 077 741,66 руб.), по контрагенту-покупателю ЗАО "Фармацевт" с корректировкой стоимости товара (возврату товара) с кодом вида операции "18".

В уточненной декларации по НДС (кор.N 11) Обществом уменьшена сумма реализации товаров по ранее выставленным счетам-фактурам в адрес ЗАО "Фармацевт", чем сформирован разрыв на сумму 18 077,7 тыс. руб.

Из изложенного следует, что сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, в сопоставлении с проверяемой уточненной налоговой декларацией за 2 квартал 2020 года (кор. N 9), уменьшена на 350,1 тыс. руб.

В соответствии с положениями Приказа ФНС России от 14.03.2016 N ММВ-7-3/136@, письма ФНС России от 20.09.2016 N СД-4-3/17657@ ЗАО "Фармацевт" при возврате Обществу ранее приобретенного у него товара и получении от него корректировочного счета-фактуры, должно было внести в книгу продаж соответствующие счета-фактуры с кодом вида операции "18".

Налоговым органом установлено, что ЗАО "Фармацевт" за 2 квартал 2020 года такие корректировочные счета-фактуры не внесены, уточненная налоговая декларация им в налоговый орган после "корректировки" своих хозяйственных отношений с ООО "Солекс" не представлена.

Не установлено также перечислений денежных средств Обществом в адрес ЗАО "Фармацевт" за возврат товара. ЗАО "Фармацевт" к ООО "Солекс" с исками о взыскании задолженности за возврат товаров на сумму 108 466 450 руб. не обращалось. Иного не следует из материалов дела.

В ответ на требование Инспекции ЗАО "Фармацевт" повторно представлены документы, подтверждающие сделку с ООО "Солекс".

Следовательно, верным является вывод суда о том, что, счета-фактуры на сумму 108 466 450 руб., в отношении контрагента ЗАО "Фармацевт", внесенные ООО "Солекс" в книгу покупок с кодом вида операции "18", заявлены им не правомерно. Единственной целью данных действий было уменьшение налоговой базы, а также прекращение камеральной налоговой проверки путем формального изменения показателей налоговой отчетности.

Обществом в материалы дела представлены новые документы применительно к взаимоотношениям с ЗАО "Фармацевт" - товарные накладные на возврат товара от указанного контрагента в адрес Общества.

Указанные документы проанализированы Инспекцией, судом и установлено, что в представленных товарных накладных на возврат товара отражена реализация товара иной номенклатуры.

Кроме того, принимая во внимание рекомендации Министерства финансов РФ в письме от 20.08.2021 N 03-03-06/1/67181, ЗАО "Фармацевт" в 9 разделе декларации за 2 квартал 2020 года должно было указать счета-фактуры к вышеуказанным товарным накладным с кодом вида операции "01" (реализация, приобретение товаров, работ (услуг)). Общество таких доказательств в материалы дела не представило.

Не представлены сторонами сделки и документы, свидетельствующие о возврате товара (акт об обнаружении недостатков, акт возврата товара, претензионное письмо с требованием принять возвращаемый товар, транспортные накладные и пр.).

При анализе деклараций, операций по счетам Общества за спорный и последующие периоды судом не установлены возвратные, в том числе платежные операции, в адрес поставщиков Общества; доказательств утилизации данного товара не имеется.

В суде первой инстанции Общество заявило о совершенном хищении товара (по его мнению, именно "возвращенного" от ЗАО "Фармацевт") со складского помещения ООО "Солекс" (морского контейнера) (г. Москва, пр-д Востриковского, д. 10, стр.1), что не нашло документального подтверждения.

Так, согласно показаниям учредителя Общества Беседина СВ., а также представленной из материалов уголовного дела справки о стоимости похищенного имущества со складского помещения по указанному адресу сумма похищенного имущества составила 38 620 457 руб., в то время как согласно товарным накладным стоимость "возвратного" товара от ЗАО "Фармацевт" составила 108 466 350 руб.; согласно оборотно - сальдовой ведомости Общества по счету 62 за 2 квартал 2020 года Обществом в адрес контрагента реализовано товара на сумму 379 101 060 руб.

Как правильно указал налоговый орган, в бухгалтерских документах Общества не отражены операции по оприходованию товара, "возвращенного" ЗАО "Фармацевт", что дополнительно ставит под сомнение факт таких операций.

Следовательно, уменьшение Обществом суммы реализации на ранее выставленные счета-фактуры в адрес ЗАО "Фармацевт" (через уточненную декларацию кор.N 11) повлекло формирование разрыва в налоговых обязательствах участников сделок на сумму 18 077,7 тыс. руб., поскольку ЗАО "Фармацевт" применило налоговые вычеты по НДС в размере 18 077,7 тыс. руб. во 2-ом квартале 2020 г., и в последующем не отражало в налоговом учете, налоговой отчетности операции по возврату товара, на которые указывает ООО "Солекс" в суде, не корректировало свои вычеты по НДС.

Более того, ЗАО "Фармацевт" опровергает доводы налогоплательщика о возврате товара, ранее реализованного им в адрес ЗАО "Фармацевт".

Соответственно, ООО "Солекс" документально не подтверждена достоверность изменений, внесенных в ранее представленную (корректировка N 9) уточненную налоговую декларацию, в книги покупок/продаж применительно как к налоговым вычетам по НДС, так и налоговой базе за данный налоговый период.

Представление уточненной (корректировка N 11) налоговой декларации по НДС за 2 квартал 2020 года не привела к увеличению налоговых обязательств Общество, изменения, внесенные в декларацию, не привели к устранению претензий, изложенных в акте камеральной проверки, и не исключили наличия в действиях ООО "Солекс" состава налогового правонарушения.

Кроме того, Инспекция в апелляционном суде указала на то, что Обществом повторно включены в книгу покупок счета-фактуры, датированные 2-ым кв. 2020 г. на сумму 108 466 450 руб., в т.ч. НДС 18 077 741,66 руб., по контрагенту-покупателю ЗАО "Фармацевт" с корректировкой стоимости товара (возврату товара) с кодом вида операции "18" и, соответственно, повторно заявлены в уточненной налоговой декларации (кор. N 4) по НДС за 1 квартал 2021 г. Данная декларация сдана Обществом 31.01.2023 в ИФНС России N 22 по г. Москве.

Данные обстоятельства подтверждены сведениями из книги покупок ООО "Солекс" к декларации (кор. N 4) по НДС за 1 квартал 2021 г. (представлена Инспекцией в суд апелляционной инстанции).

Данный документ подтверждает факт повторного заявления апеллянтом корректировочных счетов-фактур с кодом вида операций "18" от ЗАО "Фармацевт" на сумму 108 466 450 руб. и применения соответствующих вычетов по налогу в ином налоговом периоде.

Таким образом, налогоплательщик реализовал права, предоставленные ему ст.ст. 54, п.1 ст. 169, 171, п. 4 ст. 172 НК РФ, в ином налоговом периоде; нарушений его интересов, связанных с возвратом, по его утверждению, ООО "Фармацевт" товаров, не имеется.

Общество в жалобе ссылается на то, что в налоговой декларации по НДС за 2 квартал 2020 года (кор. N 10) ООО "Солекс" приняты к учету счета-фактуры на поставку товара от ООО "Гарант", что также не было учтено Инспекцией.

Как установлено судом при анализе книги покупок, Обществом в налоговой декларации за 2 квартал 2020 года (кор. N 10) изменены показатели налоговых вычетов (увеличены суммы) по 3-м счетам-фактурам от ООО "Гарант", также в декларации изменены коды вида операции с "01" (реализация, приобретение товаров, работ (услуг)) на "02" (счет-фактура на оплату, частичную оплату, перечисленную в счет предстоящих поставок товаров, работ (услуг)). При этом не внесены соответствующие изменения в раздел 9 декларации (не изменены суммы, выставленных счетов- фактур в адрес ООО "Солекс", не изменен код вида операции), вследствие чего сформировалось расхождение у данных лиц по указанным счетам- фактурам.

Кроме того, при сопоставлении сведений о движении денежных средств на расчетных счетах с данными, отражёнными в декларациях ООО "Солекс" и ООО "Гарант", установлено, что за период 2 квартал 2020 ООО "Солекс" перечислило в адрес ООО "Гарант" денежные средства на общую сумму 21 476 840 руб., что соответствует выставленным счетам-фактурам в книге продаж декларации по НДС за 2 квартал 2020 года ООО "Гарант".

Одновременно ООО "Солекс" в книге покупок декларации по НДС за 2 квартал 2020 года (корр. N 9) заявлены вычеты по счетам-фактурам на соответствующую сумму.

При этом в уточенных декларациях (корр.N N 10, 11) ООО "Солекс" увеличены суммы по 3-м счетам-фактурам, принятым от ООО "Гарант" на сумму 1 638 480 руб., в т. ч. НДС 273 080 руб.

Таким образом, сумма перечисленных ООО "Солекс" денежных средств по расчетному счету в адрес ООО "Гарант" соответствуют сумме выставленных счетов - фактур ООО "Гарант" в адрес ООО "Солекс" и принятых ООО "Солекс" в книге покупок налоговой декларации (корректировка 9) и не соответствует изменениям налоговой декларации (в корректировках N N 10 и 11), что свидетельствует об умышленном внесении недостоверных сведений в корректировки налоговых деклараций N 10 и N 11 с целью недопущения вынесения итогового оспариваемого решения по результатам камеральной проверки уточненной налоговой декларации по НДС (кор. N 9).

Как указывает в жалобе апеллянт, Обществом исключены счета-фактуры в налоговой декларации по НДС за 2 квартал 2020 года (кор. N N 10,11) на реализацию товара (спанбонд), поскольку выявлены неправомерные действия со стороны сотрудника ООО "Солекс" Лайвина И.В., а также лица, с которым у ООО "Солекс" не было финансово-хозяйственных операций - Губкина А.С.

Судом при анализе книги продаж налоговой декларации по НДС за 2 квартал 2020 года (кор. N N 10,11) установлено, что Обществом исключен счет - фактура на сумму 11 829 342,60 руб. в т. ч. НДС 1 971 557,10 руб., на реализацию товаров, работ (услуг), выставленный в адрес ООО "ЭЛЕКТРОКОМПЛЕКС".

В то же время в разделе 8 "Сведения из книги покупок об операциях, отражаемых за истекший налоговый период" декларации по НДС за 2 квартал 2020 года ООО "ЭЛЕКТРОКОМПЛЕКС" данный счет-фактура от ООО "Солекс" принят на вычет, в связи с чем судом установлено расхождение по налоговым обязательствам по цепи их участников.

При анализе товарных и денежных потоков установлено, что Общество во 2 квартале 2020 года приобрело текстильную продукцию у реального контрагента - ООО "РУСТЕКС" ИНН 5027236066 на общую сумму 76 973 728 руб., достаточную для реализации в адрес третьих лиц, в связи с чем корректировка заявителем налоговой базы и стоимости реализации товара в адрес ООО "ЭЛЕКТРОКОМПЛЕКС" правомерно судом оценена как формальная.

Судом учтено также, что по требованию Инспекции ООО "ЭЛЕКТРОКОМПЛЕКС" первичные документы не представлены; декларация по НДС за 2 квартал 2020 года ООО "ЭЛЕКТРОКОМПЛЕКС" представлена с того же IP-адреса, что и декларации спорных технических контрагентов, подписантом данной декларации также является Асташева И.В., а в его книге продаж и журналах учета полученных, выставленных счетов-фактур (разделы 10, 11 декларации) указаны спорные контрагенты (г. Омск).

Следовательно, верным является вывод о том, что ООО "Солекс" документально не подтвердило правомерность исключения из своей налоговой отчетности счета-фактуры на реализацию товара в адрес ООО "ЭЛЕКТРОКОМПЛЕКС", учитывая, что ООО "ЭЛЕКТРОКОМПЛЕКС" применен налоговый вычет по НДС на основании данного счета-фактуры.

Общество также ссылается на представление в суд дополнительных документов в виде копий материалов уголовного дела N 12101450004000815, возбужденного СЧ СУ УВД по ЮВАО ГУ МВД России по г. Москве от 10.12.2021, в том числе протокола допроса учредителя ООО "СОЛЕКС" Беседина СВ. от 25.02.2022, постановления о признании потерпевшим от 10.12.2021, справки о стоимости похищенного имущества от 25.02.2022 ООО "Солекс".

Беседин С. В. при даче показаний пояснил, что в распоряжении Общества в г. Москве имелись складские помещения: складской бокс N 64 по адресу: г. Москва, пр. Востриковского, д. 10, стр.1, арендодатель ИП Ткаченко Максим Николаевич ИНН 503612823095; нежилое помещение по адресу: г. Москва, ул. Одесская ул.2, 5, арендодатель ИП Копытин Алексей Алексеевич ИНН 773370041900. В данных помещениях на хранении находились товарно-материальные ценности: перчатки, шапочки, костюмы, спандбонд, текстильная продукция, являющиеся средствами индивидуальной защиты, а также сырьё для их изготовления.

При этом судом установлено, что арендуемые помещения не предназначены для хранения (складирования) товаров медицинского назначения, что ставит под сомнение нахождение в них в спорный период товаров, источником происхождения которых заявлены спорные контрагенты (г. Омск), отгрузку с данного адреса указанных товаров покупателям Общества, а также прием (получение) возвращенного товара от ЗАО "Фармацевт".

Контрольными мероприятиями факты отгрузки товара в адрес покупателя Общества также не установлены.

С учетом изложенного, данные доводы обоснованно отклонены судом первой инстанции.

Таким образом, правильным является вывод суда первой инстанции о том, что финансово-хозяйственные операции, отраженные в налоговых декларациях по НДС Общества за проверяемые периоды между налогоплательщиком и спорными контрагентами, носят фиктивный характер и включены в налоговую отчетность, исключительно для неправомерного уменьшения суммы налога, подлежащего уплате в виде необоснованного завышения налогового вычета по НДС.

Учитывая, что не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговой и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика (пункт 1 статьи 54.1 НК РФ), обоснованным является вывод суда первой инстанции о том, что налоговым органом Обществу правомерно указано на отсутствие оснований для применения права на вычет по НДС в спорной сумме, о доначислении, в связи с этим, налога, применения налоговых санкций.

Судом первой инстанции при рассмотрении настоящего дела дана оценка доводам и доказательствам заявителя и налогового органа, оснований для иной их оценки у апелляционного суда не имеется.

Учитывая изложенное, оснований для отмены решения суда первой инстанции по доводам апелляционной жалобы апелляционный суд не усматривает.

Излишне уплаченная государственная пошлина за подачу жалобы подлежит возврату из федерального бюджета (статьи 104, 110 АПК РФ).

Руководствуясь статьями 110, 258, 268, 271, пунктом 1 статьи 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение от 29.12.2022 Арбитражного суда Алтайского края по делу N А03-8540/2022 оставить без изменения, а апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Солекс" - без удовлетворения.

Возвратить Короткову Роману Ивановичу из федерального бюджета государственную пошлину в размере 1500 руб., излишне уплаченную по чеку-ордеру от 02.03.2023 за общество с ограниченной ответственностью "Солекс".

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления его в законную силу, путем подачи кассационной жалобы через Арбитражный суд Алтайского края.

Настоящее постановление выполнено в форме электронного документа, подписанного усиленной квалифицированной электронной подписью судьи, в связи с чем направляется лицам, участвующим в деле, посредством его размещения на официальном сайте суда в сети "Интернет".

Председательствующий

С. В. Кривошеина

Судьи

И. И. Бородулина Т. В. Павлюк