Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 20 апреля 2023 г. N 04АП-601/23 по делу N А10-8177/2019

г. Чита

20 апреля 2023 г.

Дело N А10-8177/2019

Резолютивная часть постановления объявлена 13 апреля 2023 года.

Полный текст постановления изготовлен 20 апреля 2023 года.

Четвертый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Будаевой Е.А.,

судей Сидоренко В.А., Ломако Н.В.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Лю-фа-хуан Д.А., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Даюнг" на решение Арбитражного суда Республики Бурятия от 28 декабря 2022 года по делу N А10-8177/2019 по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Даюнг" (ОГРН 1120327016292, ИНН 0323364990) к Управлению Федеральной налоговой службы по Республике Бурятия (ОГРН 1040302981542, ИНН 0326022754) о признании недействительным решения от 17 сентября 2019 года N 05-09/2/12684, об обязании устранить нарушение прав и законных интересов ООО "Даюнг",

при участии в судебном заседании:

от заявителя: Базаргуроева Ч.Б., представителя по доверенности от 14 декабря 2022 года;

от заинтересованного лица: Петровой О.М., представителя по доверенности от 25 октября 2022 года,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Даюнг" (далее - заявитель, общество) обратилось в Арбитражный суд Республики Бурятия с заявлением к Управлению Федеральной налоговой службы по Республике Бурятия (далее - заинтересованное лицо, налоговый орган) о признании недействительным решения от 17 сентября 2019 года N 05 - 09/2/12684, об обязании устранить нарушение законных прав и интересов ООО "Даюнг".

Решением суда от 28 декабря 2022 года в удовлетворении требований отказано.

Не согласившись с решением суда первой инстанции, заявитель обжаловал его в апелляционном порядке, указав, в том числе на его соответствие ограничениям, установленным для плательщика льготной системы налогообложения в виде ЕНВД; налоговым органом не указано правовое основание для отмены поданного обществом ретроспективно уведомления о постановке на учет в качестве плательщика ЕНВД; уведомив налогоплательщика о дате и месте рассмотрения его документов, налоговый орган тем самым принял на себя обязательства по предоставлению обществу права на предоставление пояснений.

В отзыве на апелляционную жалобу налоговый орган выразил согласие с решением суда первой инстанции.

В судебном заседании представитель заявителя доводы апелляционной жалобы поддержал, представитель заинтересованного лица - оспорил по мотивам, приведенным в отзыве.

Судом первой инстанции установлены следующие фактические обстоятельства.

ООО "Даюнг" применяет упрощенную систему налогообложения на основании уведомления о переходе на УСН от 14 ноября 2012 года с объектом налогообложения "доходы-расходы". Заявленный основной вид деятельности - "торговля розничная моторным топливом в специализированных магазинах" (ОКВЭД 50.50).

В отношении ООО "Даюнг" в соответствии со статьей 89 Налогового кодекса Российской Федерации Инспекцией N 1 за период с 01 января 2014 года по 31 декабря 2016 года проведена выездная налоговая проверка, по результатам которой составлен акт налоговой проверки от 08 октября 2018 года N 16 (л.д. 63-123, т.1).

Согласно акту проверки в результате проведенных мероприятий налогового контроля, Инспекцией N 1 установлены обстоятельства, свидетельствующие об умышленном создании ООО "Восточная сеть" схемы дробления бизнеса и использовании подконтрольного лица ООО "Даюнг" со следующими целями: занижение налоговой базы по доходам, перераспределение выручки на подконтрольное лицо в связи с неправомерным использованием специального налогового режима и вывод денежных средств на нужды общества и его директора.

После получения акта налоговой проверки ООО "Даюнг" в Инспекцию N 1 направлено заявления о постановке на учет организации в качестве плательщика ЕНВД с указанием даты начала осуществления деятельности с 01 января 2014 года и кодом вида деятельности 07 (розничная торговля, осуществляемая через объекты стационарной торговой сети, имеющие торговые залы).

В соответствии с указанными заявлениями налоговым органом направлено уведомление о постановке на учет в качестве плательщиков ЕНВД от 11 марта 2019 года N 501196008.

ООО "Даюнг" представило налоговые декларации по ЕНВД за 1-4 кварталы 2014 года, за 1-4 кварталы 2015 года.

В связи с представлением ООО "Даюнг" налоговых деклараций по ЕНВД за 2014- 2015 года с суммами налога, подлежащими уплате в бюджет, в адрес общества в рамках статей 69, 70 Налогового кодекса Российской Федерации направлено требование об уплате налога, сбора, страховых взносов, пени, штрафа, процентов N 57236 от 20 марта 2019 года.

В соответствии со статьей 46 Налогового кодекса Российской Федерации вынесено решение от 05 апреля 2019 года N 18968 о взыскании налога, сбора, страховых взносов, пени, штрафа, процентов за счет денежных средств, в связи с неисполнением вышеуказанного требования налогового органа.

Управление, рассмотрев в порядке пункта 3 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации, указанные документы, приняв во внимание материалы выездной налоговой проверки в отношении ООО "Даюнг" и ООО "Восточная сеть", сделало вывод, что в 2014-2015 годы весь полученный доход по всем видам деятельности ООО "Даюнг" учитывался по упрощенной системе налогообложения, соответственно, общество позиционировало себя как плательщик, применяющий УСН за 2014-2019 годы, о чем свидетельствует самостоятельное представление обществом налоговых деклараций по УСН за 2012-2016 годы, а также добровольная уплата авансовых платежей и сумм налога по представленным декларациям.

По мнению Управления, ООО "Даюнг" не вправе претендовать на применение ЕНВД на основании заявления о постановке на учет организации в качестве плательщика ЕНВД, представленного в Межрайонную ИФНС России N 1 по Республике Бурятия. Представление ООО "Даюнг" налоговых деклараций по ЕНВД за 2014 -2015 годы не соответствует положениям действующего законодательства о налогах и сборах.

В связи с изложенным, Управлением принято решение:

- об отмене уведомления о постановке на учет ООО "Даюнг" в качестве плательщиков ЕНВД Межрайонной ИФНС России N 1 по Республике Бурятия от 11 марта 2019 года N 501196008;

- об отмене требования об уплате налога, сбора, страховых взносов, пени, штрафов, процентов от 20 марта 2019 года N 57236;

- об отмене решения о взыскании налогов, сбора, страховых взносов, пени, штрафов, процентов за счет денежных средств от 05 апреля 2019 года N 18968;

- об обязании Межрайонной ИФНС России N 1 по Республике Бурятия устранить допущенные нарушения;

- ООО "Даюнг" предложено в добровольном порядке уточнить налоговые обязательства по ЕНВД за налоговые периоды 2014-2015 года в соответствии с настоящим решением.

Несогласие ООО "Даюнг" с решением Управления ФНС России по Республике Бурятия от 17 сентября 2019 года N 05-09/2/12684 явилось основанием для обращения в суд с настоящим заявлением.

Четвертый арбитражный апелляционный суд, повторно рассмотрев материалы дела, проверив в пределах, установленных статьей 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, соответствие выводов, содержащихся в обжалуемом судебном акте, имеющимся в материалах дела доказательствам, правильность применения арбитражным судом первой инстанции норм материального права и соблюдения норм процессуального права, оценив приведенные лицами, участвующими в деле, доводы, не установил оснований для отмены судебного акта.

В силу статьи 2 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации одной из задач судопроизводства в арбитражных судах является защита нарушенных или оспариваемых прав и законных интересов лиц, осуществляющих предпринимательскую и иную экономическую деятельность.

Заинтересованное лицо вправе обратиться в арбитражный суд за защитой своих нарушенных или оспариваемых прав и законных интересов (часть 1 статьи 4 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

В соответствии с частью 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

В силу положений части 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Исходя из положений статей 198, 200, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, пункта 6 совместного постановления Пленумов Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01 июля 1996 года N 6/8 "О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации" для удовлетворения требований о признании недействительными ненормативных правовых актов и незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов необходимо наличие двух обязательных условий: несоответствие их закону или иному нормативному правовому акту, а также нарушение прав и законных интересов заявителя.

Согласно части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Суд апелляционной инстанции признает обоснованными выводы суда первой инстанции о том, что оспариваемое решение налогового органа соответствует закону и не нарушает права и законные интересы заявителя, основанные на правильном применении следующих правовых норм и установлении фактических обстоятельств дела.

На основании пункта 7 статьи 12 Налогового кодекса Российской Федерации настоящим Кодексом могут устанавливаться специальные налоговые режимы, предусматривающие освобождение от обязанности по уплате отдельных федеральных, региональных и местных налогов и сборов.

На основании подпунктов 6 и 7 пункта 2 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности может применяться в отношении розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли, и розничной торговли, осуществляемой через объекты стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, а также объекты нестационарной торговой сети.

В соответствии с пунктом 1 статьи 346.28 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции Закона N 94-ФЗ) налогоплательщиками единого налога на вмененный доход являются организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие на территории муниципального района, городского округа, городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга, в которых введен единый налог, предпринимательскую деятельность, облагаемую единым налогом, и перешедшие на уплату единого налога в порядке, установленном главой 26.3 Налогового кодекса Российской Федерации.

Организации и индивидуальные предприниматели переходят на уплату единого налога добровольно.

Налогоплательщики единого налога вправе перейти на иной режим налогообложения, предусмотренный Налоговым кодексом Российской Федерации, со следующего календарного года, если иное не установлено настоящей главой.

Как установлено в пункте 2 статьи 346.28 Налогового кодекса Российской Федерации организации и индивидуальные предприниматели, изъявившие желание перейти на уплату единого налога, обязаны встать на учет в качестве налогоплательщиков единого налога в налоговом органе: по месту осуществления предпринимательской деятельности (за исключением видов предпринимательской деятельности, указанных в абзаце третьем настоящего пункта); по месту нахождения организации (месту жительства индивидуального предпринимателя) - по видам предпринимательской деятельности, указанным в подпунктах 5, 7 (в части, касающейся развозной и разносной розничной торговли) и в подпункте 11 пункта 2 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно пункту 3 статьи 346.28 Налогового кодекса Российской Федерации организации или индивидуальные предприниматели, изъявившие желание перейти на уплату единого налога, подают в налоговые органы в течение пяти дней со дня начала применения системы налогообложения, установленной настоящей главой, заявление о постановке на учет организации или индивидуального предпринимателя в качестве налогоплательщика единого налога.

Налоговый орган, осуществивший постановку на учет организации или индивидуального предпринимателя в качестве налогоплательщика единого налога, в течение пяти дней со дня получения заявления о постановке на учет организации или индивидуального предпринимателя в качестве налогоплательщика единого налога выдает уведомление о постановке на учет организации или индивидуального предпринимателя в качестве налогоплательщика единого налога. Датой постановки на учет в качестве налогоплательщика единого налога является дата начала применения системы налогообложения, установленной настоящей главой, указанная в заявлении о постановке на учет в качестве налогоплательщика единого налога.

Таким образом, исходя из системного толкования положений статьи 346.28 Налогового кодекса Российской Федерации, обязанность по уплате налога возникает у налогоплательщика с даты постановки на учет в качестве плательщика ЕНВД и прекращается в момент снятия с такого учета.

Судом первой инстанции установлено и не оспаривается лицами, участвующими в деле, что общество применяет упрощенную систему налогообложения согласно заявлению от 14 ноября 2012 года.

Согласно пункту 1 статьи 346.11 Налогового кодекса Российской Федерации упрощенная система налогообложения применяется организациями и индивидуальными предпринимателями наряду с иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

Переход к упрощенной системе налогообложения или возврат к иным режимам налогообложения осуществляется организациями и индивидуальными предпринимателями добровольно в порядке, предусмотренном главой 26.2 Налогового кодекса Российской Федерации.

Как предусмотрено пунктом 1 статьи 346.12 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщиками налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, признаются организации и индивидуальные предприниматели, перешедшие на упрощенную систему налогообложения и применяющие ее в порядке, установленной главой 26.2 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно пункту 3 статьи 346.13 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики, применяющие УСН, не вправе до окончания налогового периода перейти на иной режим налогообложения, если иное не предусмотрено этой статьей. Налогоплательщик, применяющий УСН, вправе перейти на иной режим налогообложения с начала календарного года, уведомив об этом налоговый орган не позднее 15 января года, в котором он предполагает перейти на иной режим налогообложения (пункт 6 статьи 346.13 Налогового кодекса Российской Федерации). Налогоплательщик, перешедший с УСН на иной режим налогообложения, вправе вновь перейти на упрощенную систему налогообложения не ранее чем через один год после того, как он утратил право на применение упрощенной системы налогообложения (пункт 7 статьи 346.13 Налогового кодекса Российской Федерации).

Судом первой инстанции установлено, что из текста заявления и материалов дела в 2014-2015 гг. общество фактически считало себя плательщиком по упрощенной системе налогообложения, и только после получения акта налоговой проверки ООО "Даюнг" 06.03.2019 подало в Межрайонную ИФНС России N 1 по Республике Бурятия заявление о постановке на учет организации в качестве налогоплательщика ЕНВД с указанием даты осуществления деятельности - 01.01.2014.

06 марта 2019 года налогоплательщиком также поданы налоговые декларации по ЕНВД за 2014, 2015 год. ЕНВД за данные периоды не уплачивался.

Уведомление об отказе от применения упрощенной системы налогообложения обществом в нарушение статьи 346.13 Налогового кодекса Российской Федерации не представлено.

В отношении общества в соответствии со статьей 89 Налогового кодекса Российской Федерации налоговым органом за период с 01 января 2014 года по 31 декабря 2016 года проведена выездная налоговая проверка, по результатам проверки составлен акт проверки от 08 октября 2018 года N 16 и принято решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 09 октября 2019 года N 20.

Мероприятиями налогового контроля не выявлены факторы, свидетельствующие о фактическом применении организацией ЕНВД с 01 января 2014 года.

Так, в проверяемом периоде с 01 января 2014 года по 31 декабря 2016 года ООО "Даюнг" осуществляло розничную деятельность по реализации моторного топлива организациям через автозаправочные станции по агентскому договору с ООО "Восточная сеть".

Весь доход общество декларировало по упрощенной системе налогообложения. В соответствии с пунктом 1 статьи 346.23 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщиком представлены налоговые декларации по упрощенной системе налогообложения за 2014-2016 гг. в установленные законодательством о налогах и сборах сроки (стр. 5 решения по ВНП).

Доказательств ведения раздельного учета налогоплательщиком не представлено.

В результате проведенных мероприятий налогового контроля, налоговым органом установлены обстоятельства, свидетельствующие об умышленном создании ООО "Восточная сеть" схемы дробления бизнеса и использования подконтрольного лица ООО "Даюнг" со следующими целями: занижение налоговой базы по доходам, перераспределение выручки на подконтрольное лицо в связи с неправомерным использованием специального налогового режима и вывод денежных средств на нужды Общества и его директора.

Решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 09 октября 2019 года N 20 обществом не оспорено.

Судом первой инстанции установлено, что в отношении ООО "Восточная сеть" Межрайонной ИФНС России N 1 по Республике Бурятия проведена выездная налоговая проверка на основании решения о проведении выездной налоговой проверки от 28 декабря 2017 года N 61 по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) по всем налогам и сборам (кроме налога на доходы физических лиц, страховых взносов) за период с 01 января 2014 года по 31 декабря 2016 года, по налогу на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) за период с 01 января 2014 года по 30 сентября 2017 года.

По результатам налоговой проверки составлен акт налоговой проверки от 08 октября 2018 года N 15, вынесено решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 09 октября 2019 года N 19. Исходя из решения Межрайонной ИФНС России N1 по Республике Бурятия от 19 октября 2019 года N 1 налоговым органом сделан аналогичный вывод о совокупности обстоятельств, свидетельствующих о направленности действий ООО "Восточная сеть" на получение необоснованной налоговой выгоды путем разделения (дробления) бизнеса и искусственного распределения выручки от осуществляемой деятельности на подконтрольных взаимозависимых лиц ООО "Даюнг" и ООО "Унгум".

Законность решения налогового органа от 09 октября 2019 года N 19 в отношении ООО "Восточная сеть" являлось предметом рассмотрения в деле N А10-2563/2020.

Решением Арбитражного суда Республики Бурятия от 09 февраля 2021 года, вынесенным по делу N А10-2563/2020 и оставленным в силу Постановлением Четвертого Арбитражного апелляционного суда от 27 мая 2021 года и Постановлением Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 27 октября 2021 года, в удовлетворении требований общества отказано.

В рамках указанного дела суды, руководствуясь положениями статей 31, 54.1, 86, 93.1, 247, 248, 249, 252, 271 Налогового кодекса Российской Федерации, статьи 9 Федерального закона от 06 декабря 2011 года N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете", а также

разъяснениями, изложенными в постановлениях Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12 октября 2006 года N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", от 30 июля 2013 года N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", признали обоснованными выводы налогового органа о создании налогоплательщиком схемы "дробления" бизнеса с использованием взаимозависимых лиц ООО "Даюнг" и ООО "Унгум", применяющих специальный режим налогообложения УСН, через которых налогоплательщик осуществлял реализацию горюче-смазочных материалов.

Из указанных судебных актов следует, что ООО "Восточная сеть", ООО "Даюнг" и ООО "Унгум" осуществляли производственную деятельность по реализации ГСМ как одно лицо, а целью дробления бизнеса явилась минимизация налоговой нагрузки путем перераспределения части выручки основной организации, находящейся на общей системе налогообложения, на подконтрольных лиц, применяющих упрощенную систему налогообложения.

Дополнительно суды согласились с позицией налогового органа, что указанные обстоятельства в их совокупности с обстоятельствами, свидетельствующими об отсутствии самостоятельной деятельности по реализации ГСМ, позволяют налоговому органу прийти к выводу о том, что и деятельность по реализации сопутствующих товаров, деятельность кафе и автомойки, также не могла быть признана самостоятельной деятельностью ООО "Унгум" и ООО "Даюнг". Фактически указанная деятельность являлась дополнительным видом деятельности организаций, о чем свидетельствуют объемы реализации (не более 5%) и данные ЕГРЮЛ ООО "Даюнг" и ООО "Унгум".

Судами отклонены доводы ООО "Восточная сеть" о неправильном расчёте налоговых обязательств в части исчисления НДС в виду не подтверждения факта недостоверности сведений, взятых за основу такого расчёта.

Таким образом, представленные в материалы дела доказательства подтверждают, что в 2014-2015 годы весь полученный доход по всем видам деятельности ООО "Даюнг" учитывался именно по упрощенной системе налогообложения, следовательно, общество в спорный период не являлось плательщиком ЕНВД.

С учетом изложенного, суд первой инстанции обоснованно согласился с выводами налогового органа, что ООО "Даюнг" нарушена процедура перехода с упрощенной системы налогообложения на систему налогообложения по единому налогу на вмененный доход. В рассматриваемом случае ООО "Даюнг" не вправе претендовать на применение ЕНВД, на основании заявления о постановке на учет организации в качестве плательщика ЕНВД, представленного в Межрайонную ИФНС России N 1 по РБ в 2019 году.

Само по себе направление заявления о постановке на учет в качестве плательщика ЕНВД, представление налоговых деклараций по ЕНВД за 2014-2015 года в адрес ответчика, при выявленном инспекцией нарушении, не подтверждает законность действий общества и его право на применение специального налогового режима в виде единого налога на вмененный доход в ретроспективном порядке.

Судом первой инстанции правильно указано, что из анализа вышеизложенных положений Налогового кодекса Российской Федерации следует, что выбор режима налогообложения является правом налогоплательщика и специального документа, подтверждающего право применять ЕНВД, не требуется. Вместе с тем, вышеприведенные нормы Налогового кодекса Российской Федерации не предполагают при другой оценке обществом фактов хозяйственной деятельности и применяемой им системы налогообложения трансформацию, произвольное изменение системы налогообложения.

Суд апелляционной инстанции согласен с выводом суда первой инстанции о том, что на основании ранее представленного в налоговый орган уведомления общество применяет УСН и не является плательщиком ЕНВД Управление ФНС России по Республике Бурятия обоснованно пришло к выводу о незаконной постановке на учет ООО "Даюнг" в качестве плательщика ЕНВД и необходимости отмены актов нижестоящих налоговых органов.

Приведенный и суду апелляционной инстанции довод заявителя о том, что налоговый орган вышел за пределы предоставленных ему полномочий, правомерно отклонен судом первой инстанции на основании следующего.

Принимая оспариваемое решение, Управление руководствовалось пунктом 3 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации.

Как следует из статьи 6 Закона Российской Федерации от 21 марта 1991 года N 943-1 "О налоговых органах Российской Федерации" (далее Закон N 943-1), главной задачей налоговых органов является контроль за соблюдением законодательства о налогах и сборах, за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью уплаты (перечисления) в бюджетную систему Российской Федерации налогов и сборов, соответствующих пеней, штрафов, процентов, а в случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации, - за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью уплаты (перечисления) в бюджетную систему Российской Федерации иных обязательных платежей, установленных законодательством Российской Федерации.

Статьей 9 Закона N 943-1 установлено, что вышестоящим налоговым органам предоставляется право отменять решения нижестоящих налоговых органов в случае их несоответствия Конституции Российской Федерации, федеральным законам и иным нормативным правовым актам.

Согласно пункту 3 статьи 31 Закона N 943-1 вышестоящие налоговые органы вправе отменять и изменять решения нижестоящих налоговых органов в случае несоответствия указанных решений законодательству о налогах и сборах.

В соответствии с правовой позицией Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Определении от 22 апреля 2010 года N 595-О-О, пункт 3 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации допускает отмену вышестоящим налоговым органом решения нижестоящего только в том случае, когда оно принято в нарушение требований законодательства о налогах и сборах; подобное решение имеет целью восстановление в административном порядке законности, нарушенной неправомерным актом нижестоящего органа, по инициативе самого вышестоящего налогового органа, осуществляющего текущий контроль за деятельностью нижестоящих органов.

Действующее законодательство не предусматривает ограничений для применения вышестоящими налоговыми органами положений статьи 9 Закона N 943-1, которая применяется для всех видов деятельности, где Федеральная налоговая служба осуществляет свои полномочия.

Таким образом, вышестоящий налоговый орган вправе осуществлять контроль над нижестоящими налоговыми органами не только в рамках проведения контрольных налоговых мероприятий, предусмотренных Налогового кодекса Российской Федерации (в виде выездных (повторных выездных) налоговых проверок, когда проверке подвергается и налогоплательщик и полнота мероприятий налогового контроля, осуществленных налоговым органом), но и в порядке подчиненности в рамках контроля за деятельностью нижестоящих налоговых органов (когда оценивается только законность решения налогового органа без участия налогоплательщика).

При этом возможность вышестоящих налоговых органов отменять решения нижестоящих связана с установлением несоответствия данного решения нормам закона.

Соответственно, исходя из актов Конституционного Суда Российской Федерации, не исключается возможность отмены вышестоящим налоговым органом, в том числе уведомление о постановке на учет в качестве плательщика ЕНВД, в случае, когда оно было принято в нарушение требований законодательства о налогах и сборах. В данном случае предусматривается право государства (вышестоящего налогового органа), выявившего ошибку в определении налоговой обязанности, исправить ее по собственной инициативе, и такое регулирование согласуется со статьей 57 Конституции Российской Федерации, из содержания которой усматривается, что определение размера налоговой обязанности не является предметом усмотрения налогоплательщиков и налоговых органов, налоги должны уплачиваться в законно установленном размере.

Учитывая, что ранее ООО "Даюнг" не применяло ЕНВД, из материалов дела не следует, что налоговый орган совершал действия по признанию ООО "Даюнг" плательщиком ЕНВД в 2014-2015 годы, оспариваемое решение Управления Федеральной налоговой службы по Республике Бурятия принято в рамках предоставленных ему полномочий и соответствует действующему законодательству.

Ссылка заявителя на правовую позицию, отраженную в определении Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 03 февраля 2017 года N 307-КГ16-14369, приведенная и в апелляционной жалобе, обоснованно отклонена судом первой инстанции, поскольку в указанном определении Верховного Суда Российской Федерации выражена правовая позиция применительно к иным фактическим обстоятельствам, в соответствующем деле решался вопрос о том, может ли считаться состоявшимся переход на ЕНВД с патентной системы налогообложения при отсутствии специального заявления, но систематическом предоставлении отчетности по ЕНВД. В настоящем деле общество не утрачивало право на применение системы налогообложения УСН, и весь полученный доход, в том числе по виду деятельности по реализации сопутствующих товаров, учитывало по УСНО, о чем свидетельствует самостоятельное представление обществом налоговых деклараций по УСН.

Рассмотрев довод заявителя, приведенный также в апелляционной жалобе, о нарушении процедуры принятия налоговым органом оспариваемого решения, суд первой инстанции правомерно отклонил его по следующим мотивам.

Из материалов дела следует, что перед принятием оспариваемого решения Управление ФНС России по Республике Бурятия направило в адрес налогоплательщика уведомление о рассмотрении заявления о постановке на учет в качестве плательщика ЕНВД от 06 марта 2019 года. Уведомление вручено представителю общества.

17 сентября 2019 года состоялось рассмотрение заявления о постановке на учет в качестве плательщика ЕНВД при участии представителя общества по доверенности Базаргуроева Ч.Б.

Заявитель указывает, что налоговый орган не предоставил возможность представить пояснения представителя.

В соответствии с пунктом 3 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации вышестоящие налоговые органы вправе отменять решения нижестоящих налоговых органов в случае несоответствия указанных решений законодательству о налогах и сборах. Аналогичная по сути норма содержится в статье 9 Закона Российской Федерации от 21.03.1991 N 943-1 "О налоговых органах Российской Федерации".

В данных нормах отсутствует указание относительно того, что подобная отмена должна быть исключительно следствием наличия в вышестоящем налоговом органе жалобы налогоплательщика.

При этом процедура отмены решения нижестоящего налогового органа вышестоящим налоговым органом Налоговым кодексом Российской Федерации прямо не урегулирована.

В рассматриваемом случае заявитель в нарушение пункта 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не представил пояснения о том, какие нормы закона нарушены налоговым органом при принятии оспариваемого решения и не представил суду доказательств того, каким образом не совершение поименованных действий налогового органа нарушает права и законные интересы общества.

Ввиду того, что законом прямо не урегулирован порядок отмены решения нижестоящего налогового органа вышестоящим налоговым органом, действия Управления ФНС России по Республике Бурятия не могут рассматриваться как нарушающие права заявителя в указанном аспекте.

Правомерно отклонен судом первой инстанции и приведенный суду апелляционной инстанции довод заявителя о том, что налоговый орган обязан был скорректировать сумму доначислений по налогам и сборам, поскольку ООО "Даюнг" соответствовало требования и ограничениям плательщика ЕНВД, а также о незаконности пересмотра ранее поданного ООО "Даюнг" уведомления о постановке на учет в качестве плательщика ЕНВД как основанный на неправильном толковании норм права.

Положения статьи 56 Налогового кодекса Российской Федерации, разъяснения, содержащиеся в пункте 5 постановления Пленума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 30 июля 2013 года N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" не могут быть применены к рассматриваемому спору, поскольку предусмотренный указанной нормой порядок использования налоговой льготы не регламентирует порядок перехода на специальные налоговые режимы, в том числе ЕНВД.

При установленных по делу обстоятельствах суд апелляционной инстанции признает правильным вывод суда первой инстанции о том, что оспариваемое решение налогового органа соответствует закону и не нарушает права и законные интересы заявителя.

Доводы заявителя апелляционной жалобы аналогичны приведенным в суде первой инстанции и обоснованно отклонены им по мотивам, оснований не согласиться с которыми суд апелляционной инстанции при повторном исследовании материалов дела и оценке доказательств по правилам статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не установил.

К аналогичным выводам пришли суды при рассмотрении дела N А10-8173/2019 (в отношении ООО "Унгум").

Предусмотренные статьей 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации основания для отмены судебного акта судом апелляционной инстанции не установлены.

Руководствуясь статьями 258, 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Республики Бурятия от 28 декабря 2022 года по делу N А10-8177/2019 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в течение двух месяцев с даты принятия через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий

Е.А. Будаева

Судьи

В.А. Сидоренко Н.В. Ломако