Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 19 мая 2023 г. N 03АП-657/23 по делу N А33-32098/2021

г. Красноярск

19 мая 2023 г.

Дело N А33-32098/2021

Резолютивная часть постановления объявлена "15" мая 2023 года.

Полный текст постановления изготовлен "19" мая 2023 года.

Третий арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего - Юдина Д.В.,

судей: Бабенко А.Н., Иванцовой О.А.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Маланчик Д.Г.,

при участии:

от заявителя (общества с ограниченной ответственностью "Красноярский межрегиональный центр авиационной сертификации"): Дмитриева А.Д., управляющего на основании протокола от 30.01.2023, Болдыревой Т.М., представителя по доверенности от 10.01.2023,

от ответчика (Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 27 по Красноярскому краю): Давыдовой Д.А., представителя по доверенности от 28.11.2022, Будриной Е.В., представителя по доверенности от 28.11.2022, Анисимовой Н.И., представителя по доверенности от 06.02.2023,

рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 27 по Красноярскому краю

на решение Арбитражного суда Красноярского края

от "27" декабря 2022 года по делу N А33-32098/2021,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Красноярский межрегиональный центр авиационной сертификации" (ИНН 2466241478, ОГРН 1112468037340, далее - заявитель, общество, налогоплательщик, ООО "КМЦАС") обратилось в Арбитражный суд Красноярского края с заявлением к инспекции Федеральной налоговой службы по Железнодорожному району г.Красноярска (после правопреемства - Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 27 по Красноярскому краю, далее - ответчик, инспекция), Управлению Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю (ИНН 2465087262, ОГРН 1042442640228, далее - соответчик, управление) о признании незаконными решения инспекции от 19.08.2021 N 25, решения управления от 11.11.2021 N 2.12-14/24715@.

Определением принято встречное заявление инспекции Федеральной налоговой службы по Железнодорожному району г.Красноярска (после правопреемства - Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 27 по Красноярскому краю), уточненное в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, к обществу с ограниченной ответственностью "Красноярский межрегиональный центр авиационной сертификации" о взыскании задолженности на основании решения от 19.08.2021 N 25: в недоимки по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование в сумме 1 233 080 рублей 45 копеек, на обязательное медицинское страхование в сумме 491 096 рублей 26 копеек, на обязательное социальное страхование в сумме 70 615 рублей; пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 316 744 рубля 90 копеек, по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование в сумме 473 285 рублей, на обязательное медицинское страхование в сумме 187 713 рублей 88 копеек, на обязательное социальное страхование в сумме 28 800 рублей 20 копеек; штрафа по налогу на доходы физических лиц в сумме 144 459 рублей 32 копейки, по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование в сумме 493 232 рублей 18 копеек, на обязательное медицинское страхование в сумме 196 438 рублей 59 копеек, на обязательное социальное страхование в сумме 28 246 рублей.

Определением суда принят отказ общества от требования к управлению о признании незаконным решения от 11.11.2021 N 2.12-14/24715@, производство по делу в указанной части прекращено.

Решением Арбитражного суда Красноярского края от 27 декабря 2022 года заявление общества удовлетворено, решение инспекции от 19.08.2021 N 25 признано недействительным. В удовлетворении встречного искового заявления инспекции отказано. С инспекции в пользу общества взыскано 3000 рублей судебных расходов на оплату государственной пошлины. Обществу возвращено из федерального бюджета 3000 рублей излишне уплаченной государственной пошлины по платёжному поручению от 01.12.2021 N 592.

Не согласившись с данным судебным актом, ответчик обратился в Третий арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит его отменить полностью и принять новый судебный акт.

В обоснование доводов апелляционной жалобы ответчик ссылается на следующие обстоятельства:

- действия общества, связанные с заключением с индивидуальным предпринимателем Дмитриевым А.Д. (являлся директором общества с 2011 по 2016 годы) договора о передаче полномочий единоличного исполнительного органа управляющему, переквалифицированы налоговым органом как деятельность в рамках трудовых отношений с выполнением трудовых обязанностей в обществе;

- единственной целью выявленной совокупностью действий общества и индивидуального предпринимателя Дмитриева А.Д. является получение необоснованной налоговой экономии в виде занижения налоговой базы по НДФЛ и страховым взносам;

Ответчик в апелляционной жалобе в обоснование своей правовой позиции ссылался также на судебную практику по иным делам.

Заявителем представлен отзыв на апелляционную жалобу, в котором последний не согласился с ее доводами, просил оставить решение суда первой инстанции без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Определением Третьего арбитражного апелляционного суда апелляционная жалоба принята к производству, назначено судебное заседание на 20.03.2023. В соответствии со статьей 158 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебное заседание откладывалось на 12.04.2023, 15.05.2023. Определением председателя судебной коллегии в связи с очередным отпуском судьи Иванцовой О.А. в составе суда произведена замена судьи Иванцовой О.А. на судью Бабенко А.Н. Определением врио председателя судебной коллегии в связи с очередным отпуском судьи Барыкина М.Ю. в составе суда произведена замена судьи Барыкина М.Ю. на судью Иванцову О.А.

В судебном заседании представитель налогового органа поддержал доводы апелляционной жалобы, просил отменить решение суда первой инстанции и принять по делу новый судебный акт.

Представитель заявителя изложил возражения на апелляционную жалобу, просил суд оставить решение суда первой инстанции без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Управление, не явившееся в судебное заседание, извещено о дате и времени судебного заседания надлежащим образом. В соответствии со статьей 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебное заседание проводится в отсутствие представителя управления.

Апелляционная жалоба рассматривается в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

При рассмотрении настоящего дела арбитражным апелляционным судом установлены следующие обстоятельства.

Инспекцией проведена выездная налоговая проверка в отношении общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2017 по 31.12.2019, в том числе: налога на доходы физических лиц с доходов, источником которых является налоговый агент, страховых взносов, о чем составлен акт проверки от 03.02.2021, дополнение к акту проверки от 02.06.2021.

Инспекцией принято решение от 19.08.2021, согласно которому общество привлечено к ответственности за совершение налоговых правонарушений, предусмотренных пунктом 3 статьи 122, статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в общей сумме 862 376 рублей. Указанным решением обществу доначислены страховые взносы в общей сумме 1 794 791 рубль 71 копейка, начислены пени в общем размере 1 006 543 рубля 98 копеек. Обществу предложено удержать и перечислить в бюджет сумму налога на доходы физических лиц (недобор) в размере 852 674 рублей 50 копеек.

Решением управления от 11.11.2021 апелляционная жалоба общества на решение инспекции оставлена без удовлетворения, решение от 19.08.2021 - без изменений.

Требования от 15.11.2021 N 23090, N 23090/1, 21.01.2022 N 23090/2 об уплате налога, сбора, страховых взносов, пени, штрафа, процентов, направленные ответчику по телекоммуникационным каналам связи, заказным письмом, а также полученные лично управляющим общества Дмитриевым А.Д., в установленные сроки до 13.12.2021, 03.02.2022 соответственно не исполнены.

Заявитель, полагая, что решение налогового органа от 19.08.2021 является необоснованным и не отвечает требованиям законодательства о налогах и сборах, оспорил его в судебном порядке.

Инспекция обратилась с встречным исковым заявлением к обществу о взыскании задолженности на основании решения от 19.08.2021 в общей сумме 3 663 711 рублей 69 копеек (с учетом уточнений).

Исследовав представленные доказательства, заслушав и оценив доводы лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.

В соответствии с частью 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

В силу части 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации для признания оспариваемого ненормативного правового акта (действий, бездействия) недействительным необходимо наличие одновременно двух условий - несоответствие его закону или иным нормативным правовым актам и нарушение им прав и охраняемых законом интересов субъектов в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, возлагается на орган или лицо, которые приняли акт.

При этом исходя из бремени доказывания, установленного статьями 65, 198, 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, обязанность доказывания факта нарушения своих прав и законных интересов возлагается на заявителя.

Как следует из материалов дела, налоговым органом в оспариваемом решении установлена схема, согласно которой, в нарушение пункта 1 статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации, налоговым агентом ООО "КМЦАС" допущено уменьшение налоговой базы по налогу на доходы физических лиц в 2017-2019 годах в результате искажения сведений о фактах хозяйственной деятельности организации, когда выплата юридическим лицом управляющему - предпринимателю Дмитириеву А.Д. вознаграждения позволило обществу, как налоговому агенту, не удерживать и не перечислять налог на доходы физических лиц, не исчислять страховые взносы, а предпринимателю Дмитриеву А.Д. исчислять с полученного дохода налог, уплачиваемый в связи с применением УСН по ставке 6 % и страховые взносы в виде фиксированного платежа, то есть получить налоговую экономию в виде неисчисления и неуплаты страховых взносов и налога на доходы физических лиц в бюджет Российской Федерации.

По результатам проверки, действия ООО "КМЦАС", связанные с заключением с предпринимателем Дмитриевым А.Д. (являлся директором ООО " КМЦАС" с 2011 года по 2016 год) договора о передаче полномочий единоличного исполнительного органа управляющему, переквалифицированы налоговым органом как деятельность в рамках трудовых отношений с выполнением трудовых обязанностей в ООО "КМЦАС".

Признавая решение налогового органа недействительным, суд первой инстанции исходил из того, что право передать по договору осуществление полномочий своего единоличного исполнительного органа управляющему принадлежит самому юридическому лицу. При этом, как указал суд первой инстанции, обоснованность управленческих и хозяйственных решений субъекта предпринимательской деятельности не может оцениваться с точки зрения их целесообразности.

Суд апелляционной инстанции полагает, что инспекция доказала законность оспариваемого решения, а общество не подтвердило факт нарушения своих прав и законных интересов при издании указанного ненормативного акта, исходя из следующих оснований.

Согласно пункту 1 статьи 779 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее также - ГК РФ) по договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик обязуется оплатить эти услуги.

В силу статьи 16 Трудового кодекса Российской Федерации трудовые отношения возникают между работником и работодателем на основании трудового договора, заключаемого в соответствии со статьями 57-62 Кодекса.

Статьей 56 Трудового кодекса Российской Федерации (далее - ТК РФ) установлено, что трудовой договор - соглашение между работодателем и работником, в соответствии с которым работодатель обязуется предоставить работнику работу по обусловленной трудовой функции, обеспечить условия труда, предусмотренные трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права, коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами и данным соглашением, своевременно и в полном размере выплачивать работнику заработную плату, а работник обязуется лично выполнять определенную этим соглашением трудовую функцию в интересах, под управлением и контролем работодателя, соблюдать правила внутреннего трудового распорядка, действующие у данного работодателя.

Из содержания статей 16, 56 ТК РФ, а также статьи 779 ГК РФ следует, что договорно-правовыми формами, опосредующими выполнение работ и оказание услуг, могут быть как трудовой договор, так и гражданско-правовые договоры (подряда, поручения, возмездного оказания услуг и т.д.). Предметом трудовых правоотношений является сам процесс труда работника по определенной трудовой функции (профессии, специальности или должности) в данной организации. Предметом же гражданских правоотношений является конечный результат - продукт труда.

В трудовых правоотношениях обязанность по организации труда и его охране лежит на работодателе, в гражданских правоотношениях, связанных с трудом, исполнитель сам организует свой труд и его охрану. Трудовым правоотношениям присущ длящийся характер, они, как правило, не прекращаются после завершения работником какого-либо действия (рабочей операции) или трудового задания, поскольку работник вступает в правоотношения для выполнения определенной работы как процесса. Гражданско-правовые отношения, связанные с трудом, прекращаются по окончании выполнения конкретной работы (задания) и получения определенного результата труда.

В соответствии с пунктом 17 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 29.05.2018 N 15 "О применении судами законодательства, регулирующего труд работников, работающих у работодателей - физических лиц и у работодателей - субъектов малого предпринимательства, которые отнесены к микропредприятиям" к характерным признакам трудовых отношений в соответствии со статьями 15 и 56 ТК РФ относятся: достижение сторонами соглашения о личном выполнении работником определенной, заранее обусловленной трудовой функции в интересах, под контролем и управлением работодателя; подчинение работника действующим у работодателя правилам внутреннего трудового распорядка, графику работы (сменности); обеспечение работодателем условий труда; выполнение работником трудовой функции за плату. О наличии трудовых отношений может свидетельствовать устойчивый и стабильный характер этих отношений, подчиненность и зависимость труда, выполнение работником работы только по определенной специальности, квалификации или должности, наличие дополнительных гарантий работнику, установленных законами, иными нормативными правовыми актами, регулирующими трудовые отношения. К признакам существования трудового правоотношения также относятся, в частности, выполнение работником работы в соответствии с указаниями работодателя; интегрированность работника в организационную структуру работодателя; признание работодателем таких прав работника, как еженедельные выходные дни и ежегодный отпуск; оплата работодателем расходов, связанных с поездками работника в целях выполнения работы; осуществление периодических выплат работнику, которые являются для него единственным и (или) основным источником доходов; предоставление инструментов, материалов и механизмов работодателем.

Таким образом, определяющее значение для квалификации договора между обществом и предпринимателем Дмитриевым А.Д. имеет анализ его содержания и исполнения на предмет наличия или отсутствия признаков гражданско-правового или трудового договора.

Как следует из материалов дела, Дмитриев А.Д. с 29.06.2011 до 31.12.2015 занимал должность директора ООО "КМЦАС". С 01.02.2016 по настоящее время индивидуальный предприниматель Дмитриев А.Д. является управляющим ООО "КМЦАС".

26.01.2016 по результатам внеочередного собрания участников ООО " КМЦАС" Андрейченко А.А. (доля в уставном капитале 50%), Дмитриева А.Д. (доля в уставном капитале 50%) принято решение о досрочном (с 31.01.2016) прекращении полномочий директора ООО "КМЦАС" Дмитриева А.Д. и передаче полномочий единоличного исполнительного органа ООО "КМЦАС" управляющему - индивидуальному предпринимателю Дмитриеву А.Д. с 01.02.2016 (договор передачи полномочий от 27.01.2016).

Согласно приказу ООО "КМЦАС" от 31.12.2015 N 79/л, действия трудового договора с директором Дмитриевым А.Д. были прекращены по инициативе работника на основании статьи 80 Трудового кодекса Российской Федерации (собственное желание) 01.01.2016, т.е. за 25 дней до собрания.

Инспекция, оценив указанный договор передачи полномочий от 27.01.2016, исходила из того, что он обладает признаками трудового договора и фактически регулирует трудовые отношения, в связи с чем, суммы выплат, произведенные обществом в рамках данного договора, подлежат обложению налогом на доходы физических лиц и страховыми взносами.

Суд апелляционной инстанции поддерживает указанный вывод налогового органа, учитывая следующее.

Согласно условиям договора от 27.01.2016, в обязанности управляющего входит непосредственное руководство всей текущей деятельностью общества, как производственной, так и коммерческой, направленной на отношения с контрагентами, с целью получения дохода. Договор заключен на длительный период времени 5 лет (пункт 7.2 договора).

Пунктом 2.1. договора от 27.01.2016 предусмотрено, что ООО "КМЦАС" передает управляющему все полномочия своих исполнительных органов, вытекающие из устава. При этом пунктом 4 трудового договора от 29.06.2011 было предусмотрено, что директор ООО "КМЦАС" осуществляет все полномочия, предусмотренные уставом.

Права и обязанности директора ООО "КМЦАС" предусмотренные уставом с изменениями и дополнениями по состоянию на 26.09.2014, аналогичны обязанностям управляющего, которые определены уставом с изменениями и дополнениями по состоянию на 31.03.2016 (пункт 10).

Из сравнительного анализа обязанностей директора ООО "КМЦАС" и обязанностей управляющего ООО "КМЦАС", Дмитриев А.Д. получил весь объем полномочий, которыми Дмитриев А.Д. был наделен, являясь директором ООО "КМЦАС". Из условий договора от 27.01.2016 следует, что исполнитель обязался выполнить услуги лично; предметом договора является не конечный результат труда и разовое задание, а постоянно выполняемая работа по руководству текущей деятельностью общества, при этом в ходе проверки установлено, что ИП Дмитриев А.Д. ранее выполнял функции руководителя и такие работы, которые непосредственно связаны с основным видом деятельности организации. Также из условий договора следует, что срок выполнения работы совпадает со сроком действия заключенного договора, из чего, с учетом характера услуг, следует, что услуги выполнялись ежедневно, общество обеспечило своего управляющего занятостью и условиями труда. Данный договор не направлен на достижение индивидуальным предпринимателем самостоятельного коммерческого результата, выполняемая им работа имеет систематический и длительный характер и предполагает непрерывный процесс работы.

ООО "КМЦАС" не начисляло и не уплачивало страховые взносы на суммы вознаграждения управляющему, поскольку согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 5 Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования" (далее - Закона 212-ФЗ) предприниматель является самостоятельным плательщиком взносов.

Дмитриев А.Д. зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя 25.01.2016 за один день до собрания участников ООО "КМЦАС", состоявшегося 26.01.2016, на котором было принято решение о передаче полномочий единого исполнительного органа управляющему и два дня до заключения договора передачи полномочий единоличного исполнительного органа управляющему от 27.01.2016. Основным видом экономической деятельности заявлено " Консультирование по вопросам коммерческой деятельности и управления" (ОКВЭД 70.22), дополнительные виды деятельности - " Деятельность по техническому контролю, испытаниям и анализу прочая" (ОКВЭД 71.20.9), " Деятельность по предоставлению прочих вспомогательных услуг для бизнеса, не включенная в другие группировки" (ОКВЭД 82.99).

В соответствии с пунктом 2 статьи 105.1 Налогового кодекса Российской Федерации ИП Дмитриев А.Д. и ООО "КМЦАС" являются взаимозависимыми лицами. При этом, являясь участником общества, Дмитриев А.Д. инициировал свое перемещение с должности директора на должность управляющего, и совместно со вторым участником общества - Андрейченко А.А., проголосовал за свое назначение на должность управляющего, то есть самостоятельно определил себя в качестве лица, на которое возложены полномочия единоличного исполнительного органа.

При анализе условий договора о передаче полномочий единоличного исполнительного органа ООО "КМЦАС" от 27.01.2016 установлено, что фактически указанная сделка содержит все признаки трудового договора.

В соответствии с пунктом 7.2 договора от 27.01.2016, договор заключен на длительный период времени (5 лет), закрепление в предмете договора трудовой функции предусматривает осуществление управляющим обязанностей по руководству текущей деятельностью общества, а не разового задания заказчика, а регулярная, гарантированная в определенной сумме оплата труда (выплата управляющему ежемесячного вознаграждения в размере 200 000 рублей независимо от финансового результата деятельности общества и выплата управляющему вознаграждения в размере 2,5 процента от доходов общества за отчетный год), а также обеспечение обществом условий труда (создание рабочего места). На основании заключенного договора от 27.01.2016 (пункты 5.1, 5.2) управляющему гарантировалась оплата труда вне зависимости от качества работы, которая выплачивается не по окончанию действия договора, а является гарантированной, регулярной, ежемесячной оплатой труда, вне зависимости от качества работы, что в совокупности с системностью осуществления полномочий управляющим позволяет отнести договор от 27.01.2016 к трудовому.

Из анализа представленных налогоплательщиком актов сдачи-приемки оказанных услуг по управлению организацией к договору от 27.01.2016 и платежных поручений за период 2017-2019 годы, следует, что вознаграждение управляющему начислялось и выплачивалось в фиксированной сумме (200 000 рублей) ежемесячно. Вознаграждение не связано с конкретным объемом работ и носит фиксированный характер (постоянно выполняемая работа), что не характерно для отношений, регулируемых гражданско-правовым договором по оказанию услуг. Также, согласно пункту 5.2 договора от 27.01.2016 общество по итогам деятельности за год дополнительно оплачивает управляющему вознаграждение в размере 2,5 процента от доходов общества за отчетный год.

Анализ выписки расчетного счета ООО "КМЦАС" и данных налоговых деклараций предпринимателя Дмитриева А.Д. по упрощенной системе налогообложения за период 2017-2019 годы показал, что ИП Дмитриев А.Д. оказывает услуги только ООО "КМЦАС". Согласно показаниями Дмитриева А.Д. (протокол допроса от 01.12.2020), он также подтвердил оказание услуг по управлению обществом только ООО "КМЦАС".

Из анализа доходов Дмитриева А.Д. установлено, что доход, полученный Дмитриевым А.Д. в лице предпринимателя, оказывающего услуги ООО "КМЦАС" (+эксперта) за период 2016-2019 годов (после избрания варианта управления обществом посредством заключения договора управления с индивидуальным предпринимателем) больше на 4 424 345 рублей ((2 480 000+3 772 006+4 500 117+3 278 266) - (2 194 938+2 165 404+2 405 152+2 840 550)), чем доход, полученный Дмитриевым А.Д. за период 2012-2015 годов в должности директора (+эксперт).

Из анализа актов сдачи-приемки оказанных услуг по управлению организацией к договору от 27.01.2016 за период 2017-2019 года, представленными ООО " КМЦАС" на требования инспекции от 31.10.2019, 12.02.2020, 27.02.2020, 04.12.2020, письмами от 18.11.2019, 14.02.2020, 03.03.2020, следует, что они содержат в основном однотипный перечень услуг, не связанный с конкретным объемом работ (услуг) и качеством их выполнения.

Из анализа представленных ООО "КМЦАС" отчетов управляющего налоговым органом сделан вывод, что услуги, указанные управляющим Дмитриевым А.Д, не содержат в себе конкретный объем, количественные показатели, задачу и результат, расчет вознаграждения, и в целом не раскрывают полную характеристику оказанной услуги. Отчеты содержат по своей сути услуги по руководству текущей деятельностью общества, что имеют признаки трудового договора, в функции директора также входит руководство общей деятельностью предприятия.

При этом в отчетах управляющего указано, что обществом оказаны услуги в 2017 году на сумму 31 157 707 рублей, в 2018 году на сумму 35 917 191 рубль, в 2019 году на сумму 30 155 122 рубля. Между тем, данные показатели являются доходом общества за соответствующий год, а следовательно, результатом работы всего трудового коллектива, а не лично предпринимателя.

Таким образом, из анализа результатов деятельности, указанных в отчетах управляющего, и оснований расчета его вознаграждения видно, что показатель эффективности производства не является результатами единоличной деятельности управляющего, а представляет собой итог ежедневной работы трудового коллектива в целом, выполнение услуг управляющего не относится к выполнению разовых заданий, а имеет признаки трудового договора.

Представленные управляющим ежеквартальные отчеты в части перечисления оказанных услуг носят формальный характер, однотипны, акты сдачи-приемки оказанных услуг за период 2017-2019 года также однотипны по форме и содержанию за каждый месяц, перечень конкретных услуг, оказанных управляющим, в актах отсутствует, и по содержанию акты равнозначны счетам на оплату.

Из показаний сотрудников ООО "КМЦАС": Кузнецова К.Г. (эксперт летчик испытатель - в период 2014-2017 гг. оказывал услуги по договору гражданско-правового характера, протокол от 30.10.2020), Байкова А.Ф. (заместитель руководителя, протокол от 09.11.2020), Талапова Г.Д. (эксперт ЭВС и ЕЭВС, протокол от 09.11.2020), а также второго участника общества Андрейченко А.А. (протокол от 17.03.2020) следует, что полномочия управляющего Дмитриева А.Д. не изменились относительно полномочий директора ООО "КМЦАС" Дмитриева А.Д., в административно - управленческом процессе ООО "КМЦАС" при замене директора на управляющего также ничего не изменилось.

Таким образом, материалами дела подтверждается, что деятельность Дмитриева А.Д.. в качестве управляющего ООО "КМЦАС" по договору гражданско-правового характера по основным функциям не отличается от должностных обязанностей директора общества по трудовому договору. При этом представленный в материалы дела договор имеет признаки трудового договора: в договоре предусмотрено осуществление функции по осуществлению управляющим обязанностей по руководству текущей деятельности общества, а не разового задания заказчика, а также регулярная, гарантированная в определенной сумме оплата труда независимо от финансового результата деятельности общества и выплата вознаграждения в размере 2,5 процентов от доходов общества за отчетный год (пункт 1 статьи 702, пункт 1 статьи 703, пункт 1 статьи 779, статья 783 ГК РФ); работник обязан выполнить трудовую функцию лично (часть 1 статьи 15, статья 56 ТК РФ), установлено подчинение работника режиму труда, установленному в организации (часть 1 статьи 15, статья 56, часть 1 статьи 91, часть 4 статьи 189 ТК РФ), общество оборудует рабочее место работнику и обеспечивает его средствами труда (часть 2 статьи 22, статья 56, часть 1 статьи 310 ТК РФ).

Реальность увеличения показателей финансово-хозяйственной деятельности общества именно по причине изменение управления в обществе посредством заключения договора от 27.01.2016 не доказано.

Указанные обстоятельства свидетельствуют о применении обществом схемы по передаче функций единоличного исполнительного органа управляющему, позволившей обществу, как налоговому агенту не удерживать и не перечислять НДФЛ, не исчислять страховые взносы в отношении директора Дмитриева А.Д., а ИП Дмитриеву А.Д. исчислять с полученного дохода налог, уплачиваемый в связи с применением упрощенной системы налогообложения по ставке 6% и страховые взносы в виде фиксированного платежа.

Судами вышестоящих инстанций неоднократно отмечалось, что избежание налогообложения в результате совершения действий, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды, является неправомерным поведением участника гражданского оборота, не совместимым с указанными положениями статьи 3 Кодекса, поскольку приводит к возникновению у лиц, обязанных к уплате налога, неоправданного преимущества в сравнении с другими налогоплательщиками, нарушению публичного интереса (определение Верховного Суда РФ от 22.07.2016 N 305-КГ16-4920).

Пунктом 1 статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации установлен запрет на уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

В материалах дела отсутствует аргументированное обоснование причин передачи Дмитриевым А.Д., как участником общества и его директором, функций исполнительного органа общества самому себе. В чем выражается повышенная ответственность предпринимателя Дмитриева А.Д. перед обществом в ходе рассмотрения дела не раскрыто, доказательств этому в материалы дела не представлено.

Из материалов дела следует, что в 2019 году доходы (30 354 545 рублей) общества снизились в сравнении с 2017, 2018 годами (31 157 707 рублей, 35 920 194 рубля). Дмитриев А.Д. заработную плату и дивиденды по итогам 2019 года получил в большем размере (3 278 266 рублей + 2 300 000 рублей), чем в 2015, когда он был директором (2 840 550 рублей + 1 150 000 рублей).

Таким образом, замена директора на управляющего не привела к оптимизации работы общества. Обратное налогоплательщиком не доказано.

Совокупность вышеописанных фактов и обстоятельств, установленная налоговым органом и подтвержденная представленными в материалы дела доказательствами доказывает обоснованность выводов налогового органа о получении заявителем необоснованной налоговой выгоды путем создания схемы, направленной исключительно на минимизацию налоговых обязательств путем формального заключения договора о передаче прав единоличного исполнительного органа управляющему.

При таких условиях, решение инспекции от 19.08.2021 N 25 является законным и обоснованным, требования заявителя удовлетворению не подлежат.

В части встречного требования инспекции суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.

Общество в рассматриваемый период являлось плательщиком страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, на обязательное медицинское страхование, на обязательное социальное страхование, а также налоговым агентом по налогу на доходы физических лиц. Оплата страховых взносов и перечисление налога на доходы физических лиц с вознаграждения управляющего не были осуществлены.

В соответствии с пунктом 3 статьи 24 Налогового кодекса Российской Федерации (далее также - НК РФ) налоговые агенты обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять налоги в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующие счета Федерального казначейства.

В силу пункта 1 статьи 226 НК РФ российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в пункте 2 настоящей статьи, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 225 настоящего Кодекса с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей.

Согласно пунктам 4, 6 статьи 226 НК РФ налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате с учетом особенностей, установленных настоящим пунктом. Налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем выплаты налогоплательщику дохода.

Положениями подпункта 1 пункта 1 статьи 420 НК РФ определено, что объектом обложения страховыми взносами для плательщиков, указанных в абзацах втором и третьем подпункта 1 пункта 1 статьи 419 настоящего Кодекса, если иное не предусмотрено настоящей статьей, признаются выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц, подлежащих обязательному социальному страхованию в соответствии с федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования (за исключением вознаграждений, выплачиваемых лицам, указанным в подпункте 2 пункта 1 статьи 419 настоящего Кодекса) в рамках трудовых отношений.

В силу пункта 1 статьи 421 НК РФ база для исчисления страховых взносов для плательщиков, указанных в абзацах втором и третьем подпункта 1 пункта 1 статьи 419 настоящего Кодекса, определяется по истечении каждого календарного месяца как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных пунктом 1 статьи 420 настоящего Кодекса, начисленных отдельно в отношении каждого физического лица с начала расчетного периода нарастающим итогом, за исключением сумм, указанных в статье 422 настоящего Кодекса.

В соответствии со статьей 431 НК РФ в течение расчетного периода по итогам каждого календарного месяца плательщики производят исчисление и уплату страховых взносов исходя из базы для исчисления страховых взносов с начала расчетного периода до окончания соответствующего календарного месяца и тарифов страховых взносов за вычетом сумм страховых взносов, исчисленных с начала расчетного периода по предшествующий календарный месяц включительно.

Сумма страховых взносов, исчисленная для уплаты за календарный месяц, подлежит уплате в срок не позднее 15-го числа следующего календарного месяца (пункт 3 статьи 431 НК РФ).

Согласно пунктам 1, 2 и 3 статьи 75 НК РФ пеней признается установленная настоящей статьей денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов, в том числе налогов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу Таможенного союза, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки. Сумма соответствующих пеней уплачивается помимо причитающихся к уплате сумм налога и независимо от применения других мер обеспечения исполнения обязанности по уплате налога, а также мер ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах. Пеня начисляется, если иное не предусмотрено настоящей статьей и главами 25 и 26.1 настоящего Кодекса, за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога по день исполнения обязанности по его уплате включительно. Сумма пеней, начисленных на недоимку, не может превышать размер этой недоимки.

В силу статьи 122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора, страховых взносов) в результате занижения налоговой базы (базы для исчисления страховых взносов), иного неправильного исчисления налога (сбора, страховых взносов) или других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 129.3 и 129.5 настоящего Кодекса, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора, страховых взносов). Деяния, предусмотренные пунктом 1 настоящей статьи, совершенные умышленно, влекут взыскание штрафа в размере 40 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора, страховых взносов).

Учитывая подтвержденный материалами дела факт наличия у общества и предпринимателя трудовых отношений, налоговый орган правомерно доначислил обществу страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, на обязательное медицинское страхование и обязательное социальное страхование, предложил удержать и перечислить в бюджет налог на доходы физических лиц.

Также налоговый орган правомерно начислил обществу пени за несвоевременную уплату (перечисление) указанных страховых взносов и налога на доходы физических лиц, штрафы, предусмотренные статьями 122 и 123 НК РФ, с учетом установления обстоятельств, свидетельствующих об умышленно совершенных действиях, направленных на уклонение от уплаты налогов.

Расчет сумм доначисленных налоговым органом вносов, пени, штрафов проверены судом апелляционной инстанции, признаются правильными, арифметика расчетов заявителем не оспаривается. Доказательств оплаты заявленных сумм задолженности в материалы дела общество не предоставило.

С учетом изложенного, суд апелляционной инстанции пришел к выводу об обоснованности требований инспекции о взыскании с общества страховых взносов, пени и штрафов в общей сумме 3 663 711 рублей 69 копеек.

В силу подпункта 4 пункта 1 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации основанием для отмены решения арбитражного суда первой инстанции является нарушение или неправильное применение норм материального права.

При указанных выше обстоятельствах Третий арбитражный апелляционный суд пришел к выводу о наличии оснований для отмены обжалуемого решения арбитражного суда с принятием нового судебного акта.

В соответствии с частью 1 статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, взыскиваются арбитражным судом со стороны.

Учитывая результат рассмотрения настоящего спора, государственная пошлина по иску в соответствии со статьей 110 Арбитражного апелляционного суда подлежат отнесению на истца.

Государственная пошлина по встречному исковому требованию составляет 41 319 рублей. Поскольку встречные требования удовлетворены, то государственная пошлина за рассмотрение встречного искового заявления подлежит взысканию с общества в доход федерального бюджета. Инспекция освобождена от уплаты государственной пошлины.

Государственная пошлина по апелляционной жалобе не подлежит распределению, поскольку на основании пункта 14 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 46 от 11.07.2014 "О применении законодательства о государственной пошлине при рассмотрении дел в арбитражных судах", если апелляционная, кассационная жалоба, заявление о пересмотре судебного акта в порядке надзора были поданы освобожденным от уплаты государственной пошлины ответчиком по делу, государственная пошлина за подачу соответствующего обращения не может быть взыскана с истца, против которого принято постановление суда апелляционной, кассационной, надзорной инстанции, так как истец не подавал апелляционной, кассационной жалобы, заявления о пересмотре судебного акта в порядке надзора и не является ответчиком по делу. Таким образом, в этих случаях государственная пошлина не взыскивается.

Руководствуясь статьями 268, 269, 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Третий арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Красноярского края от "27" декабря 2022 года по делу N А33-32098/2021 отменить. Принять новый судебный акт.

В удовлетворении заявления общества с ограниченной ответственностью "Красноярский межрегиональный центр авиационной сертификации" отказать.

Встречные требования Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 27 по Красноярскому краю удовлетворить.

Взыскать общества с ограниченной ответственностью "Красноярский межрегиональный центр авиационной сертификации" в доход соответствующего бюджета страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в сумме 1 233 080 рублей 45 копеек, пени за несвоевременную уплату страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в сумме 473 285 рублей, штраф за совершение налогового правонарушения, ответственность за которое предусмотрена статьёй 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в сумме 493 232 рубля 18 копеек, страховые взносы на обязательное медицинское страхование в сумме 491 096 рублей 26 копеек, пени за несвоевременную уплату страховых взносов на обязательное медицинское страхование в сумме 187 713 рублей 88 копеек, штраф за совершение налогового правонарушения, ответственность за которое предусмотрена статьёй 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату страховых взносов на обязательное медицинское страхование в сумме 196 438 рублей 59 копеек, страховые взносы на обязательное социальное страхование в сумме 70 615 рублей, пени за несвоевременную уплату страховых взносов на обязательное социальное страхование в сумме 187 713 рублей 88 копеек, штраф за совершение налогового правонарушения, ответственность за которое предусмотрена статьёй 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату страховых взносов на обязательное социальное страхование в сумме 28 246 рублей, пени за несвоевременную уплату налога на доходы физических лиц в сумме 316 744 рубля 90 копеек, штраф за совершение налогового правонарушения, ответственность за которое предусмотрена статьёй 123 Налогового кодекса Российской Федерации за неперечисление налога на доходы физических лиц в сумме 144 459 рублей 32 копейки.

Взыскать с общества с ограниченной ответственностью "Красноярский межрегиональный центр авиационной сертификации" в доход федерального бюджета 41 319 рублей государственной пошлины.

Настоящее постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа через арбитражный суд, принявший решение.

Председательствующий

Д.В. Юдин

Судьи

А.Н. Бабенко О.А. Иванцова