Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 6 июня 2023 г. N 17АП-5500/23 по делу N А50-22990/2022

г. Пермь

06 июня 2023 г.

Дело N А50-22990/2022

Резолютивная часть постановления объявлена 05 июня 2023 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 06 июня 2023 года.

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Якушева В.Н.,

судей Герасименко Т.С., Трефиловой Е.М.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Бронниковой О.М.,

при участии:

от заявителя акционерного общества "Филипповский карьер" - Пермякова К.А., паспорт, доверенность от 11.01.2022, диплом;

от заинтересованного лица Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Пермскому краю - Щеколдина Е.Н., паспорт, доверенность от 09.01.2023, диплом; Цикунов Н.С., служебное удостоверение, доверенность от 21.12.2022, диплом;

лица, участвующие в деле, о месте и времени рассмотрения дела извещены надлежащим образом в порядке статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на Интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда,

рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу

акционерного общества "Филипповский карьер",

на решение Арбитражного суда Пермского края

от 10 апреля 2023 года по делу N А50-22990/2022

по заявлению акционерного общества "Филипповский карьер" (ОГРН 1025901886262, ИНН 5940300926)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Пермскому краю (ОГРН 1045901709028, ИНН 5918003420)

о признании недействительными решений,

УСТАНОВИЛ:

акционерное общество "Филипповский карьер" (далее - заявитель, общество, АО "Филипповский карьер", налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными вынесенных Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 6 по Пермскому краю (далее - заинтересованное лицо, налоговый орган, инспекция) решений от 25.05.2022 N 1187, от 11.04.2022 N 950, от 25.05.2022 N 1015, от 04.05.2022 N 1064 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В рамках дела N А50-28776/2022 АО "Филипповский карьер" обратилось в арбитражный суд с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Пермскому краю о признании недействительными решений от 06.07.2022 N 1494, от 15.08.2022 N 2001 о привлечении к ответственности за совершение налоговых правонарушений.

Определением суда от 26.12.2022 дела N N А50-22990/2022 и А50-28776/2022 объединены в одно производство для их совместного рассмотрения с присвоением номера дела А50-22990/2022.

Решением Арбитражного суд Пермского края от 10.04.2023 в удовлетворении заявленных требований отказано.

Не согласившись с принятым решением, заявитель обратился с апелляционной жалобой, в соответствии с которой просит решение суда первой инстанции отменить, заявленные требования удовлетворить. Заявитель жалобы настаивает на том, что решение принято с нарушениями норм материального права, выводы суда не соответствуют обстоятельствам дела. По мнению заявителя, обжалуемое решение привело к нарушению прав заявителя в сфере справедливого налогообложения предпринимательской деятельности (увеличение налогообложения по НДПИ, начисление пеней и штрафа без изменения норм материального права), по следующим основаниям:

- Включение в количество добытого полезного ископаемого, облагаемого по общеустановленной ставке 5,5%, нормативных потерь в размере 0,4%, утвержденных в порядке, утвержденном Правительством РФ, в нарушение пп.1 п.1 ст. 342 НК РФ, Приказа ФНС России от 08.12.2020 N КЧ-7-3/887@ "Об утверждении формы налоговой декларации по налогу на добычу полезных ископаемых, порядка ее заполнения, а также формата представления налоговой декларации по налогу на добычу полезных ископаемых в электронной форме";

- Отклонение судом методики расчета стоимости единицы добытого полезного ископаемого, установленной Письмом ФНС России от 22.12.2022 N СД-4-3/17393@ "О налоге на добычу полезных ископаемых" и Письмом Министерства финансов Российской Федерации от 20.12.2022 N 03-06-05-01/124943.

Заявитель отмечает, что эксплуатационные потери общества за отчетные периоды с апреля по сентябрь 2021 года в размере 0,4 % возникли непосредственно в процессе добычи нерудных материалов (п. 2.6 Отраслевой инструкции, п. 2.5, 2.6. Методических указаний), они не могли "быть учтены (погашены) еще на стадии подсчета запасов полезного ископаемого" (абз. 4 стр. 8 обжалуемого Постановления) и должны отражаться в налоговой декларации по НДПИ как нормативные потери, утвержденные в установленном законодательством порядке, в том периоде, когда они возникли, и их налогообложение должно происходить по налоговой ставке 0 процентов (рублей).

За интересованное лицо представило письменный отзыв на апелляционную жалобу, в соответствии с которым просит решение суда оставить без изменения, жалобу общества - без удовлетворения.

В заседании суда апелляционной инстанции представители заявителя и заинтересованного лица поддержали доводы жалобы и отзыва на нее соответственно.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном статьями 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ).

Как следует из материалов дела, общество зарегистрировано в качестве юридического лица и состоит на налоговом учете в инспекции; на основании лицензии ПЕМ 01050 ТЭ с 15.07.1998 осуществляет деятельность по добыче полезных ископаемых на Гамовском месторождении карбонатных пород (строительный камень), в связи с чем является плательщиком налога на добычу полезных ископаемых (далее - НДПИ).

В установленные сроки обществом представлены налоговые декларации по НДПИ за период апрель - сентябрь 2021 года с исчисленной суммой налога к уплате.

Инспекцией проведены камеральные налоговые проверки указанных деклараций, в ходе которых установлено занижение налоговой базы в целях исчисления НДПИ.

04.03.2022 инспекцией составлен Акт налоговой проверки N 809 и вынесено Решение от 25.05.2022 N 1187, которым обществу доначислен НДПИ за апрель 2021 года в сумме 198 843 руб., пени - 35 819,54 руб., также общество привлечено к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 4 971 руб.

20.01.2022 составлен Акт налоговой проверки N 172 и вынесено Решение от 11.04.2022 N 950, которым обществу доначислен НДПИ за май 2021 года в сумме 192 111 руб., пени - 28 571,78 руб., общество привлечено к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 4 803 руб.

08.02.2022 составлен Акт налоговой проверки N 557 и вынесено Решение от 25.05.2022 N 1015, которым обществу доначислен НДПИ за июнь 2021 года в сумме 254 671 руб., пени - 38 737,73 руб., общество привлечено к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 6 367 руб.

15.03.2022 составлен Акт налоговой проверки N 881 и вынесено Решение от 04.05.2022 N 1064, которым обществу доначислен НДПИ за июль 2021 года в сумме 245 194 руб., пени - 33 231,06 руб., общество привлечено к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 6 130 руб.

12.04.2022 составлен Акт налоговой проверки N 1124 и вынесено Решение от 06.07.2022 N 1494, которым обществу доначислен НДПИ за август 2021 года в сумме 221 319 руб., пени - 32 218,51 руб., общество привлечено к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 2 766 руб.

19.05.2022 составлен Акт налоговой проверки N 1585 и вынесено Решение от 15.08.2022 N 2001, которым обществу доначислен НДПИ за сентябрь 2021 года в сумме 190 263 руб., пени - 27 363,01 руб., общество привлечено к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 2 378 руб.

Решением УФНС по Пермскому краю от 19.07.2022 N 18-18/575 по жалобе на решение от 25.05.2022 N 1187 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (апрель 2021 года) решение инспекции отменено в части предъявления штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ в размере, превышающем 2 485,50 руб.

Решением Управления от 15.07.2022 N 18-18/441 по апелляционной жалобе на решение от 11.04.2022 N 950 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (май 2021 года) решение инспекции отменено в части предъявления штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ в размере, превышающем 2 401,50 руб.

Решением Управления от 22.07.2022 N 18-18/484 по апелляционной жалобе на решение от 25.04.2022 N 1015 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (июнь 2021 года) решение инспекции отменено в части предъявления штрафа по N 18-18/484 РФ в размере превышающем 3 183,50 руб., а также пени, исчисленной в период с 11.04.2022 по 25.04.2022 без учета пониженной ставки пени, установленной Федеральным законом от 26.03.2022 N 67-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации в статью 2 Федерального закона "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации" (36 601,30 руб.).

Решением Управления от 22.07.2022 N 18-18/498 по апелляционной жалобе на решение от 04.05.2022 N 1060 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (июль 2021 года) решение инспекции отменено в части предъявления штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ в размере, превышающем 3 065 руб.

Решением Управления от 05.10.2022 N 18-18/644 по апелляционной жалобе на решение от 06.07.2022 N 1494 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (август 2021 года) жалоба заявителя оставлена без удовлетворения.

Решением Управления от 05.10.2022 N 18-18/733 по апелляционной жалобе на решение от 15.08.2022 N 2001 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (сентябрь 2021 года) жалоба заявителя оставлена без удовлетворения.

Общество, не соглашаясь с выводами налогового органа о занижении налоговой базы по НДПИ, считая, что решения инспекции, в редакции, утвержденной Управлением, являются незаконными, нарушают его права и законные интересы в сфере предпринимательской деятельности, обратилось с настоящим заявлением в арбитражный суд.

Признав заявленные требования необоснованными, суд первой инстанции отказал в их удовлетворении.

Изучив материалы дела, оценив в порядке статьи 71 АПК РФ все имеющиеся в деле доказательства в их совокупности, суд апелляционной инстанции считает, что выводы суда первой инстанции соответствуют обстоятельствам дела и действующему законодательству.

На основании части 1 статьи 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Как установлено частью 5 статьи 200 АПК РФ, обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Из изложенного следует, что для признания ненормативного акта недействительным, решения и действия (бездействия) незаконными необходимо наличие одновременно двух условий: несоответствие их действующему законодательству и нарушение прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии со статьей 57 Конституции Российской Федерации, статьями 3, 23 НК РФ каждый налогоплательщик обязан платить законно установленные налоги.

Согласно правовой позиции, отраженной в Постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 17.12.1996 N 20-П налог - необходимое условие существования государства, поэтому обязанность платить налоги, закрепленная в статье 57 Конституции Российской Федерации, распространяется на всех налогоплательщиков в качестве безусловного требования государства; налогоплательщик не вправе распоряжаться по своему усмотрению той частью своего имущества, которая в виде определенной денежной суммы подлежит взносу в казну, и обязан регулярно перечислять эту сумму в пользу государства, так как иначе были бы нарушены права и охраняемые законом интересы других лиц, а также государства.

Правовое регулирование отношений, связанных с взиманием налога на добычу полезных ископаемых, осуществляется на основании норм главы 26 "Налог на добычу полезных ископаемых" Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).

В силу пункта 1 статьи 334 НК РФ налогоплательщиками налога на добычу полезных ископаемых признаются организации и индивидуальные предприниматели, признаваемые пользователями недр в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Статьей 336 НК РФ установлено, что объектом налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых, если иное не предусмотрено пунктом 2 этой статьи, признаются в том числе полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр (в том числе из залежи углеводородного сырья), предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации (подп 1 пункта 1).

В соответствии со статьей 337 НК РФ, в целях главы 26 НК РФ указанные в пункте 1 статьи 336 НК РФ полезные ископаемые именуются добытым полезным ископаемым. При этом полезным ископаемым признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров (если иное не предусмотрено пунктом 3 настоящей статьи), содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая национальному стандарту, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту организации. Не может быть признана полезным ископаемым продукция, полученная при дальнейшей переработке (обогащении, технологическом переделе) полезного ископаемого, являющаяся продукцией обрабатывающей промышленности (пункт 1).

В пункте 2 статьи 337 НК РФ предусмотрено, что видами добытого полезного ископаемого признается в том числе неметаллическое сырье, используемое в основном в строительной индустрии (гипс, ангидрит, мел природный, доломит, флюс известняковый, известняк и известковый камень для изготовления извести и цемента, песок природный строительный, галька, гравий, песчано-гравийные смеси, камень строительный, облицовочные камни, мергели, глины, другие неметаллические ископаемые, используемые в строительной индустрии).

В силу пункта 3 статьи 337 НК РФ полезным ископаемым также признается продукция, являющаяся результатом разработки месторождения, получаемая из минерального сырья с применением перерабатывающих технологий, являющихся специальными видами добычных работ (в частности, подземная газификация и выщелачивание, дражная и гидравлическая разработка россыпных месторождений, скважинная гидродобыча), а также перерабатывающих технологий, отнесенных в соответствии с лицензией на пользование недрами к специальным видам добычных работ (в частности добыча полезных ископаемых из пород вскрыши или хвостов обогащения, сбор нефти с нефтеразливов при помощи специальных установок).

Согласно статье 338 НК РФ, налоговая база определяется налогоплательщиком самостоятельно в отношении каждого добытого полезного ископаемого (в том числе полезных компонентов, извлекаемых из недр попутно при добыче основного полезного ископаемого) (пункт 1). Налоговая база определяется как стоимость добытых полезных ископаемых, рассчитанная в соответствии со статьей 340 этого Кодекса, если иное не установлено подпунктами 2 и (или) 3 настоящего пункта (подпункт 1 пункта 2). Количество добытых полезных ископаемых определяется в соответствии со статьей 339 НК РФ (пункт 3). Налоговая база определяется отдельно по каждому добытому полезному ископаемому, определяемому в соответствии со статьей 337 НК РФ (пункт 4).

Статьей 339 НК РФ предусмотрено, что количество добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком самостоятельно. В зависимости от добытого полезного ископаемого его количество определяется в единицах массы или объема (пункт 1). Количество добытого полезного ископаемого определяется прямым (посредством применения измерительных средств и устройств) или косвенным (расчетно, по данным о содержании добытого полезного ископаемого в извлекаемом из недр (отходов, потерь) минеральном сырье) методом, если иное не предусмотрено настоящей статьей. В случае, если определение количества добытых полезных ископаемых прямым методом невозможно, применяется косвенный метод. Применяемый налогоплательщиком метод определения количества добытого полезного ископаемого подлежит утверждению в учетной политике налогоплательщика для целей налогообложения и применяется налогоплательщиком в течение всей деятельности по добыче полезного ископаемого. Метод определения количества добытого полезного ископаемого, утвержденный налогоплательщиком, подлежит изменению только в случае внесения изменений в технический проект разработки месторождения полезных ископаемых в связи с изменением применяемой технологии добычи полезных ископаемых (пункт 2). При определении количества добытого в налоговом периоде полезного ископаемого учитывается полезное ископаемое, в отношении которого в налоговом периоде завершен комплекс технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр (отходов, потерь). При этом при разработке месторождения полезного ископаемого в соответствии с лицензией (разрешением) на добычу полезного ископаемого учитывается весь комплекс технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезного ископаемого (пункт 7).

Как разъяснено в пункте 3 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 18.12.2007 N 64 "О некоторых вопросах, связанных с применением положений Налогового кодекса Российской Федерации о налоге на добычу полезных ископаемых, налоговая база по которым определяется исходя из их стоимости", данные нормы не могут быть истолкованы как означающие, что полезным ископаемым во всех случаях признается конечная продукция разработки месторождения, поскольку проектом разработки конкретного месторождения может быть предусмотрена необходимость осуществления в отношении полезного ископаемого операций, относящихся не только к добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр, но и к его дальнейшей переработке.

Возникновение объекта обложения НДПИ связывается законодателем не с моментом добычи собственно минерального сырья, а с моментом завершения всех технологических операций по извлечению из него полезного ископаемого и доведению его качества до определенного стандарта (определения Конституционного Суда Российской Федерации от 25 февраля 2013 года N 189-О и от 24 декабря 2013 года N 2059-О, от 25 июня 2019 N 1517-О).

Таким образом, исходя из приведенных выше нормативных положений и официальных разъяснений, полезным ископаемым, стоимость которого подлежит учету для целей определения налоговой базы по НДПИ, является не непосредственно добываемое сырье, а продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров, содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр минеральном сырье (породе,), первая по своему качеству соответствующая национальному стандарту, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту организации, в отношении которого окончен весь комплекс технологических операций (процессов) по добыче, предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезного ископаемого без учета предусмотренных техническим проектом разработки месторождения операций, относящихся к его дальнейшей переработке. При этом, технологические операции по получению такой продукции должны быть включены в комплекс технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезного ископаемого, а также относится к операциям горнодобычи, а не переработки.

Технологический процесс по добыче конкретного полезного ископаемого на конкретном месторождении определяется в техническом проекте разработки данного месторождения и включает помимо операции по извлечению минерального сырья из недр комплекс технологических операций (процессов) по доведению фактически извлеченного минерального сырья до соответствующего стандарта качества, а потому необходимо учитывать положения пункта 7 статьи 339 НК РФ, устанавливающие необходимость определения в налоговом периоде количества добытого полезного ископаемого, в отношении которого в налоговом периоде завершен комплекс технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр, предусмотренных техническим проектом разработки месторождения. Указанный комплекс технологических операций (процессов) может, в частности, включать: операции по технологической подготовке до получения кондиционного продукта (сортового сырья); операции, необходимые для облегчения транспортировки и храпения товарного продукта; другие операции, имеющие целью получение товарного продукта, при условии, что они не изменяют основного характера продукта; иные операции, предусмотренные техническим проектом разработки месторождения полезных ископаемых. Следовательно, если техническим проектом разработки месторождения предусмотрено получение какой-либо продукции из минерального сырья и операции по первичной обработке извлеченного минерального сырья и получаемая продукция в соответствии с классификатором продукции по видам экономической деятельности относятся к горнодобывающей промышленности, то для целей налогообложения НДПИ добытым полезным ископаемым будет признаваться полученная из минерального сырья продукция, а не непосредственно извлекаемое минеральное сырье.

Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, основанием для вынесения решения послужил вывод инспекции о занижении обществом налоговой базы по НДПИ по причине неправильного определения налогоплательщиком вида и стоимости единицы добываемого полезного ископаемого (налогоплательщиком в качестве полезного ископаемого определен строительный (бутовый) камень, тогда как, по мнению инспекции, полезным ископаемым является полученный в результате дальнейшей обработки строительного камня щебень).

Налоговым органом установлено и судом первой инстанции подтверждено, что в настоящем случае для целей налогообложения НДПИ добытым полезным ископаемым, первым по своему качеству соответствующим национальному стандарту ГОСТ 8267-93, будет признаваться щебень.

В частности, инспекцией установлено, что в соответствии с выпиской из Единого государственного реестра юридических лиц, налогоплательщиком заявлен один из видов экономической деятельности согласно "ОК 029-2014. Общероссийский классификатор видов экономической деятельности" - 08.11 "Добыча декоративного и строительного камня, известняка, гипса, мела и сланцев".

Разработка Гамовского месторождения карбонатных пород ведется обществом "Филипповский карьер" на основании лицензии ПЕМ 01050 ТЭ от 15.07.1998 на право пользования недрами.

Согласно приложению N 1 к лицензии ПЕМ 01050 ТЭ "Краткая характеристика Гамовского месторождения карбонатных пород" карбонатные породы месторождения пригодны для производства минеральной муки для сельского хозяйства, щебня как крупного заполнителя бетона, и в виде бутового камня и щебня для дорожных покрытий, известняка для производства кальцинированной извести.

В соответствии с пунктом 4 приложения N 1 к лицензии добыча полезного ископаемого включает:

- добычу полезного ископаемого буро-взрывным способом, отгрузку камня экскаваторами;

- транспортировку продукции автомобилями;

- переработку камня дробилками на щебень, известняковую муку.

В соответствии с разделом 3.3 "Качественная характеристика" Корректировки рабочего проекта доработки Гамовского месторождения карбонатных пород, утвержденной 30.07.2009, качественная характеристика карбонатных пород определялась с точки зрения пригодности для производства известняковой муки, строительного щебня и извести, а также бутового камня.

В соответствии с ГОСТом 8267-93 "Щебень и гравий из плотных горных пород для строительных работ" по согласованию с потребителями выпускается щебень двух фракций: 30-60 мм, 60-150 мм и технологический отсев фракции 0-3 мм.

Размер кусков бутового камня должен быть от 150 до 500 мм. По соглашению сторон допускается поставка бутового камня с размером кусков от 70 до 1000 мм. По результатам исследований бутовый камень по прочности относится к маркам от "300" до "1200", по морозоустойчивости - к марке F50.

Обществом "Филипповский карьер" 26.12.2002 утверждены Технические условия ТУ 5711-002 12015840-2002 "Камень строительный карбонатных пород Гамовского месторождения", при разработке которых использованы ГОСТ 8267-93 "Щебень и гравий из плотных горных пород для строительных работ. Технические условия", ГОСТ 8269.0-97. "Щебень и гравий из плотных горных пород и отходов промышленного производства для строительных работ. Методы физико-механических испытаний", ГОСТ 8269.1-97 "Щебень и гравий из плотных горных пород и отходов промышленного производства для строительных работ. Методы химического анализа".

В соответствии с пунктом 4 Технических условий ТУ 5711-002-12015840-2002 отбор и подготовку проб камня для контроля качества на предприятии-изготовителе проводят в соответствии с требованиями ГОСТ 8267, ГОСТ 8269.0, ГОСТ 8269.1.

Согласно Корректировке рабочего проекта доработки Гамовского месторождения карбонатных пород от 30.07.2009 (Том 1), технологическим картам добычи камня бутового фр.0-1000 мм (камень строительный), производственного цикла дробильно-сортировочной установки (ДСУ) и дробильно-помольной установки (ДПУ), Плану развития горных работ на 2021 год, на карьере применяется следующая система разработки:

4.2.1. Том 1. Вскрышные работы.

4.2.2. Том 1. Буровзрывные работы.

4.2.3. Том 1. Добычные работы.

4.2.4. Том 1. Отвалообразование.

4.2.5. Том 1. Автомобильный транспорт. Добытые горные породы транспортируются с горизонта 155-м, 146-м и 136-м на ДСУ и ДПУ, с горизонта 127-м и 117-м на ДСУ, а бутовый камень непосредственно потребителям.

Транспортирование горной массы в карьере "Гамовский" и перевозка карбонатных пород на дробильно-помольный узел (ДПУ), находящийся на промплощадке предприятия производится автотранспортом предприятия.

4.2.6. Том 1. Переработка камня. Переработку части камня планируется производить на существующей дробильно-сортировочной установке и дробильно-помольной установке, а также часть отгружать потребителям в качестве бутового камня.

Следовательно, в соответствии с рабочим проектом доработки Гамовского месторождения, Планом развития горных работ добыча строительного камня в карьере и затем дробление, сортировка и отгрузка щебня являются продолжением технологического процесса добычи горных пород в карьере.

Таким образом, суд первой инстанции признал соответствующими налоговому и отраслевому законодательствам, а также материалам дела, выводы налогового органа о том, что, несмотря на фактическое извлечение налогоплательщиком из недр строительного камня, с учетом того, что проектная документация по разработке месторождения включает операции по доведению данного сырья до определенного стандарта, первым из которых выступает ГОСТ 8267-93 Межгосударственный стандарт. Щебень и гравий из плотных горных пород для строительных работ. Технические условия", для целей налогообложения в качестве полезного ископаемого следует принимать не строительный камень, а щебень, как конечный продукт разработки месторождения.

Налогоплательщиком представлен уточнённый расчёт НДПИ за спорный период, произведённый в соответствии с письмом ФНС России от 22.12.2022 N СД-4-3/17393@, в котором Общество так же считает необходимым учесть потери, облагаемые по ставке 0% в размере 0,4%.

Указанный способ расчёта судом первой инстанции правомерно не принят.

В отношении полезных ископаемых в части нормативных потерь налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов (0 рублей в случае, если в отношении добытого полезного ископаемого налоговая база определяется в соответствии со статьей 338 настоящего Кодекса как количество добытых полезных ископаемых в натуральном выражении).

В целях настоящей главы нормативными потерями полезных ископаемых признаются фактические потери полезных ископаемых при добыче, технологически связанные с принятой схемой и технологией разработки месторождения, в пределах нормативов потерь, утверждаемых в порядке, определяемом Правительством Российской Федерации.

При этом в случае, если на момент наступления срока уплаты налога по итогам первого налогового периода очередного календарного года у налогоплательщика отсутствуют утвержденные нормативы потерь на очередной календарный год, впредь до утверждения указанных нормативов потерь применяются нормативы потерь, утвержденные ранее в порядке, установленном абзацем вторым настоящего подпункта (нормативы потерь драгоценных металлов, утвержденные ранее в порядке, установленном абзацем третьим настоящего подпункта), а по вновь разрабатываемым месторождениям - нормативы потерь, установленные техническим проектом (подпункт 1 пункта 1 статьи 342 Кодекса).

Таким образом, законодатель позволил налогоплательщиком уменьшить налоговую базу по НДПИ путем применения "нулевой" налоговой ставки в отношении фактических нормативных технологических потерь, утвержденных в порядке, определяемом Правительством Российской Федерации.

Правила утверждения нормативов потерь полезных ископаемых при добыче, технологически связанных с принятой схемой и технологией разработки месторождения (далее - Правила) утверждены Постановлением Правительства Российской Федерации от 29.12.2001 N 921.

В соответствии с пунктом 2 Правил нормативы потерь твердых полезных ископаемых (включая общераспространенные) при добыче рассчитываются по конкретным местам образования потерь при проектировании горных работ и утверждаются недропользователем в составе проектной документации, подготовленной и согласованной в соответствии со статьей 23.2 Закона Российской Федерации от 21.02.1992 N 2395-1 "О недрах" (далее - Закон о недрах).

Недропользователь направляет сведения об утвержденных нормативах потерь с протоколом согласования проектной документации в территориальный орган Федеральной налоговой службы, в котором он состоит на налоговом учете, в 10-дневный срок со дня их утверждения.

Согласно пункту 3 Правил нормативы потерь твердых полезных ископаемых (включая общераспространенные), не превышающие по величине нормативы, утвержденные в составе проектной документации, ежегодно утверждаются недропользователем.

Нормативы потерь общераспространенных полезных ископаемых, превышающие по величине нормативы, утвержденные в составе проектной документации, утверждаются недропользователем после их согласования с органами государственной власти субъектов Российской Федерации в порядке, определяемом органами государственной власти субъектов Российской Федерации.

Аналогичные требования о необходимости согласования нормативов потерь полезных ископаемых при добыче предусмотрены "Временными методическими рекомендациями по подготовке и рассмотрению материалов, связанных с расчетом нормативов потерь твердых полезных ископаемых при добыче, технологически связанных с принятой системой и технологией разработки месторождения, и порядком уточнения нормативов потерь при подготовке годовых планов развития горных работ" (утв. Распоряжением МПР России от 05.02.2003 N 42-р).

В соответствии с абзацем 2 Общих положений указанных временных рекомендаций утверждение нормативов потерь и уточненных нормативов потерь твердых полезных ископаемых осуществляется согласно Приказу МПР России от 29.11.2002 N 783 и регламенту работы комиссии по рассмотрению материалов по нормативам потерь и уточненным нормативам потерь твердых полезных ископаемых при добыче, технологически связанных с принятой схемой и технологией разработки месторождения, а также другим нормативным документам.

Заявленные налогоплательщиком потери при добыче полезных ископаемых в размере 0,4% не могут уменьшать налогооблагаемую базу по НДПИ, поскольку подобное уменьшение нормами главы 26 НК РФ не предусмотрено.

Пункт 12 Методических указаний по контролю за технической обоснованностью расчетов платежей при пользовании недрами, (утв. Постановлением Госгортехнадзора РФ 10.12.1998 N 76, N РД-07-261-98; далее - Методические указания) выделяет два вида потерь: потери при добыче и потери при первичной переработке минерального сырья. Первыми признаются часть балансовых запасов полезных ископаемых, не извлеченная из недр при разработке месторождения, полезные ископаемые, добытые и направленные в породные отвалы, оставленные в местах складирования, погрузки, первичной обработки (подготовки), на транспортных путях горного производства, для случаев добычи нефти и газа потери при подготовке извлеченной из недр нефти и газа, а в особых случаях, предусмотренных подпунктами б, в и е пункта 8 настоящих Методических указаний.

Под потерями полезных ископаемых при переработке понимается часть полезных ископаемых и содержащихся в них полезных компонентов, потерянных при первичной переработке добытых полезных ископаемых. Такие потери в потери полезных ископаемых при добыче не включаются.

И те и другие виды потерь подлежат обязательному нормированию и согласованию с органами государственного горного надзора для всех технологических переделов предприятий по переработке минерального сырья (пункт 16 Методических указаний).

В соответствии со статьей 41 Закона о недрах стоимость нормативных потерь в налогооблагаемую базу не включается. Это обусловлено тем, что такие потери, именуемые в целом эксплуатационными, в частности потери при добыче, являются не извлеченными из недр, не отражаются в количестве добытого полезного ископаемого, будучи уже учтенными (погашенными) еще на стадии подсчета запасов полезного ископаемого.

В разделе 5 Технического проекта разработки карбонатных пород Гамовского месторождения в целях подсчета запасов недропользователем произведен расчет потерь полезного ископаемого. С учетом проектируемых данных при работах на месторождении учтены эксплуатационные потери в количестве 20,4 тыс. м3 на весь период отработки Гамовского месторождения карбонатных пород, что составляет 1,35% от общего количества утвержденных запасов. Данное количество потерь погашено в балансовых запасах.

Иных, в том числе нормативных фактических потерь, учитываемых для целей налогообложения, в разделе 5 Технического проекта не предусмотрено. При этом допущенная опечатка в решении суда первой инстанции не привела к принятию неверного решения.

Ссылка заявителя на письмо ФНС России от 22.12.2022 N СД-4-3/17393@ судом первой инстанции справедливо не принята во внимание, с учетом того, чтог письмо не является нормативным правовым актом, а носит исключительно рекомендательный характер, следовательно, не может рассматриваться в качестве устанавливающих обязательные для налоговых органов правила, подлежащие неоднократному применению и не может быть положено в основу судебного акта.

Более того, принимая решение по настоящему делу, суд первой инстанции учел обстоятельства, установленные судебными актами по делу N А50-3926/2022, принятых по результатам рассмотрения заявления общества об оспаривании решения инспекции от 20.09.2021 N 2928 в редакции решения УФНС по ПК от 16.05.2022 N 257, которым заявителю доначислен НДПИ за март 2021 года.

При этом из материалов настоящего дела не усматривается качественного изменения самой совокупности доказательств, их относимости, допустимости, достоверности, достаточности и взаимной связи, позволяющей суду при оценке налоговых последствий деятельности заявителя по настоящему делу прийти к иному выводу по отношению к обстоятельствам иных налоговых периодов, за которые налоговым органом также произведена в сторону увеличения корректировка налоговых обязательств заявителя (постановления Президиума ВАС РФ от 24.03.2009 N 14786/08, от 16.06.2009 N 17580/08).

Размер примененных решениями инспекции, в редакции решений Управления, с учетом смягчающих налоговую ответственность обстоятельств и в пределах срока давности привлечения к ответственности (пункт 1 статьи 113 НК РФ, пункт 15 постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", постановление Президиума ВАС РФ от 27.09.2011 N 4134/11), налоговых санкций не является чрезмерным, соответствует характеру допущенных правонарушений, степени вины заявителя, конституционным принципам справедливости, юридического равенства, пропорциональности и соразмерности ответственности конституционно значимым целям, оснований признать назначенный в таком порядке штраф по пункту 1 статьи 122, НК РФ несправедливым применительно к фактическим обстоятельствам спора и деятельности заявителя не имеется.

Доводы налогоплательщика о наличии смягчающих вину обстоятельств в полной мере учтены инспекцией, а также Управлением, основания для дальнейшего снижения штрафа с учетом конкретного размера примененной санкции, отсутствия доказательств ее явной чрезмерности, принимая во внимание принцип соразмерности, выражающий требования справедливости, принцип баланса частных и публичных интересов, судом отклонены.

Размер финансовых санкций заявителем жалобы не оспорен, доводов в указанной части не заявлено, контррасчет не представлен.

Таким образом, оспариваемые налогоплательщиком решения налогового органа правомерно признаны судом первой инстанции законными, основания для иных выводов суд апелляционной инстанции не усматривает.

В соответствии с частью 1 статьи 168 АПК РФ при принятии решения арбитражный суд оценивает доказательства и доводы, приведенные лицами, участвующими в деле, в обоснование своих требований и возражений.

То обстоятельство, что в судебном акте не названы какие-либо из имеющихся в деле доказательств либо доводы, не свидетельствует о том, что данные доказательства и доводы судом не исследовались до принятия судебного акта и не подвергались оценке.

Решение суда является правильным, нарушений норм материального и процессуального права не допущено, при рассмотрении дела судом установлена, исследована и оценена вся совокупность обстоятельств, имеющих значение для правильного разрешения спора.

Доводы апелляционной жалобы по обстоятельствам дела, проверенные судом апелляционной инстанции, не свидетельствуют о нарушении судом первой инстанции норм материального и процессуального права и сводятся к иному, чем у суда, толкованию норм действующего законодательства и переоценке обстоятельств дела, в силу чего не являются основаниями для отмены по существу правильно принятого судом первой инстанции решения.

Нарушений норм процессуального права, являющихся основанием для отмены судебного акта на основании части 4 статьи 270 АПК РФ, судом не допущено.

По приведенным мотивам суд апелляционной инстанции не усматривает оснований для отмены решения суда первой инстанции и удовлетворения апелляционной жалобы.

Судебные расходы по апелляционной жалобе распределяются между лицами, участвующими в деле, в соответствии с правилами, установленными статьей 110 АПК РФ и в связи с оставлением апелляционной жалобы без удовлетворения относятся на ее заявителя.

Руководствуясь статьями 176, 258, 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Пермского края от 10 апреля 2023 года по делу N А50-22990/2022 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, через Арбитражный суд Пермского края.

Председательствующий

В.Н.Якушев

Судьи

Т.С.Герасименко Е.М.Трефилова