Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 20 апреля 2023 г. N 17АП-3660/23 по делу N А60-44523/2022

г. Пермь

20 апреля 2023 г.

Дело N А60-44523/2022

Резолютивная часть постановления объявлена 19 апреля 2023 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 20 апреля 2023 года.

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Шаламовой Ю.В.,

судей Голубцова В.Г., Якушева В.Н.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Климашевской К.И.,

при участии:

от заинтересованного лица: Носков В.А., удостоверение, доверенность N 60 от 28.12.2022, диплом,

от третьего лица (общества с ограниченной ответственностью "Фортуна-Сервис"): Муравьев А.Л., удостоверение адвоката, доверенность от 01.07.2022,

от иных лиц: не явились,

лица, участвующие в деле, о месте и времени рассмотрения дела извещены надлежащим образом в порядке статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на Интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда,

рассмотрел в судебном заседании апелляционные жалобы заявителя, общества с ограниченной ответственностью "Урал МЛ Сервис", третьих лиц, общества с ограниченной ответственностью "Даймонд", общества с ограниченной ответственностью "Даймонд Урал", общества с ограниченной ответственностью "Фортуна-Сервис",

на решение Арбитражного суда Свердловской области

от 16 февраля 2023 года

по делу N А60-44523/2022

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Урал МЛ Сервис" (ИНН 6658489617, ОГРН 1169658084529)

к Инспекции Федеральной налоговой службы по Верх-Исетскому району г. Екатеринбурга (ИНН 6658040003, ОГРН 1046602689495)

о признании недействительным решения N 777/04 от 18.01.2022,

третьи лица, заявляющие самостоятельные требования относительно предмета спора: общество с ограниченной ответственностью "Даймонд Урал" (ИНН 6684032915, ОГРН 1186658076857), общество с ограниченной ответственностью "Даймонд" (ИНН 6684028556, ОГРН 1176658060952), общество с ограниченной ответственностью "Фортуна-Сервис" (ИНН 6679025454, ОГРН 1126679029146) с требованием о признании недействительными решения N 777/04 от 18.01.2022 в части, решения Управления ФНС России но Свердловской области N 13-06/12940@ от 04.05.2022 в части,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Урал МЛ Сервис" (далее - заявитель, общество, налогоплательщик, ООО "Урал МЛ Сервис") обратилось в суд к Инспекции Федеральной налоговой службы по Верх-Исетскому району г. Екатеринбурга о признании недействительным решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения N 777/04 от 18.01.2022.

В порядке статьи 50 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) в качестве третьих лиц заявляющих самостоятельные требования привлечены общество с ограниченной ответственностью "Даймонд Урал" (ИНН 6684032915, ОГРН 1186658076857), общество с ограниченной ответственностью "Даймонд" (ИНН 6684028556, ОГРН 1176658060952), общество с ограниченной ответственностью "Фортуна-Сервис" (ИНН 6679025454, ОГРН 1126679029146).

ООО "Фортуна-Сервис" просит:

Признать недействительным Решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения N 777/04 от 18.01.2022 и Решение Управления ФНС России по Свердловской области N 13-06/12940@ от 04.05.2022 в части выводов о том, что ООО "Фортуна Сервис" относится к числу "технических компаний" и о том, что работы по договору 2/018 от 01.03.2018 не выполнялись ООО "Фортуна Сервис".

Исключить из текста Решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения N 777/04 от 18.01.2022: абзац 1 (после стенограммы допроса Поморцевой М.Н.) стр. 62; абзацы 6, 7, 8 стр. 66; абзац 2 стр. 148; абзац 6 стр. 151; абзацы 5, 6 стр. 160; абзац 1 стр. 161; подпункты 12 абзаца 6 стр. 165; абзацы 2, 3,4 стр. 166; абзац 1 стр. 169; абзац 3 стр. 175; абзац 1 стр. 190; абзац 3 стр. 192.

Исключить из текста Решением Управления ФНС России по Свердловской области N 13-06/12940 от 04 мая 2022 г.: абзацы 1,2, 3 стр. 7; абзацы 1, 5, 6 стр. 10.

ООО "Даймонд Урал" и ООО "Даймонд" просят:

Признать недействительным решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения N 777/04 от 18.01.2022, изложенные на стр. 119 (абз. 1) и стр. 161 (абз.1). стр. 192 (3 абз.) и Решение Управления ФНС России но Свердловской области N 13-06/12940@ от 04 мая 2022 г. в части выводов о том, что ООО "ДАЙМОНД" относится к числу "технических компаний" и о том, что работы по договорам N 21-06 от 21.06.2017, N УМ/К/М/2018 от 01.06.2018, N УМ/К/К/2018 от 01.06.2018, N УМ/К/А/2018 от 01.06.2018. N УМ/К/П/2018 от 01.06.2018. заключенными между должником и ООО "Даймонд", выполнены ООО "Даймонд".

Признать недействительным Решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения N 777/04 от 18.01.2022 г. и Решение Управления ФНС России по Свердловской области N 13-06/12940@ от 04 мая 2022 в части выводов о том, что ООО "ДАЙМОНД УРАЛ" относится к числу "технических компаний" и о том, что работы по договорам работы по договорам NУМ/КП/Коп/2018 от 01.11.2018; NУМ/КП/П/2018 от 01.11.2018; N УМ/КП/A/2018 от 01.11.2018 заключенные между должником и ООО "Даймонд Урал" выполнены ООО "Даймонд Урал".

Решением Арбитражного суда Свердловской области от 16 февраля 2023 года в удовлетворении заявленных требований отказано.

Не согласившись с принятым судебным актом, заявитель обратился с апелляционной жалобой, в соответствии с которой просит решение суда первой инстанции отменить, заявленные требования удовлетворить. Заявитель настаивает на том, что судом неполно выяснены обстоятельства, имеющие существенное значение для дела, судом допущено неправильное применение норм материального права. Так, заявитель считает, что налоговым органом нарушены существенные условия процедуры проведения выездной налоговой проверки и рассмотрения материалов налоговой проверки. Также заявитель категорически не согласен с выводами суда о получении ООО "Урал МЛ Сервис" необоснованной налоговой выгоды по взаимоотношению с контрагентами ООО "Строй-Подряд", ООО "Фортуна Сервис", ООО "Даймонд", полагает, что указанные выводы суда ничем не подтверждены. При выборе контрагентов общество проявило должную осмотрительность. При этом материалы дела не содержат никаких доказательств согласованности действий заявителя и спорных контрагентов, направленных на незаконное возмещение налога из бюджета. Настаивает на том, что недобросовестность спорных контрагентов и контрагентов последующих звеньев не влечет признания необоснованной налоговой выгоды у налогоплательщика.

Третьи лица, также, не согласившись с вынесенным решением, обратились с апелляционными жалобами.

ООО "Фортуна Сервис" просит решение суда изменить, заявленные требования удовлетворить.

По доводам жалобы ООО "Фортуна Сервис" повторно настаивает на том, что выводы Инспекции о том, что ООО "Фортуна Сервис" является "технической компанией", не осуществляло реальной финансово-хозяйственной деятельности, использовалась ООО "Урал МЛ Сервис" как формальное звено не соответствует действительности. Торговые сети осуществляют ежегодное заключение договоров на основании открытой тендерной процедуры. Ни работники, ни средства производства с ООО "Урал МЛ Сервис" на ООО "Фортуна Сервис" не переводились. Доказательства о переводе бизнеса на "техническую компанию" Инспекцией не представлены.

ООО "Даймонд Урал" и ООО "Даймонд" в своих апелляционных жалобах просят решение суда отменить, заявленные требования удовлетворить.

В обоснование жалоб ООО "Даймонд Урал" и ООО "Даймонд" указывают, что вывод налогового органа о создании группы компаний голословен и не подкреплен наличием критериев, подтверждающих факт взаимозависимости ООО "Урал МЛ Сервис", ООО "Даймонд", ООО "Даймонд Клининг Групп". При этом указывает, что наличие у налогоплательщика и контрагентов одних должностных лиц (руководителей), а также идентичность заключенных договоров, не исключается самостоятельный характер деятельности организаций. Ссылаются на факты взаимоотношений ООО "Даймонд", ООО "Даймонд Урал" с контрагентами, подтверждают реальность и фактическую возможность исполнения ООО "Даймонд" и ООО "Даймонд Урал" услуг в адрес ООО "ООО "Урал МЛ Сервис". Налоговым органом не доказано, что налогоплательщиком не проявлена должная осторожность и осмотрительность при выборе спорных контрагентов. В ходе многочисленных требований, поручений налогоплательщиком представлены надлежащие документы о выборе своих поставщиков/подрядчиков. Ссылаются на то, что ООО "Даймонд" и ООО "Даймонд Урал" ведут реальную экономическую деятельность, имеют прямые договоры с крупными контрагентами, а также Поставщиками.

Заинтересованное лицо представило письменный отзыв на апелляционные жалобы, в соответствии с которыми просит решение суда первой инстанции оставить без изменения.

В заседании суда апелляционной инстанции представители третьего лица - ООО "Фортуна-Сервис" поддержал доводы жалобы, представитель заинтересованного лица возражал против удовлетворения апелляционных жалоб

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном статьями 266, 268 АПК РФ.

Как следует из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки по НДС за период с 25.07.2016 по 31.12.2018 в отношении ООО "Урал МЛ Сервис" составлены акт N 62/04 от 20.11.2019, дополнение к акту от 04.09.2020 N35/04, вынесено решение N 777/04 от 18.01.2022 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (далее - решение N 777/04 от 18.01.2022), которым ООО "Урал МЛ Сервис" доначислен НДС -10530588 руб. и пени 4 276 320,13 руб.

Не согласившись с вынесенным решением N 777/04 от 18.01.2022, Обществом подана апелляционная жалоба в вышестоящий налоговый орган.

Решением Управления ФНС России по Свердловской области N 13-06/12940@ от 04.05.2022 апелляционная жалоба - удовлетворена частично, решение Инспекции N 777/04 от 18.01.2022 частично отменено (по эпизодам с контрагентами ООО "Синтезис", ООО "Балтийский лизинг"), в остальной части оставлено без изменений и утверждено. Доначисленная сумма по оспариваемому решению на момент его вступления в законную силу составила 14 634 231,15 руб., в том числе: НДС в сумме 10 407 781 руб. и пени 4 226 450,15 руб.

Заявитель, не согласившись с вынесенным решением Инспекции ФНС России по Верх-Исетскому району города Екатеринбурга в редакции решения Управления ФНС по Свердловской области, обратился в арбитражный суд с требованием о признании решения N 777/04 от 18.01.2022 недействительным.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции исходил из того, что в ходе ВНП инспекцией установлены и налогоплательщиком в ходе арбитражного рассмотрения дела не опровергнуты обстоятельства того, что представленные обществом в обоснование права на налоговые вычеты НДС первичные документы содержат недостоверные и противоречивые сведения, составлены формально и не подтверждают реальность оказания услуг заявленными контрагентами. Основной целью совершения налогоплательщиком, спорных сделок являлось не достижение результатов предпринимательской деятельности, а получение налоговой экономии по НДС в виде искусственного завышения налоговых вычетов.

Изучив материалы дела, проверив соответствие выводов, содержащихся в обжалуемом судебном акте, имеющимся в материалах дела доказательствам, обсудив доводы апелляционных жалоб и возражений на них, проверив правильность применения судом норм материального права, соблюдения норм процессуального права, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.

В соответствии с частью 1 статьи 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

В силу части 4 статьи 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Таким образом, для признания ненормативного акта недействительным, решения и действия (бездействия) незаконным необходимо наличие одновременно двух условий: несоответствия их закону или иному нормативному правовому акту и нарушение прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской или иной экономической деятельности.

Обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, возлагается на орган или лицо, которые приняли акт (ч. 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Статьей 52 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот.

В силу пункта 1 статьи 173 НК РФ сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 НК РФ (за исключением налоговых вычетов, предусмотренных пунктом 3 статьи 172 НК РФ), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 НК РФ и увеличенная на суммы налога, восстановленного в соответствии с настоящей главой.

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные данной статьей налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации без таможенного контроля и таможенного оформления, в отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ, а также товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Согласно статье 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 НК РФ.

Вычетам подлежат, если иное не установлено указанной статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

В соответствии с частью 1 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом.

Каждый первичный учетный документ должен содержать реквизиты, установленные частью 2 статьей 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете". Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок.

По правилам статьи 313 Кодекса для целей налогообложения принимаются те же первичные учетные документы, которые используются для целей бухгалтерского учета.

Таким образом, перечисленные требования касаются не только полноты заполнения всех реквизитов, но и достоверности содержащихся в них сведений.

Основанием для применения налоговых вычетов в силу статьи 169 НК РФ являются счета-фактуры, выставленные поставщиками при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг) и оформленные в установленном порядке.

Пунктом 5 статьи 169 НК РФ определен перечень сведений, которые должны быть указаны в счете-фактуре, в том числе цена (тариф) за единицу товара, стоимость товара за все количество отгруженных по счету-фактуре товаров, сумма налога, предъявленная покупателю товаров исходя из примененных налоговых ставок.

В силу пункта 6 статьи 169 НК РФ счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.

В соответствии с пунктом 2 статьи 169 НК РФ счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5, 6 статьи 169 НК РФ, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Согласно правовой позиции, изложенной в определении Конституционного Суда РФ от 15.02.2005 N 93-О, буквальный смысл абзаца 2 пункта 1 статьи 172 НК РФ позволяет сделать однозначный вывод о том, что обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиками товаров работ, услуг).

Из изложенных правовых норм следует, что для налогоплательщиков налога на добавленную стоимость право на применение налогового вычета по налогу возникает при соблюдении следующих условий: товары, работы и услуги должны быть приобретены для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации, и поставлены на учет; у налогоплательщика имеются счета-фактуры, соответствующие требованиям статьи 169 Налогового кодекса, и первичные документы с выделенной в них отдельной строкой суммой налога на добавленную стоимость, оформленные в соответствии со статьей 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете".

Указанные документы должны содержать достоверные данные относительно совершенных хозяйственных операций и лиц, совершивших такие операции.

В соответствии с Постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53) под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получения права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

При этом налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Судами высшей инстанции, в том числе определением Верховного Суда РФ от 22.07.2016 N 305-КГ16-4920 неоднократно указано на то, что избежание налогообложения в результате совершения действий, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды, является неправомерным поведением участника гражданского оборота, не совместимым с указанными положениями статьи 3 Кодекса, поскольку приводит к возникновению у лиц, обязанных к уплате налога, неоправданного преимущества в сравнении с другими налогоплательщиками, нарушению публичного интереса.

Таким образом, помимо формальных требований, установленных статьями 169, 171, 172 НК РФ, условием признания налоговой выгоды обоснованной является реальность хозяйственных операций.

Как указано в пункте 4 Постановления Пленума ВАС РФ N 53 налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

В силу пункта 5 Постановления ВАС РФ N 53 о необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств: невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств; учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновение налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций; совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.

На основании пункта 9 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ N 53 наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

Согласно пункту 10 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ N 53 факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сак по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной) налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.

Налоговая выгода может быть также признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что деятельность налогоплательщика, его взаимозависимых или аффилированных лиц направлена на совершение операций, связанных с налоговой выгодой, преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей.

Представление в налоговый орган первичных документов не влечет автоматического применения налоговых вычетов, а является лишь основанием для подтверждения факта реальности хозяйственных операций и уплаты налогов, поэтому при решении вопроса о правомерности применения налогоплательщиком налоговых вычетов учитываются результаты проведенных налоговыми органами проверок достоверности и непротиворечивости представленных документов, а также предприятий - контрагентов.

В частности, если налоговым органом представлены доказательства того, что в действительности контрагенты хозяйственных операций не осуществляли, в систему сделок и взаиморасчетов были вовлечены юридические лица, зарегистрированные по несуществующим адресам, схема взаимодействия контрагентов указывает на их цель получение необоснованной налоговой выгоды, судам не следует ограничиваться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям НК РФ, а необходимо оценить все доказательства по делу в совокупности и взаимной связи для исключения внутренних противоречий и расхождений между ними.

Отказ в получении налоговых выгод при наличии в документах налогоплательщика недостоверных и противоречивых сведений является его налоговым риском. В целях подтверждения обоснованности заявленных налоговых выгод должна быть установлена их объективная предметная взаимосвязь с фактами и результатами реальной предпринимательской и иной экономической деятельности, что служит основанием для вывода о достоверности представленных первичных документов, в том числе в части сведений об участниках и условиях хозяйственных операций.

Сам факт наличия первичных документов без подтверждения факта реальности хозяйственных операций не предоставляет права на получение налоговых вычетов по НДС.

Пределы осуществления прав по исчислению налоговой базы и (или) суммы налога, сбора и страховых взносов содержатся в статье 54.1 НК РФ, в пункте 1 которой определены, в том числе условия возможности (невозможности) уменьшения налоговой базы (получение налоговой выгоды). Согласно пункту 34 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации N 2 (2021) (утвержден 30.06.2021), выработанный в судебной практике правовой подход, изложенный в постановлении N 53 по существу не был изменен федеральным законодателем, определившим пределы осуществления прав налогоплательщиками в статье 54.1 НК РФ (введена Федеральным законом от 18.07.2017 N 163-ФЗ).

Как определено пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

Согласно пункту 2 статьи 54.1 НК РФ при отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 настоящей статьи, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй настоящего Кодекса при соблюдении одновременно следующих условий: 1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога; 2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

Исходя из пункта 3 статьи 54.1 НК РФ в целях пунктов 1 и 2 этой статьи подписание первичных учетных документов неустановленным или неуполномоченным лицом, нарушение контрагентом налогоплательщика законодательства о налогах и сборах, наличие возможности получения налогоплательщиком того же результата экономической деятельности при совершении иных не запрещенных законодательством сделок (операций) не могут рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога неправомерным.

Тем же Федеральным законом от 18.07.2017 N 163-ФЗ статья 82 НК РФ дополнена пунктом 5, согласно которому доказывание обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 статьи 54.1 Кодекса, и (или) факта несоблюдения условий, предусмотренных пунктом 2 статьи 54.1 Кодекса, производится налоговым органом при проведении мероприятий налогового контроля в соответствии с разделами V, V1, V2 Кодекса.

По смыслу положений пункта 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации в сфере налоговых правоотношений действует презумпция добросовестности налогоплательщиков. В силу части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 АПК РФ Федерации именно налоговый орган должен доказать наличие обстоятельств, послуживших основанием для принятия обжалуемого решения.

В силу этой же части 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

Изложенное в рассматриваемой ситуации означает, что налоговый орган должен доказать наличие оснований, по которым налогоплательщик не имеет права на применение налогового вычета по НДС.

Налогоплательщик, в свою очередь, должен доказать правомерность принятия сумм НДС к вычету, то есть доказать, в том числе, что представленные им первичные бухгалтерские документы являются надлежащим образом оформленными, подписаны уполномоченными лицами и подтверждают реальную хозяйственную операцию.

В силу пункта 11 Постановления от 12.10.2006 N 53 признание судом налоговой выгоды необоснованной влечет отказ в удовлетворении требований налогоплательщиков, связанных с ее получением.

Как установлено судами и следует из оспоренного налогоплательщиком решения инспекции, ООО "Урал МЛ Сервис" в состав налоговых вычетов по НДС необоснованно включило суммы по счетам-фактурам, оформленным от имени ООО "Строй-Подряд", ООО "Фортуна Сервис", ООО "Даймонд", что привело к неуплате НДС.

В ходе проверки налоговым органом установлено увеличение расходов и незаконное возмещение вычетов по НДС ООО "Урал МЛ Сервис" путем включения в расходы и в книги покупок расчетов с сомнительными контрагентами (ООО "Даймонд", ООО "Фортуна Сервис", ООО "Строй-Подряд") за клининговые услуги на одних и тех же объектах в один и тот же период на суммы, превышающие стоимость клининговых услуг по договору с Заказчиками ООО "Урал МЛ Сервис" - ООО "Агроторг", АО "ТД "Перекрёсток".

Выездной налоговой проверкой установлено, что спорный контрагент проверяемого лица ООО "Строй-Подряд" самостоятельной деятельности не осуществляло, проверяемое лицо и спорные контрагенты: ООО Даймонд" и ООО "Фортуна Сервис" управлялись одними лицами. Движение денежных средств по расчетным счетам ООО "Даймонд", ООО Фортуна Сервис", ООО "Строй-Подряд" носило транзитный характер, денежные средства в большинстве случаев выводились из легального оборота путем снятия наличных денежных средств. Спорные контрагенты не располагали необходимыми условиями для оказания клининговых услуг в адрес проверяемого лица, документы контрагентов содержат недостоверные сведения о хозяйственных операциях.

Заявленные проверяемым лицом в книгах покупок суммы по взаимоотношениям со спорными контрагентами не соответствуют суммам, перечисленным в адрес данных контрагентов за весь проверяемый период, что так же подтверждает фиктивность документооборота между проверяемым лицом и спорными контрагентами. Источники возмещения НДС не сформированы. Фактически спорные контрагенты выполняли функцию транзитного звена, формально введенного в систему договорных отношений.

Налоговый орган пришел к выводу, что основной целью совершения хозяйственных операций ООО "Урал МЛ Сервис" со спорными контрагентами являлась неполная уплата в бюджет НДС путем наращивания вычетов по НДС за счет спорных контрагентов и "обналичивание" денежных средств, вследствие включения в оборот юридических лиц и индивидуальных предпринимателей, которые не оказывали услуг в адрес проверяемого лица и его контрагентов, что свидетельствует о том, что фактически клининговые услуги в адрес Заказчиков выполнены самим ООО "Урал МЛ Сервис", а конкретно его нетрудоустроенными сотрудниками, что подтверждается протоколами допросов данных сотрудников и директоров магазинов Заказчиков клининговых услуг.

Суд первой инстанции, оценив представленные доказательства по правилам статьи 71 АПК РФ, указанные выводы налогового органа нашел верными, налогоплательщиком не опровергнутыми, в связи с чем отказал заявителю в удовлетворении его требований.

При этом суд правомерно исходил из следующего.

ООО "Строй-Подряд" создано 19.02.2018 незадолго до оформления спорных договоров: Договора оказания услуг по осмотру и ремонту оборудования Заявителя N 9 от 02.03.2018, Договора на осуществление клининговых работ для ООО "Агроторг" (в магазинах "Пятерочка") N 9/1 от 02.03.2018.

По адресу не находится (протоколы осмотра от 05.04.2018, 29.12.2018). Имущества нет. Основной вид деятельности "Ремонт машин и оборудования" (ОКВЭД 33.12). Сотрудники отсутствуют (информация Омского отделения ФСС РФ).

Директором числился Щербань И.Ю., который не имел возможности осуществления реального руководства, с 2016 по 2018 гг. работал в АО "Омский НИИ Приборостроения" регулировщиком радиоэлектронной аппаратуры и приборов 3 разряда в монтажно-сборочном цехе.

Обслуживание помещений оформлено в большем объеме, чем предусмотрено договором с Заказчиком. Исполнительская документация составлена формально.

Исполнителем спорных клининговых работ услуг по заказу ООО "Урал МЛ Сервис" оформлено ООО "Даймонд" на идентичные работы в те же период времени, объемы, объекты.

Большая часть поставщиков ООО "Строй-Подряд" ликвидированы.

Платежи производились Заявителем с марта по май 2018 г., но в декларации ООО "Строй-Подряд" по НДС за 1 квартал заявлен вычет только по ООО "Юнир-Ресурс", в отношении которого принято решение о предстоящем исключении из ЕГРЮЛ и сведения о котором в ЕГРЮЛ недостоверны и перечисления средств в адрес ООО "Юнир-Ресурс" - нет (информация регистрирующего органа, декларация, движение средств на расчетных счетах).

В книге покупок у ООО "Юнир-Ресурс" только "Фениксактив", в отношении которого также принято решение о предстоящем исключении из ЕГРЮЛ и сведения о котором недостоверны, а декларация за 1 квартал 2018 г. "нулевая".

У ООО "Строй-подряд" и ООО "Юнир-Ресурс" один IP-адрес 85.140.18.16. Совпали сетевой адрес отправителя отчетности у ООО "Строй-подряд", ООО "Юнир-Ресурс" и ООО "Фениксактив" 85.140.77.48 и оператор передачи отчетности ЗАО "Калуга Астрал".

IP-адреса ООО "Урал МЛ Сервис" и ООО "Юнир-Ресурс" так же совпадают: 85.140.22.90, 85.140.77.91, 85.140.77.27, 176.117.47.208.

IP-адрес у ООО "Фениксактив" и ООО "Юнир-Ресурс" 82.193.139.229 так же совпал.

Средства ООО "Урал МЛ Сервис" перечисленные в адрес ООО "Строй-Подряд" выводились из-под налогового контроля в наличную форму через предпринимателей, применяющих специальные режимы налогообложения ЕНВД, УСН, не формирующих базу для применения вычетов по НДС, с измененным назначением платежа, не соответствующим исследуемым операциям (Генералова В.Ю., Павлову СВ., Нестерова А.А.).

Подконтрольная "техническая" организация ООО "Строй-Подряд" не могла оказывать спорные услуги, выполнять спорные работы, отсутствуют платежи, свидетельствующие о ведении финансово-хозяйственной деятельности, перечисления заработной платы, платежи за коммунальные услуги, за аренду, по налогам и сборам, а также за услуги клинингового характера.

С ООО "Фортуна-Сервис" оформлен договор на выполнение клининговых работ N 2/018 от 01.03.2018 г.

В собственности имущества и транспорта так же не зарегистрировано.

Справки по форме 2-НДФЛ предоставлялись за 2018 г. на 7 сотрудников, но в штате ООО "Фортуна Сервис" оформлен только управляющий персонал, исполнителей клининговых услуг не имелось (допросы Романова Д.А. - технического директора, Поморцевой М.Н. - бухгалтера, Иннер О.Г. - менеджера). Директором оформлен Хорольский Александр Ильич.

Заявленные работы в качестве субподрядчика ввиду отсутствия соответствующего персонала не могли быть выполнены.

Нет технических и трудовых ресурсов для самостоятельного исполнения спорных услуг (выполнения работ) у данной организации.

В книге покупок 2 квартала 2018 г. отражено только ООО "Строй-Подряд". Средства перечислялись ООО "Строй-Подряд" на следующий день после их получения ООО "Фортуна Сервис" от Заявителя за клининговые услуги, но представлена уточненная "нулевая" декларация 14.08.2018, с НДС к уплате 0 руб.

В графе "описание оказанных услуг" спорных актов выполненных работ, в счетах-фактурах, оформленных от ООО "Строй Подряд" указано "Ежедневная услуга по уборке внутренних помещений и прилегающей территории", но в спорном договоре ООО "Строй-подряд" нет существенных условий возмездного оказания услуг - предмета и нет цены.

Нет документов, где согласовано какие услуги, на каких объектах и в каком объеме оформлены от имени ООО "Строй-подряд".

За 2 квартал 2018 г. в декларации ООО "Строй-Подряд" в разделе 8 вычеты только по ООО "Юнир-Ресурс", не представившему декларацию. НДС не исчислен и не уплачен в бюджет.

Средства ООО "Строй-подряд" перечисляет в основном в адрес вышеназванных индивидуальных предпринимателей.

Оформленная бухгалтером, в ходе допроса Поморцева М.Н. пояснила, что коммерческий директор ООО "Фортуна Сервис" Романов Денис одновременно являлся представителем ООО "Урал МЛ Сервис" при принятии претензий от АО "Дикси Юг".

Установлена согласованность действий, формального документооборота именно в интересах проверяемого налогоплательщика, направленных на незаконную минимизацию налоговых обязательств самого ООО "Урал МЛ Сервис", путем умышленного формального отражения в налоговых обязательствах организаций, фактически не исполняющих заключенные договоры и не исполняющих налоговых обязательств по ним.

ООО "Даймонд" создано 19.06.2017 (незадолго до оформления спорных договоров N 21-06 от 21.06.2017, N УМ/К/К/2018 от 01.06.2018, N УМ/К/А/2018 от 01.06.2018, N УМ/К/М/2018 от 01.06.2018 по услугам уборки и обеспечения чистоты и порядка помещений и прилегающих территорий).

У ООО "Даймонд" отсутствовали технические и человеческие ресурсы для самостоятельного исполнения условий спорных договоров. Руководителем и учредителем оформлен Сафин В.Р., числящийся учредителем еще в 5 организациях. Основной вид деятельности "Строительство зданий" (ОКВЭД 41.20).

Контрагенты ООО "Даймонд" спорные услуги клинингового характера не осуществляли и осуществить не могли ввиду отсутствия соответствующих ресурсов. Основная часть оформленных контрагентов поставляла ООО "Даймонд" строительные материалы, оборудование, а также строительные работы, не связанные с оказанием услуг клинингового характера: ООО "Профессиональная строительная торговля", ООО "СтройПарад", ООО "НИЛФИКС", ИП Горбунова Ю.В., ИП Ильин А.В., ООО "ТМ-Опт", ООО "Уралстройгруп", ООО "УралСкладСнаб", ООО "Фактум-Урал", ООО "Гофра-Е", ООО ПВФ "Технологии полиметаллов". По книгам покупок установлена неуплата НДС ООО "Валенсия".

Иные заявленные контрагенты ООО "Даймонд" оказывали услуги клинингового характера и поставляли материалы, но на других объектах, не связанных с Заявителем: ООО "Нью Клининг", ООО Торговый дом "Леопак").

Осуществление услуг и поставка материалов на адресах обслуживания Заявителя - не осуществлялась.

У ООО "Техно Велокс" сведения о руководителе недостоверны и "нулевая" декларация по НДС, а средства на расчетные счета поступали "за транспортные услуги", нет перечислений за клининговые услуги (оформлен ООО "Даймонд" по оказанию услуг клинингового характера в магазинах "Пятерочка" по договору N 27-12 от 27.12.2017).

В расчетных счетах и книгах покупок и продаж ООО "Даймонд" отражен факт отсутствия реального ведения спорной финансово-хозяйственной деятельности по спорным клининговым услугам. Не могли быть оказаны спорные услуги в адрес ООО "Урал МЛ Сервис".

Все работы (услуги) клинингового характера выполнялись физическими лицами и гражданами ближнего зарубежья, которые не являются плательщиками НДС (протоколы допросов представителей заказчиков работ: Забрускова С.А. -директора "Мегамарт" в г. В.Пышма, Комиссаров А.Е. - представитель АО "Дикси Юг", Давлеханов А.Е. - директор регионального управления АО "Дикси Юг", Бетева Т.И. -директор "Минимарт-8", Шадрина Т.А. - директор "Мегамарт-2", Андреева О.М. - директор магазина "Мегамарт-19", Рожко А.В. - директор ТЦ "Мегамарт"; протоколы допросов непосредственных исполнителей которые пояснили, что в магазины пропускались сотрудники ООО "Урал МЛ Сервис", клининговые услуги оказывали физическиие лица от имени ООО "Урал МЛ Сервис": Балахоновой З.А., Важениной В.В., Волкоморовой Д.Д., Кузиевой Н.Г., Мавлютовой Ф.С., Нишоновой СВ., Архипова О.П.; Хаматова М. К., Волкова Н.В., Зданович В.П., Архипова Г.А., Широких Т.Г., Чепец Т.А., Турсунбаева Н.А. - которые подтвердили, что работали уборщицами от имени ООО "Урал МЛ Сервис", выполняли работы по уборке помещений в магазине "Пятерочка" без подписания трудового договора).

Физические лица - исполнители в списках ООО "Урал МЛ Сервис" предоставленных Заказчиком штатными сотрудниками Заявителя, ООО "Даймонд", ООО "Фортуна Сервис", ООО "Строй Подряд" - не являлись. В рамках проверки Заказчика ООО "Агроторг" представлен список объектов, на которых ООО "Урал МЛ Сервис" оказывал клининговые услуги и списки сотрудников ООО "Урал МЛ Сервис", которым был предоставлен доступ в служебные помещения магазинов и торговых центров с 25.07.2016 по 31.12.2018.

В ходе рассмотрения дела налоговым органом представлены судебные акты, свидетельствующие об установлении трудовых отношений между заявителем и физическими лицами, в том числе гражданами ближнего зарубежья, которые фактически оказывали клининговые услуги.

Представленное решение по делу N 2-3146/2019, где исковые требования Милюткина Бориса Парфеновича к ООО "Даймонд Урал" о взыскании заработной платы удовлетворены частично не опровергает факт установленных взаимоотношений между контрагентами и отсутствие реальности заключенных между контрагентами договоров.

Физические лица реальные исполнители, в том числе трудоустроенные без оформления трудовых отношений и с выплатами неофициальной заработной платы наличными средствам - в силу положений статьи 143 НК РФ налогоплательщиками НДС не являются, счета-фактуры с выделенной суммой НДС не выставляют. Формальное оформление документов от "технических" организаций само по себе не является достаточным основанием для принятия сумм расходов к учету и НДС к вычету.

Средства, перечисленные в адрес спорных контрагентов, в дальнейшем выводились из-под налогового контроля в наличную форму через одних и тех же индивидуальных предпринимателей, применяющих специальные налоговые режимы, что так же свидетельствует о согласованности действий всех участников.

В ходе допроса свидетеля Поповой Т.А. (сотрудника ООО "Даймонд") в рамках рассмотрения настоящего дела свидетелем указано, что она осуществляла контроль за уборкой магазинов "Пятерочка" в г. Первоуральске, при этом на вопросы относительно адресной принадлежности магазинов указала, что обслуживала около 6 объектов.

Между тем, в ответ на требование налогового органа N 10552 от 13.09.2019, ООО "Урал МЛ Сервис" сообщило, что в период с августа 2016 г. по август 2017 г. в г. Первоуральске обслуживался лишь один объект, по адресу: Ленина,41.

Таким образом, свидетельские показания опровергаются представленными в дело документами.

Более того, установлены следующие обстоятельства истории согласованных действий "технических" организаций ООО "Фортуна Сервис", ООО "Даймонд" с Заявителем (являющихся взаимозависимых и подконтрольными):

Яременко А.И. и Метенидис Д.К. - фактический руководитель Заявителя, работали с 2014 менеджерами под руководством Германовой В.А., учредителя и директора клининговых компаний: ООО "Профклининг Сервис" г.Первоуральск и ООО "Профклининг Сервис" г.Екатеринбург.

В 2016 Яременко А.И. и Метенидисом Д.К. созданы организации по оказанию клининговых услуг: Яременко А.И. - группа компаний Даймонд - ООО "Даймонд", "Даймонд Урал", ООО "Даймонд Клининг Групп", а на супругу Метенидиса Д.К. Метенидис Л.К. оформлена - ООО "Урал МЛ Сервис".

В 2016 коллега Марченко А.В., работавшая так же под руководством Германовой В.А. перешла работать в ООО ТД "Меридиан", директором которого являлся Романов Д.А. (протокол допроса N 205 от 26.08.2020) - бизнес и сотрудники из которого в 2018 перешли в ООО "Фортуна Сервис", техническим директором которого с 2018 являлся так же Романов Д.А., а учредителем и генеральным директором (а также учредителем в ООО ТД "Меридиан") являлся Хорольский А.И.

С Заказчиком АО "Дикси Юг" контактными лицами от ООО "Урал МЛ Сервис" являлись так же Маданиев (Метенидис) Демис и Романов Денис, контактным лицом от ООО "ТД "Меридиан" - Маданиев (Метенидис) Демис.

Романов Д.А. руководил деятельностью ООО "Урал МЛ Сервис" (в документах Заказчика АО "АГРОТОРГ" Романов Денис являлся директором ООО "Урал МЛ Сервис", на его имя оформлялись претензии в адрес проверяемого лица от АО "АГРОТОРГ").

Бизнес с 2019 г. переведен с ООО "Урал МЛ Сервис" на ООО "Фортуна Сервис", ООО "Даймонд", ООО "МЛ Сервис" путем заключения договоров на обслуживание аналогичных объектов торговых сетей по ранее заключенным с ООО "Урал МЛ Сервис" договорам.

Организации, заявленные в книгах покупок Заявителя: ООО "Строй-Подряд", ООО "Фортуна Сервис" и ООО "Даймонд" не осуществляли реальной финансово-хозяйственной деятельности, использовались Заявителем как формальные звенья в целях неправомерной минимизации налоговых обязательств.

Довод налогоплательщика о то, что налоговая база подлежит корректировке на сумму стоимости услуг по признанным претензиям заказчика не находит своего подтверждения в материалах дела.

При изложенных обстоятельствах суд первой инстанции нашел обоснованным доводы инспекции о том, что представленные обществом в обоснование права на налоговые вычеты НДС первичные документы содержат недостоверные и противоречивые сведения, составлены формально и не подтверждают реальность оказания услуг спорными контрагентами. Основной целью совершения налогоплательщиком, спорной сделки являлось не достижение результатов предпринимательской деятельности, а получение налоговой экономии по НДС в виде искусственного завышения налоговых вычетов (неуплата налога).

Такие сделки (операция) не имеет какого-либо разумного объяснения с позиции хозяйственной необходимости ее совершения, а имеет своей целью лишь уменьшение налоговых обязательств, что указывает на несоблюдение налогоплательщиком условия, установленного пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ, и, как следствие, отсутствие права на учет для целей налогообложения вычетов по НДС.

Доводы жалобы о том, что факты получения обществом необоснованной налоговой выгоды не доказаны, сделки носили реальный характер, заявитель, проявивший должную степень осмотрительности, не может нести негативные последствия за деятельность контрагента, экономическая целесообразность хозяйственных операций с контрагентами доказана, судом не принимаются и признаются несостоятельными.

Налоговым органом с учетом обстоятельств взаимосвязанности субъектов договорных отношений, форм, временных интервалов расчетов, выведения и расходования денежных средств, свидетельских показаний и документов, доказаны факты использования фиктивных договорных конструкций для целей наращивания вычетов в целях налогообложения и получения необоснованной налоговой выгоды. Реальность сделок со спорным контрагентом налоговым органом опровергнута.

Отражение сделок в бухгалтерском учете заявителя-налогоплательщика не может свидетельствовать об их реальности, а подтверждает лишь выполнение обязанностей по формальному учету хозяйственных операций.

Суд отмечает, что даже факт осуществления расчетов с контрагентом в безналичной форме не свидетельствует о получении обоснованной налоговой выгоды в результате реальных взаимоотношений со спорным контрагентом (содержательный аспект сделки). Обоснованная налоговая выгода предопределена реальными встречными хозяйственными налогозначимыми операциями, имеющими для ее участников налоговые последствия, а не простыми денежными перечислениями.

Основанные на изложении собственной позиции по делу и интерпретации отдельных обстоятельств спора и норм права доводы заявителя, с учетом фактических обстоятельств дела, судом признаны необоснованными и подлежат отклонению.

Доводы жалобы о существенных нарушениях инспекцией процедур назначения и проведения проверки в отношении общества, отклоняются.

Порядок проведения выездной налоговой проверки, оформления ее результатов, процедура вынесения решения регламентируется статьями 89, 100, 101 НК РФ.

По смыслу положений, установленных статьей 101 НК РФ, соблюдение проверяющими норм, закрепленных Налоговым кодексом Российской Федерации, направлено на обеспечение прав и законных интересов налогоплательщика, гарантированных ему при проведении в отношении него мероприятий налогового контроля и оформлении их результатов.

В соответствии с пунктом 1 статьи 101 НК РФ акт налоговой проверки, другие материалы налоговой проверки, в ходе которых были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку. По результатам их рассмотрения руководителем (заместителем руководителя) налогового органа в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в пункте 6 статьи 100 настоящего Кодекса, принимается одно из решений, предусмотренных пунктом 7 настоящей статьи, или решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля. Срок рассмотрения материалов налоговой проверки и вынесения соответствующего решения может быть продлен, но не более чем на один месяц.

В случае принятия решения о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля акт налоговой проверки, другие материалы налоговой проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения должны быть также рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку. По результатам их рассмотрения руководителем (заместителем руководителя) налогового органа в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в пункте 6.1 настоящей статьи, принимается одно из решений, предусмотренных пунктом 7 настоящей статьи (пункт 1 статьи 101 в редакции от 01.05.2016).

Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), в течение 10 дней со дня истечения срока проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, указанного в соответствующем решении налогового органа, вправе представить в этот налоговый орган письменные возражения по результатам дополнительных мероприятий налогового контроля в целом или в части.

Согласно пункту 14 статьи 101 НК РФ несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных настоящим Кодексом, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.

Отклоняя доводы заявителя нарушении установленного пунктом 5 статьи 100 НК РФ срока вручения акта налоговой проверки, суд апелляционной инстанции исходит из того, что безусловным основанием для отмены решения, которое принято по итогам налоговой проверки, может быть нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов проверки.

Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Нарушение срока вручения акта налоговой проверки не является существенным нарушением, влекущим безусловное признание недействительным оспариваемого решения.

Нарушение налоговым органом сроков рассмотрения материалов налоговой проверки не препятствует ему в принятии того или иного итогового решения и не может само по себе предрешать его законность, что не позволяет признать такое процессуальное нарушение в качестве безусловного основания для отмены итогового решения налогового органа по смыслу пункта 14 статьи 101 НК РФ.

Таким образом, вопреки доводам заявителя, Инспекцией не нарушены существенные условия процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, предусмотренные пунктом 14 статьи 101 НК РФ.

В рассматриваемом случае, Обществом реализовано право участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки при каждом рассмотрении; общество представляло объяснения и возражения. Из представленных в дело решений о продлении процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки следует, что неоднократное ее отложение явилось следствием объективных причин, а также необходимостью соблюдения прав и законных интересов налогоплательщика в непосредственном участии при рассмотрении материалов проверки, в возможности предоставления доводов и документов в качестве возражений. Доказательств, что одно из вышеуказанных отложений рассмотрения материалов привело к принятию незаконного и необоснованного решения со стороны заявителя не представлено.

Поскольку правомерность доначисления инспекцией налога на добавленную стоимость подтверждается материалами дела, исчисление пеней в связи с несвоевременностью уплаты налога является обоснованным.

Доводы жалобы о том, что на общество не могут возлагаться негативные последствия за действия спорных контрагентов и контрагентов второго и последующего звеньев, отклоняются.

Как следует из правовой позиции Верховного Суда Российской Федерации, изложенной в пункте 34 Обзора судебной практики N 2 (2021) (утв. Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 30.06.2021), применение налоговых вычетов по НДС не допускается, если налогоплательщик участвовал в согласованных с иными лицами действиях, направленных на неправомерное уменьшение налоговой обязанности за счет искусственного наращивания стоимости товаров (работ, услуг) без формирования источника вычета (возмещения) налога, или, во всяком случае, если ему было известно о действиях иных лиц, уклоняющихся от уплаты НДС в процессе обращения товаров (работ, услуг).

При изложенных обстоятельствах суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что действия инспекции по отказу в праве на применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость и доначисления НДС, начисления соответствующих сумм пени в порядке статьи 75 НК РФ являются правомерными и в рамках действующего законодательства.

Представленные заявителем доказательства сводятся к формальному выполнению требований действующего налогового законодательства в части документального оформления взаимоотношений с контрагентом, как подтверждающих право на возмещение НДС из бюджета, но не подтверждаемых фактическими обстоятельствами этих взаимоотношений.

На основании установленных обстоятельств судом сделан вывод о том, что налоговым органом в ходе налоговой проверки установлено и доказано в суде, что в проверяемый период между налогоплательщиком и спорным контрагентом реальные хозяйственные отношения отсутствовали. На данный факт указывает совокупность обстоятельств взаимодействия участников хозяйственных операций, подтвержденных материалами дела. Реальность хозяйственной операции определяется не только фактическим наличием приобретенных товаров, работ, услуг, но и реальностью исполнения договора именно данным контрагентом, то есть наличием прямой связи с конкретным контрагентом.

Вопреки доводам апелляционной жалобы, материалами дела подтверждено, что спорные контрагенты не располагали необходимыми условиями для достижения результатов соответствующей экономической деятельности, документы контрагентов содержат недостоверные сведения о хозяйственных операциях.

Вышеприведенные доказательства в своей совокупности и логической взаимосвязи позволили инспекции сделать обоснованный вывод о том, что документы, представленные заявителем в обоснование вычета по НДС, не соответствуют требованиям законодательства о налогах и сборах, содержат недостоверные сведения о субъектах, совершивших хозяйственные операции. Участие заявленных контрагентов в спорных хозяйственных операциях носило искусственный характер и сводилось лишь к оформлению комплекта документов с исключительной целью получения заявителем необоснованной налоговой выгоды в виде предъявления к вычету НДС по счетам-фактурам указанных контрагентов.

В силу изложенного, придя к выводу о том, что налогоплательщик необоснованно получил налоговую выгоду в виде налоговых вычетов по НДС, суд первой инстанции пришел к верному выводу о том, что решение налогового органа является законным и отмене не подлежит.

Суд апелляционной инстанции, отклоняя доводы жалобы о том, что требования статей 171, 172 НК РФ, устанавливающие право требования налогоплательщика на получение вычета при исчислении НДС, заявителем выполнены, отмечает, что в рассматриваемом случае недостоверность сведений заключается в недостоверности сведений о самом контрагенте и совершаемых им операций, реальность которых опровергается материалами дела.

Общество как налогоплательщик не вправе претендовать на получение налоговой выгоды по операциям с контрагентами, если последние их не осуществляли, что корреспондирует с правовой позицией Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлениях от 02.10.2007 N 3355/07, от 11.11.2008 N 9299/08.

При этом в налоговых правоотношениях недопустима ситуация, которая позволяла бы недобросовестным налогоплательщикам с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, создавать ситуации формального наличия права на получение налоговых выгод.

Согласно пункту 2 Постановления Пленума N 53 в соответствии с частью 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган. В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 АПК РФ и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ.

При этом из правовой позиции, изложенной в определении Верховного Суда Российской Федерации от 04.03.2015 N 302-КГ14-3432, следует, что разрешение вопроса о добросовестности либо недобросовестности общества при совершении действий, имеющих своим результатом получение налоговой выгоды, связано с установлением и исследованием фактических обстоятельств и представленных доказательств, подлежащих оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи.

Суд апелляционной инстанции отмечает, что представленные налоговым органом доказательства, собранные в ходе выездной налоговой проверки, отвечают признакам относимости и допустимости доказательств, и в отличие от доказательств налогоплательщика не вступают в противоречие с ранее установленными в ходе проверки обстоятельствами.

При этом доводы заявителя жалобы по существу направлены на опровержение выводов налогового органа, однако надлежащей собственной доказательной базы налогоплательщиком в нарушение статьи 65 АПК РФ не представлено.

По сути, доводы заявителя апелляционной жалобы сводятся к несогласию с оценкой судом доказательств по делу, однако само по себе такое несогласие не является основанием для отмены либо изменения судебного акта. Иная оценка заявителем фактических обстоятельств не свидетельствует о неверной оценке их судом первой инстанции.

В части апелляционных жалоб третьих лиц ООО "Фортуна-Сервис", ООО "Даймонд Урал" и ООО "Даймонд" суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.

На основании статьи 4 АПК РФ заинтересованное лицо вправе обратиться в арбитражный суд за защитой своих нарушенных или оспариваемых прав и законных интересов в порядке, установленном Кодексом.

В статье 50 АПК РФ предусмотрена возможность участия третьего лица, заявляющего самостоятельные требования относительно предмета спора, путем вступления в дело до принятия решения арбитражным судом первой инстанции.

По смыслу приведенной правовой нормы, требования третьих лиц, заявляющих самостоятельные требования относительно предмета спора, должны быть направлены на предмет уже существующего спора.

Обращаясь с соответствующими требованиями в арбитражный суд, лица, участвующие в деле, добиваются признания своих прав в отношении предмета спора, что свидетельствует о взаимоисключающем характере заявленных ими требований, а также об их самостоятельности, то есть третье лицо (с самостоятельными требованиями) заинтересовано в таком материально-правовом разрешении спора, которое исключает удовлетворение притязаний как истца (заявителя), так и ответчика (заинтересованного лица).

Смысл допущения к участию в споре третьего лица с самостоятельными требованиями состоит в процессуальной необходимости объединенного рассмотрения требований лиц, претендующих на один и тот же предмет спора (полностью или в части и независимо от оснований исков).

В рамках настоящего спора, третьи лица, оспаривая выводы и установленные факты налоговым органом, изложенные в решении Инспекции, фактически оспаривают решение по результатам проверки, поскольку исключение заявленных представителями третьих лиц фактов неизбежно приведет к изменению резолютивной части решения Инспекции.

В соответствии с подпунктом 6 пункта 1 статьи 21 НК РФ налогоплательщики имеют право представлять свои интересы в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах, лично или через своего представителя.

Согласно статье 137 НК РФ, каждое лицо имеет право обжаловать акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц, если, по мнению, этого лица, такие акты, действия или бездействие нарушают его права.

Из оспариваемого решения следует, что выездная налоговая проверка ООО "Урал МЛ Сервис" проводилась по вопросам правильности исчисления НДС за период с 25.07.2016 по 31.12.2018., по результатам ВНП вынесено решение N 777/04 от 18.01.2022 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым ОО "Урал МЛ Сервис" доначислен НДС 10407781 руб. и пени 4226450,15 руб. в редакции Решения УФНС России по Свердловской области от 04.05.2022.

Пунктом 2 статьи 87 НК РФ установлено, что целью камеральной и выездной налоговых проверок является контроль за соблюдением налогоплательщиком, плательщиком сборов, плательщиком страховых взносов или налоговым агентом законодательства о налогах и сборах.

Согласно норме статьи 19 НК РФ налогоплательщиками, плательщиками сборов, плательщиками страховых взносов признаются организации и физические лица, на которых в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации возложена обязанность уплачивать соответственно налоги, сборы, страховые взносы.

В силу нормы статьи 11 НК РФ, под организациями понимаются юридические лица, образованные в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Исходя из системного толкования указанных статей Налогового кодекса Российской Федерации следует, что лицом, в отношении которого проводилась выездная налоговая проверка, являлось юридическое лицо - ООО "Урал МЛ Сервис".

Предметом проверки являлось определение правильности исчисления ООО "Урал МЛ Сервис" НДС за период с 25.07.2016 по 31.12.2018

Оспариваемое решение налогового органа не содержит властных обязательных предписаний в отношении ООО "Фортуна-Сервис", ООО "Даймонд Урал" и ООО "Даймонд", поскольку принято в отношении иного лица. Оспариваемое решение Инспекции не создает для третьих лиц каких-либо ограничений или запретов для осуществления предпринимательской деятельности, не возлагает на ООО "Фортуна-Сервис", ООО "Даймонд Урал" и ООО "Даймонд" каких-либо обязанностей и, следовательно, не нарушает его прав и законных интересов.

Ссылки третьих лиц на оспаривание конкурсным управляющим сделок должника в рамках дела о банкротстве ООО "Урал МЛ Сервис" на основании выводов налогового органа, изложенных в решении Инспекции, вынесенном в отношении ООО "Урал МЛ Сервис", не могут быть приняты, как ранее отмечено, решение Инспекции, принято в отношении налогоплательщика - ООО "Урал МЛ Сервис" и только для него создает правовые последствия и не является преюдициальным в отношении иных лиц. Обстоятельства подлежат доказыванию и установлению вновь с учетом доводов и возражений стороны.

Кроме того, Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 31.05.2022 N 1153-О указывает, что в силу статьи 9 Налогового кодекса Российской Федерации к участникам налоговых правоотношений, в частности, отнесены налогоплательщики, плательщики сборов, плательщики страховых взносов и налоговые агенты.

Само по себе такое регулирование не может рассматриваться как нарушающее конституционные права и свободы иных лиц, поскольку именно налогоплательщик вступает в налоговые правоотношения и взаимодействует с налоговыми органами по вопросам уплаты налогов, в том числе в рамках осуществления соответствующих контрольных мероприятий.

Таким образом, как обоснованно отметил суд первой инстанции, третьими лицами неверно избран способ защиты нарушенного права. Указанные в рамках настоящего спора доводы и возражения третьих лиц с самостоятельными требованиями, а также оценка представленных документов должна быть произведена в рамках дела об оспаривании сделок должника.

Выводы суда соответствуют нормам материального права, установленным по делу обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам.

Фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены судом первой инстанции в полном объеме на основе доказательств, оцененных в соответствии с правилами, определенными статьи 71 АПК РФ.

С учетом изложенного, решение суда первой инстанции является законным и обоснованным.

Оснований, предусмотренных статьей 270 АПК РФ для отмены (изменения) судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено. Апелляционная жалоба удовлетворению не подлежит.

Расходы по уплате государственной пошлины относятся на заявителя апелляционной жалобы в порядке статьи 110 АПК РФ.

В силу статьи 110 АПК РФ государственная пошлина по апелляционной жалобе относится на ее заявителя; на основании пункта 12 статьи 333.21 НК РФ при подаче апелляционной жалобы и (или) кассационной жалобы на решения и (или) постановления арбитражного суда подателем уплачивается 50 процентов размера государственной пошлины, подлежащей уплате при подаче искового заявления неимущественного характера.

Поскольку при подаче таких заявлений неимущественного характера, как заявление о признании ненормативного правового акта недействительным и заявление о признании решений и действий (бездействия) государственных органов незаконными, размер государственной пошлины для юридических лиц составляет 3 000 руб. (подпункт 3 пункта 1 статьи 333.21 НК РФ), при обжаловании судебных актов по этим делам государственная пошлина уплачивается в размере 50 процентов от указанной суммы и составляет для юридических лиц 1 500 руб.

При принятии апелляционной жалобы к производству заявителю предоставлена отсрочка уплаты государственной пошлины в размере 1500 руб., в связи с чем, по результатам рассмотрения спора в апелляционной инстанции госпошлину в данной сумме следует взыскать с общества в доход федерального бюджета.

Излишне уплаченная третьими лицами при подаче апелляционных жалоб государственная пошлина в размере 1500 руб. подлежит возврату из федерального бюджета в силу статьи 104 АПК РФ, статьи 333.40 НК РФ.

Руководствуясь статьями 104, 110, 176, 258, 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Свердловской области от 16 февраля 2023 года по делу N А60-44523/2022 оставить без изменения, апелляционные жалобы - без удовлетворения.

Взыскать с общества с ограниченной ответственностью "Урал МЛ Сервис" (ИНН 6658489617, ОГРН 1169658084529) в доход федерального бюджета государственную пошлину за подачу апелляционной жалобы в размере 1500 (одна тысяча пятьсот) рублей.

Возвратить обществу с ограниченной ответственностью "Фортуна-Сервис" (ИНН 6679025454, ОГРН 1126679029146) из федерального бюджета госпошлину за рассмотрение апелляционной жалобы в сумме 1500 (одна тысяча пятьсот) рублей, излишне уплаченную по платежному поручению N 449 от 14.03.2023.

Возвратить обществу с ограниченной ответственностью "Даймонд" (ИНН 6684028556, ОГРН 1176658060952) из федерального бюджета госпошлину за рассмотрение апелляционной жалобы в сумме 1500 (одна тысяча пятьсот) рублей, излишне уплаченную по платежному поручению N 347 от 03.04.2023.

Возвратить обществу с ограниченной ответственностью "Даймонд Урал" (ИНН 6684032915, ОГРН 1186658076857) из федерального бюджета госпошлину за рассмотрение апелляционной жалобы в сумме 1500 (одна тысяча пятьсот) рублей, излишне уплаченную по излишне уплаченную по чеку-ордеру от 03.04.2023.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, через Арбитражный суд Свердловской области.

Председательствующий

Ю.В. Шаламова

Судьи

В.Г. Голубцов В.Н. Якушев