Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 20 апреля 2023 г. N 17АП-3635/23 по делу N А71-7248/2022

г. Пермь

20 апреля 2023 г.

Дело N А71-7248/2022

Резолютивная часть постановления объявлена 19 апреля 2023 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 20 апреля 2023 года.

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Васильевой Е.В.

судей Голубцова В.Г., Якушева В.Н.

при ведении протокола судебного заседания секретарем Шляковой А.А.

с участием представителей Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Удмуртской Республике Логуновой Т.Ю. по доверенности от 12.01.2023, Тороховой Я.Ю. по доверенности от 09.01.2023 (с использованием системы веб-конференции информационной системы "Картотека арбитражных дел");

иные лица, участвующие в деле, не явились, о месте и времени рассмотрения дела извещены надлежащим образом в порядке статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу заявителя, общества с ограниченной ответственностью "НефтеКомплектСервис",

на решение Арбитражного суда Удмуртской Республики

от 13 февраля 2023 года

по делу N А71-7248/2022

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "НефтеКомплектСервис" (ИНН 1834052368, ОГРН 1101840004012)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Удмуртской Республике (ИНН 1831038252, ОГРН 1041800550021)

об оспаривании решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "НефтеКомплектСервис" (далее - заявитель, общество, ООО "НКС") обратилось в Арбитражный суд Удмуртской Республики с заявлением о признании незаконным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Удмуртской Республике (далее - инспекция, налоговый орган) от 19.11.2021 N11-46/12 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда Удмуртской Республики от 13 февраля 2023 года в удовлетворении требований заявителю отказано.

Не согласившись с решением суда, заявитель обратился с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить, принять новый судебный акт, которым заявленные требования удовлетворить.

В обоснование апелляционной жалобы заявитель ссылается на то, что налоговый орган приобщил к материалам настоящего дела решение 19.11.2021 N 11-46/12 на 166 листах, которое не вручалось налогоплательщику. В решении налогового органа отсутствуют доводы, которые налогоплательщик приводил в свою защиту, содержащиеся в возражениях по акту налоговой проверки; результаты проверки вышеуказанных доводов налогоплательщика; размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащий уплате штраф, сделанный на основании использования расчетов сумм расходов, налоговых вычетов и соответствующих им доначислений с учетом рекомендаций ФНС России для налоговых органов (письмо от 10.03.2021 N БВ-4-7/3060@). В решении также отсутствуют сведения, порочащие ООО "Бора групп", ООО "Региональная торговая компания", ООО "Проммаш" и ООО "Старт" с позиции исчисления и уплаты ими налогов, а также доказательства взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с этими организациями. По мнению общества, налоговый орган в нарушение налогового законодательства не устанавливал реальные налоговые обязательства налогоплательщика по налогу на прибыль по эпизоду "ООО "Снабсервис"", что недопустимо. В данном случае налоговый орган должен был применить расчетный метод, предусмотренный подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс). Оспаривая выводы суда по иным контрагентам, заявитель настаивает, что ООО "Бора групп" вело реальную хозяйственную деятельность и не являлось "фирмой-однодневкой", о чем говорят факты заключения им договоров с муниципальным предприятием г. Ижевска. Руководитель ООО "Чайковский завод нефтяного оборудования", которое является крупнейшим производителем нефтегазового оборудования, подтвердил факт реальности хозяйственных операций между ООО "Чайковский завод нефтяного оборудования" и ООО "Региональная торговая компания". Перед подписанием с ООО "Бора групп", ООО "Снабсервис", ООО "Региональная торговая компания", ООО "Проммаш" и ООО "Старт" соответствующих договоров налогоплательщику были предоставлены документы, подтверждающие проявление им должной осмотрительности; дополнительно в целях проявления должной осмотрительности при выборе в качестве поставщиков указанных контрагентов налогоплательщик проверял их с помощью официального сайта ФНС России (www.nalog.ru). Инспекцией в решении не доказан умысел налогоплательщика. Налоговый орган не привел ни одного доказательства, в пользу того, что взаимоотношения Общества с ООО "Бора групп", ООО "Снабсервис", ООО "Региональная торговая компания", ООО "Проммаш" и ООО "Старт" являлись искусственными, т.е. носили характер имитации реальной экономической деятельности. Таким образом, привлечение налогоплательщика к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 НК РФ, является необоснованным.

Представители инспекции в судебном заседании выразили несогласие с доводами апелляционной жалобы по основаниям, указанным в письменном отзыве, просили решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Заявитель, надлежащим образом уведомленный о времени и месте судебного разбирательства, в суд апелляционной инстанции своего представителя не направил, что в порядке части 3 статьи 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) не является препятствием для рассмотрения дела.

Законность и обоснованность решения проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в соответствии со статьями 266, 268 АПК РФ.

Как следует из материалов дела, налоговым органом в отношении заявителя проведена выездная налоговая проверка за период с 01.01.2017 по 31.12.2018, по результатам которой составлен акт от 31.05.2021 N 12-1-41/03 и вынесено решение о привлечении заявителя к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 3 статьи 122 НК РФ, в виде штрафа в размере 200 549 руб.

Помимо штрафа, заявителю предложено уплатить доначисленный налог на добавленную стоимость (НДС) за 1,2,4 кварталы 2017 г., 2 квартал 2018 г. в сумме 1 531 223 руб., налог на прибыль организаций за 2017-2018 г. в сумме 2 005 495 руб., а также пени по этим налогам в общей сумме 1 554 959 руб.

Основанием для доначисления НДС послужили выводы налогового органа о неправомерном применении обществом налоговых вычетов по документам ООО "Бора групп", ООО "Региональная торговая компания", ООО "Проммаш", ООО "Старт", а основанием доначисления налога на прибыль - неправомерное применение расходов по сделкам с этими лицами, а также с ООО "Снабсервис". Налоговый вычет по ООО "Снабсервис" в сумме 448 634,75 руб. исключен налогоплательщиком самостоятельно путем представления после завершения выездной проверки уточненной декларации по НДС за 2 квартал 2017 г. (стр.112, 154 решения инспекции).

Решением УФНС России по Удмуртской Республике от 15.02.2022 N 06-07/03059 жалоба заявителя на решение инспекции оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с указанным решением инспекции, заявитель обратился в арбитражный суд.

Отказывая в удовлетворении требований, суд первой инстанции исходил из того, что решение инспекции соответствует Кодексу, выводы налогового органа о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды являются доказанными.

Изучив материалы дела, обсудив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, заслушав пояснения представителей заявителя и налогового органа, проверив правильность применения и соблюдение судом первой инстанции норм материального и процессуального права, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.

В соответствии со статьей 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

При отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 настоящей статьи, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй настоящего Кодекса при соблюдении одновременно следующих условий:

1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога;

2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

В целях пунктов 1 и 2 настоящей статьи подписание первичных учетных документов неустановленным или неуполномоченным лицом, нарушение контрагентом налогоплательщика законодательства о налогах и сборах, наличие возможности получения налогоплательщиком того же результата экономической деятельности при совершении иных не запрещенных законодательством сделок (операций) не могут рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога неправомерным.

Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций, не являющихся участниками консолидированной группы, являются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

В целях настоящей главы доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав (пункт 1 ст.249 НК РФ).

В силу статьи 252 Кодекса расходы - это обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В силу пункта 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 Кодекса налоговые вычеты.

Согласно пункту 2 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), в том числе:

1) товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ;

2) товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг). Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении им товаров (работ, услуг) после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

В соответствии с пунктом 1 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом.

Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок.

Первичный учетный документ должен содержать обязательные реквизиты, предусмотренные пунктом 2 статьи 9 Федерального закона "О бухгалтерском учете".

Первичный учетный документ, которым оформляется каждая хозяйственная операция, проводимая организацией, должен быть составлен в момент совершения хозяйственной операции, а если это не представляется возможным - непосредственно после ее окончания (пункт 3 статьи 9).

В соответствии со ст.169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ.

Таким образом, условиями принятия к вычету НДС являются: предъявление суммы НДС покупателю поставщиком, наличие соответствующего счета-фактуры; приобретение налогоплательщиком товаров (работ, услуг, имущественных прав) для осуществления операций, облагаемых НДС; принятие налогоплательщиком к учету товаров (работ, услуг, имущественных прав) при наличии достоверных первичных учетных документов.

При этом согласно пунктам 3-4 статьи 169 НК РФ налогоплательщик обязан составить счет-фактуру, вести книги покупок и книги продаж, а также журналы полученных и выставленных счетов-фактур.

Форма счета-фактуры и порядок его заполнения, формы и порядок ведения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж устанавливаются Правительством Российской Федерации (пункт 8 статьи 169 Кодекса).

Согласно правовой позиции Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N53), судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и(или) противоречивы.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, то в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

В соответствии с частью 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган.

В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 АПК РФ и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ (пункт 2 Постановления N 53).

При проведении выездной налоговой проверки ООО "НКС" налоговым органом установлено, что в проверяемом периоде обществом оформлены сделки по поставке товарно-материальных ценностей (оборудования) с ООО "Бора групп" (договор поставки не представлен), ООО "Снабсервис" (договор поставки от 01.03.2017 N 4), ООО "Региональная торговая компания" (договор от 09.08.2017 N 034/17), ООО "Проммаш" (договор от 17.01.2018 N ПМ-002), ООО "Старт" (договор поставки не представлен).

Делая вывод, что указанные поставщики общества реальной хозяйственной деятельностью не занимались, а созданы налогоплательщиком для формирования расходов по налогу на прибыль и налоговых вычетов по НДС, налоговый орган исходил из следующих обстоятельств.

Учредители (руководители) ООО "Бора групп", ООО "РТК", ООО "Проммаш" подтвердили факт номинального участия в организации. Юридический адрес организаций заявлен формально, собственники помещений пояснили, что договоры аренды с ООО "Бора групп", ООО "РТК", ООО "Проммаш", ООО "Старт" не заключались.

У данных организаций отсутствовали работники, что подтверждается анализом сведений по форме 2НДФЛ за 2017-2018 гг., кроме того, отсутствовали основные средства, производственные активы, складские помещения для возможности ведения хозяйственной деятельности.

Анализ бухгалтерской и налоговой отчетности указанных организаций показал отсутствие реальной результативной финансово-хозяйственной деятельности организаций, деятельность направлена лишь на минимизацию налоговой нагрузки, удельный вес налоговых вычетов по НДС и налогу на прибыль максимально приближен к 100%.

Непредставление отчетности после прекращения поставок, снятие с налогового учета спорных организаций свидетельствует о формальном представлении отчетности организациями без осуществления ими реальной финансово-хозяйственной деятельности.

Анализ данных, имеющихся в налоговом органе, показал, что контрагенты организаций имеют признаки "технических" организаций или организаций с признаком "однодневка", значительный объем расчетов по счетам спорных контрагентов в 2017-2018г.г. приходится на организации, обладающие признаком недействующих.

Анализ программного комплекса АСК НДС-2 (книг покупок и книг продаж) и банковских выписок по операциям на счетах контрагентов за проверяемый период показал несформированные источники для принятия к вычету НДС по реализации ТМЦ по контрагентам, конечным или промежуточным звеном которых являются организации, обладающие признаками "технических".

Налоговым органом установлена идентичность IP-адресов организаций ООО "Бора групп", ООО "Региональная торговая компания", ООО "Проммаш", ООО "Старт" и организаций последующих звеньев, что свидетельствует об управлении расчетными счетами данных организаций одними и теми же лицами.

Анализ выписок по движению денежных средств, анализ АСК НДС-2 показал, что система вывода денежных средств и контрагенты в товарных цепочках по АСК НДС-2 у спорных контрагентов идентична.

Также инспекцией установлено взаимодействие данных организаций в процессе безналичных взаиморасчетов с целью выведения денежных средств полученных от ООО "НКС" от заказчиков оборудования из делового оборота на счета ПО "Оптовик" и ИП, в поставках не участвующих, но располагающих значительным объемом денежной наличности. ПО "Оптовик" является организацией - участником схемы по выводу (обналичиванию) денежных средств из делового оборота, поступивших со счетов фирм "однодневок" и "технических компаний". По данным расчетных счетов ПО "Оптовик" за 2017-2018 гг., его расчеты с такой категорией контрагентов составляют 46,27% всех расчетов. Учредитель и директор ПО "Оптовик" Ахметзянов Б.И. является массовым руководителем и учредителем, уклоняется от дачи показаний (по повестке на допрос в налоговый орган и в органы МВД не явился). Адрес регистрации ПО "Оптовик": г. Ижевск, ул. Маяковского, 18А - является массовым, используется для регистрации "технических" организаций (ООО "Эверест", ООО "РТК", ООО "СК-Перспектива").

При сопоставлении оборотов, отраженных в оборотно-сальдовой ведомости по счету 58.2 (учет поступивших векселей) за 2017-2018 гг. и оборотов расчетного счета ПО "Оптовик" по контрагентам ООО "Бора групп", ООО "Проммаш", ООО "РТК", ООО "Старт", выявлено несоответствие: обороты по поступившим денежным средствам по расчетному счету ПО "Оптовик" по указанным контрагентам превышают дебетовые обороты оборотно-сальдовой ведомости сч.58.2 (учет поступивших векселей).

В отношении ООО "Снабсервис" установлено, что его расчетный счет используется для приобретения материальных ценностей для личного пользования иных лиц и не связан с производственной деятельностью предприятия. Лицом, в интересах которого производится расходование денежных средств со счета ООО "Снабсервис", не подтвержден факт взаимодействия с организацией.

По заявлению ООО "Снабсервис" к ООО "НКС" о взыскании долга по договору поставки N 4 от 01.03.2017 и встречному заявлению ООО "НКС" к ООО "Снабсервис" о признании договора поставки N 4 от 01.03.2017 незаключенным и взыскании неосновательного обогащения Арбитражным судом Удмуртской Республики вынесено решение по делу N А71-3607/2020, в котором установлено, что в действиях сторон имеются признаки мнимости совершения сделки по поставке товара и злоупотребления правом. Отказывая в удовлетворении требований ООО "НКС" суды пришли к выводу, что сокрытие действительного смысла сделки находится в интересах обеих ее сторон, стороны знали о том, на каких условиях заключается договор, осознавали правовые последствия перечисления денежных средств по нему, при этом воля сторон не была направлена на получение экономического результата сделки - приобретение товара для его использования либо перепродажи. При этом судом учтены признаки "транзитной" операции, отсутствие у нее экономического смысла, отсутствие у ООО "Снабсервис" возможности исполнить обязательства по поставке товара, непредставление доказательств приобретения товара, непредъявление претензий по оплате товара в течение длительного времени (3 года).

По результатам выездной налоговой проверки налоговым органом установлены реальные поставщики оборудования (заводы-производители ООО "АБО Арматура" и ООО "Чайковский завод нефтяного оборудования"), а также обстоятельства, свидетельствующие о том, что фактически ООО "НКС" самостоятельно осуществляло закуп оборудования у заводов-производителей. Товар спорными контрагентами не поставлялся.

Включение в цепочку движения оборудования спорных контрагентов направлено на создание условий формального увеличения стоимости материалов на разницу между реальной стоимостью товара и стоимостью, указанной в составленных от имени вышеуказанных организаций первичных документах, что подтверждено материалами проверки.

Согласно письменным пояснениям руководителя ООО "АБО Арматура" Барышева Д.А., взаимодействие с ООО "Бора групп" и ООО "Проммаш" происходило посредством электронной почты, телефонных переговоров. Деловая переписка с покупателем не сохранилась. На вопрос о представителях ООО "Бора групп" и ООО "Проммаш", с которыми велась деловая переписка, Барышев Д.А. информацию не предоставил. При этом Барышев Д.А. подтвердил знакомство с Черняевым Игорем Валентиновичем (руководитель ООО "НКС") и Олиферчуком Евгением Васильевичем (работник ООО "НКС") как с должностными лицами другой компании.

Согласно письменным пояснениям руководителя ООО "Чайковский завод нефтяного оборудования" Мусалимова В.Н., договор поставки с ООО "РТК" был заключен посредством электронной почты. Договор содержал подпись директора ООО "РТК". Кем фактически был подписан договор, Мусалимову В.Н. не известно.

Согласно показаниям Черняева И.В., спорные контрагенты были найдены им через Интернет, при этом в сети интернет отсутствует сайт, информация и отзывы в отношении ООО "Бора групп", ООО "Региональная торговая компания", ООО "Проммаш", ООО "Старт", ООО "Снабсервис", характеризующие организации, в том числе как надежного контрагента.

Согласно показаниям директора общества Черняева И.В., ему неизвестно, кто являлся заводом-изготовителем товара, приобретенного у ООО "Бора групп" и ООО "Проммаш", однако из спецификаций заказчиков АО "Удмуртнефть" и ООО "Удмуртнефть-Снабжение", подписанных Черняевым И.В., следует, что завод-изготовитель ООО "АБО Арматура" ими согласован.

Кроме того, согласно показаниям Черняева И.В., договор поставки заключен не с заводом-изготовителем по причине 100% предоплаты, которую требуют заводы и более высоких цен, при этом стоимость оборудования, приобретенного ООО "НКС" у спорных контрагентов, в 3 раза выше цены завода-изготовителя, что не соответствует показаниям Черняева И.В.

Сотрудники ООО "НКС" на основании документов, оформленных от имени спорных контрагентов, контролировали поставку и получали продукцию от заводов-изготовителей (допросы сотрудника ООО "НКС" Олиферчука Е.В. и руководителя ООО "НКС" Черняева И.В.).

В товаросопроводительных документах, составленных между реальными поставщиками и "спорными" обществами, указаны контактные данные Олиферчука Е.В. (сотрудника ООО "НКС"). Организации, осуществлявшие перевозку оборудования, представили документы, согласно которым, Олиферчук Е.В. указан как контактное лицо от имени ООО "Бора групп" и ООО "РТК". При этом доверенности не представлены.

В ходе допроса Олиферчук Е.В. подтвердил, что подписывал транспортные документы от имени спорных контрагентов по доверенности на получение груза (доверенности по требованиям налогового органа не представлены).

В результате анализа представленных ООО "Деловые Линии" и ООО "Транспортная компания" документов установлено, что в графе "груз принял" стоит подпись с расшифровкой сотрудников проверяемого налогоплательщика (Олиферчук Е.В.), указан его контактный телефон. Таким образом, транспортные организации при приеме груза (оборудования) у заводов-изготовителей составляли только экспедиторскую расписку, которая подтверждает факт заключения договора с ООО "Бора групп" и ООО "РТК" на оказание транспортных услуг, однако, при этом заказчиком и получателем транспортных услуг фактически выступает ООО "НКС".

Таким образом, проверкой установлены обстоятельства, свидетельствующие о том, что фактические взаимоотношения по сопровождению ТМЦ, экспедиторские расписки, оформленные от имени спорных контрагентов, осуществлялась непосредственно сотрудниками ООО "НКС".

Налоговым органом проведены допросы лиц, непосредственно осуществляющих транспортировку ТМЦ от ООО "Чайковский завод нефтяного оборудования" силами ООО "Транспортная компания" и ИП Шарафиева Л.С. Водители транспортных средств Изместьев А.С. и Кузнецов В.А. в ходе допроса подтвердили непосредственную доставку груза от ООО "Чайковский завод нефтяного оборудования" до ООО "РН Бурение".

Следовательно, груз от завода ООО "Чайковский завод нефтяного оборудования" был доставлен без фактического привлечения ООО "РТК", а напрямую в адрес конечного получателя оборудования ООО "РН-Бурение".

В ходе проверки также установлено, что производители оборудования и компании, осуществлявшие транспортировку оборудования, технические задания на поставку ТМЦ, оформленные между ООО "АБО Арматура" и ООО "Бора групп", АО "Чайковский завод нефтяного оборудования" и ООО "РТК", получали от ООО "НКС".

Налоговым органом установлены признаки управления деятельностью ООО "РТК" должностным лицом ООО "НКС" Олиферчуком Е.В. Так, руководителем ООО "РТК" в период с 20.12.2016 по 16.08.2017 являлась Белозерская Светлана Юрьевна. В документах, представленных по сделке ООО "НКС" и ООО "РТК" (договор поставки N 034/17 08.08.2017, спецификация), подпись от имени ООО "РТК" выполнена Белозерской С.Ю.

В ходе опроса, проведенного сотрудниками МВД, Белозерская С.Ю. подтвердила факт управления деятельностью ООО "РТК" в период с 20.12.2016 по 16.08.2017, сообщила, что сама составляла отчетность, подписывала документы по деятельности организации, сама находила контрагентов, ей знакомо ООО "НКС" и руководитель Черняев И.В., подтвердила заключение договора на поставку ТМЦ между ООО "РТК" и ООО "НКС", закуп ТМЦ от ООО "Чайковский завод нефтяного оборудования", сообщила, что лично никакие договоры не заключала, деловая переписка и подписание договоров осуществлялись исключительно по электронной почте.

Вместе с тем из показаний свидетеля следует, что она не ориентируется в осуществляемых видах деятельности возглавляемой организации, не помнит, выдавала ли доверенности на право осуществления деятельности иным лицам, не помнит величину оборотов денежных средств по расчетному счету организации, наименование контрагентов, выпускались ли и использовались ли в расчетах ООО "РТК" векселя, как происходила транспортировка оборудования, расчеты с ООО "НКС", ООО "Чайковский завод нефтяного оборудования".

Из сведений 2-НДФЛ, представленных работодателями в отношении Белозерской С.Ю., установлен факт получения дохода лицом в 2019-2020 г. от ООО "ТехМаш" и ООО НПП "ТехМаш" (руководитель, учредитель Олиферчук Е.В.).

Из протокола допроса от 15.06.2021 следует, что Белозерская СЮ. на вопрос в отношении периода работы в ООО "ТехМаш" сообщила, что работала главным бухгалтером, разносила документы в базу "1С Предприятие".

Установлено также, что приобретение спорного товара заявителем осуществлялось у спорных организаций при наличии налаженных связей с реальными поставщиками до начала и во время проверяемого периода. В период взаимоотношений ООО "НКС" с ООО "Проммаш" и ООО "Старт" у налогоплательщика имелись прямые поставки аналогичного оборудования от ООО "АБО Арматура". Договоры на поставку данного оборудования заключены с интервалом в полтора месяца от сделки, заключенной со спорными контрагентами.

Анализ движения товаров показал, что в результате включения в цепочку ООО "Бора групп", ООО "Региональная торговая компания", ООО "Проммаш", ООО "Старт", ООО "Снабсервис" стоимость товара увеличилась по сравнению с ценой реальных поставщиков на 165%-248%. Документальное оформление сделок между организациями осуществляется в один день.

Из анализа расчетного счета ООО "НКС" установлено, что до включения в цепочку движения товаров оспариваемых контрагентов оборудование для нефтяных организаций ООО "НКС" в 2013-2014 г. приобреталось непосредственно у ООО "АБО Арматура".

По результатам предыдущей выездной налоговой проверки ООО "НКС" за период 2015-2016 г. (решение о привлечении к ответственности N 11-46/13 от 21.08.2020, дело N А71-2006/2021) установлено, что в цепочку движения оборудования от ООО "АБО Арматура" в период 2015-2016 гг. ООО "НКС" включена подконтрольная, взаимозависимая организация "проблемной" категории налогоплательщиков ООО "Веста" ИНН 1831164560.

Изложенные обстоятельства позволили сделать инспекции обоснованный вывод о том, что должностные лица ООО "НКС" принимали непосредственное участие в финансово-хозяйственной деятельности спорных контрагентов; последние были полностью подконтрольны проверяемому налогоплательщику и финансово не самостоятельны. Основной целью налогоплательщика при оформлении сделок со спорными контрагентами являлось создание искусственных условий для применения налоговых вычетов по НДС и расходов для целей налогообложении прибыли, то есть получение необоснованной налоговой выгоды.

Анализ расчетных счетов ООО "Бора групп", ООО "Региональная торговая компания", ООО "Проммаш" свидетельствует о транзитном характере движения денежных средств, зачисленных на счета обществ.

Поступающие от ООО "НКС" суммы в тот же или на следующий день лишь частично перечислены в адрес заводов-изготовителей оборудования ООО "АБО Арматура", ООО "Чайковский завод нефтяного оборудования" и транспортные компании, оставшаяся сумма в тот же или на следующий день перечислена на счета ПО "Оптовик" и ИП с целью их вывода из делового оборота.

Всего таким образом за проверяемый период выведено 7293 тыс. руб. Остальные денежные средства, поступившие на счет ООО "НКС" от заказчиков ТМЦ в сумме 4 669 тыс. руб. использованы в текущей финансовой деятельности ООО "НКС", в том числе для перечисления в адрес Черняева И.В. в виде дивидендов.

Согласно представленной ООО "НКС" справке 2-НДФЛ за 2018 г. на Черняева И.В., налоговый агент выплачивает доход в виде дивидендов в размере 7 921 935 руб. с удержанием НДФЛ в размере 13% на сумму 1 029 851,55 руб. Следовательно, общая сумма фактически полученных Черняевым И.В. в 2018 г. денежных средств со счета ООО "НКС" составила 6 892 083 руб. (7 921 935 руб.- 1 029 851,55 руб.), в полном объеме была переведена на личный счет руководителя организации.

Как установлено выездной проверкой, разница в цене приобретения ТМЦ ООО "НКС" и цене реализации производителей формируется на этапе переоформления документов спорными организациями, которые создают дополнительные расходы для ООО "НКС", путем наращивания стоимости комплектующих деталей посредством оформления пакета документов по реализации ТМЦ в цепочке перепродавцов.

ООО "НКС" в проверяемом периоде произведена замена в книге покупок за 2 квартал 2018 г. УПД от ООО "Проммаш" (после представления им "нулевой" декларации) на УПД с аналогичными номерами, датами и суммами, составленными от имени ООО "Старт". При этом ООО "Старт" оборудование не закупает, отсутствуют расчеты между проверяемым налогоплательщиком и ООО "Старт".

Таким образом, материалами проверки подтверждается, что участие спорных контрагентов в совершенных операциях носило искусственный характер. Фактически приобретением оборудования у заводов изготовителей и доставкой его непосредственно покупателям занималось ООО "НКС", оборудование приобретено за счет его денежных средств.

Доводы заявителя апелляционной жалобы о том, что спорные контрагенты представляли за проверяемый период налоговую отчетность, исчислили и уплатили налоги в бюджет, являются необоснованными.

В ходе выездной налоговой проверки при исследовании налоговой и бухгалтерской отчетности спорных контрагентов установлено отсутствие реальной результативной финансово-хозяйственной деятельности организаций, деятельность направлена лишь на минимизацию налоговой нагрузки, удельный вес налоговых вычетов по НДС и расходов по налогу на прибыть максимально приближен к 100%. При значительном объеме операций в отчетности отражались минимальные суммы платежей в бюджет. Последующими контрагентами спорных контрагентов по книгам покупок отчетность по НДС не представлена, что свидетельствует об отсутствии сформированного источника в бюджете.

В апелляционной жалобе заявитель указал, что ООО "НКС" не несет ответственности за действия непосредственных поставщиков, а тем более контрагентов второго, третьего и последующих звеньев.

Между тем, при проведении контрольных мероприятий налоговым органом установлена совокупность обстоятельств, связанных в том числе, с отсутствием у поставщика необходимых ресурсов для достижения результатов экономической деятельности, отсутствием в бюджете сформированного источника для возмещения обществу налога на добавленную стоимость, доказывающих, что основной целью заключения налогоплательщиком сделок со спорными контрагентами являлось не получение результатов предпринимательской деятельности, а получение налоговой экономии в результате завышения стоимости товара. Хозяйственная сделка не исполнена заявленными контрагентами, о чем налогоплательщик был осведомлен, принимая непосредственное участие в доставке товара от реальных поставщиков до конечного покупателя, и использовал формальный документооборот в целях неправомерного учета расходов и заявления налоговых вычетов по спорным хозяйственным операциям.

Оценив изложенные обстоятельства в их совокупности и взаимосвязи, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о доказанности материалами налоговой проверки правонарушения, допущенного ООО "НКС", как совершенного умышлено, так как оформление документов в целях уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и суммы подлежащего уплате налога носило формальный характер, должностные лица налогоплательщика искусственно создавали ситуацию, при которой основной целью взаимодействия данных лиц являлось создание условий для ухода от уплаты налогов, и допускали наступление вредных последствий в виде необоснованного уменьшения налоговой базы по налогу на добавленную стоимость и по налогу на прибыль.

Учитывая правовую позицию, изложенную в определения Верховного Суда Российской Федерации от 15.12.2021 N 305-ЭС21-18005 (о необходимости установления реальных налоговых обязательств налогоплательщика, в том числе при умышленном включении им "технических" компаний в цепочку хозяйственных операций), налоговый орган по результатам рассмотрения возражений налогоплательщика принял к вычету НДС, исчисленный ООО "АБО Арматура", ООО "Чайковский завод нефтяного оборудования" и предъявленный ими в адрес спорных контрагентов ООО "Бора групп", ООО "РТК" и ООО "Старт" (вставшее на место ООО "Проммаш" по уточненной декларации налогоплательщика), а также НДС, исчисленный перевозчиком ООО "Деловые линии"), в результате сумма доначисленного НДС составила не 3 005 988,20 руб. (как по акту проверки), а 1 531 223 руб. (стр.112,149-152 решения инспекции).

Аналогичным образом инспекцией учтены расходы общества для целей исчисления налога на прибыль, в результате сумма доначисленного налога на прибыль составила не 3 644 180 руб., а 2 005 495 руб. (стр.122,155-160 решения).

Расходы не учтены инспекцией лишь по сделке с ООО "Снабсервис" (налоговые вычету по нему исключены самим налогоплательщиком путем подачи уточненной налоговой декларации после получения акта выездной проверки), поскольку из представленных на проверку транспортных документов или сведений о движении денежных средств по расчетным счетам налоговому органу не удалось установить реальных поставщиков товара. Заявителем обстоятельства сделок с ООО "Снабсервис" не раскрыты.

Настаивая на обязанности налогового органа рассчитать реальные налоговые обязательства налогоплательщик по сделке с ООО "Снабсервис" (подпункт 7 пункт 1 статьи 31 НК РФ), он не учитывает, что в рассматриваемом случае, когда доказано умышленное применение налогоплательщиком схемы ухода от налогообложения с использованием "технических организаций", применение расчетного способа определения налоговой обязанности не отвечает предназначению данного института, по сути уравнивая в налоговых последствиях субъектов, чье поведение и положение со всей очевидностью не является одинаковым: налогоплательщиков, допустивших причинение потерь казне для получения собственной налоговой выгоды, и налогоплательщиков, не обеспечивших должное документальное подтверждение осуществленных ими операций (определение Верховного Суда Российской Федерации от 19.05.2021 N 309-ЭС20-23981).

Как указано в пункте 39 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации N 3 (2021) (утв. Президиумом Верховного Суда РФ 10.11.2021), налогоплательщик, использующий формальный документооборот с участием компаний, заведомо не ведущих реальной экономической деятельности ("технических" компаний), вправе учесть фактически понесенные расходы при исчислении налога на прибыль в случае предоставления им (наличия у налогового органа) сведений и документов, позволяющих вывести фактически совершенные хозяйственные операции из не облагаемого налогами оборота. Расчетный способ определения суммы налога в указанных случаях не применяется.

На основании изложенного суд пришел к верному выводу об отсутствии правовых оснований для удовлетворения заявленных требований о признании оспариваемого решения недействительным.

Доводы заявителя о получении им решения на 127 листах, а не 166 листах (которые представлены в дело, том 4) являлись предметом исследования суда первой инстанции при рассмотрении настоящего дела и получили надлежащую правовую оценку.

Согласно пункту 14 статьи 101 НК РФ несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных настоящим Кодексом, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.

Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Основаниями для отмены указанного решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом могут являться иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.

На основании пункта 4 статьи 31 НК РФ документы, используемые налоговыми органами при реализации своих полномочий в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах, могут быть переданы налоговым органом лицу, которому они адресованы, или его представителю непосредственно под расписку, через многофункциональный центр предоставления государственных и муниципальных услуг, направлены по почте заказным письмом или переданы в электронной форме по телекоммуникационным канатам связи через оператора электронного документооборота, либо через личный кабинет налогоплательщика либо через информационные системы организации, к которым предоставлен доступ налоговому органу, если порядок их передачи прямо не предусмотрен НК РФ. Лицам, на которых НК РФ возложена обязанность по представлению налоговой декларации (расчета) в электронной форме, указанные документы направляются налоговым органом в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи через оператора электронного документооборота.

Таким образом, по общему правилу решение о привлечении к налоговой ответственности должно быть вручено лицу, в отношении которого проводилась проверка, его представителю под расписку или передано иным способом, либо направлено по почте заказным письмом по месту нахождения организации.

Инспекцией решение от 19.11.2021 N 11-46/12 направлено в адрес налогоплательщика в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи. Одновременно 25.11.2021 решение налогового органа на 166 страницах с приложением на 12 листах направлено в адрес заявителя по почте заказной корреспонденцией в два адреса: по адресу регистрации организации и по адресу регистрации (место жительства) руководителя Черняева И.В. Заказные письма вручены адресату 08.12.2021 и 07.12.2021 соответственно, что подтверждается отчетом об отслеживании отправления с почтовым идентификатором, размещенным на официальном сайте ФГУП "Почта России".

Оспариваемое решение оформлено должностным лицом инспекции в соответствии с требованиями к оформлению документа, утвержденными положениями Приказа ФНС России от 07.11.2018 N ММВ-7-2/628@. Листы решения на бумажном носителе пронумерованы, документ с приложениями прошнурован и заверен подписью заместителя руководителя налогового органа.

Представленный заявителем экземпляр решения на 127 страницах (л.д.14-77 том 1) должностным лицом налогового органа не подписан и не заверен.

Отсутствие в указанном экземпляре решения страниц с расчетом налогов исходя из "параметров реального исполнения сделок", не свидетельствует о том, что расчет налоговым органом не произведен. Итоговые суммы доначисленного заявителю налога на прибыть организаций и НДС являются аналогичными в тексте оспариваемого решения (л.д.165-166 том 4) и экземпляре решения, на который ссылается заявитель (л.д.76 том 1).

Кроме того, наличие у налогоплательщика дополнительного экземпляра решения на 127 страницах не лишило последнего права на представление возражений и апелляционной жалобы в части оспаривания указанных в оспариваемом решении обстоятельств и доначисленных сумм налогов с учетом реальных параметров сделок.

Учитывая изложенное, суд первой инстанции пришел к правильному выводу, что наличие у налогоплательщика экземпляра решения на 127 страницах в данном случае не является основанием для отмены решения налогового органа.

Таким образом, всем доводам заявителя суд первой инстанции дал надлежащую оценку, верно установил фактические обстоятельства дела на основании совокупности доказательств, представленных в материалы дела лицами, участвующими в деле. Оснований для переоценки выводов суда первой инстанции у суда апелляционной инстанции не имеется.

При таких обстоятельствах оснований для отмены или изменения судебного акта у суда апелляционной инстанции не имеется.

В силу статьи 110 АПК РФ государственная пошлина по апелляционной жалобе относится на заявителя.

Руководствуясь статьями 176, 258, 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Удмуртской Республики от 13 февраля 2023 года по делу N А71-7248/2022 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, через Арбитражный суд Удмуртской Республики.

Председательствующий

Е.В. Васильева

Судьи

В.Г. Голубцов В.Н. Якушев