Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 10 мая 2023 г. N 08АП-2125/23 по делу N А70-22648/2022

город Омск

10 мая 2023 г.

Дело N А70-22648/2022

Резолютивная часть постановления объявлена 04 мая 2023 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 10 мая 2023 года.

Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Шиндлер Н.А.

судей Иванова Н.Е., Лотов А.Н.

при ведении протокола судебного заседания: секретарем Усовой Ю.Б.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-2125/2023) Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Тюменской области на решение Арбитражного суда Тюменской области от 25.01.2023 по делу N А70-22648/2022 (судья Минеев О.А.), принятое по заявлению индивидуального предпринимателя Тимошковой Светланы Александровны (ОГРНИП 320723200041630, ИНН 720500296911) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N12 по Тюменской области (ОГРН 1047200043406, ИНН 7205010965, адрес: 627756, город Ишим, улица Суворова, 32/1) о признании недействительным решения от 17.08.2022 N2.6-15/647 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения по результатам камеральной проверки по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2021 года от 17.08.2022 N 2.6-15/647,

при участии в судебном заседании представителей:

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Тюменской области - Нестерко Елена Юрьевна по доверенности от 22.12.2022 N 9 сроком действия до 31.12.2023; Михайлова Елена Сергеевна по доверенности от 21.12.2022 N 3сроком действия по 31.12.2023; Миронюк Дина Петровна по доверенности от 21.12.2022 N 10 сроком действия по 31.12.2023;

УСТАНОВИЛ:

индивидуальный предприниматель Тимошкова Светлана Александровна (далее - заявитель, предприниматель, ИП Тимошкова С.А.) обратилась в суд с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Тюменской области (далее - заинтересованное лицо, Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 17.08.2022 N 2.6-15/647 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, о возмещении излишне уплаченного налога на добавленную стоимость (далее - НДС) за 4 квартал 2021 года в сумме 135 534 руб. 52 коп.

Решением Арбитражного суда Тюменской области от 25.01.2023 по делу N А70- 22648/2022 заявленные требования были удовлетворены.

Признано недействительным решение налогового органа от 17.08.2022 N 2.6-15/647 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Суд обязал Инспекцию в десятидневный срок с момента вступления решения суда в законную силу принять решение о возмещении ИП Тимошковой С.А. излишне уплаченного НДС за 4 квартал 2021 года в сумме 135 534 руб. 52 коп.

Не согласившись с указанным судебным актом, заинтересованное лицо обжаловало его в апелляционном порядке.

В обоснование апелляционной жалобы заинтересованное лицо ссылается на то, что при отсутствии уведомления о переходе с упрощенной системы налогообложения (далее - УСН) на общую систему налогообложения (далее - ОСН) и при отсутствии обстоятельств, предусмотренные пунктом 4 статьи 346.13 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), налоговый орган правомерно рассматривал ИП Тимошкову С.А. с 06.08.2020, в том числе в течение 2021 года, как налогоплательщика УСН. Инспекция считает, что уведомительный характер при переходе на ОСН не означает отсутствие обязанности представления уведомления в установленные НК РФ сроки в случаях добровольного выбора налогоплательщиком того или иного режима налогообложения. Волеизъявление предпринимателя на добровольное применение с 01.01.2021 ОСН выражено не было, уведомление в соответствии с пунктом 6 статьи 346.13 НК РФ не представлено. Налоговый орган поясняет, что требования о предоставлении пояснений при подаче предпринимателем деклараций по НДС за 1, 2 квартал 2021 года не направлялись по причине отсутствия ошибок. Требование сформировано налоговым органом при заявлении предпринимателем вычетов по НДС в камеральной налоговой проверки уточненной декларации по НДС за 3 квартал 2021 года. При проведении камеральной налоговой проверки декларации по НДС за 4 квартал 2021 года налоговый орган уже обладал информацией о неправомерном заявлении вычетов по НДС, о чем было указано в требовании от 08.04.2022 N 2553.

Кроме того, налоговый орган отмечает, что самостоятельное представление предпринимателем деклараций по форме 3-НДФЛ за 2021 год и начисление налога к уплате не является налоговым правонарушением, в силу чего основания для составления акта налоговой проверки отсутствовали. В информационном письме от 15.08.2022 N 577 предпринимателю разъяснялось, что налогоплательщик неправомерно задекларировал доход за 2021 год по ОСН, так как находится на УСН. НДС уплачен в сроки, установленные пунктом 4 статьи 174 НК РФ, НДФЛ за 2021 год не уплачен.

ИП Тимошкова С.А. представила отзыв на жалобу.

С учетом мнения сторон определением Восьмого арбитражного апелляционного суда от 07.04.2023 (оглашено 04.04.2023) рассмотрение апелляционной жалобы отложено на 04.05.2023 до окончания в Арбитражном суде Западно-Сибирского округа кассационного производства по делу N А70-15501/2022.

В судебном заседании 04.05.2023 представители Инспекции поддержали доводы, изложенные в апелляционной жалобе, просили решение суда первой инстанции отменить, апелляционную жалобу - удовлетворить.

Суд апелляционной инстанции, изучив материалы дела, апелляционную жалобу, отзыв, заслушав явившихся в судебное заседание представителей Инспекции, установил следующие обстоятельства.

Тимошкова С.А. поставлена на налоговый учет 05.08.2020 в качестве индивидуального предпринимателя, основным видом деятельности является - торговля оптовая автомобильными деталями, узлами и принадлежностями, кроме деятельности агентов код ОКВЭД 45.31.1. В качестве дополнительного вида деятельности заявлен вид - торговля оптовая автомобильными деталями, узлами и принадлежностями, кроме деятельности агентов (ОКВЭД 45.31.1).

06.08.2020 Тимошковой С.А. было подано уведомление о переходе на УСН, с объектом налогообложения - "Доходы".

23.01.2022 по телекоммуникационным каналам связи (далее - ТКС) налогоплательщиком представлена первичная налоговая декларация по НДС за 4 квартал 2021 года (рег.N 1379230960), что послужило основанием для начала проведения камеральной налоговой проверки.

15.02.2022 по ТКС налогоплательщиком представлена уточненная налоговая декларация N 1 по НДС, в связи с чем на основании пункта 9.1 статьи 88 НК РФ, проверка первичной декларации прекращена, комплекс мероприятий перенесен на уточненную налоговую декларацию N 1 по НДС.

15.04.2022 ИП Тимошковой С.А. по ТКС представлена уточненная налоговая декларация N 2 (per. N1456577132), в связи с чем, налоговым органом комплекс мероприятий перенесен на уточненную налоговую декларацию N 2 по НДС.

Инспекцией установлено, что в налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2021 года в разделе 3 по строке 190 "Общая сумма налога, подлежащая вычету по операциям, облагаемым по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 2-4 статьи 164 НК РФ" заявлены вычеты в сумме 135 535 руб.

В ходе проведения камеральной налоговой проверки 08.04.2022 налоговым органом направлено требование N 2553 о предоставлении пояснений по факту неправомерно заявленных в декларации по НДС вычетов.

В ответ налогоплательщиком были представлены документы для подтверждения налоговых вычетов (счет-фактуры, товарно-транспортные накладные).

Инспекция в ходе проведения проверки учла, что ранее (в рамках камеральной налоговой проверки уточненной налоговой декларации по НДС за 3 квартал 2021 года ИП Тимошковой С.А.) 01.12.2021 налоговым органом направлено требование N 8885 о предоставлении пояснений по факту неправомерно заявленных в декларации по НДС вычетов.

Налогоплательщиком 01.12.2021 представлялось уведомление об отказе от применения УСН в соответствии с пунктом 6 статьи 346.13 НК РФ с 01.01.2022. Также 09.12.2021 (вх. N 021803/В21 от 09.12.2021) налогоплательщиком представлялись пояснения, согласно которым, налоговые вычеты заявлены в связи с тем, что с 01.01.2021 налогоплательщик не стал применять УСН, а остался на ОСН.

Инспекция расценила, что вычеты заявлены неправомерно, исходя из того, что ИП Тимошкова С.А. является налогоплательщиком, применяющим УСН с 06.08.2020, иных уведомлений об утрате права на применение УСН и переходе на иной режим налогообложения в налоговом органе не поступало.

Результаты налоговой проверки отражены в акте от 29.06.2022 N 2.6-15/835.

17.08.2022 Инспекция вынесла решение N 2.6-15/647 о привлечении ИП Тимошковой С.А. к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 НК РФ, начислена недоимка по налогу на добавленную стоимость для уплаты в бюджет в размере 135 535 руб. и пени в размере 10 226 руб. 83 коп., штраф в размере 6 777 руб.

Решение было обжаловано ИП Тимошковой С.А в вышестоящий налоговый орган.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Тюменской области от 28.09.2022 Управление оставило апелляционную жалобу без удовлетворения.

ИП Тимошкова С.А., полагая, что решение Инспекции от 17.08.2022 N 2.6-15/647 не соответствует закону и нарушает ее права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, обратилась в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

25.01.2023 Арбитражный суд Тюменской области принял решение, обжалуемое Инспекцией в апелляционном порядке.

Проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции в порядке статей 266, 268 АПК РФ, суд апелляционной инстанции не находит основания для его отмены или изменения, исходя из следующего.

Как установлено пунктом 1 статьи 346.11 НК РФ организациями и индивидуальными предпринимателями УСН применяется наряду с общей системой налогообложения, предусмотренной законодательством Российской Федерации о налогах и сборах. Переход к УСН или возврат к общему режиму налогообложения осуществляется организациями и индивидуальными предпринимателями добровольно в порядке, предусмотренном главой 26.2 НК РФ.

В силу пункта 3 статьи 346.11 НК РФ применение УСН индивидуальными предпринимателями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате НДФЛ (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, за исключением налога, уплачиваемого с доходов, облагаемых по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 2, 4 и 5 статьи 224 НК РФ), налога на имущество физических лиц (в отношении имущества, используемого для предпринимательской деятельности). Индивидуальные предприниматели, применяющие УСН, не признаются налогоплательщиками НДС, за исключением НДС, подлежащего уплате в соответствии с НК РФ при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, а также НДС, уплачиваемого в соответствии со статьей 174.1 НК РФ.

Иные налоги уплачиваются индивидуальными предпринимателями, применяющими УСН, в соответствии с законодательством о налогах и сборах.

Пунктом 2 статьи 346.13 НК РФ установлено, что вновь созданная организация и вновь зарегистрированный индивидуальный предприниматель вправе подать заявление о переходе на УСН в пятидневный срок с даты постановки на учет в налоговом органе, указанной в свидетельстве о постановке на учет в налоговом органе, выданном в соответствии с абзацем 2 пункта 2 статьи 84 НК РФ.

В этом случае организация и индивидуальный предприниматель вправе применять УСН с даты постановки их на учет в налоговом органе, указанной в свидетельстве о постановке на учет в налоговом органе.

Согласно пункту 6 статьи 346.13 НК РФ налогоплательщик, применяющий УСН, вправе перейти на иной режим налогообложения с начала календарного года, уведомив об этом налоговый орган не позднее 15 января года, в котором он предполагает перейти на иной режим налогообложения. При этом пунктом 3 названной статьи установлено, что налогоплательщики, применяющие УСН, не вправе до окончания налогового периода (которым на основании пункта 1 статьи 346.19 НК РФ признается календарный год) перейти на иной режим налогообложения, если иное не предусмотрено этой статьей

Таким образом, законодательство о налогах и сборах устанавливает правила выбора налогоплательщиком определенных систем налогообложения в зависимости от условий осуществления им хозяйственной деятельности, определяя критерии соответствия налогоплательщиков определенным системам налогообложения и последствия несоблюдения этих критериев.

Реализация налогоплательщиком своего права на выбор системы налогообложения осуществляется в пределах установленных законодательством критериев, но по собственному усмотрению. Переход с одной системы налогообложения на другую осуществляется налогоплательщиком добровольно по своему усмотрению по истечении соответствующего календарного года, за исключением случаев, когда в силу положений законодательства он обязан перейти с УСН на другой режим налогообложения до истечения календарного года.

При этом положения главы 26.2 НК РФ не предусматривают право налогового органа на запрет или разрешение на применение налогоплательщиком УСН, заявление о применении УСН носит уведомительный характер, не зависит от решения либо одобрения налогового органа и не связано с ним.

По смыслу пункта 6 статьи 346.13 НК РФ налогоплательщик вправе самостоятельно, в отсутствие одобрения налогового органа, до начала применения УСН изменить свое решение и остаться на общем режиме налогообложения вне зависимости от причины.

Определяющим фактором для выяснения вопроса о правомерности применения или отказа в применении УСН является фактическое ведение хозяйственной деятельности в соответствии с выбранным режимом налогообложения с начала налогового периода, а подача заявления в инспекцию носит уведомительный характер.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, Тимошкова С.А. зарегистрирована в качестве индивидуального предпринимателя 05.08.2020 с основным видом деятельности - Код 45.32 "Торговля розничная автомобильными деталями, узлами и принадлежностями" и дополнительным - Код 45.31.1 "Торговля оптовая автомобильными деталями, узлами и принадлежностями, кроме деятельности агентов".

В соответствие с пунктом 2 статьи 346.13 НК РФ налогоплательщиком 06.08.2020 подано уведомление о переходе на УСН с объектом налогообложения - "Доходы".

Из пояснений ИП Тимошковой С.А. следует, что в связи с необходимостью взаимодействия с контрагентами, применяющими НДС, предпринимателем было принято решение о переходе на ОСН с 01.01.2021.

Уведомление об отказе в применении УСН в 2021 году в адрес Инспекции от предпринимателя не поступало.

Между тем, предприниматель полагает, что поскольку переход налогоплательщиков на УСН и на возврат к иным режимам налогообложения носит добровольный характер, то в случае несоблюдения налогоплательщиком условий перехода с УСН на общий режим налогообложения у налоговых органов не имеется оснований выносить решение об отказе в таком переходе.

Суд апелляционной инстанции расценивает позицию ИП Тимошковой С.А. в качестве обоснованной и поддерживает соответствующие выводы суда первой инстанции, принимая во внимание следующее.

Как следует из материалов дела, а также было установлено в рамках рассмотрения дела N А70-15501/2022, ИП Тимошкова С.А. в течение 2021 года ежеквартально представляла в Инспекцию налоговые декларации по общей системе налогообложения, в частности по НДС, НДФЛ, по форме, утвержденной приказом от 19.08.2020 N ЕД-7-3/591@.

Так, представленные предпринимателем 25.04.2021 и 23.07.2021 налоговые декларации по НДС за 1 квартал 2021 года с суммой налога к уплате в бюджет в размере 1 176 руб. и за 2 квартал 2021 года с суммой налога к уплате в бюджет в размере 170 716 руб. Инспекцией приняты, нарушений по ним не выявлено, что подтверждается информацией о ходе камеральных проверок в Личном кабинете индивидуального предпринимателя на интернет-портале https://lkip2.nalog.ru/ и отражено в нотариальном протоколе осмотра доказательств в виде интернет-сайта от 15.03.2022.

Налогоплательщиком в 2021 году также предоставлялись налоговые декларации 3-НДФЛ.

Особенности декларации 3-НДФЛ, заполняемой индивидуальными предпринимателями, заключаются в том, что на титульном листе декларации 3-НДФЛ указывается категория налогоплательщика - 720; обязательным к заполнению помимо титульного листа и разделов 1, 2 является приложение 3. При этом, приложение 3 декларации заполняют только индивидуальные предприниматели, применяющие ОСН.

Доводы Инспекции о том, что самостоятельно представление предпринимателем деклараций по форме 3-НДФЛ за 2021 год и начисление налога к уплате не является налоговым правонарушением, а в информационном письме от 15.08.2022 N 577 предпринимателю разъяснялось, что налогоплательщик неправомерно задекларировал доход за 2021 год по ОСН, так как находится на УСН, не принимаются судом, поскольку материалы дела свидетельствуют о том, начиная с 01.01.2021 осуществляя хозяйственную деятельность, оформляла первичные документы и вела соответствующую бухгалтерскую и налоговую отчётность по ОСН.

Так, регистрацию операций своей деятельности и расчёт сумм НДС предприниматель осуществляет в книге продаж, в которой отражены выставленные счета-фактуры с выделенным НДС, и в книге покупок, в которой отражены счета-фактуры, полученные от поставщиков, предпринимателем ведется книга учета доходов и расходов и хозяйственных операций.

При этом деятельность, подпадающая под режим УСН, предпринимателем в 2021 году не велась, в связи с чем налог по УСН за 2021 год не исчисляется и не уплачивается. Расчеты по УСН за 2020 год представлены с нулевым показателем.

В то же время ИП Тимошковой С.А. производилась уплата НДС (26.04.2021 в размере 1 176 руб. по платежному поручению от 26.04.2021 N 723, 29.07.2021 в размере 9 246 руб. по платежному поручению от 23.07.2021 N 1417, 27.10.2021 в размере 30 975 руб. по платежному поручению от 27.10.2021 N 720591617, 15.02.2022 в размере 7 363 руб. по платежному поручению от 15.02.2022 N 431), что также указывает на применение заявителем ОСН.

Как обоснованно учтено судом первой инстанции, в рамках дела N А70-15501/2022 были установлены обстоятельства того, что в течение 1, 2 и 3 квартала 2021 года предприниматель фактически применяла ОСН (исчисляла и уплачивала НДС, НДФЛ, не исчисляла и не уплачивала налог по УСН) без возражений со стороны налогового органа, которые в силу части 2 статьи 69 АПК РФ обладают преюдициальным значением.

В силу указанного, суд отклоняет доводы Инспекции об отсутствии уведомления о переходе с УСН на ОСН, поскольку из поведения заинтересованного лица следует, что налоговый орган фактически признал правомерность применения налогоплательщиком ОСН.

Отсутствие заявления о переходе с УСН на общий режим налогообложения при представлении в налоговый орган налоговых деклараций по общему режиму не лишает налогоплательщика права на изменение режима налогообложения, что соответствует правовой позиции, сформулированной Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации в определении N ВАС-1687/14 по делу N А76-3543/2013.

Применение УСН является льготным режимом для налогоплательщика, поэтому он по своему усмотрению имеет право его не применять. Отказ от применения упрощенной системы налогообложения - это право налогоплательщика и оно носит уведомительный характер. Выбор режима налогообложения является правом налогоплательщика и специального документа, подтверждающего право применять упрощенную систему, либо отказ от ее применения, не требуется. При этом добровольность перехода на УСН предполагает наличие у налогоплательщика права до начала ее применения изменить свое решение и остаться на общем режиме налогообложения вне зависимости от причины.

Нарушение налогоплательщиком срока направления уведомления, установленного пунктом 6 статьи 346.13 НК РФ, не является основанием для признания незаконным применения им общей системы налогообложения, в связи с тем, что отказ от применения УСН носит уведомительный характер и НК РФ не предусмотрены последствия пропуска данного срока (непредставления уведомления) в виде запрета налогоплательщику применять иной режим налогообложения.

При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что оспариваемое решение Инспекции является недействительным.

Доводы апелляционной жалобы не опровергают выводов суда первой инстанции, положенных в основу принятого решения, и не могут служить основанием для отмены или изменения обжалуемого судебного акта.

Нормы материального права применены судом первой инстанции правильно. Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 АПК РФ в любом случае основаниями для отмены судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.

Следовательно, оснований для отмены обжалуемого решения арбитражного суда и удовлетворения апелляционной жалобы не имеется.

Распределения судебных расходов в виде уплаченной государственной пошлины в порядке статьи 110 АПК РФ по результатам рассмотрения апелляционной жалобы не осуществляется, в силу освобождения Инспекции от уплаты таковой.

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Тюменской области оставить без удовлетворения, решение Арбитражного суда Тюменской области от 25.01.2023 по делу N А70-22648/2022 - без изменения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

Настоящий судебный акт выполнен в форме электронного документа и подписан усиленной квалифицированной электронной подписью судьи, направляется лицам, участвующим в деле, согласно статье 177 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации посредством его размещения на официальном сайте арбитражного суда в информационно-телекоммуникационной сети "Интернет" в режиме ограниченного доступа не позднее следующего дня после дня его принятия.

Информация о движении дела может быть получена путем использования сервиса "Картотека арбитражных дел" http://kad.arbitr.ru в информационно-телекоммуникационной сети "Интернет".

Председательствующий

Н.А. Шиндлер

Судьи

Н.Е. Иванова А.Н. Лотов