Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 4 июля 2023 г. N 09АП-36645/23 по делу N А40-188362/2022

г. Москва

04 июля 2023 г.

Дело N А40-188362/2022

Резолютивная часть постановления объявлена 27 июня 2023 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 04 июля 2023 года.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи С.М. Мухина,

судей:	Л.Г. Яковлевой, В.А. Яцевой,
при ведении протокола	секретарем судебного заседания М.Е. Нестеровой

рассмотрев в открытом судебном заседании в зале N 3 апелляционную жалобу ООО "Этл-Сервис"

на решение Арбитражного суда города Москвы от 25.04.2023 по делу N А40- 188362/2022

по заявлению: общества с ограниченной ответственностью "Этл-Сервис"

к Инспекции Федеральной налоговой службе N 16 по городу Москве

третье лицо: Управление ФНС по Липецкой области

о признании незаконным решения,

при участии:

от заявителя:	Рогов М.Л. - дов. от 28.12.2022, Борисенко Е.Н. - дов. от 09.01.2023
от заинтересованного лица: от третьего лица:	Яблокова Е.А. - дов. от 20.12.2022, Силиваникова И.В. - дов. от 09.01.2023; не явился, извещен

УСТАНОВИЛ:

решением Арбитражного суда города Москвы от 25.04.2023, принятым по настоящему делу, в удовлетворении требований общества с ограниченной ответственностью "Этл-Сервис" (заявитель, Общество) о признании недействительными решения Инспекции Федеральной налоговой службы N 16 по городу Москве (налоговый орган, Инспекция) от 28.03.2022 N 06-28/14 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, решения Управления Федеральной налоговой службы по городу Москве (управление, УФНС России по Москве) от 01.08.2022 N 21-10/091807@, вынесенного по результатам рассмотрения жалобы, отказано в полном объеме.

Не согласившись с принятым судом решением, Общество обратилось в Девятый арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просило решение суда отменить по изложенным в жалобе основаниям и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований в полном объеме.

В деле участвует третье лицо - Управление ФНС по Липецкой области, представитель которого в судебное заседание не явился, поэтому в соответствии с данными в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 17.02.2011 N 12 разъяснениями дело рассмотрено в его отсутствие.

В судебном заседании представители Общества поддержали доводы жалобы в полном объеме, указали на нарушение судом норм материального и процессуального права.

Подробно позиция заявителя приведена в апелляционной жалобе, письменных объяснениях и поддержана представителями в судебном заседании.

Представители Инспекции в судебном заседании возражали против удовлетворения жалобы по доводам отзыва, считают решение суда первой инстанции законным и обоснованным.

Проверив в соответствии со ст. ст. 266, 268 АПК РФ законность и обоснованность принятого решения, изучив материалы дела и доводы жалобы, заслушав представителей сторон, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения обжалуемого судебного акта, исходя из нижеследующего.

Как установлено судом и следует из материалов дела, Инспекцией была проведена выездная налоговая проверка заявителя вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2016 по 31.12.2018, по результатам которой составлен акт выездной налоговой проверки от 31.12.2020 N 06-24/55 (т. 2 л.д. 1-286).

По итогам рассмотрения акта, дополнений к акту от 15.07.2021 N 06-24/42/50 (т. 3 л.д. 1-45) и других материалов выездной налоговой проверки Инспекцией вынесено решение от 28.03.2022 N 06-28/14 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно которому Обществу доначислены налог на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 78 445 102 руб., налог на прибыль организаций в сумме 70 600 593 руб., начислены пени в сумме 75 348 868, 48 руб., а также штрафные санкции, предусмотренные пунктом 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс, НК РФ) в размере 15 941 850 руб.

Решением УФНС России по г. Москве от 01.08.2022 N 21-10/091807@ жалоба налогоплательщика оставлена без удовлетворения, а решение Инспекции без изменения (т. 3 л.д. 90-107).

Решением ФНС России от 15.12.2022 N КЧ-4-9/16997@ решение Инспекции отменено в части привлечения к ответственности, предусмотренной п. 3 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в размере 7 970 925 руб., то есть размер штрафных санкций с учётом смягчающих ответственность обстоятельств был уменьшен в два раза.

Полагая, что решение инспекции и решение управления вынесенного по результатам рассмотрения жалобы нарушает его права и законные интересы как налогоплательщика, ООО "Этл-Сервис" обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции, вопреки доводам жалобы, полно и всесторонне исследовал имеющие значение для правильного рассмотрения дела обстоятельства, правильно применил и истолковал нормы материального и процессуального права и на их основании сделал обоснованный вывод об отсутствии совокупности необходимых условий для удовлетворения заявленных требований.

Поддерживая данный вывод суда, апелляционная коллегия исходит из следующего.

Судом установлено, что основанием для вынесения обжалуемого решения послужил вывод налогового органа о нарушении Обществом положений пункта 2 статьи 54.1, статей 171, 172, пункта 1 статьи 247, пункта 1 статьи 252 НК РФ по взаимоотношениям с ООО "ТБГ Решения", ООО "Эксперт", ООО "КВС Технологии", ООО "Эко-Крафт", ООО "Севпромстрой", ООО "Тео-Герц", ООО "Бизнес-Тим", ООО "ФМ-Сити", ООО "МС-Электро" и ООО "ПАК Констракшн" (далее - спорные контрагенты).

Оспаривая решение суда первой инстанции, налогоплательщик указывает, что определением от 10.04.2023 суд первой инстанции незаконно и необоснованно отказал в удовлетворении ходатайства Общества в проведении судебной налоговой экспертизы, судом не было рассмотрено ходатайство заявителя о вызове в суд и допросе независимого эксперта в сфере налогообложения.

Также, по мнению Заявителя, суд данным определением необоснованно отказал в удовлетворении ходатайства об истребовании из территориальных подразделений Пенсионного фонда и ряда ИФНС России документов и сведений, подтверждающих хозяйственную деятельность и наличие сотрудников у компаний-контрагентов Общества.

Кроме того, указывает, что срок давности по уплате налогов за 2016 год истек 01.01.2021 с учетом того факта, что срок уплаты до 28.03.2017. Также истек 01.01.2022 срок давности по уплате налогов за 2017 год с учетом срока уплаты до 28.03.2018. По мнению Заявителя, данные факты не были учтены судом первой инстанции.

Заявитель сообщает, что Инспекция "голословно" причислила контрагентов к "техническим" хозяйствующим субъектам. Общество указывает, что спорные контрагенты активно вели хозяйственную деятельность, имели единоличные исполнительные органы, юридические адреса, своевременно сдавали налоговую отчётность.

В апелляционной жалобе Общество также указывает, что Инспекцией не определены действительные налоговые обязательства, на наличие методических и правовых ошибок при расчетах доначислений налогов.

Между тем, указанные в апелляционной жалобе доводы Заявителя были исследованы судом первой инстанции и получили надлежащую правовую оценку в принятом по делу решении.

Так, судом установлено, что основной целью совершения операций между проверяемым налогоплательщиком и указанными контрагентами являлось уменьшение налоговых обязательств по налогу на прибыль организаций и налогу на добавленную стоимость посредством искажения сведений о фактах хозяйственной жизни в целях получения налоговой экономии.

Налоговым органом установлено, что в проверяемом периоде Общество имело договорные отношения с Заказчиками:

1. ООО "Леруа Мерлен Восток" (техническое обслуживание, технический аудит смонтированных инженерных систем, профессиональная комплексная уборка помещений);

2. АО "РНПК" (оказание услуг по ремонту, техобслуживанию, уборке объектов технического здания);

3. КОО "Лидком Инвестментс Лимитед" (комплексная уборка зданий МТРК "Зеленопарк", услуги по поставке расходных материалов для санузлов);

4. ООО "Верхневолжский монолит" (услуги по технической эксплуатации и техобслуживанию ТРК "Альтаир");

5. ООО "Инвест-Евро-Пенза" (оказание услуг и выполнение работ по техобслуживанию и управлению ТРЦ "Коллаж");

6. ООО "ОДПС Сколково" (выполнение комплекса работ и услуг по технической эксплуатации и ремонту установок наружного освещения ИЦ "Сколково");

7. ООО "ОДАС Сколково" (ремонтные работы инженерных систем отопления, вентиляции и кондиционирования ИЦ "Сколково" в здании "Технопарк" и на Объекте Усадьба (флеш-накопитель т. 1 л.д. 39 Приложение N 4).

В рамках выполнения обязательств перед Заказчиками Обществом привлечены субподрядные организации - спорные контрагенты ООО "ТБГ Решения", ООО "Эксперт", ООО "КВС Технологии", ООО "Эко-Крафт", ООО "Севпромстрой", ООО "Тео-Герц", ООО "Бизнес-Тим", ООО "ФМ-Сити", ООО "МС-Электро" и ООО "ПАК Констракшн".

В отношении спорных контрагентов судом установлено следующее.

Представленные в ходе проверки документы от ООО "ТБГ Решения", ООО "МС-Электро", ООО "Пак-Констракшн", ООО "Тео-Герц", ООО "Севпромстрой", ООО "Эксперт" оформлены идентично (договоры, дополнительные соглашения, акты выполненных работ, счета-фактуры), сопроводительные письма о представлении документов составлялись одним лицом, так как содержание писем идентичное.

Организации ООО "ТБГ Решения" (т. 5 л.д. 47-49), ООО "Эксперт" (т.5 л.д.45-46), ООО "КВС Технологии" (т. 5 л.д.41-44), ООО "Эко-Крафт" (т. 5 л.д.31-40), ООО "Бизнес-Тим" (т. 5 л.д.12-18), ООО "ФМ-Сити" (т. 5 л.д.8-11), ООО "МС-Электро" (т. 5 л.д.4-7) и ООО "ПАК Констракшн" (т.5 л.д. 1-3) согласно сведениям из ЕГРЮЛ прекратили свою деятельность.

В порядке статьи 90 НК РФ Инспекцией проведен допрос генерального директора ООО "ТБГ-Решения" Гулынцевой Н.В. (т. 7 л.д. 2-9) и генерального директора ООО "МС-Электро" Гулынцева A.M., которые отказались от дачи показаний, ссылаясь на статью 51 Конституции РФ (т. 1 л.д. 31-34).

За неправомерный отказ свидетелей от дачи показаний решениями Инспекции N 06-10/1798 и N 06-10/1797 от 14.08.2020 Гулынцева Н.В. и Гулынцев A.M. привлечены к ответственности за налоговое правонарушение, предусмотренное статьей 128 НК РФ, в виде штрафа в размере 3000 рублей (т. 1 л.д. 35-38).

В порядке статьи 95 НК РФ Инспекцией проведена экспертиза подлинности подписи руководителей спорных контрагентов, в результате которой получено Заключение эксперта от 24.06.2021 N 0618-21-1 (т.5 л.д. 50-98), согласно которому подписи руководителей ООО "Бизнес-Тим" (Гафурова Г.Г.), ООО "МС-Электро" (Гулынцев A.M.), ООО "КВС Технологии" (Грязев В.В.), ООО "ПАК Констракшн" (Николаев А.В.), ООО "Севпромстрой" (Орлова Е.В.), ООО "ТБГ Решения" (Гулынцева Н.В.), ООО "Тео-Герц" (Сухинина С.А.), ООО "ФМ-Сити" (Стельмах Д.Л.), ООО "Эко-Крафт" (Левкин Д.Н.), ООО "Эксперт" (Королев А.В.) выполнены не ими самими, а другими лицами.

На основании изложенного суд пришёл к правомерному выводу о том, что первичные документы, представленные Обществом по взаимоотношениям со спорными контрагентами, подписаны неустановленными лицами, а спорные контрагенты выступали в качестве фиктивных участников сделок с Обществом и были использованы в финансово-хозяйственной деятельности с целью получения необоснованной налоговой экономии.

Из анализа налоговой отчетности спорных контрагентов установлено, что суммы начислений в бюджет минимальны (расходы максимально приближены к доходам), доля налоговых вычетов составляет 98%, что с учетом анализа проведенных контрольных мероприятий указывает на формальность составления отчетности, представляемой в налоговый орган с целью создания видимости ведения финансово-хозяйственной деятельности (флеш-накопитель т. 1 л.д. 39 Приложение N 2).

Денежные средства, полученные от Общества, перечислялись спорными контрагентами на расчетные счета как физических лиц, так и организаций без признаков ведения реальной финансово-хозяйственной деятельности с последующим обналичиванием (флеш-накопитель т. 1 л.д. 39 Приложение N 3).

Так, денежные средства, полученные от Общества ООО "ТБГ Решения", ООО "Эко Крафт", ООО "Эксперт", ООО "Севпромстрой", ООО "ФМ-Сити", ООО "КВС Технологии" перечислялись учредителям Общества Кокину А.О., Рыбьякову И.С, а также сотрудникам Общества.

По результатам проведенного детального анализа IP-адресов, с которых осуществлялся вход в программный комплекс "Банк-клиент" для осуществления банковских операций, установлено, что Общество (т. 6 л.д. 1-97) и ООО "ФМ-Сити" (т.6 л.д.98-135) осуществляли выход в сеть Интернет через ПК "Банк-клиент" с одного и того же IP-адреса 91.102.74.9, 109.225.29.12, 91.102.74.216, 109.225.19.95. Управление расчетным счетом с IP-адреса 91.102.74.9 осуществлялось также ООО "ПАК-Констракшн" (т. 6 л.д. 142-146), ООО "Тео-Герц" (т. 6 л.д. 147-148), ООО "Севпромстрой" (т. 6 л.д. 138-141), с IP-адреса 91.102.74.216 осуществлялось Обществом, ООО "ТБГ Решения", ООО "КВС "ТЕХНОЛОГИИ", ООО "Севпромстрой", ООО "Эксперт" (т. 6 л.д. 136-137).

Также контрольными мероприятиями, проведенными Инспекцией, установлена подконтрольность спорных контрагентов налогоплательщику путем совпадения IP-адреса 5.188.113.222, с которого осуществлялась отправка налоговой отчетности проверяемого налогоплательщика и контрагентов ООО "ТБГ Решения", ООО "ЭКСПЕРТ".

Инспекцией проанализированы регистрационные дела спорных контрагентов ООО "ТБГ Решения", ООО "Севпромстрой", ООО "Тео-Герц", ООО "МС-Электро" и установлены факты выдачи указанными лицами доверенностей гражданину Рогову Михаилу Леонидовичу с правом получения учредительных документов, постановки на учет во все установленные законодательством фонды, получения Свидетельства о постановке на налоговый учет.

При этом Рогов М.Л. является штатным сотрудником и получателем заработной платы в ООО "Этл-Сервис" с апреля 2017 года (в том числе и в период проведения проверки).

ООО "Севпромстрой" также выдана доверенность на имя Алещанова СВ. с целью регистрационных действий общества. Алещанов СВ. также является работником ООО "Этл-Сервис".

В отношении доменов организаций установлено, что регистрация сайтов производилась примерно в одно и тоже время, к сайтам ООО "Севпромстрой" и ООО "Эксперт" доступ отсутствует, следовательно, домены создавались с целью произвести видимость работы организаций.

В результате проведенного анализа сведений о физических лицах, которые числились официальными сотрудниками (получали доход в виде заработной платы) как в Обществе, так и в привлекаемых контрагентах, установлено, что значительная часть сотрудников фактически являлись получателями дохода от Заявителя.

Свидетель Туманова Т.Н. (получатель дохода в ООО "Севпромстрой", ООО "Эко-Крафт", ООО "КВС Технологии", ООО "ТБГ Решения", ООО "Эксперт, ООО "ФМ-Сити") (т. 7 л.д. 10-14) в ходе допроса сообщила, что фактически выполняла все работы/услуги по уборке ТЦ "Зеленопарк" для Общества. Спорные контрагенты свидетелю не знакомы.

Из протокола допроса Гринчук В.И. (получатель дохода в ООО "Севпромстрой", ООО "Эко-Крафт", ООО "ТБГ Решения", ООО "Эксперт", ООО "ФМ-Сити", ООО "Тео-Герц") (т. 7 л.д. 15-20) следует, что фактически она выполняла все работы/услуги по уборке ТЦ "Зеленопарк" для Заявителя. Представителями указанных организаций являлись Кокин А.О. и Рыбъяков И.С. Также свидетель сообщила, что сотрудники ООО "Эко-Крафт", ООО "Севпромстрой", ООО "Тео-Герц" (граждане Киргизии) работали на объекте ТРЦ "Зеленопарк" в форменной одежде с надписью: ООО "Этл-Сервис".

Свидетель Захаров Е.В. (т. 7 л.д. 21-25), на расчетные счета которого ООО "МС-Электро" перечисляло денежные средства с назначением платежа "для ведения хозяйственной деятельности", пояснил, что организация ему не знакома, денежные средства он не получал. Свидетель сообщил, что фактически работал в Обществе.

Согласно показаниям Нагорновой Л.А. (т.7л.д.30-36), числящейся сотрудником ООО "ТБГ Решения", установлено, что фактически ООО "ТБГ Решения" свидетелю не знакомо, никогда в данной организации она не работала, дохода не получала.

Инспекцией получен протокол оперативно-розыскного мероприятия от УМВД России по Пензенской области в отношении Кормакова Юрия Александровича (т. 7 л.д.37), который числился как сотрудник ООО "ТБГ Решения". В ходе допроса Кормаков Ю.А. (т.7 л.д. 38-51) пояснил, что до 2015 работал в Обществе в должности электромонтера. В период 2016-2018 в Обществе и ООО "ТБГ Решения" не работал.

Согласно письменным объяснениям Левина А.В., который числился как сотрудник ООО "ТБГ Решения", в данной организации он никогда не работал, доходы (заработную плату) никогда не получал, организация ему не знакома.

Инспекцией проведен анализ представленных ООО "ПАК Констракшн" справок по форме 2-НДФЛ, из которого следует, что часть сотрудников являлись получателями дохода в ООО "Этл-Регион" в обособленном подразделении 352845001, ООО "Этл-Сервис" в обособленном подразделении 352845001.

По результатам проведенных налоговым органом допросов свидетелей Абдырасулова Б. (бывший сотрудник ООО "Севпромстрой", ООО "Тео-Герц", Общества) (т.7 л.д.52-55), Леонова А.С. (бывший сотрудник ООО "ТБГ Решения, ООО "Эксперт", Общества) (т.7 л.д.56-59), Мифтяхетдинова Д.Т. (бывший сотрудник ООО "ТБГ Решения, ООО "Эксперт", Общества) (т.7 л.д.60-63), Перфильева И.А. (бывший сотрудник ООО "Эко-Крафт", Общества) (т. 7 л.д.64-67) следует, что они осуществляли свою трудовую деятельность только в Обществе. В иных организациях, в том числе спорных организациях, они никогда не работали.

Кроме того, Инспекцией установлено, что руководитель и учредитель ООО "Севпромстрой" Орлова Е.В. является работником ООО "Этл-Сервис".

Указанные обстоятельства свидетельствуют о направленности действий Заявителя на неправомерное уменьшение налоговой обязанности.

Инспекцией в порядке статьи 93.1 НК РФ проведены мероприятия налогового контроля в отношении Заказчиков Общества, в результате которых установлено следующее.

Заказчиком КОО "Лидком Инвестментс Лимитед" представлены документы, содержащие приложение "Список сотрудников Общества, работавших в период 2016 - 2018 годах в МГТРК "Зеленопарк"". Заказчиком сообщено, что все работы выполнялись непосредственно силами Заявителя и его персоналом. Непосредственным исполнителем работ по техническому обслуживанию объектов являлось Общество (флеш-накопитель т. 1 л.д. 39 Приложение N 4).

Заказчиком ООО "Леруа Мерлен Восток" представлены аналогичные сведения о том, что работы на объектах выполнялись штатными сотрудниками Общества, что следует из журналов, заявок, деловой переписки с представителями Заявителя (флеш-накопитель т. 1 л.д. 39 Приложение N 4).

Из информации, представленной ООО "Объединенная дирекция по проектированию и строительству центра разработки и коммерциализации новых технологий (инновационного центра "Сколково") следует, что работы/услуги на объектах ИЦ "Сколково" выполнялись штатными сотрудниками Общества, о чем свидетельствуют дипломы об окончании обучения, свидетельства о прохождении обучения, удостоверения сотрудников с печатью Общества, копии трудовых книжек, протоколы заседания аттестационной комиссии по проверке знаний работников, талон по технической пожарной безопасности к квалификационному удостоверению, свидетельство о присвоении квалификации, Удостоверение о повышении квалификации, приказы о приеме работников на работу в штат Заявителя (флеш-накопитель т. 1 л.д. 39 Приложение N 4).

Заказчиком ООО "Верхневолжский монолит" представлены журналы регистрации инструктажа по пожарной безопасности, журнал регистрации инструктажа по ОТ на рабочем месте, журнал учета рабочего времени, а также информационное письмо о предоставлении списка сотрудников, осуществляющих круглосуточное техническое обслуживание комплекса, оформленные от имени Общества (флеш-накопитель т. 1 л.д. 39 Приложение N 4).

Заказчик АО "РНПК" представил в адрес Инспекции информацию о том, что субподрядные организации по договорам с Обществом за период 2016-2018 годы не привлекались. Также представлена копия журнала прохождения работниками Общества инструктажа по охране труда и пожарной безопасности на объектах АО "РНПК" за 2016-2018 (сотрудников Заявителя), из которого следует, что все работы/услуги Общество выполняло своими силами.

Как следует из протокола допроса директора ТРЦ "Зеленопарк" Цыганенко Д.В. (т. 7 л.д.68-71), сотрудники Общества в ТРЦ Зеленопарк осуществляли услуги по комплексной уборке собственными силами, без привлечения субподрядных организаций.

Из показаний свидетеля Емелёва А.Я. (главный инженер по эксплуатации ООО "ОДАС Сколково") (т.7 л.д. 72-76) следует, что договорные обязательства Общество выполняло исключительно своими силами, без привлечения каких-либо сторонних организаций. В проверяемый период Заявитель не привлекал сторонние организации. Пропуска оформлялись на сотрудников компании ООО "Этл-Сервис".

Согласно письменным объяснениям Бодрова Д.Д. (руководитель проекта Общества) (т.7л.д.77-82) следует, что все работы/услуги на объекте ИЦ "Сколково" выполнялись силами Общества, без привлечения иных организаций.

Инспекцией проведен анализ информации, полученной из УВД по СЗАО ГУ МВД России по г. Москве от 17.06.2021 N 07/7-11133 (т. 7 л.д.84-150, т.8 л.д. 1-23), в отношении установления факта въезда/выезда граждан ближнего зарубежья сведений (информации) по вопросу предоставления разрешительных документов на привлечение и использования иностранных граждан, в результате чего установлено, что на следующих лиц: Калюжный СВ. (сотрудник ООО "Севпромстрой" в 2017-2018), Абдырасулов Б. (сотрудник ООО "Севпромстрой" в 2017-2018), Зайнитдинов И.Ф. (сотрудник ООО "Севпромстрой" в 2018), Каримбаева A.M. (сотрудник ООО "Севпромстрой" в 2018), Зимина Н. (сотрудник ООО "ТБГ Решения", ООО "ФМ-Сити" в 2017- 2018), Абдуллоев М.Н. (сотрудник ООО "ТБГ Решения", ООО "Эксперт" в 2017-2018), Рустамов Г. (сотрудник ООО "Севпромстрой" в 2018), Худоёрбеков Н.Н. (сотрудник ООО "Севпромстрой" в 2017-2018) уведомления и трудовые контракты представлены в органы МВД (ФМС) сторонними юридическими лицами, не имеющих никакого отношения как к Обществу, так и к спорным контрагентам.

Также налоговым органом получена информация о следующих физических лицах: Акишева Г., Матразаков А.Ж., Молдогазиев Р., Норузбаева А.К., Орозалиев Б., Оспанов М., Торогелдиева А.С, Юлдашев Ж.Б., которые числились в ООО "Севпромстрой" (т. 7 л.д. 84-150, т.8 л.д.1-23), где трудовые контракты были представлены в органы МВД (ФМС) от ООО "ФМ-Сити". Однако ООО "ФМ-Сити" не представило справок по форме 2-НДФЛ на данных лиц.

Суд также отметил, что в проверяемом периоде Заявитель имел обособленные подразделения, что, по мнению налогового органа, свидетельствует о том, что у Общества имелась возможность выполнения договорных обязательств с Заказчиками самостоятельно на объектах, расположенных в регионах: Компания с ограниченной ответственностью "Лидком Инвестментс Лимитед" (Московская область ТРЦ "Зеленопарк"), ООО "Инвест-Евро-Пенза" (ТРЦ "Коллаж", г. Пенза, Октябрьский р-н., проспект Строителей 1В), ООО "Леруа Мерлен Восток", ООО "Верхневолжский монолит (ТРК "Альтаир" (г. Ярославль, Ленинградский проспект, дЛ23), АО "РНПК" (г. Рязань) (страницы 304-305 оспариваемого решения).

Спорные организации, равно как и контрагенты последующего звена, не обладали достаточной материально-технической базой для выполнения работ в соответствии с условиями договоров с Обществом. При этом, Заявитель, напротив, обладал достаточными ресурсами (квалифицированным персоналом, необходимыми материалами) для выполнения данных работ.

Работы по уборке фактически производились силами сотрудников Общества. В рамках проведения выездной налоговой проверки установлено, что штат ООО "Этл-Сервис" в 2016 году составил 29 человек, в 2017 году - 161 человек, в 2018 году - 284 человека. Из анализа информационного ресурса установлено, что среднесписочная численность Общества в 2016 году составила 10 человек; в 2017 году - 43 человека; в 2018 году - 143 человека (флеш-накопитель т. 1 л.д. 39 Приложение N 1).

Таким образом, суд пришёл к правомерному выводу о том, что собранные налоговым органом доказательства в совокупности свидетельствуют об отсутствии реальных хозяйственных отношений Заявителя с названными контрагентами, в связи с чем Обществом получена налоговая экономия.

Общество указывает, что срок давности по уплате налогов за 2016 год истек 01.01.2021 с учетом того факта, что срок уплаты до 28.03.2017. Также 01.01.2022 истек срок давности по уплате налогов за 2017 год с учетом срока уплаты до 28.03.2018.

В отношении указанного довода Общества судом установлено следующее (стр. 9-10 решения суда).

В соответствии с пунктом 1 статьи 113 НК РФ лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, если со дня его совершения либо со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено это правонарушение, и до момента вынесения решения о привлечении к ответственности истекли три года (срок давности).

Исчисление срока давности со дня совершения налогового правонарушения применяется в отношении всех налоговых правонарушений, кроме предусмотренных статьями 120, 122, 129.3 и 129.5 Кодекса.

Исчисление срока давности со следующего дня после окончания соответствующего налогового периода применяется в отношении налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 120, 122, 129.3 и 129.5 Кодекса.

Таким образом, статьей 113 Кодекса установлен срок давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Согласно пункту 3 статьи 122 НК РФ деяния, предусмотренные пунктом 1 данной статьи, совершенные умышленно, влекут взыскание штрафа в размере 40 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора, страховых взносов).

В силу пункта 1 статьи 285 НК РФ налоговым периодом по налогу на прибыль признается календарный год.

В соответствии с пунктом 1 статьи 287 Кодекса налог, подлежащий уплате по истечении налогового периода, уплачивается не позднее срока, установленного для подачи налоговых деклараций за соответствующий налоговый период статьей 289 НК РФ.

Согласно пункту 4 статьи 289 НК РФ налоговые декларации по итогам налогового периода представляются налогоплательщиками не позднее 28 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом.

Поскольку исчисление налоговой базы и суммы налога осуществляется налогоплательщиком после окончания того налогового периода, по итогам которого уплачивается налог, срок давности, определенный статьей 113 Кодекса, исчисляется в таком случае со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено правонарушение в виде неуплаты или неполной уплаты налога (пункту 15 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации").

Обжалуемое решение вынесено Инспекцией 28.03.2022, то есть налогоплательщик в силу пункта 1 статьи 287, пункта 4 статьи 289 Кодекса должен уплатить налог на прибыль за 2016 год по сроку уплаты 28.03.2017, за 2017 год по сроку уплаты 28.03.2018, за 2018 год по сроку уплаты 28.03.2019.

Соответственно, учитывая, что налоговым периодом по налогу на прибыль признается календарный год, срок давности привлечения к ответственности за неполную уплату налога на прибыль за 2016 год начинает исчисляться с 01.01.2018, то есть со следующего дня после окончания соответствующего налогового периода 2017 года, в течение которого было совершено правонарушение в виде неполной уплаты налога на прибыль за 2016 год. Аналогично и с периодами за 2017 год, 2018 год.

Следовательно, установленный статьей 113 Кодекса срок давности привлечения налогоплательщика к ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 НК РФ, за неполную уплату налога на прибыль за 2016 год истек 01.01.2021, за2017 год-01.01.2022, за 2018 год-01.01.2023.

Согласно обжалуемому решению Общество привлечено к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 3 статьи 122 Кодекса (неуплата налога на прибыль организаций за 2018 год в размере 39 854 625 руб.), в виде штрафа в размере 15 941 850 руб.

Штрафные санкции за неуплату налога на прибыль организаций за 2016, 2017, по НДС за 2016-2018 налоговым органом не применялись в связи с истечением срока давности привлечения к ответственности.

Относительно довода Заявителя о наличии методических и правовых ошибок при расчетах доначислений налогов судом установлено следующее.

Инспекцией с учетом выявленной технической ошибки в расчете сумм доначислений, а также регистров бухгалтерского и налогового учета, в том числе книг покупок и продаж ООО "Этл-Сервис" за 2016-2018, уточнена сумма налоговых обязательств, исчисленная по взаимоотношениям с ООО "ТБГ Решения"; ООО "Эксперт", ООО "КВС Технологии", ООО "Эко-Крафт", ООО "Севпромстрой", ООО "Тео-Герц", ООО "Бизнес-Тим", ООО "ФМ-Сити", ООО "МС-Электро", ООО "ПАК Констракшн".

Вследствие установленных обстоятельств по результатам проведенной выездной налоговой проверки в нарушение п. 2 статьи 54.1, статей 171, 172 НК РФ ООО "Этл-Сервис" занижена налогооблагаемая база по налогу на добавленную стоимость за период 2016 -2018 на сумму необоснованных вычетов по НДС по взаимоотношениям с "техническими" организациями, что привело к неуплате (неполной уплате) НДС в размере 70 600 593 руб. в том числе: за 2016 год в размере 12 432 159 руб.; за 2017 год в размере 22 299 269 руб.; за 2018 год в размере 35 869 165 руб.

ООО "Этл-Сервис" в нарушение п. 2 статьи 54.1, статей 247, 248, 249, 252, 274 НК РФ неправомерно включило в состав расходов, уменьшающих доходы от реализации затраты по взаимоотношениям с "техническими" организациями в размере - 392 225 504 руб., в том числе 2016- 69 067 559 руб., 2017-123 884 823 руб., 2018 - 199 273 124 руб. что привело к неуплате (неполной) уплате налога на прибыль организаций за 2016-2018 в размере 78 445 102 руб., в том числе: за 2016 год - в размере 13 813 512 руб.; за 2017 год - в размере 24 776 965 руб.; за 2018 год в размере 39 854 625 руб., в том числе: в федеральный бюджет в размере - 11 076 090 руб.; в бюджет субъектов РФ в размере - 67 369 012 руб.

Общая сумма неуплаты (неполной) уплаты налога на прибыль и НДС составила 149 045 695 рублей.

Сумма доначисления налогов по акту выездной налоговой проверки от 31.12.2020 N 06-24/55 составляла 160 106 662 руб., пени - 52 701 087,36 руб.

Общая сумма по решению о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 28.03.2022 N 06-28/14 составляет 240 336 413,48 руб., в том числе налоги - 149 045 695 руб., пени - 75 348 868, 48 руб., штраф по п. 3 ст. 122 Кодекса - 15 941 850 руб.

Таким образом, суд пришёл к правомерному выводу о том, что итоговая сумма доначислений по оспариваемому решению меньше суммы доначисления по акту выездной налоговой проверки.

В апелляционной жалобе Общество указывает, что Инспекцией не определены действительные налоговые обязательства.

Между тем, при принятии решения Инспекция руководствовалась положениями статьи 54.1 НК РФ, предусматривающими запрет уменьшения налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога при установленных случаях искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности Общества, а также неисполнения обязательства по сделке (операции) лицом, являющимся стороной договора, заключенного с Обществом, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или по закону.

Исходя из пункта 4 Письма ФНС России от 10.03.2021 N БВ-4-7/3060 "О практике применения статьи 54.1 НК РФ" (далее - Письмо), в силу требований подпункта 6 пункта 1 статьи 23, подпункта 7 пункта 1 статьи 31, пункта 1 статьи 54 НК РФ вопрос о наличии оснований для уменьшения налоговой обязанности рассматривается с учетом формы вины, в зависимости от которой определяются предъявляемые к налогоплательщику требования о подтверждении им данных о действительном поставщике (подрядчике, исполнителе) и параметрах, совершенных с ним операций.

Изложенная позиция основывается на подходе об определении действительного размера налоговой обязанности, выраженном в определении Конституционного Суда Российской Федерации от 25.11.2020 N 2823-0, а также позициях Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации о недопустимости создания формальных условий для взимания налогов сверх того, что требуется по закону (Определения от 30.09.2019 N 305-ЭС19-9969, от 14.03.2019 N 301-КП8-20421, от 16.02.2018 N 302-КП7-16602, от 03.08.2018 N 305-КГ18-4557).

Согласно пункту 10 Письма при встраивании "технической" компании или цепочки таких компаний между налогоплательщиком и лицом, осуществившим фактическое исполнение по сделке, повлекшее причинение ущерба бюджетам публично-правовых образований в результате завышения расходов и вычетов по НДС, сумма расходов и налоговых вычетов, подлежащая учету, производится исходя из параметров реального исполнения, отраженных в финансово-хозяйственных документах указанного лица по такой сделке (договорах, первичных документах, счетах-фактурах, платежных поручениях и т.п.).

При этом бремя доказывания размера документально не подтвержденных операций с лицом, осуществившим фактическое исполнение по сделке, лежит на налогоплательщике. Обществом в соответствии с требованиями подпункта 6 пункта 1 статьи 23, пункта 1 статьи 54 НК РФ должны быть представлены сведения и документы, позволяющие установить указанное лицо и параметры спорной операции.

Поскольку соответствующие сведения, а также подтверждающие их документы, должны быть проверены и оценены в рамках соответствующих контрольных мероприятий, то их предоставление должно производиться Обществом в ходе проверки, при представлении возражений на акт.

Как следует из пункта 11 Письма, при непредставлении налогоплательщиком сведений и подтверждающих их документов о лице, осуществившем фактическое исполнение, и действительных параметрах спорной операции в силу того, что имел место формальный документооборот с "технической" компанией с целью приобретения товаров (работ, услуг) в не декларируемом в целях налогообложения обороте, следует исходить из следующего.

Налогоплательщик не вправе применять налоговые вычеты и учитывать расходы, понесенные по спорным операциям, поскольку обязательство не исполнено надлежащим лицом, и при этом налогоплательщиком не раскрыты сведения и не представлены подтверждающие их документы о действительном поставщике (подрядчике, исполнителе) и параметрах, совершенных с ним операций.

Право на налоговый вычет сумм НДС не предоставляется в силу косвенного характера данного налога как налога на потребление товаров (работ, услуг), взимаемого на каждой стадии их производства и реализации субъектами хозяйственного оборота до передачи потребителю.

Исходя из необходимости реализации вышеназванных публичных целей противодействия налоговым злоупотреблениям и поддержания в правоприменительной практике финансовых стимулов правомерного поведения участников оборота, в упомянутых в подпункте 2 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ случаях последствия участия налогоплательщика в формальном документообороте должны определяться с учетом его роли в причинении потерь казне.

Соответственно, расчетный способ определения налоговой обязанности на основании имеющейся у налогового органа информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках (подпункт 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса) подлежит применению, если допущенное налогоплательщиком нарушение сводится к документальной неподтвержденности совершенной им операции, нарушению правил учета, что, как правило, имеет место, если налогоплательщик не участвовал в уклонении от налогообложения, организованном иными лицами, но не проявил должную осмотрительность при выборе контрагента и взаимодействия с ним.

Напротив, если цель уменьшения налоговой обязанности за счет организации формального документооборота с участием "технических" компаний преследовалась непосредственно налогоплательщиком или, по крайней мере, при известности налогоплательщику об обстоятельствах, характеризующих его контрагента как "техническую" компанию, применение расчетного способа определения налоговой обязанности в такой ситуации не отвечало бы предназначению данного института, по сути уравнивая в налоговых последствиях субъектов, чье поведение и положение со всей очевидностью не является одинаковым: налогоплательщиков, допустивших причинение потерь казне для получения собственной налоговой выгоды, и налогоплательщиков, не обеспечивших должное документальное подтверждение осуществленных ими операций.

В то же время право на вычет фактически понесенных расходов при исчислении налога на прибыль может быть реализовано налогоплательщиком, содействовавшим в устранении потерь казны - раскрывшим в соответствии с требованиями подпункта 6 пункта 1 статьи 23, пункта 1 статьи 54 Кодекса сведения и документы, позволяющие установить лицо, осуществившее фактическое исполнение по сделке, осуществить его налогообложение и, таким образом, вывести фактически совершенные хозяйственные операции из "теневого" (не облагаемого налогами) оборота.

Следует отметить, что Обществом, как на этапе проведения выездной проверки, рассмотрения ее результатов, при апелляционном обжаловании решения, так и в материалах настоящего дела, не раскрыты сведения и не представлены подтверждающие их документы о действительном поставщике (подрядчике, исполнителе) и параметрах, совершенных с ним операций.

Отсутствуют доказательства, позволяющие установить реальный размер понесенных расходов на основании сведений и документов об условиях реального исполнения сделок с учетом того, что формальный документооборот организован самим налогоплательщиком, а выполнение объемов работ по договорам, заключенным Обществом с Заказчиками, произведено значащимися в штате Общества и спорных контрагентов сотрудниками.

Налогоплательщиком не раскрыты сведения и не представлены доказательства, позволяющие установить, какая часть услуг/работ в интересах налогоплательщика была выполнена соответствующими физическими лицами и какая часть из зачисленных на счета физических лиц денежных средств имела отношение к оплате осуществленных в интересах налогоплательщика услуг/работ, сформировав облагаемый налогами доход физических лиц-исполнителей, т.е. осуществлена на легальном основании, а не к обналичиванию и выводу денежных средств (учредителем, генеральным директором Общества, сотрудниками Общества) по цепочкам движения денежных средств.

Таким образом, учитывая обстоятельства, установленные налоговым органом в ходе проверки, у налогоплательщика отсутствует право на учет спорных расходов в полном объеме.

Доводы заявителя жалобы о том, что суд необоснованно отказал в удовлетворении ходатайства в проведении судебной экспертизы, не принимаются судебной коллегией, поскольку в определении от 10.04.2023 суд первой инстанции, указал, что в соответствии с частью 1 статьи 82 АПК РФ для разъяснения возникающих при рассмотрении дела вопросов, требующих специальных знаний, арбитражный суд назначает экспертизу по ходатайству лица, участвующего в деле, или с согласия лиц, участвующих в деле. В случае если назначение экспертизы предписано законом или предусмотрено договором либо необходимо для проверки заявления о фальсификации представленного доказательства, либо если необходимо проведение дополнительной или повторной экспертизы, арбитражный суд может назначить экспертизу по своей инициативе.

Из указанной правовой нормы следует, что судебная экспертиза назначается судом в случаях, когда вопросы права нельзя разрешить без оценки фактов, для установления которых требуются специальные познания, назначение экспертизы является правом, а не обязанностью суда. При этом достаточность доказательств для разрешения конкретного спора определяется судом.

Кроме того, правовое значение заключения экспертизы определено законом в качестве доказательства, которое не имеет заранее установленной силы, не носит обязательного характера и в силу ст. 82 АПК РФ подлежит оценке судом наравне с другими представленными доказательствами.

Таким образом, довод о том, что суд необоснованно отказал в проведении экспертизы, не может являться основанием для отмены или изменения судебного акта.

Относительно доводов Общества об отказе в удовлетворении ходатайства об истребовании из территориальных подразделений Пенсионного фонда и ряда ИФНС России документов и сведений, подтверждающих хозяйственную деятельность и наличие сотрудников у компаний-контрагентов Общества, коллегия отмечает следующее.

В том же определении суда от 10.04.2023 суд первой инстанции указал, что в соответствии с частью 4 ст. 66 АПК РФ лицо, участвующее в деле и не имеющее возможности самостоятельно получить необходимое доказательство от лица, у которого оно находится, вправе обратиться в арбитражный суд с ходатайством об истребовании данного доказательства. В ходатайстве должно быть обозначено доказательство, указано, какие обстоятельства, имеющие значение для дела, могут быть установлены этим доказательством, указаны причины, препятствующие получению доказательства, и место его нахождения. При удовлетворении ходатайства суд истребует соответствующее доказательство от лица, у которого оно находится.

Кроме того, в представленном ходатайстве не указаны какие обстоятельства, имеющие значение для рассмотрения для настоящего дела, могут быть установлены запрашиваемыми сведениями.

Таким образом, доводы Заявителя о том, что судом необоснованно отказано в истребовании доказательств, не свидетельствуют о нарушении норм процессуального права, способном повлечь отмену судебного акта, так как ходатайство разрешено судом по правилам статьи 159 АПК РФ с учетом мнения лиц, участвующих в деле, согласно протокольному определению от 10.04.2023.

Ссылка Общества в апелляционной жалобе на то, что судом не было рассмотрено ходатайство Заявителя о вызове в суд и допросе независимого эксперта в сфере налогообложения, а также довод Общества о том, что в решении суда нет указания на оценку судом заключения независимого эксперта N 01/07 от 11.07.2022 не свидетельствует о незаконности судебного акта, поскольку Инспекцией установлена совокупность обстоятельств, подтверждающих факт того, что ООО "Этл-Сервис" создан формальный документооборот с целью получения необоснованной налоговой экономии в виде уменьшения налоговой обязанности по уплате НДС и налога на прибыль организаций, в результате завышения налоговых вычетов по первичным документам, не имеющих под собой фактов реальных хозяйственных отношений.

Заключение эксперта является мнением лица, при этом судом первой инстанции рассмотрены фактические обстоятельства, установленные в ходе проверки, и представленные сторонами в материалы дела доказательства с учетом их совокупности и достаточности для формирования выводов, отраженных в оспариваемом судебном акте.

Кроме того, то обстоятельство, что в судебном акте не указаны какие-либо конкретные доказательства либо доводы, не свидетельствует о том, что они не были исследованы и оценены арбитражным судом.

Иные доводы Заявителя, изложенные в апелляционной жалобе, не опровергают правовую позицию Инспекции и не свидетельствуют о наличии оснований для отмены решения суда первой инстанции.

Таким образом, судом первой инстанции правильно применены нормы процессуального права и нормы материального права, изложенные в решении выводы соответствуют обстоятельствам дела.

На основании изложенного и, руководствуясь ст.ст. 110, 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда города Москвы от 25.04.2023 по делу N А40- 188362/2022 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Арбитражный суд Московского округа.

Председательствующий судья

С.М. Мухин

Судьи

Л.Г. Яковлева В.А. Яцева