Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 2 июня 2023 г. N 17АП-3831/23 по делу N А60-45530/2022

г. Пермь

02 июня 2023 г.

Дело N А60-45530/2022

Резолютивная часть постановления объявлена 01 июня 2023 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 02 июня 2023 года.

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Муравьевой Е. Ю.

судей Васильевой Е.В., Якушева В.Н.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Климашевской К.И.,

при участии:

от заявителя: Богуцкий Н.П. паспорт, по доверенности от 10.11.2022, диплом; Падерина М.В. паспорт, по доверенности от 10.11.2022, диплом; Малютина Д.Ю. паспорт, по доверенности от 11.01.2022, диплом; Коробков И.В. паспорт, по доверенности от 20.09.2022;

от заинтересованного лица: Шокин Е.С. удостоверение по доверенности от 23.12.2022, диплом; Бычина Ю.В. удостоверение по доверенности от 07.12..2022; Ларукова О.С. удостоверение по доверенности от 22.12.2022, диплом,

лица, участвующие в деле, о месте и времени рассмотрения дела извещены надлежащим образом в порядке статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на Интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда,

рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу заявителя, общества с ограниченной ответственностью Главное управление предприятиями "Инвестстрой",

на решение Арбитражного суда Свердловской области

от 21 февраля 2023 года по делу N А60-45530/2022

по заявлению общества с ограниченной ответственностью Главное управление предприятиями "Инвестстрой", (ИНН 7204111079, ОГРН 1077203031696)

к ИФНС России по Верх-Исетскому району г. Екатеринбурга (ИНН 6658040003, ОГРН 1046602689495)

о признании недействительным решения N 1856 от 31.03.2022,

УСТАНОВИЛ:

ООО Главное управление предприятиями "Инвестстрой" обратилось в Арбитражный суд Свердловской области с заявлением к ИФНС России по Верх-Исетскому району г. Екатеринбурга (Инспекция) о признании недействительным решения N 1856 от 31.03.2022 о привлечении ООО ГУП "Инвестстрой" к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда Свердловской области от 21.02.2023 (резолютивная часть решения объявлена 14.02.2023) В удовлетворении заявленных требований отказано.

Не согласившись с принятым решением, заявитель обратился с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить, принять по делу новый судебный акт. В обоснование жалобы заявитель указывает следующее.

По налогу на прибыль отмечает, что согласно представленной в налоговый орган декларации по налогу на прибыль организации за 2016 (том 17, л.д. 2-9) Заявитель учел в расходах, уменьшающих доходы от реализации, сумму затрат в размере 460 374 088 руб. (том 17 л.д. 4). Так как налоговый учет соответствует бухгалтерскому, то данная сумма расходов формировалась на основании следующих документов: документов бухгалтерского учета и первичных документов. Согласно оборотно-сальдовой ведомости по счету 20.03 (п. 47 Описи документов ВНП, документы представлены Налоговым органом в электронном виде 21.09.2022 (Далее - документы от 21.09.2022)), а также регистрам бухгалтерского (том 17 л.д. 11-176) и налогового учета (том 23 л.д. 36-221) расходы по подрядной организации ООО "Подрядстрой" включены в декларацию по налогу на прибыль организации за 2016 год только в размере 43 617 213,27 руб.

Несмотря на то, что общая сумма выполненных ООО "Подрядстрой" подрядных работ равна 195 825 368,18 руб. (без учета НДС), налогоплательщик принял к учету в расходах только часть из них - 43 617 213,27 руб., сумма в размере 152 208 154,91 руб. (195 825 368,18 - 43 617 213,27) не учтена в расходах по налогу на прибыль ни в проверяемом периоде, ни в последующих периодах.

Помимо вышеназванных документов, о данном факте свидетельствуют имеющиеся в материалах дела следующие документы: бухгалтерский учет в виде схемы (том 17 л.д. 1); налоговый учет в виде схемы (том 23 л.д. 1); первичные документы но каждой статье расходов (том 11 л.д. 44-259, CD-диски); оборотно-сальдовые ведомости (в развернутом виде с отражением сумм по контрагентам/операциям) по счетам 91.02, 26, 90.02, 20, 41,43, 10, 07, 60, 25, 20, 20.03, 20.01 (п. 30-61 документов от 21.09.2022). Действительность сумм, отраженных в каждой строке расходов декларации, подтверждается налоговыми регистрами, бухгалтерскими регистрами и схемами.

Вместо анализа документов налогового учета (регистров бухгалтерского учета и первичных документов), налоговый орган произвел расчет расходов по ООО "Подрядстрой" только на основании счетов-фактур.

Данное обстоятельство подтверждается аудиопротоколом судебного заседания от 14.02.2023. В нарушение положений гл. 25 НК РФ суд первой инстанции поддержал позицию Инспекции о расчете расходов по налогу на прибыль на основании счетов-фактур.

Суд первой инстанции поддержал позицию (метод расчета), по которой расчет расходов по налогу на прибыль осуществляется на основании счетов-фактур, а не на основании документов налогового учета (бухгалтерских или налоговых регистров), что является грубым нарушением норм материального права (гл. 25 НК РФ).

По мнению Заявителя, действительный размер налоговых обязательств по налогу на прибыль необходимо рассчитывать на основании документов налогового учета, а не на основании счетов-фактур.

Однако суд первой инстанции отнесся к представленным документам налогового учета "критически" (абз. 3 стр. 19 Решения) При этом, решение от 21.02,2023 не содержит обстоятельств, по которым суд признал документы налогового учета не подходящим для расчета расходов по налогу на прибыль.

Согласно документам налогового учета, расходы по ООО "Подрядстрой" заявлены в декларации только в размере 43 617 213,27 руб., следовательно, отказ суда в учете расходов в размере 152 208 154,91 руб. (195 825 368,18 - 43 617 213,27), влечет за собой непризнание в расходах сумму, которая приходится на иных контрагентов и на хозяйственные операции, в отношении которых налоговым органом не предъявлено претензий.

В судебной практике сформирован подход, согласно которому налоговые органы в ходе проведения выездной налоговой проверки должны осуществить доначисление суммы налогов и сборов, подлежащих уплате в бюджет так, как если бы налогоплательщик не злоупотреблял своим правом.

В ходе выездной налоговой проверки, налоговый орган не предъявил претензии к расходам налогоплательщика в размере 416 756 874,43 руб. (460 374 088 руб.- 43 617 213,27 руб.). Иными словами данные расходы являются обоснованными и документально подтвержденными (ст. 252 НК РФ).

Однако при определении общей суммы расходов налоговый орган неправомерно исключил из обоснованно подтвержденных расходов в размере 416 756 874,43 руб., сумму в размере 152 208 154,91 руб. (195 825 368,18 руб.- 43 617 213,27 руб.). Размер указанной суммы совпадает с суммой расходов по ООО "Подрядстрой", которую налогоплательщик не включил в декларацию по налогу на прибыль за 2016 год.

При наличии всех имеющихся документов, представленных в ходе проверки, налоговый орган не стал определять действительный размер налоговых обязательств по налогу на прибыль, путем определения всех понесенных расходов или путем определения расходов по ООО "Подрядстрой", которые отражены в декларации.

Вместо этого, Инспекция взяла сумму расходов, отраженных в декларации, по подтвержденным ею экономическим операциям, и занизило её на сумму расходов по ООО "Подрядстрой", которые в декларации не отражены.

Вопреки разъяснениям Верховного Суда РФ, суд первой инстанции неправомерно подтвердил подход в определении расходной части налогоплательщика по налогу на прибыль за 2016 год, по которому доначисление по налогу на прибыль осуществляется на основании счетов-фактур.

Обосновывая свою позицию, суд первой инстанции указал на то, что Заявителем не представлены документы, обосновывающие включение в декларацию по налогу на прибыль расходов по ООО "Подрядстрой" в размере 43 617 213,27 руб.

Данное обоснование не соответствует материалам дела, на основании нижеизложенного.

Относительно документов, подтверждающих включение затрат по ООО "Подрядстрой" в размере 43 617 213,27 руб., отмечает следующее.

В ходе проведения выездной налоговой проверки, в ответ на требование от 31.12.2019 N 17249 (том 21 л.д. 19-21), и в материалы судебного дела представлены бухгалтерские регистры, а именно оборотно-сальдовые ведомости по счетам 91.02, 26, 90.02, 20, 41, 43, 10, 07, 60, 25, 20, 20.01 и анализ данных счетов.

Данные счета являются счетами бухгалтерского учета, в которых отражены расходы налогоплательщика.

В схеме бухгалтерского учета (том 17 л.д. 1) общая сумма расходов составляет 460 374 087,70 руб. Указанные выше оборотно-сальдовые ведомости расшифровывают заявленные в бухгалтерском учете расходы. Например, оборотно-сальдовый счет 20.03 расшифровывает сумму расходов по субподрядным работам.

Согласно данному счету Заявитель отразил расходы по субподрядным работам на общую сумму 149 221 544,88 руб., из которых 43 617 213,27 руб. приходится на ООО "Подрядстрой".

Как указано выше общая сумма расходов по бухгалтерским регистрам составляет 460 374 087,70 руб. Аналогичная сумма заявлена в расходах в декларации по налогу на прибыль организации за 2016 год (том 17 л.д. 4).

На тот факт, что налоговый учет идентичен бухгалтерскому учету, указывают схема налогового учета (том 23 л.д. 1), согласно которой строки налоговой декларации формируются на основании бухгалтерских счетов.

На основании изложенного, суд, указав на необходимость составления налоговых регистров при совпадении бухгалтерского и налогового учета, допустил нарушение норм материального права, так как налоговые регистры составляются дополнительно, если бухгалтерские документы не полным образом формирования налоговой базы (абз. 3 ст. 313 НК РФ)

В ответ на требование N 22173 от 23.11,2020 о представлении налоговых регистров налогоплательщик сообщил, что бухгалтерский учет идентичен налоговому, следовательно, бухгалтерские регистры, направленные налоговому органу в ответ на требование от 31.12.2019 N 17249 (том 21 л.д. 19-21), подтверждают расходы, отраженные в декларации по налогу на прибыль за 2016 год.

Бухгалтерские регистры представлены налоговому органу в развернутом виде, например, по счету 20.03 можно видеть общую сумму расходов на подрядные работы за 2016 год (дебет) и сумму расходов, отраженных в расходах в декларации по налогу на прибыль (кредит).

В развернутом анализе счета 20.03 показана, какая сумма расходов приходится на конкретного подрядчика и на конкретный объект.

Наличие указанных документов во время проведения выездной налоговой проверки подтверждено Инспекцией в сопроводительном письме от 21.09.2022 (том 10л.д.37-39), согласно которому в материалы судебного дела приобщены развернутые оборотно-сальдовые счета (том 10 л.д. 38-39).

Соответственно, налоговый орган обладал развернутым счетом 20.03 и мог определить действительную сумму расходов по ООО "Подрядстрой", отраженных в налоговой декларации по налогу на прибыль.

Следовательно, выводы суда, изложенные в решении, не соответствуют материалам дела.

В абз. 13 стр. 12 Решения суд указал, что:

"в ОС В счета 90.02 за 2016 г. (карточки счетов не представлены) обобщена информация о расходах, связанных со строительством объектов, в том числе спорных, в ходе анализа вышеуказанного документа расшифровка по группе операций в 2016 году следующая: реализация ТМЦ64 188 481.96 руб.; СЫР 389 966 905.50 руб."

Данный вывод не соответствует материалам дела, согласно представленным бухгалтерским регистрам (том 17 л.д. 11) и схеме бухгалтерского учета (том 17 л.д. 1) в счет 90.02 входят следующие счета: 20, 20.03, 20.01,25, 41, 43, 10, 07, 60.

Развернутый вид, указанных счетов представлен в налоговый орган в ответ на требование от 31.12.2019 N 17249 (п. 12, п. 13).

Инспекцией 21.09.2022 в материалы дела самостоятельно представлен развернутый вид данных счетов. Например:

- Развернутый вид счета 25 (п. 46 Документов от 21.09.2022), в котором указана общая сумма расходов в размере 11 446 773 руб., из которых автоуслуги - 1 142 022,5 руб., зарплата - 1 240 700,9 руб. и т.д.

Материалы дела прямо доказывают факт получения налоговым органом расшифровки счета 90.02 по счетам, которые в него входят: 20, 20.03, 20.01, 25, 41, 43,10, 07, 60.

Следовательно, выводы суда, изложенные в решении, не соответствуют материалам дела.

Согласно сложившейся судебной практике непредставление доказательств в ходе налоговой проверки не исключает возможности их представления в суд для оценки в совокупности с другими доказательствами по правилам статей 66-71 АПК РФ.

Полагает, что в материалах дела имеются достаточное количество документов налогового учета, как представленных в ходе выездной налоговой проверки, так представленных в ходе судебного заседания, для расчета налоговой базы по налогу на прибыль Заявителя за 2016 год по правилам, установленным гл. 25 НК РФ.

В части выводов по НДС заявитель приводит доводы о том, что в ходе проведения налоговой проверки Инспекция не предъявляла претензии к реальности выполнения строительных работ. Реальность выполнения работ подтверждена Инспекцией и судом первой инстанции.

Отмечает, что налогоплательщик проявил должную осмотрительность.

Согласно материалам дела первая хозяйственная операция между Заявителем и ООО "Подрядстрой" заключена 15.09.2014 года (том 14 л.д. 1-4). На дату заключения данного договора Заявитель, пользуясь доступными источниками, проверил спорного контрагента на предмет реальности осуществления деятельности. Полученная информация не вызвала у налогоплательщика поводов усомниться в спорном контрагенте, в связи с чем, был заключен договор поставки материалов от 15.09.2014 года, где Заявитель выступал поставщиком товара.

К данной хозяйственной операции налоговый орган не предъявлял претензий, что подразумевает собой признание ООО "Подрядстрой" как контрагента, способного получить поставляемый товар, рассчитаться за него и использовать в дальнейшей деятельности.

С учетом изложенного, а также принимая во внимание, что материалы были поставлены спорному контрагенту (том 14 л.д. 5-18) и представитель ООО "Подрядстрой" принял поставляемый товар, у налогоплательщика не было оснований для проведения мероприятий по проверке ООО "Подрядстрой" еще раз.

Однако суд необоснованно оценил проведение налогоплательщиком должной осмотрительности не по состоянию на дату заключения первой сделки - в 2014 году, а по состоянию на период проведения проверки 2016-2017 гг.

По мнению Заявителя, изложенный подход суда применим в ситуации, когда налогоплательщик и спорный контрагент до проверяемого периода не заключали каких-либо сделок. С учетом обстоятельств дела, налогоплательщик полагает, что оценка должной осмотрительности должна приходиться на 2014 год, а не на проверяемый период.

В 2014 году ООО "Подрядстрой" не обладало признаками технической организации, вменяемые ему налоговым органом. Следовательно, у Общества не было оснований полагать, что спорный контрагент не выполнит строительные работы.

В рамках мероприятий налогового контроля проверяющим было предложено провести экспертизу трудозатрат Общества на предмет выполнения работ на объекте своими силами без привлечения ООО "Подрядстрой". Налоговый орган указанную экспертизу проводить отказался, в результате чего налогоплательщик самостоятельно организовал проведение экспертизы.

Налоговому органу и суду первой инстанции представлено заключение ООО "Бюро строительной экспертизы "Гарантия" от 25.05.2022 N 017-04.2022 (том 3 л.д. 121 - 196, вывод на л.д, 128), согласно которому налогоплательщик не мог выполнить работы собственными силами без привлечения подрядных организаций.

Суд первой инстанции не принял во внимание вывод, изложенный в заключении эксперта, так как перед экспертом не поставлены необходимый перечень вопросов о надлежащем оформлении документов, эксперту не представлена информация о нелегально устроенных работников и эксперту представлены документы, не соответствующие действительности.

Данная позиция суда не основана на документах, имеющихся в материалах дела, так как: Заявитель не привлекал к строительству спорных объектов официально нетрудоустроенных работников, что подтверждается показаниями Шелышкова Д.Н. и Сергеева В.Н., данные в ходе судебного заседания 26.10.2022 года. Следовательно, свидетельскими показаниями подтверждается отсутствие неофициальных работников у Заявителя.

Позиция суда касаемо ненадлежащее оформленных документов для проведения экспертизы не имеет значения для разрешения вопроса о трудозатратах налогоплательщика.

Поддержанные судом претензии налогового органа к актам КС-2 относятся к правильности оформления данных актов: временные промежутки, подписи сторон, материалы, реквизиты подписантов. К объему выполненных работ и реальности их выполнения Инспекция не предъявляла претензии, следовательно, информация, положенная в основу экспертизы, о выполненных работах достоверна.

С учетом того, что на стадии мероприятий налогового контроля Инспекция не согласилась проводить экспертизу трудозатрат, то её претензии о вопросах, поставленных эксперту, не обосновано приняты судом во внимание.

Отмечает, что налогоплательщик не мог самостоятельно выполнить работы ООО "Подрядстрой", так как у него отсутствовали свободные трудовые ресурсы, что подтверждается заключением ООО "Бюро строительной экспертизы "Гарантия" от 25.05.2022 N 017-04.2022 (том 3 л.д. 121 -196, вывод на л.д. 128).

Считает неправомерными выводы суда первой инстанции о том, что проверяемое лицо (и иные лица ГК Маяк) в нарушение ст. 251 НК РФ не вели пообъектный учет затрат, а также не подтвердили, что затрат на спорные объекты не осуществляли; фактически обязательства по сделкам, заключенным ООО "ГУП Инвестстрой" с ООО "Подрядстрой", исполнены иными лицами (силами самого налогоплательщика, взаимозависимым лицом - ООО "Корпорация "Маяк").

Во-первых, у организаций, входящих в ГК Маяк, отсутствуют строительные специальности для выполнения спорных работа, что подтверждается штатными расписаниями сотрудников ГК Маяк (представлены Заявителем 13.02.2023 в электронном виде).

Во-вторых, Заявитель не получал средства из государственного бюджета, следовательно, не обязан вести пообъектный учет своих расходов.

Заявителем в судебное заседание 14.02.2023 представлена таблица доводов (со ссылками на доказательства, содержащиеся в материалах дела), на основании которых работы, выполненные ООО "Подрядстрой", являются реальными. Однако суд не исследовал данную таблицу и ни один довод не описал в своем решении.

В качестве обоснования своей позиции, налогоплательщик дополнительно прилагает к настоящей жалобе подтвержденные материалами дела доводы относительно выполнения работ контрагентом ООО "Подрядстрой".

На основании изложенных доводов, Заявитель считает, что им соблюдены все условия для применения вычета по НДС.

В Решении от 21.02.2023 суд отказал в проведении бухгалтерско-экономической экспертизы, сославшись на то, что: "вопросы, поставленные эксперту, имеют правовую природу, следовательно, пользуясь методикой, изложенной в гл. 25 НК РФ, суд самостоятельно может определить сумму расходов, включенных в декларацию" (ст. 22 решения суда первой инстанции); "судебная экспертиза не имеет правового значения без представления налоговых регистров" (стр. 23 решения суда первой инстанции); "назначение судебной экспертизы приведет к необоснованному затягиванию судебного процесса" (ст. 23 решения суда первой инстанции).

Между тем, в решении суда первой инстанции отражены противоположные обстоятельства, которые свидетельствуют о необходимости проведении бухгалтерско- экономической экспертизы:

во-первых, суд первой инстанции согласился с правильностью расчета налоговой базы по налогу на прибыль на основании счетов-фактур, а не на основании документов, формирующих налоговый учет (абз. 2 сгр. 25 решения суда первой инстанции). Данный подход напрямую нарушает положения гл. 25 НК РФ, так как расходная часть определяется на основании документов налогового учета;

во-вторых, в материалы дела представлены налоговые регистры, на основании которых можно было провести экспертизу (том 23, л.д. 36-221);

в-третьих, необоснованное затягивание судебного процесса явилось следствием того, что суд два месяца не мог разрешить ходатайство заявителя о назначении экспертизы.

Приведенные в апелляционной жалобе доводы заявитель считает достаточными для отмены решения суда и удовлетворения заявленных требований.

Заинтересованное лицо с жалобой не согласно по основаниям, изложенным в письменном отзыве на апелляционную жалобу. Решение суда считает законным и обоснованным, просит оставить без изменения, а апелляционную жалобу без удовлетворения.

25.05.2023 от заявителя поступило ходатайство о назначении судебной экспертизы, в которых просит назначить по делу N А60-45530/2022 проведение первичной бухгалтерско-экономической экспертизы с постановкой перед экспертом следующих вопросов:

1. В какой сумме ООО ГУП "Инвестстрой" (ИНН 7204111079) фактически понесло затраты в 2016 году? Какая сумма затрат отражена в расходах в декларации по налогу на прибыль за 2016 год?

2. В какой сумме ООО ГУП "Инвестстрой" (ИНН 7204111079) фактически понесло затраты на строительные работы, выполненные ООО "Подрядстрой" (ИНН 6685052417) в 2016 году? Какая сумма затрат по договорам с ООО "Подрядстрой" отражена в расходах в декларации по налогу на прибыль за 2016 год?

3. Какая сумма затрат по ООО "Подрядстрой" не была учтена в расходах в декларации по налогу на прибыль за 2016 год?

31.05.2023 от налогового органа поступили возражения на ходатайство о назначении экспертизы.

Явившиеся в судебное заседание представители заявителя ранее поданное ходатайство поддержали.

Представители заинтересованного лица возражают против заявленного ходатайства общества о назначении судебной экспертизы.

Ходатайство о назначении бухгалтерско-экономической экспертизы рассмотрено судом апелляционной инстанции и отклонено на основании ст. 82, 268 АПК РФ.

В ч. 1 ст. 82 АПК РФ установлено, что для разъяснения возникающих при рассмотрении дела вопросов, требующих специальных знаний, арбитражный суд назначает экспертизу по ходатайству лица, участвующего в деле, или с согласия лиц, участвующих в деле. В случае, если назначение экспертизы предписано законом или предусмотрено договором либо необходимо для проверки заявления о фальсификации представленного доказательства либо если необходимо проведение дополнительной или повторной экспертизы, арбитражный суд может назначить экспертизу по своей инициативе.

При рассмотрении дела в арбитражном суде апелляционной инстанции лица, участвующие в деле, вправе заявлять ходатайства о вызове новых свидетелей, проведении экспертизы, приобщении к делу или об истребовании письменных и вещественных доказательств, в исследовании или истребовании которых им было отказано судом первой инстанции. Суд апелляционной инстанции не вправе отказать в удовлетворении указанных ходатайств на том основании, что они не были удовлетворены судом первой инстанции (ч. 3 ст. 268 АПК РФ).

В суде первой инстанции общество заявляло аналогичное ходатайство о назначении строительно-бухгалтерской экспертизы.

Отклоняя данное ходатайство, суд исходил из того, что имеющиеся в материалах дела доказательства достаточны для принятия по делу законного и обоснованного судебного акта. Назначение по делу судебной экспертизы не будет способствовать достижению результата, необходимого для разрешения спора, а напротив, приведет к затягиванию рассмотрения дела и необоснованному несению дополнительных издержек.

Апелляционный суд полагает, что судом правомерно отказано в удовлетворении ходатайства, отказ мотивирован надлежащим образом.

Не усматривая оснований для удовлетворения ходатайства о назначении строительно-бухгалтерской экспертизы на стадии рассмотрения дела в суде апелляционной инстанции, суд отмечает, что в соответствии с положениями статьи 68 АПК РФ обстоятельства дела, которые согласно закону должны быть подтверждены определенными доказательствами, не могут подтверждаться в арбитражном суде иными доказательствами.

Судебная экспертиза назначается судом в случаях, когда вопросы права нельзя разрешить без оценки фактов, для установления которых требуются специальные познания.

Вопросы об определении элементов налогообложения и изменении налоговой базы и сумм налога относятся к полномочиям исключительно Федеральной налоговой службы РФ (ст. 30 - 31, 88 - 89 НК РФ), ч.ч. 1, 2 Постановления Правительства РФ от 30.09.2004 N 506 "Об утверждении Положения о Федеральной налоговой службе"), которая проверяет правильность их определения в ходе контрольных мероприятий КНП и ВНП. Эксперт по строительным или бухгалтерским вопросам не обладает специальными познаниями в области налогообложения и не вправе подменять своими анализом (заключением) контрольные налоговые мероприятия.

Таким образом, применительно к предмету спора необходимость проведения экспертизы судом апелляционной инстанции не установлена, отказ суда в назначении экспертизы является правомерным, оснований для удовлетворения ходатайства судом апелляционной инстанции не установлено.

Повторно заявленное в судебном заседании аналогичное ходатайство общества о проведении судебной экспертизы также было рассмотрено судом апелляционной инстанции и отклонено по тем же мотивам.

Представителя заинтересованного лица заявлено ходатайство о приобщении к материалам дела копии заключения эксперта N 113/18/1-656н-22 от 12.08.2022, составленного Уральским филиалом (с дислокацией в городе Екатеринбург) ФГКУ "Судебно-экспертный центр следственного комитета РФ".

Представители заявителя против приобщения указанного документа к материалам дела возражают.

Ходатайство о приобщении к материалам дела дополнительного документа рассмотрено в порядке ст. 159 АПК РФ и удовлетворено, копия заключения эксперта N 113/18/1-656н-22 от 12.08.2022, подтверждающее возражения относительно доводов апелляционной жалобы, приобщена к материалам дела на основании абз. 2 ч. 2 ст. 268 АПК РФ.

Представители заявителя доводы жалобы поддерживают в полном объеме, просит апелляционную жалобу удовлетворить, решение отменить.

Представители заинтересованного лица возражают против удовлетворения апелляционной жалобы по основаниям, изложенным в письменном отзыве, просят апелляционную жалобу оставить без удовлетворения, решение без изменения.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном статьями 266, 268 АПК РФ.

Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка ООО ГУП "Инвестстрой" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты по всем налогам, сборам, страховым взносам за период с 01.01.2016 по 31.12.2017.

По результатам проведения налоговой проверки составлен акт от 22.01.2021 N 6876, вынесено решение от 31.03.2022 N 1856 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно которому налогоплательщику доначислен НДС и налог на прибыль организаций в сумме 74 484 116,44 руб., начислены пени в общей сумме 34 309 798,78 руб., штраф в соответствии с п. 1 ст.126 НК РФ в сумме 174 600 рублей.

Не согласившись с указанным решением, Общество обратилось в УФНС России по Свердловской области с апелляционной жалобой, в которой просило отменить решение Инспекции в части начисления налога на прибыль организаций в сумме 39 165 074 руб., НДС в сумме 35 250 302,21 руб. по эпизоду с ООО ""Подрядстрой", а также в части привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 126 НК РФ.

Решением вышестоящего налогового органа от 14.07.2022 N 13-06/20959@ решение Инспекции от 31.03.2022 N 1856 оставлено без изменения, апелляционная жалоба без удовлетворения.

Не согласившись с принятыми решениями, заявитель обратился в Арбитражный суд Свердловской области с заявлением о признании решения Инспекции от 31.03.2022 N 1856 недействительным.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований в части, суд первой инстанции пришел к выводу о соответствии решения инспекции закону и отсутствии оснований для признания решения недействительным (статья 201 АПК РФ).

Изучив материалы дела, проверив соответствие выводов, содержащихся в судебном акте, имеющимся в материалах дела доказательствам, обсудив доводы апелляционной жалобы и возражений на нее, проверив правильность применения судом норм материального права, соблюдения норм процессуального права, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.

Из взаимосвязанного анализа положений части 1 статьи 198, части 4 статьи 200 и части 3 статьи 201 АПК РФ следует, что основанием для признания недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц является наличие одновременно двух условий: их несоответствие закону или иному нормативному правовому акту и нарушение прав и законных интересов лица, обратившегося в суд с соответствующим требованием, в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности. На наличие указанных обстоятельств при оценке ненормативных актов, действий (бездействия) обращено внимание в пунктах 1, 6 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации N 6, Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 8 от 01.07.1996 "О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации", вынесенных при разрешении публично-правовых споров постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.02.2010 N 13065/10, от 17.03.2011 N 14044/10.

В соответствии со статьей 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

При отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 настоящей статьи, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй настоящего Кодекса при соблюдении одновременно следующих условий:

1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога;

2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

В целях пунктов 1 и 2 настоящей статьи подписание первичных учетных документов неустановленным или неуполномоченным лицом, нарушение контрагентом налогоплательщика законодательства о налогах и сборах, наличие возможности получения налогоплательщиком того же результата экономической деятельности при совершении иных не запрещенных законодательством сделок (операций) не могут рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога неправомерным.

Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций, не являющихся участниками консолидированной группы, являются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

В целях настоящей главы доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав (пункт 1 ст. 249 НК РФ).

В силу статьи 252 Кодекса расходы - это обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В силу пункта 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 Кодекса налоговые вычеты.

Согласно пункту 2 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), в том числе:

1) товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ;

2) товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг). Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении им товаров (работ, услуг) после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

В соответствии с пунктом 1 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом.

Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок.

Первичный учетный документ должен содержать обязательные реквизиты, предусмотренные пунктом 2 статьи 9 Федерального закона "О бухгалтерском учете".

Первичный учетный документ, которым оформляется каждая хозяйственная операция, проводимая организацией, должен быть составлен в момент совершения хозяйственной операции, а если это не представляется возможным - непосредственно после ее окончания (пункт 3 статьи 9).

В соответствии со ст. 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ.

Таким образом, условиями принятия к вычету НДС являются: предъявление суммы НДС покупателю поставщиком, наличие соответствующего счета-фактуры; приобретение налогоплательщиком товаров (работ, услуг, имущественных прав) для осуществления операций, облагаемых НДС; принятие налогоплательщиком к учету товаров (работ, услуг, имущественных прав) при наличии достоверных первичных учетных документов.

При этом согласно пунктам 3 - 4 статьи 169 НК РФ налогоплательщик обязан составить счет-фактуру, вести книги покупок и книги продаж, а также журналы полученных и выставленных счетов-фактур.

Форма счета-фактуры и порядок его заполнения, формы и порядок ведения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж устанавливаются Правительством Российской Федерации (пункт 8 статьи 169 Кодекса).

Согласно правовой позиции Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53), судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и(или) противоречивы.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, то в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

В соответствии с частью 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган.

В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 АПК РФ и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ (пункт 2 Постановления N 53).

В рассматриваемом случае по итогам выездной налоговой проверки налоговым органом сделан вывод о том, что основной целью заключения налогоплательщиком сделки являлось не получение результатов предпринимательской деятельности, а получение налоговой экономии, так как выявлены факты несоблюдения условий, указанных в подпункте 1 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ, и, что сделка не исполнена заявленным контрагентом, а исполнена, как самим налогоплательщиком так и третьими лицами, а проверяемый налогоплательщик использовал формальный документооборот в целях неправомерного учета расходов и заявления налоговых вычетов по спорной сделке, в результате чего налогоплательщиком произведена неполная уплата соответствующих сумм налога.

При проведении выездной налоговой проверки установлено, что в проверяемый период ООО "ГУП "ИнвестСтрой" являлось подрядной строительной организацией, осуществляющей строительство объектов жилой застройки.

Для достройки объекта капитального строительства "Рощинский" через ООО "САИЖК" были выделены государственные средства ООО Корпорация "Маяк" на достройку объекта капитального строительства "Рощинский".

ООО Корпорация "Маяк" в свою очередь привлекло подрядчика - ООО ГУП "Инвестстрой", с которым были заключены договоры генерального подряда.

Для выполнения работ ООО "ГУП Инвестстрой" заключили договоры подряда с ООО "Подрядстрой": - от 02.10.2014 строительно - монтажные работы по строительству жилого многоквартирного дома (жилой дом N 7.1. жилого комплекса Рощинский); - от 11.03.2015 строительно - монтажные работы по строительству жилого многоквартирного дома (жилой дом N 7.2 жилого комплекса Рощинский); - от 17.03.2015 строительно - монтажные работы по строительству жилого многоквартирного дома (жилой дом N 8 жилого комплекса Рощинский); - от 25.06.2015 строительно - монтажные работы по строительству жилого многоквартирного дома (жилой дом N 7.3. жилого комплекса Рощинский); - от 31.03.2016 строительно - монтажные работы по строительству жилого многоквартирного дома (жилой дом N 5 жилого комплекса Рощинский); - от 17.05.2016 строительно - монтажные работы по строительству жилого многоквартирного дома (жилой дом N 9 жилого комплекса Рощинский); - от 07.09.2016 N 14 работы по наружной и внутренней отделке помещений (жилой дом в границах улиц Круговая - Москвина - Дошкольная); работы по устройству внутренних и наружных инженерных сетей (жилой дом 7.3. в границах улиц Рощина - Якутская - Патриотов).

Договоры подряда со стороны ООО "Подрядстрой" подписаны Севастьяновым И.Н. как заместителем директора и Чупиным Ф.А. как представителем по доверенности N 1 от 12.02.2014.

В ходе проверки ООО ГУП "Инвестстрой" представлены справки о стоимости выполненных работ (КС-3) и акты приемки выполненных работ КС-2, подписанные между ООО "Росстройинвест" (Заказчик) и ООО "Подрядстрой" (Подрядчик) на общую сумму 228 643 918,80 руб., в том числе НДС 34 877 885,92 рублей.

Согласно представленным ООО "ГУП Инвестстрой" счетам-фактурам ООО "Подрядстрой" выполнило для заявителя работы на объекте "Жилые дома в границах ул. Рощинская - Якутская - Патриотов" и "Жилой дом Круговая-Москвина-Дошкольная" с января по декабрь 2016 года включительно, на общую сумму 231 073 934,46 руб., в том числе НДС 35 248 566,28 рублей.

При проверке расчетов между сторонами за выполненные работы Инспекцией было установлено, что по расчетному счету ООО "ГУП Инвестстрой" отсутствует перечисление денежных средств в адрес ООО "Подрядстрой".

Обществом в ходе проверки был представлен акт зачета взаимных требований от 03.06.2016 между ООО "Росстройинвест" и ООО "Подрядстрой", согласно которому по состоянию на 03.06.2016 задолженность ООО "Росстройинвест" перед ООО "Подрядстрой" за выполненные строительно-монтажные работы на объекте Жилой комплекс Рощинская-Якутская-Патриотов за январь, февраль, март, апрель, май 2016 года составляет 110 633 432,05 руб. в том числе НДС 18%. Задолженность ООО "Подрядстрой" перед ООО ГУП "Росстройинвест" за поставленные оборудование и строительные материалы по договору поставки от 15.09.2014 составили 107 101 979 руб., в том числе НДС 18 %. Стороны - ООО "Подрядстрой" в лице Севастьянова И.Н. и ООО "Росстройинвест" в лице Блохина А.В., согласились провести взаимозачет в сумме 107 101 979 рублей.

Вместе с тем документ, послуживший основанием возникновения долга, Обществом в ходе проведения проверки не представлен, как и документы, подтверждающие поставку товара и оборудования в адрес ООО "Подрядстрой".

Также Обществом представлены 2 договора уступки права требования (цессии):

- от 31.12.2016, согласно которому Цедент (ООО "Росстройинвест" в лице Блохина А. В.) уступает, а Цессионарий (ООО "Подрядстрой" в лице заместителя директора Чупина Ф. А.) принимает права требования к должнику ООО "Корпорация "Маяк" денежных средств по оплате за выполненные строительно-монтажные работы на объекте жилой комплекс Рощинская-Якутская-Патриотов и Круговая-Москвина-Дошкольная на сумму 64 790 022,03 руб., в том числе НДС.

- от 31.08.2016, согласно которому Цедент (ООО "Росстройинвест") уступает, а Цессионарий (ООО "Подрядстрой") принимает права требования к должнику ООО "Корпорация "Маяк" денежных средств по оплате за выполненные строительно-монтажные работы на объекте жилой комплекс Рощинская-Якутская-Патриотов на сумму 60 010 713,62 руб., в том числе НДС.

Согласно пояснениям Общества дебиторская задолженность ООО "Подрядстрой" перед ООО "Росстройинвест" возникла в 2014 году за поставленные материалы и оборудование.

При этом Инспекцией в ходе анализа бухгалтерского баланса ООО "Подрядстрой" за 2014, 2015, 2016 годы установлено, что сумма кредиторской задолженности на конец 2014 года, т.е. на конец периода (когда, по мнению Общества, образовалась задолженность у ООО "Подрядстрой" перед ООО ГУП "Инвестстрой" за поставленные материалы и оборудование на сумму 107 101 979,00 руб.) составляет -933 тыс. руб., что не соответствует представленному ООО ГУП "Инвестстрой" акту зачета взаимных требований с ООО "Подрядстрой" и ставит под сомнение реальность данного акта. В ходе проведения проверки ООО ГУП "Инвестстрой" и ООО "Корпорация "Маяк" не представлены документы, подтверждающие расчеты по договорам цессии с ООО "Подрядстрой" за выполненные работы. ООО ГУП "Инвестстрой" и ООО "Корпорация "Маяк" не представлены документы, подтверждающие возникновение задолженности, которая послужила основанием заключения договоров цессии, также ООО ГУП "Инвестстрой" не представлены документы, подтверждающие возникновение задолженности, на основании которой составлен договор цессии от 31.08.2016, от 31.12.2016, тем самым не подтверждены расчеты со спорным контрагентом.

Суд первой инстанции согласился с позицией Инспекции о том, что при выборе контрагента ООО "ГУП "Инвестстрой" не была проявлена должная осмотрительность и действия ООО ГУП "Инвестстрой" не обусловлены наличием разумных экономических причин. Учтено исключение ООО "Подрядстрой" (ИНН 6685052417) из ЕГРЮЛ 18.12.2018 как недействующего юридического лица, внесение налоговым органом сведений о недостоверности, остаток суммы к взысканию по исполнительным производствам, размер уставного капитала, представление за 1, 2, 3, 4 кварталы 2016 года отчетности ООО "Подрядстрой" в налоговый орган с "нулевыми" показателями, не представление сведений о суммах выплаченного дохода и удержанного налога за 2016-2018 годы ООО "Подрядстрой", не представление сведений о среднесписочной численности работников за 2016, 2017, 2018 годы, адрес регистрации общества - массовый. В ходе проверки установлено, что ООО "Подрядстрой" обладает критериями технической (номинальной) организации. Кроме того, массовый руководитель и учредитель - физическое лицо Власкин Виктор Юрьевич, значится руководителем и учредителем ещё в 22-х организациях, которые исключены из ЕГРЮЛ. В отношении практически всех организаций внесены в ЕГРЮЛ сведения о недостоверности.

В рамках проведения мероприятий налогового контроля проведен допрос Власкина В.Ю., из которого следует, что он не является директором и учредителем ООО "Подрядстрой", а также не осуществлял управление финансово-хозяйственной деятельностью данной организации, оформил юридическое лицо за денежное вознаграждение; организации, входящие в ГК "Маяк", ему неизвестны. В проверяемый период, согласно данным его работодателей, работал приемщиком товара на складе на условиях полной занятости. Власкин В.Ю. не имел профессиональных и личных качеств, опыта и необходимого образования в сфере строительства, требующих высокого уровня специальных знаний и позволяющих выполнять обязанности директора строительной организации. Установлено, что организация имеет 16 незавершенных исполнительных производств на сумму 4 432 794 руб. по налогам и сборам.

Налоговым органом было учтено отсутствие работников и лиц, привлеченных по договорам гражданско-правового характера (справки по форме 2-НДФЛ не представлялись, сведения о среднесписочной численности работников не представлялись, страховые взносы не начислялись и не уплачивались, показатели фонда оплаты труда и численности работников нулевые).

С момента создания общества по его расчетному счету отсутствуют операции, подтверждающие осуществление реальной финансово-хозяйственной деятельности: оплата аренды, коммунальных услуг, отсутствие взносов в СРО, бухгалтерских услуг, оплата поставщикам, приобретение материалов, отсутствуют перечисления заработной платы. Расчеты с поставщиками материалов, инвентаря, оборудования отсутствуют, денежные средства по данным статьям расходов в банковской выписке ООО "Подрядстрой" также не установлены.

Доходная часть поступлений формируется путем перечислений денежных средств с назначением платежа "за строительно-монтажные работы" от организаций, которые являются взаимозависимыми и входят в ГК "Маяк".

Согласно данным книги покупок и книги продаж ООО "Подрядстрой" 100% приходится на технические, взаимозависимые, аффилированные, подконтрольные организации ООО ГУП "ИнвестСтрой".

В соответствии с декларациями по НДС и книгами продаж, покупателями ООО "Подрядстрой" являлись только лица, входящие в ГК "Маяк" (ООО "Корпорация "МАЯК", ООО "Уралтехстрой", ООО "Уралмехстрой", ООО "ГК "Олимп", ООО ГУП "Инвестстрой"), часть из которых (например, ООО "Уралтехстрой" и ООО "Уралмехстрой"), в свою очередь, являются техническими организациями.

Анализ первичных деклараций по НДС и книг покупок показал, что поставщиками ООО "Подрядстрой" являлись только лица, входящие в ГК "Маяк" (ООО "Центр Генерального Подряда", ООО "Служба Заказчика", ООО "СМУ N 1"), которые, в свою очередь, созданы лицом или группой лиц, что и ООО "Подрядстрой", являются техническими организациями, общества декларации по НДС не представляли либо представляли "нулевые", и фактически не осуществляли какую-либо поставку (оказание услуг) в адрес ООО "Подрядстрой".

В представленных ООО ГУП "ИнвестСтрой" документах, в частности, доверенности N 1, выданной Власкиным В.Ю. на Чупина Ф.А., отсутствуют сведения, позволяющие идентифицировать уполномоченное лицо. Согласно данным налогового органа, физического лица с ФИО Чупин Федор Александрович не существует, иные мероприятия налогового контроля по идентификации лица с инициалами Чупин Ф.А. также не позволили установить существование данного лица.

В доверенности отсутствуют сведения, позволяющие идентифицировать уполномоченное лицо Чупина Ф.А. (место жительства, дату и место рождения, данные документа, удостоверяющего личность и прочее), при том, что паспортные данные Власкина В.Ю. содержатся в ней.

Кроме того, доверенность N 1, выданная на Чупина Ф.А. 12.02.2014, содержит номер расчетного счета ООО "Подрядстрой", который был открыт позже - 26.02.2014.

Приказ о наделении полномочиями Севастьянова И.Н. от 11.02.2014, также как и доверенность N 1, содержит номер расчетного счета ООО "Подрядстрой", который открыт в более поздний период - 26.02.2014. В связи с чем, налоговым органом сделан вывод о том, что договоры подряда подписаны неустановленными лицами.

Таким образом, проверяемым лицом был создан формальный документооборот, характеризующийся своей нетипичностью, неполнотой заполнения документов, несоответствием должностных лиц, подписавших договоры, организуемый с участием ООО "Подрядстрой", не ведущего реальную экономическую деятельность, с единственной целью - неправомерного уменьшения налоговой обязанности.

Проверяемое лицо было осведомлено о неисполнении обязательств лицом, являющимся стороной договоров, так как имеется совокупность обстоятельств, характеризующих ООО "Подрядстрой" как "техническую" организацию.

Суд первой инстанции правомерно указал в решении, что вопрос выполнения работ ООО "Подрядстрой" в 2014 и 2015 годах не имеет отношения к предмету спора, так как указанные периоды не анализировались Инспекций и выходят за период проведения выездной налоговой проверки (с 01.01.2016 по 31.12.2017).

При принятии решения суд правомерно исходил из доказанности налоговым органом факта невыполнения ООО "Подрядстрой" строительно-монтажных работ, который подтверждается следующим.

Условиями договоров подряда, заключенных между ООО ГУП "Инвестстрой" (Заказчик) и ООО "Подрядстрой" (Подрядчик), предусмотрено, что подрядчик принимает на себя обязательство по обеспечению строительными материалами, необходимыми для выполнения строительно-монтажных работ.

Налоговым органом установлено, что согласно КС-2, в ходе выполнения работ на объекте "Рощинская 9" использовались следующие материалы:

- Перемычка ПБЛ 14-1 на сумму 2 535,00 руб.;

- Перемычка ПБЛ 22-1 на сумму 5 067,00 руб.;

- Пенотерм = 3421 м2 на сумму 32 431,00 руб.;

- Серпянка = 15.91 м2 на сумму 69,00 руб.;

- Герметик пенолиуретановый (пена монтажная) типа Makrofleks, Soudal в баллонах по 750 мл на сумму 33,00 руб.;

- Горячекатанная арматурная сталь периодического профиля класса А-111, диаметром 10 мм на 3 524,20 руб.;

- Раствор готовый кладочный цементный марки 100 на сумму 846,89.

Актом приемки выполненных работ (КС-2) между ООО ГУП "Инвестстрой" (принимающая сторона) и ООО "Подрядстрой" (сдающая сторона) по объекту "Рощинская 9" установлено, что в столбце "Обоснование" в строках, где прописаны материалы, использованные в ходе выполнения работ, указано ООО "Маяк".

Также проверяемым лицом были представлены пояснения, что давальческие материалы по взаимоотношениям с ООО "Подрядстрой" не использовались.

При этом, проанализировав выписки банка по операциям на счетах ООО "Подрядстрой", установлено, что какие-либо строительные материалы Обществом не приобретались, начиная с 2014 года.

Таким образом, согласно договору подряда, заключенного со спорным контрагентом, подрядчик - ООО "Подрядстрой" выполняет строительные работы с использованием своего сырья (материалов). Обязанность по снабжению материалами подрядчика у заказчика (ООО ГУП "ИнвестСтрой") согласно условиям договора отсутствует. В то же время, анализ банковской выписки и книг покупок ООО "Подрядстрой" показал отсутствие закупки сырья (материалов) для выполнения спорных работ в соответствующий период. Данные обстоятельства указывают на нереальность сделки между ООО ГУП "ИнвестСтрой" и ООО "Подрядстрой" в связи с тем, что ООО "Подрядстрой" не располагало сырьем (материалами) для выполнения спорных работ в соответствующий период.

Кроме того, ООО ГУП "ИнвестСтрой" представлена карточка счета 10 в разрезе номенклатуры материалов, из анализа которой установлено, что спорные материалы, в частности Кабель ВВГ нг-LS 3*10, 3*1,5; Гипсокартон 12,5 мм* 1,2*2,5 мм), в течение 2016 года неоднократно приобретались у ООО "Корпорация "Маяк" и списывались в производство ООО ГУП "ИнвестСтрой" как на объект капитального строительства "Рудный", так и на объект капитального строительства "Рощинский". С целью установления, учитывались ли затраты по объекту строительства, проанализирована учетная политика организации ООО ГУП "ИнвестСтрой", в соответствии с которой общество не ведет пообъектный учет.

Более того, ГУП "ИнвестСтрой" представлены сертификаты и паспорта качества материалов с приложением пояснений о том, что определить, какие именно сертификаты представлены от имени спорного контрагента, не представляется возможным.

В ходе анализа представленных сертификатов/паспортов качества не установлено совпадений с материалами, которые отражены в КС-2 как используемые ООО "Подрядстрой", кроме сертификатов на гипсокартон толщиной 12,5 мм, производство ОАО "Белгипс" (республика Беларусь), пленку полиэтиленовую, производство ООО "Производственная фирма "Промышленные полимеры" (г. Екатеринбург). При этом отнести их принадлежность к материалам из КС-2 ООО "Подрядстрой" также невозможно.

Сертификаты на материалы, которые согласно КС-2 ООО "Подрядстрой" использовались на спорных объектах и подлежащие обязательной сертификации (испытаниям) в том числе: дверь противопожарная глухая 210*910 мм, кабель силовой с медными жилами, радиаторы алюминиевые и т.п., проверяемым лицом не представлены. Из анализа расчетного счета ООО "Подрядстрой" установлено отсутствие контрагентов, которые могли поставить материал, заявленный в КС-2.

Таким образом, ООО ГУП "ИнвестСтрой" не раскрыты сведения и доказательства, позволяющие установить реальный объем заявленных в налоговой отчетности материалов, работ, услуг.

Согласно показаниям директора ООО ГУП "ИнвестСтрой" Блохина А.В., материалы (раствор, бетон, блоки, кирпич) использовались собственного производства, также приобреталась арматура у ООО "Мечел".

Кроме того, из показаний Блохина А.В. следует, что он приходится родственником учредителю ООО "Корпорация "Маяк" - Конькову Владимиру Андреевичу. По данным налогового органа, в ООО "Корпорация "Маяк" получал доходы не только директор ООО "ГУП "ИнвестСтрой" Блохин А. В., но и члены его семьи (жена, дочь, сын, жена сына).

Относительно довода ООО ГУП "Инвестстрой" об отсутствии обязанности ведения пообъектного учета расходов проверяемого лица суд принял во внимание, что в ходе выездной налоговой проверки установлено создание группы взаимозависимых лиц - ГК МАЯК, которая имеет единую бухгалтерию, контактные данные, расположены по одним адресам (ул. Радищева, д. 28, ул. Опалихинская, д. 23, ул. А. Вонсовского, д. 1А и др.), имеет один номер телефона, единое руководство (руководящие лица, входящие в ГК МАЯК, являются родственниками друг другу), одних и тех же сотрудников, что подтверждается протоколами допросов, осуществление оплаты заработной платы и платежей в бюджетную систему друг за друга.

Общества, являясь группой компаний, осуществляли свою предпринимательскую деятельность в тесной взаимосвязи друг с другом, что установлено из анализа книг покупок и продаж организаций, входящих в ГК МАЯК, где каждое из входящих в группу компаний лицо играло свою роль (от производства материалов для строительства до непосредственного возведения многоквартирных домов).

Письменные возражения проверяемого лица подтверждают имеющуюся у налогового органа информацию о том, что для достройки объекта капитального строительства "Рощинский" через OOО САИЖК были выделены государственные средства ООО Корпорация "Маяк".

Использовав данные средства для выкупа части долей в недостроенных домах объекта "Рощинский", лица из группы компаний стали одними из дольщиков данного объекта и организовали жилищно-строительные кооперативы, которые возглавили родственники Конькова В.А. (учредителя ООО Корпорация "Маяк" и бенефициарного владельца ООО ГУП "Инвестстрой"): ЖСК "Рощинский-5" (ИНН: 6685016120) -председатель Сухановская М.В., ЖСК "Рощинский-7.1" (ИНН: 6685016095) - председатель Филиппенкова П.В., ЖСК "Рощииский-7.2" (ИНН: 6685016105) - председатель Филиппенкова Е.В., ЖСК "Рощинский-7.3" (ИНН: 6685016112) - председатель Блохина Т.В., ЖСК "Рощинский-8" (ИНН: 6685016137) - председатель Блохина Т. В., ЖСК "Рощинский -9" (ИНН: 6685016144) - председатель Блохин A.B., которые далее стали застройщиками объекта капитального строительства "Рощинский".

Данные ЖСК в качестве заказчика (Инвестора) привлекли ООО ГУП "Инвестстрой", которое, в свою очередь, привлекло ООО Корпорация "Маяк" в качестве исполнителя работ при строительстве.

ООО Корпорация "Маяк", в свою очередь, привлекло подрядчика - ООО ГУП "Инвестстрой", с которым был заключен договор, данный договор послужил основанием для дальнейшего заключения договора подряда с ООО "Подрядстрой".

Учитывая изложенное, суд первой инстанции признал, что проверяемое лицо, а также иные лица, входящие в ГК МАЯК, осуществляя деятельность по строительству многоквартирных домов и (или) иных объектов недвижимости в рамках целевого финансирования, обязаны вести раздельный учет доходов и расходов (ст. 251 НК РФ).

Лицами, входящими в ГК Маяк, в том числе проверяемым лицом, не были раскрыты затраты на спорные объекты и не представлены документальные подтверждения о действительном размере облагаемой базы и способе ее формирования.

Признавая несостоятельным довод общества относительно уклонения инспекции от обязанности устанавливать действительный размер налоговых обязательств, суд первой инстанции исходил из того, что на протяжении всей проверки и проведении дополнительных мероприятий налогового контроля проверяемое лицо и лица, входящие в ГК МАЯК, противодействовали налоговому органу путем непредставления истребуемых документов либо предоставляли документы, оформленные в ненадлежащем виде. Все факты зафиксированы в оспариваемом решении о привлечении к ответственности, кроме того, само проверяемое лицо было оштрафовано в соответствии со ст. 126 НК РФ.

Указание общества на то, что им были представлены все регистры учёта налоговому органу, не соответствует действительности, так как проверяемым лицом не представлены расшифровки по КТ 20.03 по контрагентам; не были представлены регистры но налогу на прибыль, ведение которых предусмотрено законодательством.

Судом приняты во внимание пояснения налогового органа о том, что именно счет 90 "Продажи" бухгалтерского учета предназначен для обобщения информации о доходах и расходах, связанных с обычными видами деятельности, а также для определения финансового результата по ним.

При ведении налогоплательщиком налогового учета методом начисления дата признания дохода/расхода не зависит от даты фактического поступления средств (получения имущества, имущественных прав и др.)/фактической оплаты расходов. Доходы (расходы) при методе начисления признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место (к которому они относятся).

Кроме того, в программе 1С без препятствий формируются регистры налогового учета по данным, отраженным на счетах бухгалтерского учета, и содержат все необходимые реквизиты. Обществом не было заявлено о наличии препятствий в их формировании.

Установить, в каких документах содержится достоверная информация, а также установить причины несоответствия полученных от проверяемого лица документов, в ходе проверки было не возможно.

В связи с вышеуказанными обстоятельствами, а также отсутствием налоговых регистров по налогу на прибыль и наличием ОСВ счета 90 в свернутом виде, у налогового органа не было возможности установить размер действительных налоговых обязательств по налогу на прибыль.

В то же время, бремя доказывания размера документально не подтвержденных операций с лицом, осуществившим фактическое исполнение по сделке, лежит на налогоплательщике. Налогоплательщиком в соответствии с требованиями подпункта 6 пункта 1 статьи 23, пункта 1 статьи 54 НК РФ должны быть представлены сведения и документы, позволяющие установить указанное лицо и параметры спорной операции. Поскольку соответствующие сведения, а также подтверждающие их документы, должны быть проверены и оценены в рамках соответствующих контрольных мероприятий, то их предоставление должно производиться налогоплательщиком в ходе налоговой проверки.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции поддержал позицию налогового органа о правомерно решения от 31.03.2022. Оснований для иной оценки представленных в дело доказательств апелляционный суд не усматривает.

Кроме того, поддерживая выводы суда первой инстанции в соответствующей части, апелляционный суд принимает во внимание выводы экспертов, содержащиеся в заключении эксперта N 113/18/1-656н-22 от 12.08.2022, составленном Уральским филиалом (с дислокацией в городе Екатеринбург) ФГКУ "Судебно-экспертный центр следственного комитета РФ" и приобщенном к материалам дела по ходатайству налогового органа.

Так, на стр. 15 указанного заключения содержатся выводы, что экспертам не представилось возможным определить суммы затрат по взаимоотношениям ООО "ГУП "Инвестстрой" с контрагентом ООО "Подрядстрой", отраженные в регистрах бухгалтерского (налогового) учета ООО "Подрядстрой" за исследуемый период; сопоставить итоговые данные о суммах расходов, отраженных в регистрах налогового учета ООО ГУП "Инвестсрой" за 2016, 2017, 2018 годы, с данными о расходах, заявленных в налоговых декларациях ООО ГУП "Инвестстрой" по налогу на прибыль организаций за соответствующие периоды; определить, как повлияло на исчисление к уплате в бюджет налога на прибыль ООО "ГУП "Инвестстрой" за исследуемый период, включение в состав расходов, уменьшающих сумму доходов, затрат по взаимоотношениям с контрагентом ООО "Подрядстрой".

Далее, судом первой инстанции их материалов проверки установлено, что согласно представленным проверяемым лицом КС-2 и КС-3 с ООО "Подрядстрой" перечень выполненных работ и временной промежуток, отраженный в них, не совпадают с работами и временем их выполнения для заказчика (ООО "Корпорация "Маяк").

Акты приемки выполненных работ от ООО "Подрядстрой" составлены ненадлежащим образом, в том числе в них отсутствуют подписи сторон или стоят с каждой стороны подписи сотрудников налогоплательщика (или ООО "Корпорация "Маяк").

При наличии в договоре между ООО ГУП "ИнвестСтрой" и ООО "Подрядстрой" условия о том, что ООО "Подрядстрой" использует собственный материал, в акте приемки выполненных работ (КС-2) между ООО ГУП "ИнвестСтрой" (принимающая сторона) и ООО "Подрядстрой" (сдающая сторона) по объекту "Рощинская 9" указано, что в ходе выполнения работ использованы материалы ООО "Маяк".

Таким образом, налоговым органом сделан обоснованный вывод, что ООО "Подрядстрой" является технической организацией, не осуществляющей реальной финансово-хозяйственной деятельности, искусственно введенной в цепочку контрагентов с целью создания бумажного документооборота для обеспечения проверяемого лица вычетами по НДС.

Указание ООО ГУП "Инвестстрой" на то, что общие журналы работ являются основным первичным документом, отражающим технологическую последовательность, сроки, качество выполнения и условия производства строительно-монтажных работ, не могут быть приняты судом во внимание по следующим обстоятельствам.

Операции по расчетному счету ООО "Подрядстрой" отсутствуют, при наличии ежегодного бумажного документооборота на сумму свыше 150 000 тыс. руб.

Как уже указывалось ранее, в первичной декларации ООО "Подрядстрой" по НДС 100% книги покупок и книги продаж ООО "Подрядстрой" приходится на технические, взаимозависимые, аффилированные, подконтрольные организации ООО ГУП "Инвестстрой", а соответственно, и ООО "Корпорация "Маяк".

Указывая на данные обстоятельства, представитель инспекции пояснил суду, что общие журналы работ содержат недостоверные данные и были оформлены таким образом, чтобы создать видимость реального выполнения работ спорным контрагентом.

Относительно недостоверных сведений в актах выполненных работ по форме КС-2 налоговый орган дополнительно пояснил, что в ходе проверки установлено, что ООО "Подрядстрой", "оформляя" акт выполненных работ по форме N КС-2, отразило в строке "сдал" ФИО не своего сотрудника. По мнению налогового органа, при реальном осуществлении ООО "Подрядстрой" финансово-хозяйственной деятельности лицо при оформлении акта не допустило бы ошибки в указании сотрудника, осуществляющего сдачу объекта. Данная ошибка могла возникнуть только в случае, если имеет место быть искусственный документооборот, в котором документы составляются без перепроверки, а сведения в документах не соответствуют реальности.

Вышеизложенное свидетельствует о фиктивном документообороте проверяемого общества с ООО "Подрядстрой" с целью завышения расходов по налогу на прибыль и неправомерного принятия к вычету счетов-фактур.

В рамках проведения выездной налоговой проверки налоговым органом было установлено, что ГК МАЯК часть работ выполняет с привлечением лиц, которые официально не трудоустроены (подтверждается множеством протоколов допросов).

При отклонении доводов общества о том, что не соответствуют действительности перечисление в решении о привлечении организаций, фактически выполнявших работы на спорных объектах недвижимости, суд учел, что доводы инспекции в решении основаны на проведенном анализе актов приемки законченного строительством построенного, реконструированного, отремонтированного объекта капитального строительства (форма КС-11), представленных по поручению N 5702 от 29.04.2021 об истребовании документов Департаментом государственного жилищного и строительного надзора по Свердловской области (ИНН: 6670169564).

ООО ГУП "Инвестстрой" представило 6 актов приемки выполненных работ (по форме N КС-2) по взаимоотношениям с ООО "Подрядстрой", в 5 актах не указаны ФИО ни принимающей, ни сдающей работы стороны, стоят только подписи неустановленных лиц в графах "сдал" и "принял" (отсутствует расшифровка подписей).

Один из представленных актов выполненных работ (N 10 за июнь 2016 года) подписан должным образом. Необходимо отметить, что в данном акте выполненных работ (в котором Заказчик: ООО "Росстройинвест", Субподрядчик: ООО "Подрядстрой") присутствуют: расшифровка подписи представителя сдающей работы стороны (ООО "Подрядстрой") - Говорухин С.А. расшифровка подписи представителя принимающей работы стороны (ООО ГУП "Инвестстрой") - Шамшуров В.В.

Исходя из представленного акта следует, что со стороны ООО "Подрядстрой" акт подписан Говорухиным С.А., со стороны проверяемого лица - Шамшуровым В.В.

Однако, по данным налогового органа справки по форме 2-НДФЛ за Говорухина Сергея Александровича за 2016 г представлены только ООО ГУП "Инвестстрой".

Таким образом, акт со стороны ООО "Подрядстрой" подписан сотрудником проверяемого лица, что также подтверждает вывод инспекции о невыполнении спорных работ силами ООО "Подрядстрой".

Установив все обстоятельства, инспекция признала, что работы на спорных объектах фактически выполнены с использованием своих материалов и силами сотрудников (официально и неофициально трудоустроенных лиц), входящих в группу компаний "МАЯК", а также иными реальными контрагентами, в частности теми, которые отражены в актах приемки законченного строительством построенного, реконструированного, отремонтированного объекта капитального строительства по форме N КС-11 (представлено Департаментом государственного жилищного и строительного надзора по Свердловской области).

Судом первой инстанции также установлено, что в части протоколов допросов показания свидетелей противоречивы, отсутствует в ответах конкретика, ответы изложены общими фразами, а также часть показаний прямо указывают на достоверность выводов налогового органа. Согласно протоколам допроса работников ООО "ГУП Инвестстрой" ни начальнику строительного участка, ни прорабу, а также ни одному из работников, непосредственно выполнявших строительные работы на объектах "Рудный" и "Рощинская", не знаком спорный контрагент - ООО "Подрядстрой".

Фактически обязательства по сделкам, заключенным ООО "ГУП Инвестстрой" с ООО "Подрядстрой", исполнены иными лицами (силами самого налогоплательщика, взаимозависимым лицом - ООО "Корпорация "Маяк" (правопреемник - ООО "Карьер строительных песков "Высокая степь"), а также силами официально не трудоустроенных физических лиц (как граждан РФ, так и иностранных граждан).

Таким образом, по результатам проверки Инспекция пришла к выводу о том, что ООО "Подрядстрой" является "технической" организацией, не осуществляющей реальной финансово-хозяйственной деятельности, искусственно введенной в цепочку контрагентов с целью создания бумажного документооборота для применения ООО "ГУП Инвестстрой" вычетов по НДС и расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль.

В ходе проведения выездной налоговой проверки Инспекция пришла к выводу о невозможности проведения ООО "Подрядстрой" работ по заключенным договорам подряда, а также отсутствии у ООО "ГУП Инвестстрой" трудовых и материальных ресурсов для выполнения обозначенных работ.

В ходе проверки установлено, что в ООО ГУП "Инвестстрой" работало в 2016 году -461 человек, в 2017 году - 346 человек.

Данный факт подтверждает, что общество располагало необходимыми трудовыми ресурсами, связанными со строительством, в том числе: маляры, плотники, (бетонщики), штукатуры-маляр, слесари-сантехник, электрогазосварщики, электромонтажники, монтажники, каменщики и т.п.

При проведении проверки установлено официальное привлечение Обществом иностранных граждан из Беларуси, Казахстана, Киргизии (Кыргызстана), Республики Молдова, Таджикистана, Узбекистана, Украины для выполнения строительно-монтажных работ. Управление по вопросам миграции ГУ МВД России по Свердловской области предоставило сведения о заключении Обществом трудовых договоров с иностранными гражданами, в списке иностранных граждан 84 человека, работающих в должностях мастеров, слесарей, подсобных рабочих, электромонтажников, бетонщиков, трактористов, уборщиков и др.

В результате анализа общедоступной информации, размещенной на сайте ЖК "Рощинский" в разделе "Строительные материалы" (адрес: N eu.ural-mayak.ru), Инспекция пришла к выводу о том, что ООО "ГУП Инвестстрой" не нуждалось в материалах сторонних организаций, так как свое производство могло покрывать не только собственные нужды, но и обеспечивало строительными материалами сторонние организации и физических лиц.

В ходе проведения выездной налоговой проверки были также проанализированы данные налоговых деклараций по налогу на имущество организаций ООО "ГУП Инвестстрой" за период с 01.01.2016 по 31.12.2017 и сверены с данными бухгалтерского учета, в том числе с оборотно-сальдовыми ведомостями по счету 01 и счету 02. В результате анализа Инспекцией установлено, что у Общества на счете 01 "Основные средства" имеется оборудование (трансформаторы, бурильная машина, сверлильная установка, установка для прогрева бетона), в том числе необходимое для выполнения работ, заявленных от ООО "Подрядстрой".

На счете 08 "Вложения во внеоборотные активы", субсчет 08-4 "Приобретение объектов основных средств" Общество учитывало приобретенные объекты основных средств: теплоэлектропушки, перфораторы, углошлифмашинка, вибрационный насос, смесители, блок питания, преобразователь, сабельная пила, дрель шуруповерт, пирометр, инфракрасный скважинный насос, блок управ.скваж.насос и т.д.

На счете 07 "Оборудование к установке" Общество отражает имущество, которое требует монтажа: лифты, лифты электрические лифты пассажирские, аккумуляторы, шкафы, источник СКАТ UPS 1000.

Допрошенные в ходе судебного разбирательства свидетели опровергают факт выполнения спорных видов работ ООО "Подрядстрой" (Казаков А.Н. выполнял работы на объекте в п.Рудный в июле-ноябре 2016 г., в это время уже были закончены монолитные работы, ООО ГУП "Инвестстрой" и ООО "Подрядстрой" выполняли штукатурные и малярные работы, а ООО "МС-Строй" -фасадные). Сергеев В.Н. пояснил, что монолитные работы уже были сделаны зимой, когда он зашел на объект в п.Рудный, а отделочными работами занимались "корейцы" под руководством прораба Рашида. Штукатуры - всегда на всех объектах "корейцы". На фасаде - другие подрядчики. Николай Дощанский, ООО СК "Оптима-Строй" делали монолитные работы, а благоустройством занимался Юрий Севастьянов, Зариев, Бурнышев (при этом у спорного Севастьянова другое имя - Игорь и работы по благоустройству не входят в предмет спора). Шельпяков Д.Н. пояснил, что фасадные работы выполняла другая организация, под руководством Марата, отделочные работы делали подрядчики с Северной Кореи), таким образом в пояснениях свидетелей усматривается противоречивость друг другу. Все допрошенные в ходе судебного разбирательства свидетели подконтрольны ГК МАЯК, поскольку являются сотрудниками ООО ГУП "Инвестстрой", ООО "Корпорация Маяк".

Судом учтены доводы налогового органа о совпадении ip-адресов: 87.251.174.226, 31.173.101.10, с которых осуществлялось управление расчетными счетами ООО ГУП "ИнвестСтрой", в подтверждение доводов о взаимозависимости и подконтрольности ООО ГУП "ИнвестСтрой" и ООО "Корпорации "Маяк".

Показаниями сотрудников ООО "Корпорация "Маяк" и ООО ГУП "ИнвестСтрой" установлено, что у данных организаций имелись сотрудники, которые могли выполнять и фактически выполняли работы на объектах капитального строительства, в том числе на объекте "Рощинский", которые, согласно представленным проверяемым лицом документов, оформлены от ООО "Подрядстрой".

Материалы проверки содержат информацию в части того, что в отношении ООО ГУП "ИнвестСтрой" неоднократно проводились проверки Государственной инспекцией труда по Свердловской области, в ходе которых установлены нарушения ООО ГУП "ИнвестСтрой" Трудового законодательства Российской Федерации (ст. 22, ст. 127 ТК РФ).

Учитывая вышеизложенное, налоговым органом установлено, что ООО "Подрядстрой" не выполняло работы в качестве субподрядчика по договорам с ООО ГУП "ИнвестСтрой" на объектах капитального строительства "Жилые дома Рощинская", "Жилой дом Рудный", данные работы выполнены силами сотрудников ООО ГУП "ИнвестСтрой", группой компаний "Маяк", силами иностранных граждан (Северная Корея, Китай, Узбекистан и др.), а также наемными бригадами по договорам подряда.

Указанный вывод также подтверждается отсутствием операций по расчетным счетам и тем, что расчеты ООО ГУП "Инвестстрой" с ООО "Подрядстрой" за выполненные работы не подтверждены.

В своем заявлении ООО ГУП "Инвестстрой" указывает, что дебиторская задолженность ООО "Подрядстрой" перед ООО "Росстройинвест" возникла в 2014 году за поставленные материалы и оборудование на сумму 107 101 979 руб.

При этом Инспекцией в ходе анализа бухгалтерского баланса ООО "Подрядстрой" за 2014, 2015, 2016 годы установлено, что сумма кредиторской задолженности на конец 2014 года, т.е. на конец периода когда, по мнению ООО "ГУП "Инвестстрой", образовалась задолженность у ООО "Подрядстрой" перед ООО ГУП "Инвестстрой" за поставленные материалы и оборудование на сумму 107 101 979 руб., фактически составляет - 933 тыс. руб., что не соответствует представленному ООО ГУП "Инвестстрой" акту зачета взаимных требований с ООО "Подрядстрой", что подтверждает нереальность данного акта.

ООО ГУП "ИнвестСтрой" представило договоры цессии по расчетам с ООО "Подрядстрой" за выполненные работы только на сумму 124 800 735 руб., тем самым, не подтвердив полностью расчеты со спорным контрагентом. Согласно договорам цессии, представленным ООО ГУП "ИнвестСтрой" (Цедент), расчеты с ООО "Подрядстрой" (Цессионарий) за ООО ГУП "ИнвестСтрой" должно было произвести ООО Корпорация "Маяк" (Должник). Сумма передаваемого права требования по данным договорам цессии составляет 124 800 735 руб.

Однако, ООО ГУП "Инвестстрой" и ООО "Корпорация "Маяк" не представлены документы, подтверждающие расчеты по договорам цессии с ООО "Подрядстрой" за выполненные работы. ООО ГУП "Инвестстрой" и ООО "Корпорация "Маяк" не представлены документы, подтверждающие возникновение задолженности, которая послужила основанием заключения договоров цессии, также ООО ГУП "Инвестстрой" не представлены документы, подтверждающие возникновение задолженности, на основании которой составлены договоры цессии от 31.08.2016, от 31.12.2016.

Таким образом, документы, подтверждающие использование ООО "Подрядстрой" своего права требовать у ООО Корпорация "Маяк" суммы 124 800 735,65 руб. по договорам цессии, отсутствуют.

Кроме того, в ходе анализа расчетного счета ООО "Подрядстрой" установлено, что поступлений за "выполненные" работы от проверяемого лица не было, ККТ не зарегистрировано, что позволяет сделать вывод о формальности данных договоров.

Таким образом, расчеты со спорным контрагентом ООО ГУП "Инвестстрой" не подтверждены.

ООО ГУП "Инвестстрой" в лице должностных лиц, в частности директора Блохина А.В., внеся заведомо ложные сведения в налоговую отчетность общества в отношении ООО "Подрядстрой", было осведомлено о фактических исполнителях работ на объектах "Рощинский" и "Рудный", финансируемых из бюджетных средств, которые прямо поименованы в актах приемки законченного строительством построенного, реконструированного, отремонтированного объекта капитального строительства, и уклонилось от раскрытия данной информации в рамках проведения проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля. В тоже время право на вычет фактически понесенных расходов может быть реализовано налогоплательщиком, содействовавшим в устранении потерь казны, раскрывшим в соответствии с требованием пп.6 п. 1 ст. 23, п.1 ст. 54. НК РФ, сведения и документы, позволяющие установить лиц, осуществивших фактическое исполнение по сделке, осуществить его налогообложение и, таким образом, вывести фактически совершенные хозяйственные операции из "теневого" оборота.

В рамках выездной налоговой проверки установлен формальный документооборот, целью которых явилось не получение прибыли от реализации услуг в адрес налогоплательщика, а уменьшение сумм налогов к уплате в бюджет проверяемым налогоплательщиком вследствие включения в учет операций по выполнению работ у контрагентов при фактическом его отсутствии.

Суд первой инстанции при принятии решения правомерно исходил из того, что налоговый орган привел подробный расчет сумм в оспариваемом решении, отклонив все доводы общества о неправильности расчетов со стороны инспекции.

Также суд первой инстанции обоснованно отклонил ссылки заявителя на представленное в материалы дела экспертное заключение.

Как верно отметил суд первой инстанции, целью, поставленной перед экспертами, в экспертизе, заказанной ООО ГУП Инвестстрой, было сравнить объем трудозатрат, расход материалов и установить факт завышения объема списания материалов или опровергнуть его, основываясь на представленных документах. Таким образом, перед экспертами не стояло задачи провести анализ оформления представленных ООО ГУП "Инвестстрой" документов.

Суд первой инстанции оценил экспертное заключение наряду с другими доказательствами дела и отклонил ссылки общества на него, поскольку перед специалистами, составившими заключение, поставлен не корректный вопрос "могло ли ООО ГУП Инвестстрой выполнить работы собственными силами" при ответе на который будет указано лишь возможность выполнения работ собственными силами, в тo время как проверяющей группой установлено и отражено в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, что фактически' работы осуществлялись сотрудниками ООО ГУП "Инвестстрой" (ООО "Корпорация "Маяк" и др. лицами из ГК Маяк), а не спорным контрагентом ООО "Подрядстрой".

Также в вопросе, поставленном перед экспертами, отражена ссылка на иные объекты, возводимые в 2016 году, то есть проверяемое лицо просит оценить возможность выполнения работ собственными силами на всех объектах 2016 года. Постановка вопроса в таком ключе некорректна, так как налоговый орган не исследовал сплошным методом всех исполнителей работ на всех объектах, возводимых проверяемым лицом в 2016 году.

При этом, налоговый орган в решении указывает на то, что работы на двух спорных объектах не выполнялись и не могли быть выполнены ООО "Подрядстрой" (не имело человеческих ресурсов, обладающих необходимой компетенцией, и не привлекало иных лиц), при этом ООО ГУП "Инвестстрой" получило налоговую выгоду.

Указание экспертами информации о выполнении ООО "Подрядстрой" работ, имеющих нормативную трудоемкость 185 312,46 человеко-часов, основаны на анализе актов (КС-2), однако в ходе проверки налоговым органом указано на недостоверность сведений, отраженных в них: 1) перечень выполненных работ и временной промежуток, отраженный в них, не совпадают с работами и временем их выполнения для Заказчика (ООО "Корпорация "Маяк"); составлены ненадлежащим образом, в том числе в них отсутствуют подписи сторон или стоят с каждой стороны подписи сотрудников проверяемого лица (или ООО "Корпорация "Маяк"), то есть заявленные работы выполнены силами ГК МАЯК; 3) при наличии в договоре между проверяемым лицом и ООО "Подрядстрой" условия о том, что ООО "Подрядстрой" использует собственный материал, в акте приемки выполненных работ (КС-2) между ООО ГУП "Инвестстрой" (принимающая сторона) и ООО "Подрядстрой" (сдающая сторона) по объекту "Рощинская 9" указано, что в ходе выполнения работ использованы материалы ООО "Маяк"; 4) ООО "Подрядстрой", "оформляя" акт выполненных работ по форме КС-2, отразило в строке "сдал" ФИО не своего сотрудника. По мнению налогового органа, при реальном осуществлении ООО "Подрядстрой" финансово-хозяйственной деятельности лицо при оформлении акта не допустило бы ошибки в указании сотрудника, осуществляющего сдачу объекта. Данная ошибка могла возникнуть только в случае, если имеет место быть искусственный документооборот, в котором документы составляются без перепроверки, а сведения в документах не соответствуют реальности, а также о том, что с большой долей вероятности документ был составлен сотрудником проверяемого лица.

Кроме того, вывод, сделанный экспертами в заключении, основан на анализе штатного расписания проверяемого лица, однако в ходе проверки налоговым органом было установлено, что ГК МАЯК часть работ выполняет с привлечением лиц, которые официально не трудоустроены (подтверждается множеством протоколов допросов). То есть вывод экспертов основан на неполной и недостоверной информации.

Оценив представленные сторонами спора доказательства, суд первой инстанции обоснованно указал, что сами по себе документы (по приобретению и реализации товаров/работ/услуг) оформлены в соответствии с действующим законодательством, однако, они не могут подтверждать реальность произведенных расходов по следующим основаниям:

1. Общество в ходе проверки намеренно не представляло в налоговый орган документы, необходимые для осуществления налогового контроля, так, по требованию о предоставлении пояснений/документов проверяемое лицо не представило списки всех субподрядных организаций, выполнявших работы на спорных объектах; списки транспортных средств и спецтехники для оформления въезда и выезда на строительных площадках спорных объектов и иные документы, которые позволили бы установить реальных исполнителей работ (услуг).

2. ООО ГУП "Инвестстрой" не были раскрыты сведения и не приведены доказательства, позволяющие установить реальный объем услуг и использованных материалов, в том числе в связи с отсутствием пообъектного учета затрат.

При этом налоговым органом не ставятся под сомнение сведения, отраженные в проектно-сметной документации, разрешении на ввод в эксплуатацию и других документах по строительству спорных объектов.

Суд первой инстанции при рассмотрении дела дал надлежащую оценку приобщенному к материалам дела научно-правовому заключению УРГЮУ имени В.Ф. Яковлева МНПЗ-250/22-НИС от 13.12.2022 о толковании Налогового кодекса Российской Федерации в контексте сложившихся в судебной практике стандартов доказывания, указав, что изложенные в нем выводы могут учитываться судом, поскольку содержат мнения специалистов в области права, вместе с тем, заключение специалиста не имеет определяющего правового значения для разрешения спора, вследствие чего, не может являться допустимым доказательством, опровергающим обстоятельства, установленные в рамках выездной налоговой проверки.

Таким образом, оценка законности оспариваемого ненормативного акта дана судом первой инстанции с учетом всех представленных доказательств.

Суд апелляционной инстанции также поддерживает выводы суда первой инстанции относительно представленных в ходе судебного разбирательства документов, касающихся исчисления налога на прибыль организаций.

Налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета (статьи 313 НК РФ). Подтверждением данных налогового учета являются: первичные учетные документы (включая справки бухгалтера); аналитические регистры налогового учета; расчет налоговой базы.

В соответствии со статьей 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" оформлению первичным учетным документом подлежит каждый факт хозяйственной жизни организации.

При этом под аналитическими регистрами налогового учета понимаются сводные формы систематизации данных налогового учета за отчетный (налоговый) период, сгруппированных в соответствии с требованиями настоящей главы, без распределения (отражения) по счетам бухгалтерского учета (статья 314 НК РФ).

Согласно статье 315 НК РФ расчет налоговой базы за отчетный (налоговый) период составляется налогоплательщиком самостоятельно в соответствии с нормами, установленными главой 25 НК РФ, исходя из данных налогового учета нарастающим итогом с начала года.

Соответственно, регистры налогового учета по налогу на прибыль содержат информацию о том, на основании каких документов и каким образом сформирована налоговая база.

Судом установлено и иного не доказано, что в ходе налоговой проверки требованиями N 17249 от 31.12.2019. N 22173 от 23.11.2020 у Общества были запрошены регистры по налогу на прибыль. В ответ на требования документы не представлены.

Согласно пояснительной записке, представленной в ответ на требование N 22173 от 23.11.2020, в ООО "ГУП "Инвестстрой" налоговый учет соответствует данным бухгалтерского учета. Однако в ходе проверки установлено, что данный факт не соответствуют действительности.

В нарушение положений статьи 314 НК РФ, для целей определения доли расходов, учитываемых проверяемым лицом по взаимоотношениям с ООО "Подрядстрой" за 2016 год, налогоплательщик не представил аналитические регистры налогового учета с отражением сведений о расходах по налогу на прибыль организаций.

Таким образом, заявленная ООО ГУП "Инвестстрой" сумма в размере 44 454 633.27 руб., как расход, принятый в налоговом учете от ООО "Подрядстрой", проверяемым лицом документально не подтверждена.

Сведения, отраженные в оборотно-сальдовых ведомостях, представленных в ходе проведения выездной налоговой проверки, не соответствуют сведениям о понесенных проверяемым лицом расходах.

Как уже было отмечено выше, налоговым органом в ходе проверки установлена совокупность обстоятельств, подтверждающая фиктивность документооборота проверяемого лица с ООО "Подрядстрой" с целью завышения расходов по налогу на прибыль и неправомерного принятия к вычету счетов-фактур в том числе на основании того, что ООО ГУП "ИнвестСтрой" располагает всеми необходимыми производственными мощностями для осуществления работ собственными силами, имеет квалифицированный персонал, на регулярной основе проводит повышение квалификации сотрудников; ООО "Подрядстрой" является "технической" организацией, фактически не осуществляющей реальную финансово-хозяйственную деятельность.

В книге покупок декларации по налогу на добавленную стоимость за 2016 год отражены счета-фактуры ООО "Подрядстрой" в сумме 231 073 934,46 руб., в том числе 35 248 566,28 руб. Соответственно, сумма неправомерно учтенных расходов по налогу на прибыль составляет 195 825 368,18 руб. (231 073 934.46 руб. - 35 248 566.28 руб.).

Исходя из того, что регистры по налогу на прибыль организаций не представлены, а в представленных оборотно-сальдовых ведомостях содержатся противоречия, соответственно налогоплательщиком не раскрыты действительные суммы учтенных сумм расходов по налогу на прибыль организаций по спорному контрагенту, Инспекцией правомерно исключены из состава расходов по налогу на прибыль организаций сумма выполненных работ ООО "Подрядстрой" в размере 195 825 368,18 руб. с учетом того, что общая сумма расходов, уменьшающих сумму доходов от реализации, составила 460 374 088 руб.

Исходя из требования норм, установленных статьями 169, 171, 172, 252 Налогового кодекса Российской Федерации, статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 г. N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" налоговые вычеты и расходы для целей налогообложения должны быть обоснованы и документально подтверждены, а сведения, содержащиеся в первичных документах, достоверны.

Как указал Конституционный Суд Российской Федерации в Постановлении от 20.02.2001 N 3-П и определениях от 25.07.2001 N 138-О, от 08.04.2004 N 168-О, N 169-О, право на возмещение НДС из бюджета предоставляется добросовестным налогоплательщикам для компенсации реально понесенных ими затрат по уплате налога поставщикам товаров (работ, услуг).

В соответствии с пунктом 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 г. N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53) представление в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

По смыслу положения пункта 7 статьи 3 НК РФ, в сфере налоговых правоотношений действует презумпция добросовестности налогоплательщиков.

Следовательно, обязанности по доказыванию факта недобросовестности и представлению соответствующих доказательств возлагаются на налоговый орган.

По результатам проведенных мероприятий сам факт исполнения строительно-монтажных работ Инспекцией не ставится под сомнение, при этом проверкой установлено, что фактически обязательства, указанные в спорных договорах с ООО "Подрядстрой", выполнены иными лицами - силами самого проверяемого налогоплательщика, взаимозависимых юридических лиц, а также с привлечением физических лиц (в том числе иностранных граждан).

Реальность хозяйственной операции определяется не только фактическим наличием приобретенных товаров, работ, услуг, но и реальностью исполнения договора именно данным контрагентом, то есть наличием прямой связи с конкретным контрагентом. Как установлено проверкой, ООО "Подрядстрой" не осуществлял и не мог осуществить исполнение обязательств по договорам подряда в пользу налогоплательщика ввиду отсутствия необходимых для исполнения экономических ресурсов, в связи с чем сделки в действительности исполнены иными лицами.

В результате проведенной выездной налоговой проверки по взаимоотношениям ООО "ГУП Инвестстрой" и ООО "Подрядстрой" установлена совокупность обстоятельств,, достаточная и свидетельствующая о том, что обязательства по сделкам, заключенным ООО "ГУП Инвестстрой" со спорным контрагентом, фактически не исполнены лицом, являющимся стороной сделки. Документооборот и расчеты между ООО "ГУП Инвестстрой" и ООО "Подрядстрой" носят формальный характер, не направлены на ведение реальной хозяйственной деятельности.

Поскольку в рассматриваемом случае документы по сделкам со спорным контрагентом содержат недостоверную информацию о хозяйственных операциях, свидетельствующих о нереальности взаимоотношений между обществом и ООО "Подрядстрой", суд первой инстанции обоснованно и мотивированно поддержал позицию налогового органа о том, что такие документы в силу пп. 2 п. 2 ст. 54.1, 169, 171, 172, 252, 253 НК РФ не могут быть приняты в обоснование вычетов по НДС и расходов при исчислении налога на прибыль организаций.

Несоответствие выводов суда обстоятельствам дела в данном случае не установлено.

Каких-либо иных доводов, доказательств, опровергающих выводы инспекции и суда первой инстанции, заявителем в материалы судебного дела не представлено.

Поскольку судом не установлено факта несоответствия оспариваемого решения Налоговому кодексу Российской Федерации, следовательно, оснований для признания недействительным оспариваемого решения и для удовлетворения заявленного требования на основании статьи 201 АПК РФ не имеется.

Апелляционным судом установлено, что апелляционная жалоба не содержит доводов, свидетельствующих о принятии судом неправомерного решения; приведенные в апелляционной жалобе доводы повторяют обстоятельства, изложенные в исковом заявлении, и не свидетельствуют о наличии оснований для удовлетворения жалобы.

Доводы жалобы о неполной оценке судом доказательств не нашли своего подтверждения в ходе судебного разбирательства, а также опровергаются содержанием судебного акта.

Суд апелляционной инстанции считает, что судом первой инстанции при рассмотрении дела установлены и исследованы все существенные для принятия правильного решения обстоятельства, им дана надлежащая правовая оценка, выводы, изложенные в судебном акте, основаны на имеющихся в деле доказательствах, соответствуют фактическим обстоятельствам дела и действующему законодательству.

Поскольку доводы жалобы не содержат фактов, которые не проверены и не учтены судом первой инстанции при рассмотрении дела и имели бы юридическое значение для вынесения судебного акта по существу, влияли на обоснованность и законность судебного решения, либо опровергали выводы суда первой инстанции, суд апелляционной инстанции не усматривает оснований для удовлетворения жалобы.

Оспариваемый судебный акт соответствует нормам материального права, а содержащиеся в нем выводы - установленным по делу фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам.

В удовлетворении заявленных требований суд первой инстанции отказал обоснованно и мотивированно в соответствии со статьей 201 АПК РФ. Нарушений, предусмотренных статьей 270 АПК РФ, судом апелляционной инстанции не установлено.

По приведенным мотивам решение суда следует оставить без изменения и отказать в удовлетворении апелляционной жалобы общества.

Согласно части 1 статьи 110 АПК РФ расходы по государственной пошлине за рассмотрение апелляционной жалобы суд относит на ее заявителя. Излишне уплаченная государственная пошлина в размере 1500 руб. подлежит возврату обществу из федерального бюджета на основании статьи 333.40 НК РФ.

Поскольку в удовлетворении ходатайства о назначении экспертизы заявителю отказано, денежные средства в сумме 150 000 руб., уплаченные обществом платежным поручением N 1561 от 23.05.2023, подлежат возврату плательщику с депозитного счета суда.

Руководствуясь статьями 104, 106-109, 112, 176, 258, 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Свердловской области от 21 февраля 2023 года по делу N А60-45530/2022 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Возвратить обществу с ограниченной ответственностью Главное управление предприятиями "Инвестстрой", (ИНН 7204111079, ОГРН 1077203031696) из федерального бюджета государственную пошлину по апелляционной жалобе в сумме 1 500 (Одна тысяча пятьсот) рублей, излишне уплаченную по платежному поручению N 1212 от 19.04.2023.

Финансовому отделу Семнадцатого арбитражного апелляционного суда возвратить с депозитного счета Семнадцатого арбитражного апелляционного суда 150 000 (Сто пятьдесят тысяч) руб., уплаченных ООО ГУП "ИНВЕСТСТРОЙ" по платежному поручению N 1561 от 23.05.2023, по следующим реквизитам:

Наименование Банка получателя: УРАЛЬСКИЙ БАНК ПАО СБЕРБАНК г. Екатеринбург

БИК Банка получателя: 046577674

ИНН получателя: 7204111079

Сч.N Банка получателя: 30101810500000000674

Получатель: ООО ГУП "ИНВЕСТСТРОЙ"

Счет получателя в банке получателя: 40702810816540056527

Назначение платежа: "Возврат денежных средств с лицевого (депозитного) счета по учету средств, поступивших во временное распоряжение Семнадцатого Арбитражного Апелляционного Суда".

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, через Арбитражный суд Свердловской области.

Председательствующий

Е. Ю. Муравьева

Судьи

Е. В. Васильева В. Н. Якушев