Постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 14 июня 2023 г. N 20АП-3174/23 по делу N А54-3301/2022

г. Тула

14 июня 2023 г.

Дело N А54-3301/2022

Резолютивная часть постановления объявлена 13.06.2023.

Постановление изготовлено в полном объеме 14.06.2023.

Двадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Тимашковой Е.Н., судей Волошиной Н.А. и Мордасова Е.В., при ведении протокола судебного заседания секретарем Тяпковой Т.Ю., при участии представителей заявителя - общества с ограниченной ответственностью "Малони" (ОГРН 1196234004680, ИНН 6229092482) - Исаевой К.В. (доверенность от 07.04.2023) и заинтересованного лица - межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Рязанской области(ОГРН 1046206020365, ИНН 6231025557) - Драницыной Л.А. (доверенность от 09.01.2023 N 2.2.1/16/2) и Лавринович Н.И. (доверенность от 09.01.2023 N 2.2.1/16/11), рассмотрев в открытом судебном заседании, проводимом путем использования информационной системы "Картотека арбитражных дел" (веб-конференция), апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Малони" на решение Арбитражного суда Рязанской области от 17.03.2023 по делу N А54-3301/2022 (судья Шишков Ю.М.),

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Малони" (далее - общество, ООО "Малони") обратилось в арбитражный суд с заявлением к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Рязанской области (далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 30.12.2021 N 4532 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда Рязанской области от 17.03.2023 заявление удовлетворено в части признания недействительным следующих сумм:

- 770 318 руб. - штрафа на основании пункта 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на прибыль;

- 769 467 руб. - штрафа на основании пункта 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на добавленную стоимость.

В удовлетворении остальной части заявленного требования отказать.

Без рассмотрения оставлено заявление о признании недействительным решения инспекции о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части штрафа по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 2000 руб. и по пункту 2 статьи 120 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 30 000 руб.

Не согласившись с принятым судебным актом в части отказа в удовлетворении заявленных требований (в ходе рассмотрения апелляционной жалобы в апелляционной инстанции представитель общества настаивал, что вывод суда в отношении оставления без рассмотрения части заявления общества (пункты 6 и 7 апелляционной жалобы) не обжалуются), общество обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит его в этой части отменить и принять по делу новое решение. В обоснование своей позиции указывает, что довод налогового органа об отсутствии доказательства транспортировки товара, но признание его наличия не может являться основанием для доначисления недоимки по НДС и налогу на прибыль организаций. Считает, что проверяющими лицами не представлены конкретные доказательства получения необоснованной налоговой выгоды и не пояснено, в чем она выразилась. Обращает внимание, что при определении размера недоимки по налогу на прибыль организаций и НДС сведения об отсутствии отклонения в рыночных ценах налоговым органом фактически во внимание не приняты, что привело к произвольному завышению сумм налогов, пени и штрафов, начисленных по результатам проверки. Ссылается на должную осмотрительность при выборе спорных контрагентов. Указывает, что сдача контрагентами в более поздний период уточненных налоговых деклараций с исключением отгрузок в адрес ООО "Малони", не могут быть вменены обществу в качестве налогового правонарушения. Считает, что взыскание НДС и налога на прибыль по спорному решению приведет к двойному налогообложению в отношении общества и в возложении налоговых обязанностей в объеме большем, чем того требует налоговое законодательство. Полагает, что налоговым органом в ходе проверки не было собрано достаточных доказательств в подтверждение заявленных доводов о недобросовестности ООО "Малони" и направленности его умысла на получение необоснованной налоговой выгоды.

От инспекции в суд апелляционной инстанции поступил отзыв на апелляционную жалобу, в котором она, считая принятое решение законным и обоснованным, просит оставить его без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы и изложенные в отзыве возражения, суд апелляционной инстанции считает, что решение суда не подлежит отмене по следующим основаниям.

Из материалов дела следует, что на основании решения от 21.06.2021 N 12 инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты всех налогов и сборов, страховых взносов за период с 13.03.2019 по 31.12.2020 (т. 3, л. 1).

По результатам проверки был составлен акт от 22.11.2021 N 2209 (т. 1, л. 48 - 117).

Общество воспользовалось правом, предусмотренным пунктом 6 статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), и 21.12.2021 представило на указанный акт проверки возражения (т. 1, л. 118 - 128).

По итогам рассмотрений материалов налоговой проверки и возражений налогоплательщика инспекцией было принято решение от 30.12.2021 N 4532 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, резолютивной частью которого общество привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 126, пункту 3 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в общем размере 3 111 570 руб., ему предложено уплатить в бюджет недоимку по налогам в общем размере 9 130 380,63 руб., в том числе по НДС - 3 847 335 руб., налог на прибыль организаций - 3 856 272 руб., и пени за несвоевременную уплату налогов в бюджет в общем размере 1 416 773,63 руб. (т. 1, л. 129 - 174).

В рамках выездной налоговой проверки инспекцией было установлено, что общество в нарушение подпункта 2 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ допустило умышленное уменьшение налоговой базы по НДС и налогу на прибыль организаций в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов) путем создания формального документооборота с ООО "Белый дом", ООО "Альянс-Групп", ООО "РЗН ОЙЛ", ООО "Промснаб" и ООО "Тейлор". Также общество было привлечено к ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ в виде штрафа в размере 2000 руб. и по пункту 2 статьи 120 НК РФ за грубое нарушение правил учета доходов и (или) расходов и (или) объектов налогообложения в течение более одного налогового периода в виде штрафа в размере 30 000 руб.

Указанное решение было обжаловано обществом в вышестоящий налоговый орган (т. 2 л. 1 - 11). При этом согласно тексту апелляционной жалобы налогоплательщиком решение оспорено лишь в части доначисления налогов, пени и штрафа по НДС и налогу на прибыль.

Решением УФНС России по Рязанской области от 29.03.2022 N 2.15-12/01/04605 в удовлетворении апелляционной жалобы отказано (т. 2, л. 12 - 22).

Не согласившись с решением инспекции, общество обратилось в арбитражный суд с заявлением.

Рассматривая заявление и удовлетворяя его частично суд первой инстанции обоснованно руководствовался следующим.

В соответствии с частью 1 статьи 198, частью 4 статьи 200, частью 3 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), пунктом 6 постановления Пленумов Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.07.1996 N 6/8 "О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации" ненормативный акт, решение и действие (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц могут быть признаны недействительными или незаконными при одновременном несоответствии закону и нарушении прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно статье 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Статья 172 НК РФ предусматривает, что налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг).

В соответствии с пунктом 1 статьи 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ.

Пунктами 5 и 6 статьи 169 НК РФ установлен перечень обязательных реквизитов, которые должны быть указаны в счетах-фактурах, выставленных налогоплательщику продавцом товаров (работ, услуг), а также закреплено, что счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.

В силу пункта 2 статьи 169 НК РФ счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 статьи 169 НК РФ, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Таким образом, налогоплательщик имеет право на осуществление налогового вычета (возмещение) налога на добавленную стоимость при одновременном существовании следующих условий: наличие счета-фактуры, оформленного в соответствии с императивными требованиями статьи 169 НК РФ; принятие товара (работ, услуг) к своему учету на основании первичных учетных документов.

Обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике-покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиками.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, сформулированной в постановлении от 20.02.2001 N 3-П и в определениях от 25.07.2001 N 138-О, от 08.04.2004 N 168-О и N 169-О, право на возмещение НДС из бюджета предоставлено добросовестным налогоплательщикам для компенсации реально понесенных ими затрат по уплате налога поставщикам товаров (работ, услуг).

Налогоплательщик, использующий указанное право в противоречии с его назначением, то есть злоупотребляющий им, не может рассчитывать на такую же судебную защиту этого права, как добросовестный налогоплательщик.

В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой.

Согласно статье 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В силу пункта 1 статьи 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

Пунктом 2 статьи 54.1 НК РФ установлено, что при отсутствии обстоятельств, предусмотренных п. 1 настоящей статьи, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй НК РФ при соблюдении одновременно следующих условий:

1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога;

2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

Согласно правовой позиции, изложенной в пункте 3 определения Конституционного Суда Российской Федерации от 15.02.2005 N 93-О, обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщикам. При этом необходимо, чтобы перечисленные документы в совокупности с достоверностью подтверждали реальность хозяйственных операций и иные обстоятельства, с которыми законодатель связывает право налогоплательщика на получение права на налоговый вычет, то есть сведения в представленных документах должны быть достоверными.

Реальный характер выполнения работ, оказания услуг и поставки товара контрагентом налогоплательщика, от имени которого оформлены первичные документы, служащие для налогоплательщика основанием для признания расходов и применения налоговых вычетов, подлежит установлению исходя из факта существования самого предмета договора (товара, работы и услуги), а также из факта самостоятельного исполнения договора контрагентом либо третьими лицами (указанными в договоре и первичных документах).

Пункт 1 статьи 54 НК РФ предусматривает, что налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

В соответствии с положениями Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ) все хозяйственные операции, проводимые организацией, подтверждаются первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты.

Данные первичных документов, составляемых при совершении хозяйственной операции, должны соответствовать фактическим обстоятельствам. Счета-фактуры составляются на основе уже имеющихся первичных документов и должны отражать конкретные факты хозяйственной деятельности, подтверждаемые такими документами. Предусмотренные статьей 169 НК РФ требования к порядку составления счетов-фактур относятся не только к полноте заполнения всех реквизитов, но и к достоверности содержащихся в них сведений.

Таким образом, факт, основания и размер расходов доказывается путем представления совокупности первичных документов, удовлетворяющих требованиям законодательства Российской Федерации о бухгалтерском учете.

Следовательно, при решении вопроса о возможности учета тех или иных расходов в целях налогообложения необходимо исходить из того, подтверждают документы, имеющиеся у налогоплательщика, произведенные им расходы или нет, то есть условием для включения затрат в налоговые расходы является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что расходы фактически произведены.

Пунктом 1 статьи 9 Закона N 402-ФЗ установлено, что каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок.

Из разъяснений, изложенных в пункте 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - постановление Пленума N 53), следует, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Документы, представляемые налогоплательщиком в подтверждение налоговых выгод, должны отвечать установленным законом требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает правовые, в том числе налоговые, последствия.

В налоговых правоотношениях недопустима фикция, которая позволяла бы недобросовестным налогоплательщикам с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, и искусственной юридической конструкции создавать ситуацию формального наличия права на получение налоговых выгод путем представления документов, оформляющих номинальное движение и реализацию товара (работ, услуг) (в том числе прикрытием получения товара (работ, услуг) неустановленного происхождения от номинального контрагента).

Сделки в обход налогового закона подразумевают действия, имеющие целью сознательное создание налогоплательщиками определенного фактического состава (или же воздержание от его создания) с целью обеспечить по отношению к себе действие одного правового предписания и (или) не допустить действие другого.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности (пункт 3 Постановления N 53).

О необоснованной налоговой выгоде могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами выводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств: невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств; учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида работ также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций; совершение операций с товаром, который не производился и не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета (пункт 5 постановления Пленума N 53).

Установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано (пункт 9 постановления Пленума N 53).

Судом первой инстанции на основании материалов выездной налоговой проверки установлено, что ООО "Малони" зарегистрировано в качестве юридического лица 13.03.2019. Руководителем и учредителем общества весь проверяемый период являлся Гунякин А.Г.

Численность общества согласно представленным справкам по форме 2-НДФЛ за 2019 год - 2 человека, за 2020 год - 3 человека.

Основной вид деятельности общества в соответствии с учетными данными ОКВЭД - торговля оптовая лесоматериалами, строительными материалами и санитарно-техническим оборудованием, фактический вид деятельности - оптовая торговля пиломатериалами, досками и т.п. Исходя из доли реализации продукции (работ, услуг) собственного производства в общей сумме выручки за 2019 - 2020 годы, ООО "Малони" на 100 % является перепродавцом товаров.

В проверяемом периоде общество осуществляло закупки ТМЦ (пиломатериалов, строительных материалов, деревянных ящиков) у ООО "Белый дом", ООО "Альянс-Групп", ООО "РЗН ОЙЛ", ООО "Промснаб" и ООО "Тейлор".

В ходе проведения выездной налоговой проверки инспекцией установлена совокупность взаимосвязанных обстоятельств, свидетельствующих о том, что общество в проверяемом периоде не соблюдало условия, предусмотренные подпунктом 2 статьи 54.1, статьи 171, пункта 1 статьи 172, пункта 2 статьи 169, пункта 1 статьи 252 НК РФ, допустив нарушение перечисленных норм посредством внесения в налоговую отчетность недостоверных данных при отсутствии реальных взаимоотношений со спорными контрагентами, поскольку обязательства по данным сделкам фактически исполнены не указанными контрагентами, а иными неустановленными лицами, что позволило обществу необоснованно уменьшить налоговую базу по налогу на прибыль и по НДС.

Указанные выводы подтверждаются следующим обстоятельствами:

1. Контрагентами-поставщиками в ответ на требования налоговых органов об истребовании документов в рамках статьи 93.1 НК РФ документально не подтвержден факт наличия финансово-хозяйственных взаимоотношений с ООО "Малони".

2. Обществом по взаимоотношениям со спорными контрагентами не представлены какие-либо иные материалы, кроме формального пакета документов, необходимого для применения налоговых вычетов по НДС. Так, обществом не были представлены товаросопроводительные документы и транспортные документы с отметками о приемке ТМЦ сотрудниками ООО "Малони"; иные документы, идентифицирующие сделки; а также первичные бухгалтерские документы складского учета, регистры бухгалтерского учета по взаимоотношениям со спорными контрагентами в разрезе отдельных операций (карточки счета 60.1 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" в отношении спорных контрагентов).

3. Общество в ходе проверки оказывало противодействие в предоставлении первичных документов, необходимых для подтверждения факта оприходования ТМЦ по сделкам со спорными контрагентами (документы на оприходование и на внутреннее перемещение ТМЦ, заявки на выдачу материалов со склада, накладные на отпуск товаров и материалов со склада по форме N М-15, доверенности на выдачу ТМЦ, требования-накладные по форме N М-14).

4. При анализе выписок банка по расчетным счетам общества установлено, что ООО "Малони" не понесло расходов по оплате товаров, полученных от "проблемных" контрагентов. Спорные контрагенты не обращались в суд для взыскания задолженности с налогоплательщика, в то время как общий анализ деятельности налогоплательщика свидетельствует о погашении кредиторской задолженности перед иными реальными поставщиками (подрядчиками).

5. ООО "Белый дом", ООО "Альянс-Групп", ООО "РЗН ОЙЛ", ООО "Промснаб" и ООО "Тейлор" не имели зарегистрированной ККТ, необходимой для осуществления наличных расчетов.

6. При анализе расчетных счетов спорных контрагентов и контрагентов "по цепочке" факт закупки ТМЦ (пиломатериалов, строительных материалов, деревянных ящиков) не установлен.

7. Контрагенты общества - ООО "Белый дом", ООО "Альянс-Групп", ООО "РЗН ОЙЛ", ООО "Промснаб" и ООО "Тейлор" - не осуществляли реальную предпринимательскую деятельность ввиду отсутствия сотрудников (справки по форме 2-НДФЛ не представлялись), имущества, транспортных средств, а также расходов за аренду помещений, уплату коммунальных платежей, оплату труда, в том числе с применением зарплатных карт, платежей по договорам аутсорсинга, аутстаффинга, а также необходимых трудовых и материальных ресурсов, свойственных обычной хозяйственной деятельности.

В период взаимоотношений с ООО "Малони" (2020 год) отсутствуют операции по расчетным счетам ООО "Альянс-Групп" и ООО "Промснаб".

В налоговом органе имеются заявления руководителей ООО "Белый дом", ООО "Тейлор" Смирнова В.А., Беляевой Е.И. о наличии недостоверных сведений в ЕГРЮЛ о них как о руководителях указанных организаций.

ООО "Белый дом", ООО "Альянс-Групп" и ООО "РЗН ОЙЛ" по месту регистрации не располагались, связь с указанными организациями по юридическим адресам невозможна (протоколы осмотра помещений от 28.01.2019 б/н, от 18.08.2019 N 593, от 02.12.2019 N 707, заявления о недостоверности содержащихся в ЕГРЮЛ сведений).

Лица, ответственные за регистрацию и ведение финансово-хозяйственной деятельности ООО "Альянс-Групп", ООО "РЗН ОЙЛ" и ООО "Промснаб", в налоговый орган по повесткам не явились.

8. При анализе договоров поставки спорных контрагентов установлено, что договоры поставки являются однотипными, оформлены по единой форме, в то время как договоры с иными поставщиками имеют отличия в содержании.

Согласно условиям договоров поставки, заключенных со спорными контрагентами, оплата за поставленную продукцию осуществляется в безналичной форме через расчетный счет, договор предусматривает отсрочку оплаты в течение одного года с даты поставки. Вместе с тем у общества отсутствуют расходы по приобретению ТМЦ у спорных контрагентов.

9. В универсальных передаточных документах отсутствуют необходимые расшифровки подписей, как со стороны поставщика, так и со стороны ООО "Малони", что свидетельствует о формальном составлении первичных документов без реального движения товара.

10. Источник возмещения НДС из бюджета по спорным контрагентам налогоплательщика не сформирован.

Из анализа представленных спорными контрагентами налоговых деклараций по НДС по взаимоотношениям с ООО "Малони" в проверяемом периоде установлено, что декларации являются "нулевыми". Так, в разделе 9 деклараций сведения по отгрузке товара в адрес ООО "Малони" не задекларированы, имеют "нулевые" показатели, в разделе 8 деклараций налоговые вычеты по приобретению материалов также не заявлены. Указанные факты подтверждают, что отгрузка ТМЦ в адрес ООО "Малони" не производилась.

11. При проведении сравнительного анализа документов, представленных обществом по спорным контрагентам в обоснование правомерности заявленных вычетов по НДС и расходов по налогу на прибыль, и сведений, отраженных в оборотно-сальдовых ведомостях по счету 41 "товары" в разрезе номенклатуры "ящик деревянный" за 2019 - 2020 годы, установлено, что цены поставки от разных спорных контрагентов абсолютно идентичны.

Однако поскольку цена на отгружаемую продукцию формируется исходя из цены приобретения (или изготовления), накладных расходов и размера наценки, то при поступлении товаров от разных реальных поставщиков цены должны быть отличны.

Вместе с тем факт абсолютной идентичности цен поставок ТМЦ косвенно свидетельствует о формальном документообороте между ООО "Малони" и спорными контрагентами.

Кроме того, из проведенного анализа документов на отгрузку ТМЦ от спорных контрагентов в адрес ООО "Малони" (универсальных передаточных документов) установлено, что в отношении товаров "канцтовары", "строительные материалы в ассортименте", "пиломатериал профилированный в ассортименте" не представляется возможным идентифицировать конкретное количество данного товара, отгруженного в адрес ООО "Малони", что также не подтверждает факт их поставки налогоплательщику спорными контрагентами.

12. Также выявлен бенефициар (выгодоприобретатель), контролирующий деятельность ООО "Малони", - Гунякин А.Г., являющийся руководителем и учредителем общества.

Таким образом, ООО "Малони" был создан формальный документооборот по финансово-хозяйственным взаимоотношениям со спорными контрагентами, что указывает на несоблюдение условий, предусмотренных подпунктом 2 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ, так как основной целью совершения сделок являлась неуплата сумм налогов, а обязательства по сделкам (операциям) исполнены не спорными контрагентами, являющимися сторонами договоров, заключенных с ООО "Малони".

Указанные выше обстоятельства свидетельствуют об отсутствии реальных финансово-хозяйственных операций между ООО "Малони" и спорными контрагентами, поскольку должностными лицами проверяемого налогоплательщика сознательно приняты к учету первичные документы, содержащие недостоверные сведения.

Следовательно, установленные факты и отсутствие документального подтверждения спорных взаимоотношений со стороны контрагентов, как верно посчитал суд первой инстанции, не позволяет признать достоверность документов, представленных ООО "Малони" в доказательство поставки ТМЦ от "проблемных" контрагентов.

При этом судом первой инстанции по праву отклонены доводы общества об отсутствии доказательств взаимозависимости, аффилированности, подконтрольности спорных контрагентов обществу. Действительно, сама по себе взаимозависимость участников сделки не свидетельствует о наличии необоснованной налоговой экономии. Однако в данном случае взаимоотношения со спорными контрагентами были созданы обществом целенаправленно для придания видимости законности документооборота с целью создания формальных условий для завышения вычетов по НДС и расходов по налогу на прибыль при фактическом несовершении сделок с организациями-контрагентами.

Довод общества о том, что непредставление товарно-транспортных накладных (путевых листов, иных документов) не влияет на право предоставления вычетов по НДС и расходов по налогу на прибыль, установленное статьями 171, 172, 252 НК РФ, обоснованно не был принят судом первой инстанции в силу следующего.

Право на налоговый вычет носит заявительный характер, в связи с чем именно на общество возложена обязанность доказать правомерность возмещения НДС, в том числе путем представления документов, отвечающих критериям статьи 169 НК РФ. А расходы по налогу на прибыль в силу статьи 252 НК РФ должны быть реальными и документально обоснованными.

При этом документы, подтверждающие вычеты и расходы, должны отражать достоверную информацию и подтверждать реальность произведенной операции в соответствии с ее действительным экономическим смыслом именно от заявленных контрагентов.

Получение налоговой экономии и признание ее обоснованной налоговое законодательство связывает не с установлением факта юридической действительности заключенных сделок, а с реальным характером их исполнения. Реальные хозяйственные операции предполагают наличие не только правильного документального оформления операции, но и реального исполнения взаимных обязательств в соответствии с условиями сделки.

Между тем в ходе проведения проверки налоговым органом установлены обстоятельства, свидетельствующие о нереальности поставки ТМЦ спорными контрагентами и контрагентами "по цепочке".

Ссылка общества, продублированная в апелляционной жалобе, что перемещение ТМЦ осуществлялось непосредственно обществом на транспортном средстве, принадлежащем руководителю, судом первой инстанции справедливо отклонена.

Договоры, а также иные документы, полученные в ходе проведения проверки, в отношении поставки ТМЦ со спорными контрагентами идентичны и содержат следующую информацию в части транспортировки товара.

Счета-фактуры (УПД) со стороны спорных контрагентов содержат подписи в графе руководитель организации, главный бухгалтер без расшифровки лиц подписавших документы. В графе груз передал также стоит только подпись без расшифровки ФИО лица, подписавшего документ. Также в указанных документах не указана дата передачи ТМЦ, данные о транспортировке. Со стороны ООО "Малони" в указанных выше счетах-фактурах (УПД) в графе товар (груз) получил стоит только подпись без расшифровки ФИО, не указана дата получения (приемки) ТМЦ. В строке "ответственный за правильность оформления факта хозяйственной жизни" проставлена подпись без расшифровки ФИО.

Отсутствие необходимых расшифровок подписей и реквизитов в первичных документах свидетельствуют о формальном оформлении первичных документов без реального движения товара.

Также следует отметить, что УПД содержат сведения об отпуске и получении товара ООО "Малони" и спорными контрагентами по месту нахождении организаций, что невозможно, поскольку это офисные помещения, а не складские помещения. Иные адреса мест нахождения контрагентов, в том числе фактических мест погрузки и разгрузки товара, представленные документы не содержат.

В ходе проверки в адрес ООО "Малони" выставлены требования о представлении документов, подтверждающих перевозку грузов от спорных контрагентов, а именно товарно-транспортных накладных, путевых листов и иных документов, которые обществом не представлены.

Непредставление товарно-транспортных накладных, путевых листов, иных документов, подтверждающих доставку товара приобретенного у поставщика, свидетельствует о том, что поставка материалов от спорных контрагентов в адрес ООО "Малони" документально не подтверждена.

В ходе проведения выездной проверки проведен допрос Гунякина Андрея Григорьевича, который является руководителем ООО "Малони" с момента регистрации общества по настоящее время, о чем составлен протокол допроса от 17.08.2021 N 2.10-07/492. В ходе допроса Гунякин А.Г. пояснил, что поставка товара от спорных контрагентов осуществлялась силами поставщика, стоимость доставки входила в цену поставляемого товара.

Таким образом, утверждение общества, что в протоколе допроса указано, что доставка осуществлялась самостоятельно силами директора ООО "Малони" с использованием его транспортного средства, противоречит фактическим обстоятельствам дела.

Согласно протоколу допроса от 17.08.2021 N 2.10-07/492 (стр. 10 протокола) на вопрос: "Поясните, в каком порядке осуществлялась поставка продукции в адрес ООО "Малони" от ООО "Белый дом", ООО "Альянс-Групп", ООО "РЗН Ойл", ООО "Променад", ООО "Тейлор", ООО "Техноком"", Гунякин А.Г. ответил: "Поставка осуществлялась силами поставщика. Стоимость поставки входила в стоимость поставщика".

На вопрос (стр. 10 протокола): "Назовите, на каком транспорте осуществлялась доставка строительных материалов от данного поставщика? В чьей собственности находились транспортные средства? Назовите ФИО водителей, которые доставляли строительные материалы", был получен ответ: "Силами поставщика, наемными или собственными пояснить не могу".

Вопрос транспортировки поднимался также на стр. 4 протокола допроса. На вопрос: "Как осуществлялась доставка товаров от поставщиков и в адрес покупателей в 2019-2020 годах?", был получен ответ: "Различными вариантами и транспортными средствами и привлеченными транспортными средствами ООО "Малони". Учитывая конкретизацию вопроса о доставке от спорных контрагентов на стр. 10 протокола, данный ответ не может доказывать, что директор ООО "Малони" осуществлял доставку спорных ТМЦ собственными силами на своем транспорте.

При этом транспортировка спорных ТМЦ собственными силами директора ООО "Малони" на его личном транспорте, не освобождает ООО "Малони" от надлежащего оформления факта транспортировки соответствующими первичными документами.

Если договор перевозки не заключался и покупатель собственным транспортом вывозит товар со склада грузоотправителя, затраты на перевозку груза и факт его транспортировки подтверждаются путевым листом на транспортное средство. Вышеуказанные документы налогоплательщиком в подтверждение перевозки закупленных ТМЦ представлены не были.

Затраты по использованию ГСМ в состав расходов, уменьшающих сумму доходов, в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль в проверяемый период включены не были. Документы, подтверждающие затраты на ГСМ, также не представлены.

На момент взаимоотношений со спорными контрагентами в собственности руководителя ООО "Малони" Гунякина Андрея Григорьевича находилось 1 транспортное средство марки ГАЗ 3302, 2007 года выпуска, дата регистрации владения 18.11.2009. Однако материалами дела не подтвержден факт использования данного ТС именно в хозяйственной деятельности общества. Кроме того, транспортное средство имеет незначительную грузоподъемность, неспособную фактически осуществить перевозку значительного объема груза.

На правах лизинга за ООО "Малони" было зарегистрировано 2 транспортных средства: TOYOTA CAMRY (дата регистрации владения 13.08.2020, т.е. последние 5 мес. проверяемого периода) и автомобиль без марки 279521, вида автомобили грузовые (дата регистрации владения 03.12.2020, т.е. последний месяц проверяемого периода). С учетом периода взаимоотношений со спорными контрагентами: 3 кв. 2019 года, 2 кв. 2020 года с ООО "Белый дом", 4 кв. 2019 года с ООО "Тейлор", 1 кв. 2020 года с ООО "Альянс-Групп", 2 кв. 2020 года с ООО "РЗН Ойл", 3 кв. 2020 года с ООО "Промснаб" транспортные средства, оформленные в лизинг в 4 квартале 2020 года, не могли быть средствами перевозки спорных ТМЦ.

Таким образом, позиция налогоплательщика по вопросу транспортировки является противоречивой и не подтверждена документально. ООО "Малони" не представило ни документы, подтверждающие доставку ТМЦ силами поставщика, ни документы, подтверждающие самостоятельную доставку ТМЦ на свой склад. При этом факт отсутствия доказательств транспортировки спорных товаров является доказательством искажения сведений о фактах хозяйственной жизни, объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом учете и налоговой отчетности налогоплательщика в целях уменьшения налоговой базы по НДС, налогу на прибыль и суммы налога, подлежащего уплате в бюджет по взаимоотношениям с ООО "Белый дом", ООО "Альянс-Групп", ООО "РЗН-Ойл", ООО "Промснаб" и ООО "Тейлор".

Что касается довода общества в отношении установления рыночных цен на спорные ТМЦ необходимо отметить следующее.

В ходе проведения выездной налоговой проверки в адрес ООО "Малони" направлены требования от 19.08.2021 N 5975 и от 23.09.2021 N 6932 о предоставлении информации, письменных пояснений с указанием контрагентов, в адрес которых были реализованы в 2019 - 2020 годах материалы, товары, приобретенные у вышеуказанных "проблемных" организаций.

В ответ на требования документы, информация, пояснения об отгрузке ТМЦ в адрес покупателей общенством предоставлены не были.

Налоговым органом проведен анализ документов на отгрузку товаров от "проблемных" организаций в адрес ООО "Малони" - универсальных передаточных документов и установлено следующее.

В проверяемом периоде в адрес ООО "Малони" были отгружены товарно-материальные ценности, но по наименованию товара "канцтовары", "строительные материалы в ассортименте", "пиломатериал профилированный в ассортименте" не представляют возможным идентифицировать какие именно ТМЦ, в каком количестве были отгружены в адрес ООО "Малони".

Поставщиками товара "Брус обр. 100x100x6000мм шт." в 2019 году являлись две организации ООО "Тейлор" и ООО "Белый дом".

При анализе цен установлено, что поставщик ООО "Белый дом" поставляло по цене без НДС - 450 руб., в то время как цена по документам ООО "Тейлор" составила 642,03 руб. - 832,19 руб. Таким образом, максимальное отклонение цен поставок по данной номенклатуре составило 84 % (832,19-450)/450* 100.

Данный факт свидетельствует, что при оформлении документов от "проблемных" организаций цены прихода приближены к ценам реализации для уменьшения налоговых обязательств по данной сделке.

При анализе документов от "проблемных" организаций и данных оборотно-сальдовых ведомостей по счету 41 "Товары" в разрезе номенклатуры за 2019, 2020 годы общества "Малони" установлено, что поставщиками товара "ящик деревянный" разных размеров являлись только вышеуказанные анализируемые организации.

При анализе установлено, что цены поставки от разных поставщиков абсолютно идентичны.

Цена на отгружаемую продукцию формируется исходя из цены приобретения (или изготовления), накладных расходов и размера наценки. Следовательно, при поступлении товаров от разных реальных поставщиков цены должны отличаться.

Факт абсолютной идентичности цен поставок также свидетельствует о формальном документообороте между обществом "Малони" и "проблемными" организациями.

Таким образом, ни в ходе налоговой проверки, ни в ходе рассмотрения ее результатов обществом не раскрыты сведения и доказательства, позволяющие установить, какой товар, в каком объеме, в каком периоде и от каких организаций (индивидуальных предпринимателей) получило общество, какая часть денежных средств направлена на оплату товара данным поставщикам.

При этом инспекцией предприняты исчерпывающие меры, направленные на установление реальных параметров спорных операций. Налоговый орган не располагает сведениями и документами, позволяющими установить лиц, осуществивших фактическое исполнение обязательств по спорным сделкам, в связи с чем пересчет налоговых обязательств в рассматриваемом случае не произведен.

Ссылки общества в апелляционной жалобе на результаты камеральных налоговых проверок за спорные периоды не принимаются во внимание в силу следующего.

Согласно статье 89 НК РФ выездная проверка представляет собой углубленную форму налогового контроля, осуществляемого в рамках самостоятельных задач и налоговых процедур, предписанных Кодексом, нормы которого не запрещают при проведении выездной проверки выявлять нарушения, не установленные камеральной проверкой.

Таким образом, результаты выездной налоговой проверки являются следствием анализа полученных в ходе ее проведения доказательств, порядок получения и исследование которых носят самостоятельный характер, отличный от порядка проведения камеральных налоговых проверок.

Указанные положения налогового законодательства не предполагают дублирования контрольных мероприятий, осуществляемых в рамках налоговых проверок указанных видов - выездных и камеральных. В связи с этим они не исключают выявление при проведении выездной налоговой проверки (как более углубленной формы налогового контроля) таких нарушений, которые не были обнаружены при проведении камеральной налоговой проверки.

Предметом камеральной и последующей выездной налоговой проверки может стать полнота и своевременность уплаты одного и того же налога за один и тот же налоговый период, при том что законность и обоснованность выводов налогового органа, сделанных по итогам камеральной налоговой проверки, к моменту проведения выездной налоговой проверки уже может быть проверена судом. Указанное обстоятельство не препятствует налоговому органу прийти к выводу о необходимости корректировки размера налоговой обязанности налогоплательщика за проверяемый в ходе выездной налоговой проверки налоговый период.

Указание общества на имеющуюся у ООО "Малони" кредиторскую задолженность перед спорными контрагентами также подлежит отклонению исходя из следующего.

Суммы кредиторской задолженности, списываемые в связи с ликвидацией организации-кредитора, подлежат включению в состав внереализационных доходов в периоде, соответствующем дате внесения записи в ЕГРЮЛ о ликвидации кредитора.

Вышеприведенные положения подтверждаются положениями статьи 250 НК РФ, статьей 419 ГК РФ, Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденным приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н.

Если организация исключается из ЕГРЮЛ по решению налогового органа в соответствии с пунктом 1 статьи 21.1 Федерального закона от 08.08.2001 N 129-ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей" (далее - Закон N 129-ФЗ), то в силу пункта 2 статьи 64.2 ГК РФ исключение недействующего юридического лица из ЕГРЮЛ влечет правовые последствия, предусмотренные ГК РФ и другими законами применительно к ликвидированным юридическим лицам. Следовательно, правовые последствия исключения недействующего юридического лица из ЕГРЮЛ приравнены ГК РФ к его ликвидации.

Таким образом, суммы списанной кредиторской задолженности исключенного из ЕГРЮЛ по решению налогового органа в соответствии с пунктом 1 статьи 21.1 Закона N 129- ФЗ кредитора подлежат отражению в составе доходов налогоплательщика на основании выписки из ЕГРЮЛ па дату внесения в ЕГРЮЛ записи о ликвидации кредитора.

Обязанности должника, как налогоплательщика, определяются положениями налогового законодательства, в силу которых в рассматриваемой ситуации он обязан отразить спорные суммы в составе внереализационных доходов. Налогоплательщик обязан включить кредиторскую задолженность в состав внереализационных доходов в случае истечения срока исковой давности либо при наличии оснований полагать, что сумма задолженности с него не будет взыскана, в частности в тот момент, когда соответствующий долг приобрел признаки безнадежного (нереального к взысканию). К таким признакам налоговое законодательство относит также прекращение обязательства вследствие ликвидации организации.

Действительно, у ООО "Малони" имеется кредиторская задолженность перед всеми спорными контрагентами.

Между тем ООО "Белый дом", ООО "Альянс-Групп", ООО "Промснаб" и ООО "Тейлор" исключены из ЕГРЮЛ.

Таким образом, с учетом вышеизложенных норм ООО "Малони" должно было отразить суммы задолженности перед спорными контрагентами в составе внереализационных доходов, чего им фактически сделано не было.

При этом в ходе выездной налоговой проверки установлены обстоятельства, свидетельствующие о нереальности финансово-хозяйственных операций между ООО "Малони" и спорными контрагентами.

В отношении наличия кредиторской задолженности между ООО "Малони" и спорными контрагентами необходимо также отметить, что общий анализ деятельности проверяемого налогоплательщика свидетельствует о погашении кредиторской задолженности перед иными поставщиками (подрядчиками), о чем свидетельствует анализ договоров с иными поставщиками, данными книг покупок и данными о движении денежные средств по расчетным счетам налогоплательщика.

Мнение общества в отношении времени установленной недостоверности сведений о юридических адресах, руководителях спорных контрагентов необходимо отметить, что данные факты являются лишь дополнительными доказательствами недобросовестности деятельности организаций и рассматриваются в совокупности с иными обстоятельствами, установленными в ходе проведения выездной налоговой проверки.

Что касается показателей налоговых деклараций по НДС, представленных спорными контрагентами за проверяемый период, то необходимо отметить следующее.

Согласно пункту 1 статьи 80 НК РФ налоговая декларация представляет собой письменное заявление или заявление налогоплательщика, составленное в электронной форме и переданное по ТКС с применением усиленной квалифицированной электронной подписи или через личный кабинет налогоплательщика, об объектах налогообложения, о полученных доходах и произведенных расходах, об источниках доходов, о налоговой базе, налоговых льготах, об исчисленной сумме налога и (или) о других данных, служащих основанием для исчисления и уплаты налога.

Статья 81 НК РФ регулирует порядок представления налогоплательщиком уточненной налоговой декларации за предыдущие налоговые периоды. Из ее положений следует, что при обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации недостоверных сведений, а также ошибок, не приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик вправе внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в порядке, установленном статьей 81 НК РФ.

В соответствии с пунктом 4 статьи 80 НК РФ налоговая декларация (расчет) может быть представлена налогоплательщиком в налоговый орган лично или через представителя, направлена в виде почтового отправления с описью вложения, передана в электронной форме по ТКС или через личный кабинет налогоплательщика.

В абзаце 2 пункта 5 статьи 80 НК РФ указано, что налогоплательщик или его представитель подписывает налоговую декларацию (расчет), подтверждая достоверность и полноту сведений, указанных в налоговой декларации (расчете).

Статьей 80 НК РФ закреплено, что налоговый орган не вправе отказать в принятии налоговой декларации (расчета), представленной налогоплательщиком по установленной форме (установленному формату), если иное не предусмотрено данным Кодексом, и обязан проставить по просьбе налогоплательщика на копии налоговой декларации (копии расчета) отметку о принятии и дату ее получения при получении налоговой декларации (расчета) на бумажном носителе (в том числе через многофункциональный центр предоставления государственных и муниципальных услуг) либо передать налогоплательщику квитанцию о приеме в электронной форме - при получении налоговой декларации (расчета) по ТКС или через личный кабинет налогоплательщика.

Приказом Федеральной налоговой службы от 08.07.2019 N ММВ-7-19/343 утвержден Административный регламент Федеральной налоговой службы по предоставлению государственной услуги по бесплатному информированию (в том числе в письменной форме) налогоплательщиков, плательщиков сборов, плательщиков страховых взносов и налоговых агентов о действующих налогах, сборах и страховых взносах, законодательстве о налогах и сборах и принятых в соответствии с ним нормативных правовых актах, порядке исчисления и уплаты налогов, сборов и страховых взносов, правах и обязанностях налогоплательщиков, плательщиков сборов, плательщиков страховых взносов и налоговых агентов, полномочиях налоговых органов и их должностных лиц, а также по приему налоговых деклараций (расчетов) (далее - Административный регламент).

В соответствии с пунктом 163 Административного регламента налоговая декларация (расчет), направленная в электронной форме, проверяется на наличие оснований, указанных в пункте 19 Административного регламента.

Исходя из пункта 19 Административного регламента, основанием для отказа в приеме документов, необходимых для предоставления государственной услуги в части приема налоговых деклараций (расчетов), в частности, являются: представление налоговой декларации (расчета) не по установленной форме (установленному формату); представление налоговой декларации (расчета), подписанной руководителем (иным представителем - физическим лицом) организации-заявителя (физическим лицом - заявителем или его представителем), у которого отсутствуют полномочия подтверждать достоверность и полноту сведений, указанных в налоговой декларации (расчете).

Согласно пункту 164 Административного регламента при наличии хотя бы одного из оснований, указанных в пункте 19 Административного регламента, в течение одного рабочего дня со дня получения налоговой декларации (расчета) с использованием программного обеспечения налоговых органов формируется и отправляется заявителю по ТКС или через личный кабинет налогоплательщика уведомление об отказе в приеме с усиленной квалифицированной электронной подписью, позволяющей идентифицировать соответствующий налоговый орган (владельца квалифицированного сертификата), и указанием причин отказа.

Уточненные декларации от спорных контрагентов приняты в полном соответствии с нормами законодательства о налогах и сборах. Спорные декларации подписаны электронной подписью руководителей организаций либо их законных представителей, уполномоченных представлять интересы налогоплательщика в отношениях, регулируемых налоговым законодательством, направлять и подписывать налоговую и бухгалтерскую отчетность усиленной квалифицированной электронной подписью.

На момент проведения проверки спорными контрагентами были поданы нулевые налоговые декларации, взаимоотношения с ООО "Малони" фактически не подтверждены, источник возмещения НДС из бюджета не сформирован.

Таким образом, факт "обнуления" спорными контрагентами налоговых деклараций по НДС в совокупности с иными обстоятельствами, установленными в ходе проверки, свидетельствует о создании формального документооборота с ООО "Белый дом", ООО "Альянс-Групп", ООО "РЗН Ойл", ООО "Промснаб" и ООО "Тейлор".

При этом общество указывает, что спорные контрагенты не взаимозависимы с обществом, не подконтрольны ему, факты приведенные инспекцией не доказывают наличие умысла на применение налоговой схемы.

Однако в ходе проведения выездной налоговой проверки установлены факты, свидетельствующие о приобретении товара у иных лиц, без привлечения организаций ООО "Белый дом", ООО "Альянс-Групп", ООО "РЗН Ойл", ООО "Промснаб" и ООО "Тейлор". Товар фактически приобретался налогоплательщиком у иных лиц, а документально оформлялись сделки с указанными юридическими лицами, в связи с чем у ООО "Малони" формально возникло право на принятие НДС к вычету и увеличению расходов по налогу на прибыль при приобретении товаров от вышеуказанных организаций. Таким образом, взаимодействие ООО "Малони" с "техническими" организациями является доказательством сознательного искажения сведений о фактах хозяйственной жизни, что является доказательством наличия в действиях налогоплательщика умысла на применение налоговой схемы.

Доводы общества, продублированные в апелляционной жалобе, о проявлении должной осмотрительности при выборе спорных контрагентов правомерно отклонены судом первой инстанции.

Проявление надлежащей осмотрительности предполагает, что при выборе контрагента субъекты предпринимательской деятельности, как правило, оценивают не только условия сделки и их коммерческую привлекательность, но и деловую репутацию, платежеспособность контрагента, риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта; а при совершении значимых сделок, например, по поводу дорогостоящих объектов недвижимости, изучают историю взаимоотношений предшествующих собственников и принимают тому подобные меры (определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 14.05.2020 N 307-ЭС19-27597).

Между тем сам по себе факт наличия государственной регистрации контрагентов не может свидетельствовать о реальности хозяйственных отношений со спорными организациями при установлении обстоятельств отсутствия трудовых ресурсов у данной контрагентов, неведения реальной деятельности.

Кроме того, свидетельство о государственной регистрации и постановки на учет, в том числе выписка из ЕГРЮЛ, устав общества, свидетельствует лишь о наличии юридического лица в системе государственной регистрации лиц, и не характеризует организацию как добросовестного налогоплательщика, имеющего деловую репутацию, как конкурентоспособное лицо на рынке услуг (товаров, работ), действующее через уполномоченного представителя, обеспечивающего интересы общества. Меры на получение свидетельств и выписок из ЕГРЮЛ, иных документов регистрационного характера, не являются достаточными, полученные налогоплательщиком сведения не позволяют квалифицировать контрагента как добросовестного налогоплательщика, гарантирующего исполнение своих обязательств уполномоченными представителями.

С учетом вышеизложенного общество, выбрав в качестве поставщиков спорные организации и вступая с ними в финансово-хозяйственные правоотношения, должно было проявить такую степень осторожности и осмотрительности, которая позволила бы ему рассчитывать на надлежащее поведение контрагента в сфере налоговых правоотношений с учетом "косвенного" характера налога на добавленную стоимость.

Общество не привело доводов в обоснование выбора спорных контрагентов с учетом их деловой репутации, платежеспособности, возможностей исполнения обязательств без риска, предоставление обеспечения исполнения обязательств, наличия необходимых ресурсов (транспортных средств, квалифицированного персонала, соответствующего опыта).

Как верно отмечено судом первой инстанции, выводы налогового органа о нереальности хозяйственных операций по представленным документам ввиду отсутствия основных средств, оборудования транспорта, работников не могут быть опровергнуты общей ссылкой общества на допустимость многообразия взаимоотношений между хозяйствующими субъектами в гражданском обороте, поскольку суд, принимая решение по делу, должен исходить не из предполагаемых, а конкретных взаимоотношений участвующих в них сторон.

Инспекцией представлено достаточно доказательств, свидетельствующих о формальном документообороте между обществом и его контрагентами.

Пунктом 2 статьи 54.1 НК РФ предусмотрено, что при отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 настоящей статьи, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй настоящего Кодекса при соблюдении одновременно следующих условий: основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога; обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

Цель противодействия налоговым злоупотреблениям при применении данной нормы реализуется за счет исключения возможности извлечения налоговой выгоды налогоплательщиками, использующими формальный документооборот с участием компаний, не ведущих реальной экономической деятельности и не исполняющих налоговые обязательства в связи со сделками, оформляемыми от их имени ("технические" компании), при том, что лицом, осуществляющим исполнение, является иной субъект.

Исходя из необходимости реализации вышеназванных публичных целей противодействия налоговым злоупотреблениям и поддержания в правоприменительной практике финансовых стимулов правомерного поведения участников оборота, в упомянутых в подпункте 2 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ случаях последствия участия налогоплательщика в формальном документообороте должны определяться с учетом его роли в причинении потерь казне.

Соответственно, расчетный способ определения налоговой обязанности на основании имеющейся у налогового органа информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках (подпункт 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ) подлежит применению, если допущенное налогоплательщиком нарушение сводится к документальной неподтвержденное_ совершенной им операции, нарушению правил учета, что, как правило, имеет место, если налогоплательщик не участвовал в уклонении от налогообложения, организованном иными лицами, но не проявил должную осмотрительность при выборе контрагента и взаимодействии с ним (пункт 10 постановления Пленума N 53).

Из этого же исходил Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, указывая в пункте 8 постановления от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", что положениями подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ необходимо руководствоваться как в случае отсутствия у налогоплательщика соответствующих документов, так и при признании их ненадлежащими. Данное разъяснение Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации сохраняет свое действие в условиях применения статьи 54.1 НК РФ, поскольку соотносится с предписаниями пункта 3 упомянутой статьи, в силу которых подписание первичных учетных документов неустановленным или неуполномоченным лицом, нарушение контрагентом налогоплательщика законодательства о налогах и сборах, не могут рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога неправомерным.

Напротив, если цель уменьшения налоговой обязанности за счет организации формального документооборота с участием "технических" компаний преследовалась непосредственно налогоплательщиком или, по крайней мере, при известности налогоплательщику об обстоятельствах, характеризующих его контрагента как "техническую" компанию, применение расчетного способа определения налоговой обязанности в такой ситуации не отвечало бы предназначению данного института, по сути уравнивая в налоговых последствиях субъектов, чье поведение и положение со всей очевидностью не является одинаковым: налогоплательщиков, допустивших причинение потерь казне для получения собственной налоговой выгоды, и налогоплательщиков, не обеспечивших должное документальное подтверждение осуществленных ими операций.

При рассмотрении настоящего дела судом первой инстанции установлено, что именно ООО "Малони" создан формальный документооборот с участием спорных "технических" организаций, а, значит, у общества отсутствует право на учет спорных расходов в полном объеме при исчислении НДС и налога на прибыль организаций.

Согласно позиции Верховного Суда Российской Федерации право на вычет фактически понесенных расходов при исчислении налога на прибыль может быть реализовано налогоплательщиком, содействовавшим в устранении потерь казны - раскрывшим в соответствии с требованиями подпункта 6 пункта 1 статьи 23, пункта 1 статьи 54 НК РФ сведения и документы, позволяющие установить лицо, осуществившее фактическое исполнение по сделке, осуществить его налогообложение и, таким образом, вывести фактически совершенные хозяйственные операции из "теневого" (не облагаемого налогами) оборота.

Между тем общество ни в ходе проверки, ни в ходе судебного разбирательства не раскрыло реальных поставщиков (перечень конкретных продавцов общество не представило) и не раскрыло свои отношения с реальными поставщиками ТМЦ и содержание хозяйственных операций между ним и этими лицами. Наоборот, в своем заявлении в суд настаивало на реальности хозяйственных операций по поставке ему ТМЦ спорными контрагентами.

При таких обстоятельствах, как обоснованно посчитал суд, правовых оснований для определения действительной налоговой обязанности общества, в том числе и применительно к расходам по налогу на прибыль, не имеется, так как обществом не соблюдены условия, установленных пунктом 2 статьи 54.1 НК РФ, в материалах дела отсутствуют доказательства того, что общество содействовало в установлении реальных поставщиков ТМЦ, чтобы вывести реально совершенные хозяйственные операции из "теневого" (не облагаемого налогами) оборота и осуществить их полное налогообложение.

Лишь только факт наличия ТМЦ не может свидетельствовать о законности применения вычетов и расходов по документам, оформленным от имени спорных контрагентов.

Оформляя фиктивными документами сделки по приобретению ТМЦ у спорных контрагентов, общество фактически не несло никаких расходов по оплате товара, что подтверждается анализом движения денежных средств по расчетным счетам контрагентов, свидетельствующим об отсутствии перечислений денежных средств от общества.

С учетом сказанного суд первой инстанции пришел к правомерному выводу о неподтверждении обществом заявленных налоговых вычетов и расходов, что привело к необоснованному получению налоговой выгоды в виде уменьшения сумм НДС и уменьшения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, подлежащих уплате в бюджет, путем неправомерного включения в налоговые декларации налоговых вычетов и расходов, в связи с чем инспекцией обоснованно доначислен обществу налог на прибыль в сумме 3 856 272 руб., НДС - 3 847 335 руб., соответствующие пени, а также оно по праву привлечено к ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ.

Однако поскольку инспекцией при принятии оспариваемого решения не устанавливались факты наличия обстоятельств, смягчающих ответственность, то суд первой инстанции, руководствуясь положениями статей 112 и 114 НК РФ, разъяснениями, данными в пункте 19 постановления Пленумов Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.06.1999 N 41/9 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации", правовой позицией, изложенной в постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 15.07.1999 N 11-П, оценив размер примененной налоговой санкции, в том числе с учетом требований индивидуализации и дифференциации наказания в зависимости от тяжести содеянного, размера причиненного вреда, степени вины правонарушителя, соблюдения баланса частного и публичного интересов, отсутствие доказательств привлечения ранее общество к ответственности, фактическую экономическую ситуацию с учетом введения недружественными странами санкций, пришел к справедливому выводу о возможности снижения размера штрафа по пункту 3 статьи 122 НК РФ в два раза до 770 318 руб. по налогу на прибыль и до 769 467 руб. по НДС.

Таким образом, следует признать, что судом первой инстанции при рассмотрении дела установлены и исследованы все существенные для принятия правильного решения обстоятельства, им дана надлежащая правовая оценка, выводы, изложенные в судебном акте, соответствуют фактическим обстоятельствам дела и действующему законодательству.

Все доводы, изложенные в апелляционной жалобе, изучены апелляционной инстанцией, они не содержат фактов, которые не были бы проверены и не учтены судом первой инстанции при рассмотрении дела и имели бы юридическое значение для вынесения судебного акта по существу, влияли на обоснованность и законность судебного акта, либо опровергали выводы суда первой инстанции, а лишь сводятся к несогласию с оценкой установленных судом обстоятельств по делу, что не может рассматриваться в качестве основания для отмены судебного акта.

При этом доводов, способных повлечь за собой отмену судебного акта, в жалобе не приведено, а судом апелляционной инстанции не установлено.

Неправильного применения судом норм процессуального права, являющихся в соответствии с частью 4 статьи 270 АПК РФ безусловным основанием для отмены принятого судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.

При таких обстоятельствах решение суда первой инстанции является законным и обоснованным.

Руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Двадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Рязанской области от 17.03.2023 по делу N А54-3301/2022 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Возвратить обществу с ограниченной ответственностью "Малони" (ОГРН 1196234004680, ИНН 6229092482) из федерального бюджета 1500 руб. госпошлины, излишне уплаченной при подаче апелляционной жалобы по чеку-ордеру ПАО Сбербанк Рязанское отделение 8606/16 от 14.04.2023 (операция 4990).

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Центрального округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме. В соответствии с пунктом 1 статьи 275 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации кассационная жалоба подается через суд первой инстанции.

Председательствующий судья

Е.Н. Тимашкова

Судьи

Н.А. Волошина Е.В. Мордасов