Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 26 апреля 2023 г. N 17АП-3427/23 по делу N А50-22301/2022

г. Пермь

26 апреля 2023 г.

Дело N А50-22301/2022

Резолютивная часть постановления объявлена 25 апреля 2023 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 26 апреля 2023 года.

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Шаламовой Ю.В.,

судей Васильевой Е.В., Якушева В.Н.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Бронниковой О.М.,

при участии:

от заявителя: Русинов С.Л., паспорт, доверенность от 14.10.2021, диплом; Кропотина С.Ю., удостоверение адвоката N 59/1434, доверенность от 20.01.2021;

от заинтересованного лица: Сергиенко Н.А., служебное удостоверение N 258363, доверенность от 09.01.2023, диплом; Кожевникова М.Н., служебное удостоверение N 592851, доверенность от 09.01.2023, диплом.

от третьих лиц представители не явились,

лица, участвующих в деле, о месте и времени рассмотрения дела извещены надлежащим образом в порядке статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на Интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда,

рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу заинтересованного лица, Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 19 по Пермскому краю,

на решение Арбитражного суда Пермского края

от 02 февраля 2023 года

по делу N А50-22301/2022

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Япечка" (ИНН 5948038205 ОГРН 1105948000652)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 19 по Пермскому краю (ИНН 5948002752 ОГРН 1045900976538)

третьи лица - общество с ограниченной ответственностью "Япечка-маркет", общество с ограниченной ответственностью "Добрянка-хлеб",

о признании недействительным решения от 06.05.2022 N 4 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Япечка" (далее - заявитель, налогоплательщик, Общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения от 06.05.2022 N 4 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, вынесенного Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 19 по Пермскому краю (далее - заинтересованное лицо, налоговый орган, Инспекция).

Решением Арбитражного суда Пермского края от 02 февраля 2023 года заявленные требования удовлетворены, признано незаконным вынесенное Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 19 по Пермскому краю решение от 06.05.2022 N 4 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. На Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы N 19 по Пермскому краю возложена обязанность устранить допущенное нарушение прав и законных интересов заявителя.

Не согласившись с принятым судебным актом, налоговый орган обратился с апелляционной жалобой, в соответствии с которым просит решение суда первой инстанции отменить, в удовлетворении заявленных требований отказать.

Налоговый орган настаивает на том, что в ходе мероприятий налогового контроля выявлена совокупность обстоятельств, свидетельствующих об использовании налогоплательщиком схемы искусственного "дробления" бизнеса, с целью ухода от применения общей системы налогообложения и, как следствие, неисчисления налога на добавленную стоимость и налога на прибыль организации, с привлечением подконтрольных юридических лиц ООО "Торговый дом "Япечка", ООО "Добрянка-Хлеб", ООО "Япечка-Маркет". В рамках проверки, установлены обстоятельства, свидетельствующие о согласованности действий ООО "Япечка", ООО "Япечка-Маркет", ООО "Добрянка-хлеб", ООО "ТД "Япечка", а также доказательства их подконтрольности одному лицу по ведению хозяйственных операций при реализации хлебобулочных изделий под единой торговой маркой N 428254 - ПЕЧКА ЯПЕЧКА.

Заявитель представил письменный отзыв на апелляционную жалобу, дополнение к отзыву, в соответствии с которыми просит решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу налогового органа - без удовлетворения.

ООО "Добрянке-хлеб" в представленном отзыве просит решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения, поскольку налоговый орган не доказал отсутствие экономической выгоды и деловой цели нлогоплательщика.

В ходе судебного разбирательства представителем заявителя не поддержано ходатайство о приобщении к делу дополнительных документов, приложенных вместе с отзывом на апелляционную жалобу, а также заявленных в отдельном ходатайстве, в связи с чем данные документы судом апелляционной инстанции не рассматриваются.

В заседании суда апелляционной инстанции представители заинтересованного лица и заявителя поддержали доводы жалобы и отзыва на нее соответственно.

Иные лица, участвующие в деле, надлежащим образом извещенные о времени и месте судебного заседания, представителей в судебное заседании суда апелляционной инстанции не направили, что на основании пункта 3 статьи 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) не является препятствием для рассмотрения дела в их отсутствие.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном статьями 266, 268 АПК РФ.

Как следует из материалов дела, в отношении налогоплательщика ООО "Япечка" проведена выездная налоговая проверка, за период с 01.01.2017 по 31.12.2019 по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов, в ходе которой установлено нарушение налогоплательщиком положений пункта 1 статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации.

По результатам проверки составлен акт от 25.08.2021 N 5 и вынесено решение от 06.05.2022 N 4.

Налогоплательщику по выявленным нарушениям законодательства о налогах и сборах доначислено 30 344 100,5 руб., в том числе налоги - 23 019 693 руб., пени - 7 074 948,5 руб., штрафы по пункту 3 статьи 122, пункту 1 статьи 119 НК РФ - 249 459 руб. (с учетом обстоятельств, смягчающих ответственность, размер штрафов снижен в 16 раз).

Не согласившись с решением от 06.05.2022 N 4, Общество обратилось в Управление ФНС России по Пермскому краю с апелляционной жалобой.

Решением Управления от 22.08.2022 N 18-18/304 жалоба заявителя оставлена без удовлетворения.

Полагая, что решение налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения не соответствуют закону, Общество обратилось в арбитражный суд с заявлением по настоящему делу.

Удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции признал недоказанными выводы налоговых органов об умышленных действиях общества, направленных на минимизацию налоговых обязательств, в результате применения инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, формально соответствующих действующему законодательству, получение необоснованной налоговой экономии путем создания схемы ухода от налогообложения путем разделения (дробления) бизнеса.

Налоговый орган по доводам жалобы настаивает на том, что решение суда первой инстанции подлежит отмене.

Изучив материалы дела, проверив соответствие выводов, содержащихся в обжалуемом судебном акте, имеющимся в материалах дела доказательствам, обсудив доводы апелляционной жалобы и пояснений налогоплательщика, возражений на жалобу, заслушав мнение представителей сторон спора, проверив правильность применения судом норм материального права, соблюдения норм процессуального права, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.

В соответствии со статьей 57 Конституции Российской Федерации и статьями 23, 45 НК РФ налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги и сборы, представлять в налоговый орган по месту учета в установленном порядке налоговые декларации по тем налогам, которые они обязаны уплачивать, нести иные обязанности, предусмотренные законодательством о налогах и сборах.

В Постановлении от 14.07.2005 N 9-П Конституционный Суд Российской Федерации указал, что конституционная обязанность платить законно установленные налоги и сборы имеет публично-правовой, а не частноправовой (гражданско-правовой) характер. Ее реализация в соответствующих правоотношениях предполагает субординацию, властное подчинение одной стороны другой, а именно: налогоплательщику вменяется в обязанность своевременно и в полном объеме уплатить суммы налога, а налоговому органу, действующему от имени государства, принадлежит полномочие обеспечить ее исполнение налогоплательщиком. Налогоплательщик не вправе распоряжаться по своему усмотрению той частью принадлежащего ему имущества, которая в виде определенной денежной суммы подлежит взносу в казну, соответствующие же органы публичной власти наделены правомочием в односторонне-властном порядке, путем государственного принуждения взыскивать с лица причитающиеся налоговые суммы, - иначе нарушались бы воплощенный в статье 57 Конституции Российской Федерации конституционно защищаемый публичный интерес и связанные с ним права и законные интересы налогоплательщиков, публично-правовых образований, государства в целом.

Судами высшей инстанции, в том числе определением Верховного Суда РФ от 22.07.2016 N 305-КГ16-4920 неоднократно указано на то, что избежание налогообложения в результате совершения действий, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды, является неправомерным поведением участника гражданского оборота, не совместимым с указанными положениями статьи 3 Кодекса, поскольку приводит к возникновению у лиц, обязанных к уплате налога, неоправданного преимущества в сравнении с другими налогоплательщиками, нарушению публичного интереса.

В соответствии с Постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53) под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получения права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

На основании пункта 7 статьи 3 НК РФ судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны. Принимая во внимание, что судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой (при уплате налогов в большем размере) не может являться основанием для признания налоговой выгоды необоснованной, если соответствующая налоговая экономия получена в связи с осуществлением реальной хозяйственной деятельности.

При этом налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами, целями делового характера. В случае наличия особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций, суду необходимо исследовать, обусловлены ли они разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями).

Применение искусственных юридических конструкций для хозяйственных операций, не содержащих признаков противоправности, но лишенных хозяйственного смысла и не имеющих объяснений неналоговыми причинами, рассматривается как злоупотребление правом в сфере налоговых правоотношений.

При этом, учреждение налогоплательщиком нового хозяйствующего субъекта само по себе не говорит о формальном разделении бизнеса, целью которого является получение необоснованной налоговой выгоды. Если налогоплательщик и вновь учрежденное лицо осуществляют самостоятельные виды деятельности, которые не являются частью единого производственного процесса, направленного на достижение общего экономического результата, основания для признания налоговой выгоды необоснованной отсутствуют.

Однако, в рамках мероприятий налогового контроля налоговыми органами могут быть установлены факты снижения налогоплательщиками своих налоговых обязательств путем создания искусственной ситуации, при которой видимость действий нескольких лиц прикрывает фактическую деятельность одного налогоплательщика. При этом, получение необоснованной налоговой выгоды достигается в результате применения инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, формально соответствующих действующему законодательству.

Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 04.07.2017 N 1440-О также сделал вывод о том, что налоговое законодательство не исключает в налоговых правоотношениях действия принципа диспозитивности и допускает возможность выбора налогоплательщиком того или иного метода учетной политики (применения налоговых льгот или отказа от них, применения специальных налоговых режимов и т.п.), которая, однако, не должна использоваться для неправомерного сокращения налоговых поступлений в бюджет в результате злоупотребления налогоплательщиками своими правомочиями.

Пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ предусмотрен запрет уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

Верховный Суд Российской Федерации сформировал подход при рассмотрении споров, касающихся "дробления бизнеса". В качестве доказательств, свидетельствующих о применении схемы, могут выступать следующие установленные в ходе налоговой проверки обстоятельства:

- "дробление" одного бизнеса (производственного процесса) происходит между несколькими лицами, применяющими специальные системы налогообложения (систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности или упрощенную систему налогообложения вместо исчисления и уплаты НДС, налога на прибыль организаций и налога на имущество организаций), и основным участником, осуществляющим реальную деятельность;

- применение схемы "дробления бизнеса" оказало влияние на условия и экономические результаты деятельности всех участников данной схемы, в том числе на их налоговые обязательства, которые уменьшились или практически не изменились при расширении в целом всей хозяйственной деятельности;

- участники схемы осуществляют аналогичный вид экономической деятельности;

- создание участников схемы в течение небольшого промежутка времени непосредственно перед расширением производственных мощностей и/или увеличением численности персонала;

- несение расходов участниками схемы друг за друга;

- формальное перераспределение между участниками схемы персонала без изменения их должностных обязанностей;

- отсутствие у подконтрольных лиц принадлежащих им основных и оборотных средств, кадровых ресурсов;

- использование участниками схемы одних и тех же вывесок, обозначений, контактов, контрольно-кассовой техники, терминалов и т.п.;

- единственным поставщиком или покупателем для одного участника схемы может являться другой ее участник, либо поставщики и покупатели у всех участников схемы являются общими;

- единые для участников схемы службы, осуществляющие: ведение бухгалтерского учета, кадрового делопроизводства, подбор персонала, поиск и работу с поставщиками и покупателями, юридическое сопровождение, логистику и т.д.;

- показатели деятельности, такие как численность персонала, занимаемая площадь и размер получаемого дохода, близки к предельным значениям, ограничивающим право на применение специальной системы налогообложения;

- данные бухгалтерского учета налогоплательщика с учетом вновь созданных организаций могут указывать на снижение рентабельности производства и прибыли;

- распределение между участниками схемы поставщиков и покупателей, исходя из применяемой ими системы налогообложения.

В силу пункта 1 статьи 346.15 Налогового кодекса налогоплательщики, уплачивающие налог в связи с применением упрощенной системы налогообложения (далее - УСН), при определении объекта налогообложения учитывают следующие доходы: доходы от реализации, определяемые в соответствии со статьей 249 Налогового кодекса; внереализационные доходы, определяемые в соответствии со статьей 250 указанного Кодекса.

Исходя из положений статьи 249 НК РФ доходом от реализации признается выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав. Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных в расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.

Согласно пункту 4 статьи 346.13 НК РФ, если по итогам отчетного (налогового) периода доходы налогоплательщика, определяемые в соответствии со статьей 346.15 и подпунктами 1 и 3 пункта 1 статьи 346.25 НК РФ, превысили 60 млн. рублей, такой налогоплательщик считается утратившим право на применение УСН с начала того квартала, в котором допущены указанное превышение и (или) несоответствие указанным требованиям.

Указанная величина предельного размера доходов налогоплательщика, ограничивающая его право на применение УСН, подлежит индексации в порядке, предусмотренном пунктом 2 статьи 346.12 Налогового кодекса.

Освобождение от уплаты определенных видов налогов и применение льготного режима налогообложения, в частности, предусмотренного главой 26.2 НК РФ, являются налоговой экономией, которая в зависимости от установленной совокупности обстоятельств, указывающих на искусственное создание налогоплательщиком условий для ее получения, может быть признана необоснованной.

Согласно пункту 1 статьи 346.26 НК РФ система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности устанавливается НК РФ, вводится в действие нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных районов, городских округов, законами городов федерального значения и применяется наряду с общей системой налогообложения и иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

В подпункте 6 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ установлено, что система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности может применяться в отношении розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли.

В силу пункта 1 статьи 346.29 НК РФ объектом налогообложения для применения единого налога признается вмененный доход налогоплательщика.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

В силу пункта 2 статьи 153 НК РФ при определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.

Согласно пункта 1 статьи 154 НК РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 105.3 Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

При получении налогоплательщиком оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) налоговая база определяется исходя из суммы полученной оплаты с учетом налога.

В соответствии со статьей 166 НК РФ сумма налога при определении налоговой базы исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз.

В соответствии со статьей 167 НК РФ моментом определения налоговой базы является наиболее ранняя из следующих дат:

1) день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;

2) день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

В соответствии статьи 168 НК РФ в случае получения налогоплательщиком сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, реализуемых на территории Российской Федерации, налогоплательщик (налоговые агенты, указанные в пунктах 4, 5 и 5.1 статьи 161 настоящего Кодекса) обязан предъявить покупателю этих товаров (работ, услуг), имущественных прав сумму налога, исчисленную в порядке, установленном пунктом 4 статьи 164 настоящего Кодекса.

В соответствии с пунктом 3 статьи 169 НК РФ при совершении операций, признаваемых объектом налогообложения по налогу на НДС, налогоплательщик обязан вести журналы полученных и выставленных счетов-фактур, книги покупок и книги продаж. Порядок ведения вышеуказанных документов устанавливается Правительством РФ (пункт 8 статьи 169 НК РФ).

Согласно абзацу 5 подпункта 2 пункта 3 статьи 170 НК РФ при переходе налогоплательщика на специальные налоговые режимы в соответствии с главами 26.2, 26.3 и 26.5 настоящего Кодекса суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, и имущественным правам в порядке, предусмотренном настоящей главой, подлежат восстановлению в налоговом периоде, предшествующем переходу на указанные режимы.

В силу пунктов 1 и 2 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, в таможенных процедурах выпуска для внутреннего потребления, переработки для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через границу Российской Федерации без таможенного оформления, в отношении:

1) товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ;

2) товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

В соответствии с пунктом 1 статьи 145 НК РФ организации и индивидуальные предприниматели, за исключением организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог), имеют право на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога (далее в настоящей статье - освобождение), если за три предшествующих последовательных календарных месяца сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих организаций или индивидуальных предпринимателей без учета налога не превысила в совокупности два миллиона рублей.

Согласно пункта 1 статьи 210 НК РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 настоящего Кодекса.

Основная налоговая база определяется как денежное выражение доходов, подлежащих налогообложению и учитываемых при определении указанной налоговой базы, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 настоящего Кодекса (за исключением налоговых вычетов, указанных в пунктах 2.3 и 6 настоящей статьи), с учетом особенностей, установленных настоящей главой.

Если сумма налоговых вычетов в налоговом периоде окажется больше суммы доходов, подлежащих налогообложению и учитываемых при определении основной налоговой базы за этот же налоговый период, то применительно к этому налоговому периоду налоговая база принимается равной нулю. При этом на следующий налоговый период разница между суммой налоговых вычетов и суммой доходов не переносится, если иное не предусмотрено настоящей главой (пункт 3 статьи 210 НК РФ).

В соответствии с положениями статьи 105.1 НК РФ если особенности отношений между лицами могут оказывать влияние на условия и (или) результаты сделок, совершаемых этими лицами, и (или) экономические результаты деятельности этих лиц или деятельности представляемых ими лиц, указанные в настоящем пункте лица признаются взаимозависимыми для целей налогообложения (далее - взаимозависимые лица).

Для признания взаимной зависимости лиц учитывается влияние, которое может оказываться в силу участия одного лица в капитале других лиц, в соответствии с заключенным между ними соглашением либо при наличии иной возможности одного лица определять решения, принимаемые другими лицами. При этом такое влияние учитывается независимо от того, может ли оно оказываться одним лицом непосредственно и самостоятельно или совместно с его взаимозависимыми лицами, признаваемыми таковыми в соответствии с настоящей статьей (п. 1).

С учетом пункта 1 настоящей статьи в целях настоящего Кодекса взаимозависимыми лицами признаются, в том числе:

физическое лицо и организация в случае, если такое физическое лицо прямо и (или) косвенно участвует в такой организации и доля такого участия составляет более 25 процентов (подпункт 2 пункта 2 статьи 105.1 НК РФ);

организация и лицо (в том числе физическое лицо совместно с его взаимозависимыми лицами, указанными в подпункте 11 настоящего пункта), имеющее полномочия по назначению (избранию) единоличного исполнительного органа этой организации или по назначению (избранию) не менее 50 процентов состава коллегиального исполнительного органа или совета директоров (наблюдательного совета) этой организации (подпункт 4 пункта 2 статьи 105.1 НК РФ);

организации, в которых более 50 процентов состава коллегиального исполнительного органа или совета директоров (наблюдательного совета) составляют одни и те же физические лица совместно с взаимозависимыми лицами, указанными в подпункте 11 настоящего пункта (подпункт 6 пункта 2 статьи 105.1 НК РФ);

организация и лицо, осуществляющее полномочия ее единоличного исполнительного органа (подпункт 7 пункта 2 статьи 105.1 НК РФ);

организации и (или) физические лица в случае, если доля прямого участия каждого предыдущего лица в каждой последующей организации составляет более 50 процентов (подпункт 9 пункта 2 статьи 105.1 НК РФ).

Согласно п. 4 Обзора Обзор практики рассмотрения судами дел, связанных с применением глав 26.2 и 26.5 Налогового кодекса Российской Федерации в отношении субъектов малого и среднего предпринимательства, утв. Президиумом Верховного Суда РФ 04.07.2018, сам по себе факт взаимозависимости налогоплательщика и его контрагентов не является основанием для консолидации их доходов и для вывода об утрате права на применение упрощенной системы налогообложения данными лицами, если каждый из налогоплательщиков осуществляет самостоятельную хозяйственную деятельность.

На основании пункта 7 статьи 3 НК РФ судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны. Принимая во внимание, что судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой (при уплате налогов в большем размере) не может являться основанием для признания налоговой выгоды необоснованной, если соответствующая налоговая экономия получена в связи с осуществлением реальной хозяйственной деятельности.

Вместе с тем налоговый орган не лишен права приводить доказательства, указывающие на направленность действий налогоплательщика и взаимозависимых с ним лиц в обход установленных главой 26.2 Налогового кодекса ограничений в применении упрощенной системы налогообложения как специального налогового режима, предназначенного для субъектов малого и среднего предпринимательства.

В настоящем случае основанием для доначисления налогов, начисления пеней и штрафов послужили выводы инспекции о создании обществом схемы дробления бизнеса путем взаимодействия с взаимозависимыми, подконтрольными налогоплательщику ООО "Торговый дом "Япечка", ООО "Добрянка-Хлеб", ООО "Япечка-Маркет".

К таким выводам налоговый орган пришел, установив следующие факты.

Общество осуществляет производство хлеба и кондитерских изделий с вовлечением в производственную деятельность и последующую продажу готовой продукции взаимозависимых лиц (ООО "Торговый дом "Япечка", ООО "Добрянка-Хлеб", ООО "Япечка-Маркет".). Бенефициарным собственником бизнеса по производству и реализации хлеба и кондитерских изделий является Чупракова И.И.

С 2010 по 2012 годы совокупная величина предельного размера доходов и среднесписочной численности организаций, включая ООО "Япечка" превышали установленные лимиты.

В 2013 году Чупраковой И.И. привлечены юридические лица, в которых она становится учредителем и руководителем: ОАО "Добрянка-Хлеб" (с 08.05.2013 - генеральный директор), ООО "Полазна-Хлеб" (с 04.04.2013 - учредитель, с 08.05.2013 - директор).

В период с 26.04.2013 по 27.04.2013 Чупракова И.И. снимает с налогового учета транспортные средства, принадлежащие ОАО "Добрянка-Хлеб", путем заключения договора купли-продажи с подконтрольным лицом Жебеловичем В.В.

В последующем (в 2015 году) транспортные средства в рамках договора - купли продажи оформлены на ООО "ТД Япечка", которое осуществляет деятельность по организации перевозок исключительно для ООО "Япечка" и ООО "Добрянка-Хлеб".

ОАО "Добрянка-Хлеб" 06.05.2014 прекращает деятельность путем реорганизации в форме преобразования в ООО "Добрянка-Хлеб", которое также является только производителем хлеба и кондитерских изделий.

С 2013 года увеличивается производство хлебобулочной продукции, и доходы, в отношении которых применяется УСН, равномерно распределяются между производителями (ООО "Добрянка-хлеб" и ООО "Япечка").

С 2013 года доля доходов ООО "Полазна-Хлеб" в общей выручке резко уменьшается, при этом объемы розничной торговли через киоски и павильоны возрастают.

Наименование ООО "Полазна-Хлеб" 04.12.2017 изменено на ООО "Япечка -Маркет", данное юридическое лицо под брендом товарного знака "ПЕЧКА Япечка" производит розничную продажу хлебобулочной и кондитерской продукции, выпускаемой ООО "Добрянка-Хлеб" и ООО "Япечка". В отношении розничной торговли применяется единый налог на вмененный доход (далее - ЕНВД).

Торговая марка "ПЕЧКА Япечка" зарегистрирована 20.01.2011. Правообладателем торговой марки является Чупракова И.И. В ходе анализа расчетных счетов ООО "Добрянка-хлеб", ООО "Япечка-Маркет" платежи в адрес Чупраковой И.И. с назначением - "за использование товарного знака" отсутствуют.

Участники схемы (ООО "Полазна-Хлеб", ООО "Добрянка-Хлеб" и ООО ТД "Япечка") привлекаются Чупраковой И.И. в период с 2013 - 2015 годы непосредственно перед расширением производственных мощностей, что свидетельствует об умышленных действиях Чупраковой И.И. по организации схемы с исключительной целью получения налоговых преференций, в виде осуществления реализации продукции собственного производства через розничную сеть, перераспределение численности персонала и доходов в пределах установленных лимитов.

Участники схемы используют общие трудовые и материальные ресурсы, производят оплату расходов друг за друга, из показаний сотрудников следует, что участники схемы позиционировались как одно лицо.

ООО "Япечка", ООО "Добрянка-хлеб", ООО "Япечка-Маркет" осуществляют перечисления денежных средств в адрес сторонних организаций в качестве оплаты друг за друга (наиболее значимые перечисления осуществлялись ООО "Япечка-Маркет" в адрес контрагентов оплату за ООО "Добрянка-хлеб" за 2017 в общей сумме 1 359 000 руб., за 2018 - 5 384 000 руб., за 2019 - 368 000 руб.

ООО "Япечка" и ООО "ТД "Япечка" находятся по одному адресу, используют одни и те же помещения.

По договорам аренды от 01.10.2017 N 6 и от 01.09.2018 N 7 ИП Чупракова И.И. (Арендодатель) передает в аренду ООО "Япечка" (Арендатор) здание пекарни, общей площадью 479,4 кв.м. (помещение целиком) по адресу: Пермский край, с. Култаево, ул. Сибирская, 62. Одновременно по договору аренды помещения от 10.01.2018 N 9 ИП Чупракова И.И. передает ООО "ТД "Япечка" (Арендатор) часть нежилого помещения пекарни, площадью 10 кв.м. по адресу: Пермский край, с. Култаево, ул. Сибирская, 62.

ООО "Япечка-Маркет" и ООО "Добрянка-хлеб" находятся по одному адресу: Пермский край, г. Добрянка, ул. Пушкина, 22. По данному адресу расположены производственные помещения ООО "Добрянка-Хлеб" (цех мучных, кулинарных, хлебобулочных и кондитерских изделий, здание гаража, газоснабжение завода "Добрянка-хлеб", гараж на 3 автомобиля. В собственности ООО "Япечка-Маркет" отсутствует имущество.

Торговые объекты ООО "Добрянка-хлеб" предоставлены Администрацией Добрянского городского поселения по договорам аренды, по условиям которых ООО "Добрянка-хлеб" осуществляло плату за размещение нестационарного торгового объекта в общей сумме 40 000 руб. и плату за размещение нестационарного торгового объекта в сумме 31 500 тыс. руб.

В проверяемом периоде ООО "Япечка-Маркет" осуществляло розничную торговлю на объектах арендуемых у ООО "Добрянка-хлеб", при этом арендная плата по расчетным счетам в адрес ООО "Добрянка-хлеб" отсутствует.

После получения акта налоговой проверки налогоплательщиком представлены документы, согласно которым ООО "Япечка-Маркет" арендует у ООО "Добрянка-хлеб" 13 торговых объектов. Расходы (по данным счета 44 "Расходы на продажу") ООО "Япечка - Маркет" по аренде торговых платежей за 2017 год составили 711 000 руб., за 2018 год - 619 000 руб., за 2019 год - 84 000 руб., кредиторская задолженность отсутствует.

Согласно акту сверки взаимных расчетов за период с 01.01.2017 по 19.08.2020 между ООО "Добрянка-Хлеб" и ООО "Япечка-Маркет" аренда торгового места (торговой площади) в адрес ООО "Добрянка-Хлеб" по договору аренды, закрыта переводом средств за поставку хлебобулочных изделий.

В проверяемом периоде среднесписочная численность организаций группы компаний "Япечка", осуществлявших деятельность по производству хлебобулочных изделий превышала 100 человек (по состоянию на 01.01.2018 - 168 человек, по состоянию на 01.01.2019 - 163 человека, по состоянию на 01.01.2020 - 130 человек).

Согласно документам и информации банков (обслуживающих счета взаимосвязанных лиц) о способе управления расчетными счетами и статистике соединений в системе "Клиент-Банк" следует, что ООО "Япечка", ООО "Добрянка-хлеб", ООО "Япечка-Маркет", ИП Чупракова И.И., ООО "ТД "Япечка" имеют единые IP-адреса (87.241.207.252, 77.43.144.125, 37.79.6.203, 37.79.7.142).

ООО "Япечка", ООО "Добрянка-хлеб", ООО "Япечка-Маркет", ИП Чупракова И.И., ООО "ТД "Япечка" имеют единые номера телефонов, подключенные к СМС оповещению (8-988-60-33-022; 8-912-88-21-890; 8-912-58-83-992).

Бухгалтерская и налоговая отчетность в проверяемом периоде представлялась ООО "Япечка", ООО "Добрянка-хлеб", ООО "Япечка-Маркет", ИП Чупракова И.И., ООО "ТД "Япечка" с одного IP адреса: 77.43.144.125.

На официальном сайте размещена информация о стоимости готовой продукции ООО "Япечка", адреса ООО "Япечка", ООО "Добрянка-хлеб", ООО "Япечка-Маркет", ООО "ТД "Япечка", их контактные телефоны, данные по ОКВЭД, информация о руководителе и учредителе (Чупраковой И.И.) и т.д.

Денежные средства в группе компаний "Япечка" перераспределяются путем предоставления беспроцентных займов:

Проверкой установлено, что субъекты предпринимательской деятельности имели единый центр управления, единый вид деятельности (Производство хлеба и мучных кондитерских изделий, тортов и пирожных недлительного хранения, ОКВЭД 10.71).

При сравнении Прайс-листов номенклатуры выпускаемых изделий ООО "Добрянка-хлеб" и ООО "Япечка" установлен ряд одинаковых выпускаемых изделий, что подтверждает осуществление одного вида деятельности и осуществление реализации одинакового ассортимента продуктов питания.

Кроме того, согласно заключенным государственным контрактам, ООО "Добрянка-хлеб" и ООО "Япечка" поставляют заказчикам одинаковый ассортимент продуктов питания (дата заключения контрактов 2017-2018 гг).

Денежные средства выводятся из оборота группы компаний ООО "Добрянка-хлеб", ООО "Япечка", ООО "Япечка - Маркет", ООО "ТД "Япечка" путем перечисления платы за аренду имущества на расчетный счет ИП Чупраковой И.И., размеры арендных платежей которых превышают рыночную цену.

Возвратность денежных средств установлена в форме предоставления Чупраковой И.И. беспроцентных займов группой компаний "Япечка".

В связи с превышением предельно допустимой численности персонала в проверяемом периоде общество неправомерно применяло УСН, а также необоснованно использовало ЕНВД при реализации продукции собственного производства.

По мнению налогового органа, в ходе выездной налоговой проверки установлена совокупность обстоятельств, свидетельствующих о применении ООО "Япечка" незаконной схемы "дробления" бизнеса, направленной исключительно на минимизацию налоговых обязательств. ООО "Япечка", путем согласованных действий с ООО "Добрянка-хлеб", ООО "Япечка-Маркет", ООО "ТД "Япечка", при отсутствии реальной деловой цели, имея прямой умысел, создало схему уклонения от уплаты налогов, заключавшуюся в формальном разделении деятельности, получаемых доходов и численности работников на подконтрольные организации, которые фактически осуществляли единую взаимосвязанную финансово-хозяйственную деятельность в виде производства и реализации хлебобулочных и кондитерских изделий, что создавало видимость получения каждой из них дохода и использования труда определенного количества работников, и позволяло применять специальные налоговые режимы в виде УСН и ЕНВД.

Суд первой инстанции не согласился с позицией налогового органа и удовлетворил требования заявителя.

Суд апелляционной инстанции находит указанные выводы обоснованными, а решение суда первой инстанции не подлежащим отмене.

Как неоднократно указывалось в решениях Конституционного Суда Российской Федерации (постановления от 28.03.2000 N 5-П, от 17.03.2009 N 5-П, от 22.06.2009 N 10-П, определение от 27.02.2018 N 526-О и др.), налоговые органы не освобождаются от обязанности в рамках контрольных процедур принимать исчерпывающие меры, направленные на установление действительного размера налогового обязательства налогоплательщика, что исключало бы возможность вменения ему налога в размере большем, чем это установлено законом.

В настоящем случае, судами первой и апелляционной инстанции установлено и налоговым органом не опровергнуто (статья 65 АПК РФ, часть 5 статьи 200 АПК РФ), следующее.

ООО "Япечка", создано 30.03.2010, в мае 2010 года было запущено производство хлеба и хлебобулочных изделий в производственном цехе (пекарне) в с. Култаево. Единственный участник и руководитель ООО "Япечка" Чупракова И.И.

В проверяемом периоде ООО "Япечка" арендовало нежилое здание действующей пекарни площадью 459,4 кв.м. по адресу: с. Култаево, ул. Сибирская, 62. В августе 2020 г. это здание с земельным участком под ним площадью 10 844 кв. м., кадастровый номер: 59:32:0680001:488, было приобретено ООО "Япечка" в собственность. В проверяемый период общество также вначале арендовало, а затем 01.01.2019 приобрело в собственность дорогостоящее оборудование для изготовления хлеба и хлебобулочных изделий, находящееся в здании по адресу: с. Култаево, ул. Сибирская, 62.

Кроме того, общество располагало другим необходимым имуществом.

В мае 2013 г. с целью ведения предпринимательской деятельности по производству кондитерских и хлебобулочных изделий в г.Добрянка, Чупракова И.И. приобрела акции самостоятельного юридического лица - ОАО "Добрянка-хлеб".

ОАО "Добрянка-хлеб" возникло первоначально в 1938 г. в форме государственного предприятия Добрянский хлебокомбинат. В 1993 году АООТ Добрянский хлебокомбинат было реорганизовано в ОАО "Добрянка-хлеб".

08.05.2013 Чупракова И.И. покупает акции ОАО "Добрянка-хлеб" и становится единственным акционером этой организации, ООО "Добрянка-Хлеб" регистрируется 06.05.2014 путем реорганизации. Чупракова И.И. становится единственным участником и руководителем. До покупки Чупраковой И.И. акций и в период проверки ООО "Добрянка-хлеб" осуществляло деятельность по производству хлеба и кондитерский изделий а также применяло УСН.

В проверяемом периоде ООО "Добрянка-хлеб" принадлежало на праве собственности следующее имущество по адресу: г. Добрянка, ул. Пушкина, 22: земельный участок с кадастровым номером 59:18:10502:1 площадью 8922,7 кв.м., производственные помещения: здание хлебозавода площадью 1149,6 кв.м., котельная, здание химводоотчистки, газопроводы, общей площадью 75,1 кв.м., здание гаража площадью 159,8 кв.м., еще одно здание гаража площадью 48,2 кв.м., Основные средства и оборудование на сумму 41 816 932 рублей. Кроме того, общество располагало иным необходимым имуществом.

Таким образом, как обоснованно указывает заявитель, в рассматриваемом случае имело место не формальное разделение бизнеса, осуществлявшегося ранее ООО "Япечка", с исключительным намерением снижения налоговой нагрузки, а приобретение действующего бизнеса по производству хлеба и кондитерских изделий в другом административно-территориальном образовании, что отвечает принципу свободы экономической деятельности и имеет указанные заявителем разумные деловые цели экономического характера.

ООО "Полазна-хлеб" было создано 10.09.2010, в дальнейшем 04.04.2013 Чупракова И.И. приобрела 100% долю в уставном капитале самостоятельно юридического лица ООО "Полазна-хлеб" (в последствии переименовано в ООО "Япечка-маркет").

Как указал заявитель, Чупраковой И.И. преследовалась деловая цель: создание самостоятельного бизнеса - розничная торговля, с обоснованно ожидаемым результатам - получение прибыли за счет предложения конкурентной и привлекательной цены неограниченному кругу покупателей.

С момента создания ООО "Япечка-маркет" осуществляет деятельность по розничной торговле продуктами питания, применяет УСН и ЕНВД. При этом доказательств реализации ООО "Япечка-маркет" только собственной продукции материалы дела не содержат.

В проверяемый период ООО "Япечка" и ООО "Япечка-маркет" самостоятельно осуществляли различные виды предпринимательской деятельности (первое - производство продукции и оптовые продажи, второе - розничную торговлю).

ООО "ТД Япечка" было создано 12.11.2015 Чупраковой И.И. Как указывает заявитель, общество как самостоятельное юридическое лицо было создано с целью ведения предпринимательской деятельности по оказания транспортных услуг. В периоде проверки оказывало только услуги по перевозке, другими видами деятельности не занималось, основными заказчиками услуг были ООО "Добрянка-хлеб" и ООО "Япечка", но были и другие заказчики.

В проверяемом периоде у ООО "ТД Япечка" имелись в собственности транспортные средства в количестве 32 единиц используемые для оказания транспортных услуг. ООО "ТД Япечка" арендовало у ИП Чупраковой И.И. нежилое здание по адресу: с. Култаево, ул. Р.Кашина, 101 а площадью 1014,7 кв.м. в котором располагалось руководство общества, также в 2017-2018 арендовало часть нежилого помещения площадью 10 кв.м. в незавершенном строительством здании по адресу: Пермский край, с. Култаево, ул. Сибирская, 62 в здании АБК площадью 1446,8 кв.м. Также арендовало нежилые помещения (боксы для стоянки автомобилей) по адресу: г.Добрянка, ул. Пушкина, 22. Кроме того, общество имело в собственности иные основные средства и другое необходимое имущество.

Доказательств, опровергающих стоимость услуг с учетом территориальности, вида оказываемых услуг, материалы дела не содержат.

Гражданское законодательство рассматривает предпринимательскую деятельность как самостоятельную, осуществляемую на свой риск, направленную на систематическое получение прибыли (пункт 1 статьи 2 ГК Российской Федерации), которая для коммерческих организаций является основной целью их деятельности, а для некоммерческих организаций служит достижению целей, ради которых они созданы (статья 50 ГК Российской Федерации).

Предметом регулирования налогового права являются отношения, происходящие из отношений гражданского оборота. При этом в Определениях от 04.06.2007 N 320-О-П и N 366-О-П Конституционный Суд Российской Федерации сформировал правовую позицию, согласно которой налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности.

В силу принципа свободы экономической деятельности (часть 1 статьи 8 Конституции Российской Федерации), налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

Учитывая изложенное, налогоплательщик сам вправе определить порядок ведения предпринимательской деятельности, условия гражданско-правовых сделок, формы управления организацией, совместное ведение предпринимательской деятельности с другими участниками гражданского оборота, осуществление предпринимательской деятельности одним субъектом предпринимательской деятельности или несколькими, использование одного бренда или общей вывески. Если все вышеуказанное отвечает требованиям гражданского законодательства в Российской Федерации, то само по себе не может рассматриваться как основание для признания налоговой выгоды необоснованной.

Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлении от 09.04.2013 N 15570/12 отметил, что само по себе учреждение налогоплательщиком нового хозяйствующего субъекта не говорит о формальном разделении бизнеса, целью которого является получение необоснованной налоговой выгоды. Так, если налогоплательщик и вновь учрежденное лицо осуществляют самостоятельные виды деятельности, которые не являются частью единого производственного процесса, направленного на достижение общего экономического результата, основания для признания налоговой выгоды необоснованной отсутствуют.

Как разъяснено в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53, выгода необоснованна, если отсутствует деловая цель.

Конституционный Суд Российской Федерации в Определении от 04.07.2017 N 1440-О "Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы гражданина Бунеева Сергея Петровича на нарушение его конституционных прав положениями статей 146, 153, 154, 247 - 249 и 274 Налогового кодекса Российской Федерации" сделал вывод о том, что налоговое законодательство не исключает в налоговых правоотношениях действия принципа диспозитивности и допускает возможность выбора налогоплательщиком того или иного метода учетной политики (применения налоговых льгот или отказа от них, применения специальных налоговых режимов и т.п.), которая, однако, не должна использоваться для неправомерного сокращения налоговых поступлений в бюджет в результате злоупотребления налогоплательщиками своими правомочиями.

Письмом ФНС России от 11.08.2017 N СА-4-7/15895@ разъяснено, что с целью исключения необоснованных выводов о применении схемы дробления бизнеса необходимо обратить внимание на то, что вне зависимости от сферы предпринимательской деятельности поверяемого налогоплательщика (реализация товаров через магазины розничной сети, оказание услуг общественного питания, сдача помещений в аренду (субаренду), выполнение подрядных (субподрядных) работ, услуг и т.п.), при доказывании наличия схемы дробления бизнеса налоговым органам необходимо устанавливать обстоятельства ведения налогоплательщиком и связанными с ним субъектами одного и того же вида деятельности, а также выявлять обстоятельства отсутствия реального участия таких субъектов в деятельности осуществляемой самим налогоплательщиком, а также обстоятельства подконтрольности субъектов проверяемому налогоплательщику, что исключает наличие у формальных участников самостоятельных доходов по сделкам.

Верховный Суд Российской Федерации в пункте 4 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением глав 26.2 и 26.5 Налогового кодекса Российской Федерации в отношении субъектов малого и среднего предпринимательства, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации от 04.07.2018, сформировал правовой подход, согласно которому сам по себе факт взаимозависимости налогоплательщика и его контрагентов не является основанием для консолидации их доходов и для вывода об утрате права на применение упрощенной системы налогообложения данными лицами, если каждый из налогоплательщиков осуществляет самостоятельную хозяйственную деятельность.

Поэтому довод о взаимозависимости налогоплательщика и остальных участников группы в отсутствие установления обстоятельств ведения организациями несамостоятельной деятельности не может обосновывать произведенные доначисления.

Как установлено судами и подтверждено материалами дела:

- ООО "Япечка" производит хлеб и хлебобулочные изделия, продаёт оптом свою продукцию;

- ООО "Добрянка-хлеб" специализируется на производстве кондитерских и кулинарных изделий, замороженных продуктов, а также производит хлеб и хлебобулочные изделия, по номенклатуре, отличающейся от номенклатуры ООО "Япечка", продаёт оптом свою продукцию; Технологический и производственный процессы изготовления продукции, согласно имеющимся в деле технологическим картам, у ООО "Япечка" и ООО "Добрянка-хлеб" существенно отличались друг от друга;

- ООО "ТД "Япечка" оказывает исключительно услуги по перевозке различным юридическим лицам, а не только членам группы;

- ООО "Япечка-маркет" осуществляет розничную продажу хлеба, хлебобулочных изделий, бакалеи, кулинарии, кондитерских изделий, молочных продуктов и других товаров, закупаемых не только у ООО "Япечка" и ООО "Добрянка-хлеб", но преимущественно у третьих лиц.

Таким образом, как обоснованно заключил суд первой инстанции, организации не могли использовать общие материально-технические ресурсы, поскольку осуществляли разные виды деятельности: производство, перевозку, розничную торговлю, что обусловило наличие у каждого субъекта предпринимательской деятельности собственного имущества, своего штата работников, своих площадей, контрольно-кассовой техники.

Данные виды деятельности - производство, перевозка и розничная продажа - не являются частью единого производственного комплекса с одной производственной базой, а предполагают использование разных материально-технических ресурсов: у ООО "Япечка" и ООО "Добрянка-хлеб" - производственные помещения, оборудование, склады, у "ТД "Япечка" - гаражи и транспорт; у ООО "Япечка-маркет" - торговые помещения и оборудование.

Объекты имущества использовались каждым из организаций, исходя из видов деятельности и территориального расположения.

Ассортимент производимых изделий у ООО "Добрянка-хлеб" и ООО "Япечка" был разным, совпадение наименований установлено лишь по 19 позициям из 376. Кроме того, указанные организации имеют различное географическое расположение, направлены на обеспечение потребностей жителей различных административных территорий. У ООО "Добрянка-хлеб" и ООО "Япечка" разные поставщики и покупатели, совпадение трёх поставщиков из 277 у ООО "Япечка" и 299 у ООО "Добрянка-хлеб" не соответствует выводу налогового органа о наличии общих поставщиков сырья.

Продукты питания, реализуемые через розничную сеть ООО "Япечка-маркет" в большей части (99%) закупались не у ООО "Добрянка-хлеб" и ООО "Япечка", а у третьих лиц, что опровергает вывод налогового органа о создании ООО "Япечка-Маркет" исключительно с целью реализации продукции, производимой налогоплательщиком. Поставка в рамках контрактов одного ассортимента товаров не свидетельствует о том, что участники группы осуществляли деятельность как единое предприятие. Доказательств значительной наценки при реализации в розницу по сравнению в реализацией внутри группы материалы дела не содержат.

Выручка, полученная ООО "Япечка-Маркет", не может считаться полученной ООО "Япечка", так как она получена именно в результате реальных самостоятельных продаж.

Инспекция не представила доказательств, свидетельствующих о передаче налогоплательщику денежных средств, за исключением тех, что были уплачены за товар. Факт взаимозависимости при этом не может являться основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

Вывод об искусственности дробления и об осуществлении налогоплательщиком и остальными обществами предпринимателями одного и того же вида деятельности, который является частью единого производственного процесса, направленного на достижение общего экономического результата в рассматриваемом случае противоречит фактическим обстоятельствам.

Все организации имели необходимый персонал, имущество, в том числе взятое в аренду, и расчетные банковские счета. Они самостоятельно исполняли свои обязательства, несли расходы по аренде помещений и оборудования в них, самостоятельно осуществляли налоговый учет, определяли объект налогообложения, налоговую базу, исчисляли налог и представляли налоговую отчетность.

Организации от своего имени заключали и исполняли договоры с поставщиками и покупателями, получали доходы и несли расходы. Полученная ими выручка от реализации товаров являлась их доходом и ООО "Япечка" не передавалась. Инспекцией не представлено доказательств получения дохода непосредственно ООО "Япечка" от деятельности остальных организаций и консолидации данного дохода у налогоплательщика, и дальнейшего вывода денежных средств участниками группы.

Ссылаясь на факт взаимозависимости проверяемого налогоплательщика и его контрагентов налоговый орган не представил в материалы дела доказательств негативного влияния взаимозависимости на результаты хозяйственных операций общества и интересы бюджета, поскольку финансово-хозяйственные операции между обществом и контрагентами носили реальный характер, соответствовали целям деятельности налогоплательщика, экономически обоснованы и документально подтверждены; деятельность общества и его контрагентов направлена на получение реального экономического эффекта.

Доказательств того, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды, при отсутствии намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, налоговым органом не представлено.

Инспекция в нарушение указанных требований, бесспорных доказательств наличия в действиях сторон направленности на получение необоснованной налоговой выгоды, а также подтверждения совершения обществом недобросовестных действий, не представила.

Доводы налогового органа о подконтрольности спорных контрагентов обществу судом апелляционной инстанции принимаются во внимание.

Между тем, наличие счетов в одном банке, одних должностных лиц не могут свидетельствовать о наличии схемы, направленной на получение необоснованной налоговой выгоды, не исключают самостоятельный характер деятельности рассматриваемых организаций и право на применение налогового режима в соответствии с действующим законодательством.

Сами по себе признак аффилированности организаций, факт руководства организациями одними и теми же лицами, ведения документооборота по организациям в одном месте не свидетельствует о недобросовестности действий налогоплательщика, поскольку каждый из контрагентов является самостоятельным субъектом хозяйственных и налоговых правоотношений, самостоятельно исполняет обязательства по заключенным договорам с контрагентами, самостоятельно вело учет своих доходов и расходов, исчисляет налоги и представляет в налоговый орган по месту учета налоговую отчетность.

Инспекция не установила тот факт, что управление IP-адресами происходило под действительным контролем либо с причастностью организации с заведомой согласованностью действий проверяемого налогоплательщика.

Позиция налогового органа об использовании организациями единых номеров телефонов, одних и тех же адресов в сети Интернет, опровергается материалам и дела. В период проверки налогоплательщики имели и имеют в настоящее время разные контактные телефоны и электронные адреса. Свидетели, опрошенные по данным вопросам, так же не подтвердили использование единых сайтов и контактных телефонов.

Результаты встречных контрольных мероприятий в отношении контрагентов, признанных инспекцией подконтрольными обществу, подтверждают самостоятельность указанных субъектов хозяйственной деятельности.

Налоговым органом не доказана "замкнутая система расчетов" между налогоплательщиком и его контрагентами. Фактически таковой в настоящем случае налоговый орган считает обычную оплату контрагентами счетов общества, что, очевидно, не имеет какой-либо связи с дроблением бизнеса. Напротив, отмеченное является обычным и законным (добросовестным) поведением любого покупателя в гражданском обороте.

Общество как продавец продукции является не абстрактным выгодоприобретателем, а законным получателем средств по конкретным сделкам со спорными контрагентами.

Довод налогового органа о выводе денежных средств из оборота группы компаний ООО "Добрянка-хлеб", ООО "Япечка", ООО "Япечка - Маркет", ООО "ТД "Япечка" путем перечисления платы за аренду имущества на расчетный счет ИП Чупраковой И.И. не соответствует фактическим обстоятельствам, поскольку договоры аренды заключены ИП Чупраковой И.И. только с ООО "Япечка" и ООО "ТД "Япечка". Договорные взаимоотношения между ИП Чупраковой И.И. и ООО "Добрянка-хлеб" и ООО "Япечка-маркет" по сдаче в аренду помещений отсутствуют.

При этом, инспекцией не проводилась полноценная рыночная оценка рыночной стоимости аренды объектов. Из представленных справок о наиболее вероятной ежемесячной арендной плате не возможно установить какой метод использовался, какие объекты использовались в качестве аналоговых, условия арендных отношений.

Инспекцией не оспорен надлежащими доказательствами размер рыночной цены, установленный оценочными заключениями, представленными обществом.

Также в нарушении положений АПК РФ инспекцией не доказано наличие у общества какого-либо юридического или фактического влияния на принятие данными субъектами бизнес-решений и распорядительных актов в отношении денежных средств (выручки).

Доводы налогового органа о том, что бухгалтерский учет, кадровое и компьютерное обслуживание осуществляется одними лицами, судом исследованы, однако указанные обстоятельства не являются безусловным доказательством того, что реально вся деятельность осуществляется одним юридическим лицом и дробление ее на несколько организаций направлено исключительно на минимизацию налогов. Доказательств нарушений требований трудового законодательства в части привлечения совместителей внутри группы материалы дела не содержат. Количество совместителей по сравнению со штатной численностью незначительно. Работники оформлены официально, совместительство не было формальным, каждая из организаций осуществляла выплату заработной платы и исчисляло соответствующие налоги и взносы.

Суд апелляционной инстанции также полагает необходимым отметить, что доказательств подконтрольности движения денежных средств, находящихся в распоряжении контрагентов и их перераспределения с целью уменьшения налогового бремени, в том числе наличия электронной подписи, а также сертификатов ключей проверки электронных подписей, у должностных лиц налогоплательщика не установлено.

Налоговым органом не опровергнуто, что в рассматриваемом случае совместная деятельность направлена на обеспечение условий для экономически эффективного достижения ее результатов.

Целесообразность, рациональность, эффективность финансово-хозяйственной деятельности вправе оценивать лишь налогоплательщик единолично, осуществляющий деятельность самостоятельно и на свой риск.

Согласно правовой позиции, изложенной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 09.04.2013 N 15570/12, ведение деятельности вновь образованными юридическими лицами (в т.ч. взаимозависимыми) аналогичной той, что велась и проверяемым налогоплательщиком, но с иной системой налогообложения не может свидетельствовать о разделении бизнеса и получении необоснованной налоговой выгоды.

Законной является такая оптимизация структуры бизнеса, которая подразумевает самостоятельность осуществляемых организациями видов деятельности, включение их деятельности в единый бизнес-процесс, направленность на достижение общего экономического результата, действительную хозяйственную и экономическую самостоятельность участников.

Арбитражный апелляционный суд критически относится к доводам налогового органа о том, что о получение обществом необоснованной налоговой экономии путем создания схемы ухода от налогообложения путем разделения (дробления) бизнеса, в том числе свидетельствуют факты идентичности заявленной деятельности, реализации одинакового товара.

Как установлено ранее, перечисленные обстоятельства не свидетельствуют о дроблении бизнеса, а являются результатом оптимизации бизнеса.

Позиция налогового органа сводится к формальной констатации признаков дробления бизнеса в отношении всей группы спорных контрагентов, при этом из материалов дела следует, что признаки дробления применялись налоговым органом фрагментарно и выборочно в отношении отдельных субъектов и необоснованно экстраполировались на всех субъектов.

Даже при таком подходе налоговый орган не указывает на конкретный размер ущерба бюджету, никак не обосновывает влияние данных признаков дробления на финансовый результат общества либо искажение реального характера и существа хозяйственный отношений, сложившихся между обществом и спорными контрагентами.

Между тем, в отсутствие этих последствий и с учетом правовых подходов судов высшей инстанции, дробление бизнеса и получение обществом необоснованной налоговой выгоды не может быть констатировано.

Оценка всех представленных в материалы дела доказательств в совокупности, с учетом вышеприведенных обстоятельств, свидетельствует о необоснованности налоговых притязаний инспекции.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о незаконности решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 19 по Пермскому краю от 06.05.2022 N 4.

Апелляционным судом установлено, что апелляционная жалоба не содержит доводов, свидетельствующих о принятии судом неправомерного решения; приведенные в апелляционной жалобе доводы повторяют обстоятельства, изложенные в исковом заявлении, и не свидетельствуют о наличии оснований для удовлетворения жалобы.

Доводы жалобы о неполной оценке судом доказательств неосновательны. Необходимые для правильного разрешения спора обстоятельства установлены судом первой инстанции в полном объеме.

При указанных обстоятельствах суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы, доводы которой проверены в полном объеме, но не могут быть учтены как не влияющие на законность и обоснованность принятого по делу судебного акта.

С учетом изложенного, решение суда первой инстанции является законным и обоснованным.

Оснований, предусмотренных статьей 270 АПК РФ для отмены (изменения) судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.

Вопрос о распределении государственной пошлины за рассмотрение апелляционной жалобы не рассматривается, поскольку в силу подпункта 1 пункта 1 статьи 333.37 НК РФ налоговый орган освобожден от уплаты государственной пошлины при обращении в арбитражный суд.

Руководствуясь статьями 176, 258, 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Пермского края от 02 февраля 2023 года по делу N А50-22301/2022 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, через Арбитражный суд Пермского края.

Председательствующий

Ю.В. Шаламова

Судьи

Е.В. Васильева В.Н. Якушев