Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 10 июля 2023 г. N 04АП-1208/21 по делу N А10-133/2020

г. Чита

10 июля 2023 г.

Дело N А10-133/2020

Резолютивная часть постановления объявлена 03 июля 2023 года.

Полный текст постановления изготовлен 10 июля 2023 года.

Четвертый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Ломако Н.В.,

судей Басаева Д.В., Будаевой Е.А.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Лю-фа-хуан Д.А., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Управления Федеральной налоговой службы по Республике Бурятия на решение Арбитражного суда Республики Бурятия от 26 апреля 2023 года по делу N А10-133/2020 по заявлению общества с ограниченной ответственностью "НБС-Групп" (ОГРН 1130327009262, ИНН 0323368786) к Управлению Федеральной налоговой службы по Республике Бурятия (ОГРН 1040302981542, ИНН 0326022754) о признании недействительным решения N 2 от 06.02.2019 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 2 590 822 рублей 98 копеек, соответствующих сумм пеней и штрафа,

при участии в судебном заседании с использованием системы видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Республики Бурятия:

от УФНС России по Республике Бурятия: Жамбалова Т.С. - представитель по доверенности от 25.10.2022, представлен диплом о наличии высшего юридического образования,

от ООО "НБС-Групп": Базаргуроев Ч.Б. - представитель по доверенности от 20.01.2023, представлен диплом о наличии высшего юридического образования,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "НБС-Групп" (далее - заявитель, налогоплательщик, общество) обратилось в Арбитражный суд Республики Бурятия с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Бурятия о признании недействительным решения N 2 от 06.02.2019 (далее - заинтересованное лицо, налоговый орган, инспекция) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда Республики Бурятия от 01 февраля 2021 года по делу N А10-133/2020 в удовлетворении требований общества с ограниченной ответственностью "НБС-Групп" отказано.

Постановлением Четвертого арбитражного апелляционного суда от 05 апреля 2021 года по делу N А10-133/2020, постановлением Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 03 августа 2021 года по тому же делу решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

Определением Верховного Суда Российской Федерации от 12 апреля 2022 года по делу N А10-133/2020 постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 05.04.2021 и постановление Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 03.08.2021 по указанному делу по доначислениям по эпизоду взаимоотношений с обществом с ограниченной ответственностью "ИНИЦ Сершин" отменено. Дело в данной части направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Республики Бурятия. В остальной части указанные судебные акты оставлены без изменения.

Определением от 20 апреля 2022 года заявление принято к производству Арбитражного суда Республики Бурятия по требованию ООО "НБС-Групп" о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России N 1 по Республике Бурятия от 06.02.2019 N 2 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления НДС в сумме 2 590 822 рублей 98 копеек.

Определением суда от 14.06.2022 произведена замена ответчика Межрайонной ИФНС России N 1 по Республике Бурятия на правопреемника - Управление ФНС России по Республике Бурятия.

С учетом уточнения заявитель просил признать недействительным решение Межрайонной ИФНС России N 1 по Республике Бурятия N 2 от 06.02.2019 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 2 590 822 рубля 98 копеек, пеней на сумму 577 623 рубля 95 копеек и штрафов на сумму 259 082 рубля 30 копеек.

Налогового кодекса Российской Федерации. Суд обязал заинтересованное лицо устранить допущенное нарушение прав и законных интересов заявителя. Взысканы с Управления Федеральной налоговой службы по Республике Бурятия в пользу общества с ограниченной ответственностью "НБС-Групп" расходы по уплате государственной пошлины по заявлению в сумме 3 000 руб.

Не согласившись с решением суда первой инстанции, налоговый орган обратился с апелляционной жалобой, в которой просит решение Арбитражного суда Республики Бурятия от 26 апреля 2023 года по делу N А10-133/2020 отменить, принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований.

Как следует из апелляционной жалобы, налоговый орган не согласен с выводом суда первой инстанции о необходимости применения налоговой реконструкции, поскольку ООО "НБС-Групп" асфальтобетонная смесь приобретена у ООО "ИНИЦ Сершин", а не у ООО "Байкалремстрой". По мнению апеллянта, вывод суда о том, что налогоплательщиком раскрыты достоверные сведения и доказательства, позволяющие установить реальность приобретения и использования асфальтобетонной смеси в рамках взаимоотношений с реальным поставщиком, сделан на основе противоречивых документов и доказательств; вывод суда об отсутствии доказательств, бесспорно свидетельствующих о недобросовестности общества и "задвоении" им материалов (АБС), сделан без учета обстоятельств дела. Также налоговый орган не согласен с отклонением судом первой инстанции доводов о взаимозависимости ООО "ИНИЦ "Сершин" и ООО "НБС-Групп" и о неприменении в рассматриваемом случае пункта 2 статьи 173 НК РФ.

В материалы дела поступил письменный отзыв, в котором заявитель выводы суда первой инстанции поддержал, просил решение оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

О месте и времени судебного заседания лица, участвующие в деле, извещены надлежащим образом в порядке, предусмотренном главой 12 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. Информация о времени и месте судебного заседания по апелляционной жалобе размещена на официальном сайте апелляционного суда в сети "Интернет" 07.06.2023.

Представитель налогового органа в судебном заседании дала пояснения согласно доводам апелляционной жалобы, просила решение суда первой инстанции отменить, апелляционную жалобу - удовлетворить.

Представитель заявителя в судебном заседании, возражая доводам апелляционной жалобы, просил решение суда первой инстанции оставить без изменения.

Изучив материалы дела, суд апелляционной инстанции приходит к следующему.

Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, Межрайонной ИФНС России N 1 по Республике Бурятия проведена выездная налоговая проверка ООО "НБС-Групп" на основании решения о проведении выездной налоговой проверки от 29.09.2017 N 43 по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) по всем налогам, сборам (кроме налога на доходы физических лиц, страховых взносов) за период с 01.01.2016 по 31.12.2016 и по НДФЛ за период с 01.08.2016 по 30.06.2017.

По результатам проверки составлен акт от 24.07.2018 N 9 (т. 1, л.д. 119-198) и 06.02.2019 вынесено решение N 2 (т. 1, л.д. 21-118).

Согласно решения обществу доначислен, в том числе налог на добавленную стоимость (далее - НДС) в результате неправомерного заявления налоговых вычетов по договорам подряда N 2/1-Д от 14.06.2016 и N 2/3-Д от 20.06.2016 по ремонту дворовых территорий многоквартирных домов в г. Улан-Удэ с контрагентом ООО "Байкалремстрой" (в суммах 4 766 916,06 руб. и 200 442,81 руб. за 3 и 4 кварталы 2016 года соответственно).

Налоговым органом при проверке установлено, что в действительности общество с указанным контрагентом сделок не совершало и не исполняло, спорные подрядные работы выполнялись силами сотрудников самого общества. Выводы об отсутствии у ООО "Байкалремстрой" технических и материальных ресурсов для выполнения работ сделаны судами при рассмотрении дел N А19-6669/2017, N А19-3871/2018 и N А19- 4180/2018.

Общество данные выводы налогового органа не оспаривало, однако указывало, что факт выполнения самих спорных работ, а также объем использованных при этом строительных материалов налоговым органом под сомнение не ставился. Соответственно, общество представило уточненные налоговые декларации по НДС, в которых налог исчислен и уплачен в бюджет без учета взаимоотношений с ООО "Байкалремстрой", но общество, исходя из того, что фактически имела место поставка асфальтобетонной смеси на сумму 16 984 284 рублей (НДС - 2 590 822 рубля 98 копеек), оплата которой произведена обществом на расчетный счет ООО "ИНИЦ Сершин", привело доводы о том, что именно ООО "ИНИЦ Сершин", а не ООО "Байкалремстрой", являлось фактическим контрагентом общества. По данным причинам ООО "ИНИЦ Сершин" выставило корректировочный счет-фактуру в адрес общества, исключив у себя из книги продаж прежнего контрагента - ООО "Байкалремстрой", а общество заменило в книге покупок ООО "Байкалремстрой" на ООО "ИНИЦ Сершин". В связи с указанными изменениями обществом предоставлены соответствующие уточненные декларации по НДС за 2016 год.

ООО "НБС - Групп" полагая, что решение Межрайонной ИФНС России N 1 по Республике Бурятия от 06 февраля 2019 года N 2 нарушает его права и законные интересы, обратился в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Решением Арбитражного суда Республики Бурятия заявленные требования удовлетворены.

Не согласившись с решением суда первой инстанции, заинтересованное лицо обратилось в суд апелляционной инстанции.

Четвертый арбитражный апелляционный суд, рассмотрев дело в порядке главы 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, проанализировав доводы апелляционной жалобы, изучив материалы дела, проверив правильность применения норм материального и процессуального права, пришел к следующим выводам.

Рассматривая заявленные требования, суд первой инстанции правильно руководствовался следующими нормами права.

Согласно пункту 1 статьи 4 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации заинтересованное лицо вправе обратиться в арбитражный суд за защитой 8 своих нарушенных или оспариваемых прав и законных интересов в порядке, установленном настоящим Кодексом.

В соответствии со статьей 123 Конституции Российской Федерации, статьями 7, 8, 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судопроизводство осуществляется на основе состязательности и равенства сторон.

В силу статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

В силу пункта 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействий) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливают, нарушают ли оспариваемый акт, решений и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащим полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли или совершили действие (бездействие) (пункт 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Исходя из изложенного, в силу положений части 1 статьи 65, части 1 статьи 198, части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации на налоговый орган возлагается бремя доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону, а на Общество - бремя доказывания нарушения прав и охраняемых законом интересов.

На основании пунктов 1 и 3 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации каждое лицо должно уплачивать законно установленные налоги и сборы. Законодательство о налогах и сборах основывается на признании всеобщности и равенства налогообложения. Налоги и сборы должны иметь экономическое основание и не могут быть произвольными.

Согласно пункту 1 статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

Как указано в пунктах 3 и 7 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - постановление N 53), налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.

Из системного анализа статей 169, 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что налогоплательщик имеет право на осуществление налогового вычета НДС при одновременном выполнении следующих условий: наличие счета-фактуры, оформленного в соответствии с требованиями статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации; принятие товара (работ, услуг) к своему учету на основании первичных учетных документов, оформленных в соответствии с требованиями действующего законодательства; использование приобретенных товаров (работ, услуг) в предпринимательской деятельности.

Судом первой инстанции установлено, что ООО "НБС-Групп" за 3, 4 кварталы 2016 года заявлены налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость в сумме 4 766 916,06 рублей, 200 442,81 рублей соответственно по сделкам с ООО "Байкалремстрой" по счетам-фактурам отраженным в книгах покупок за указанные периоды (т.8, л.д.116-136).

В подтверждение налоговых вычетов по указанному контрагенту Обществом представлены договоры подряда, заключенные с ООО "Байкалремстрой", счета-фактуры, акты о приемки выполненных работ.

Из представленных обществом в ходе проверки документом следует, что ООО "МВ-Групп" (Подрядчик) заключен договор N 2/1 -Д от 14.06.2016 с ООО "Байкалремстрой" по ремонту дворовых территорий многоквартирных домов в Октябрьском районе г. Улан-Удэ на сумму 31 249 783,06 руб. в т.ч. НДС 4 766 916,06 руб. (т.12, л.д. 57-60).

ООО "МВ-Групп" работы, выполненные ООО "Байкалремстрой" по указанному договору, приняты по следующим документам:

- Акт о приемке выполненных работ N 1.1, счет-фактура N 1207.1, справка о стоимости выполненных работ N1 от 12.07.2016 г. на сумму 4 622 273,58 руб., в т.ч. НДС 705 092,58 руб.

- Акт о приемке выполненных работ N 2.1, счет-фактура N 1608.1, справка о стоимости выполненных работ и затрат N2 от 16.08.2016 г. на сумму 4 978 842,44 руб., в т.ч. НДС 759 484,44 руб.

- Акт о приемке выполненных работ N 3.1, счет-фактура N 109.1, справка о стоимости выполненных работ и затрат N3 от 01.09.2016 г. на сумму 16 155 633,70 руб., в т.ч. НДС 2 464 418,70 руб.

- Акт о приемке выполненных работ N 4.1, счет-фактура N 1909.1, справка о стоимости выполненных работ и затрат N 4 от 19.09.2016 г. на сумму 5 493 033,34 руб., в т.ч. НДС 837 920,34 руб.

Также ООО "МВ-Групп" (Подрядчик) заключен договор N 2/3-Д от 20.06.2016 г. с ООО "Байкалремстрой" по ремонту дворовых территорий многоквартирных домов в Железнодорожном районе г. Улан-Удэ на сумму 1 314 014 руб. в т.ч. НДС 200 443 руб. (т. 12, л.д. 48-51).

ООО "МВ-Групп" работы, выполненные ООО "Байкалремстрой" по указанному договору, приняты по следующим документам:

- Акт о приемке выполненных работ N 1.1, 1.2, 1.3, счет-фактура N 710.1, справка о стоимости выполненных работ N1 от 07.10.2016 г. на сумму 1 314 014 руб., в т.ч. НДС 200 442,81 руб.

Работы на объекте "Ремонт дворовых территорий многоквартирных домов, проездов к дворовым территориям многоквартирных домов" ООО "МВ-Групп" сдал в адрес заказчика МУ "Комитет по строительству Администрации г. Улан-Удэ".

Проверкой выявлены обстоятельства и факты, в совокупности свидетельствующие о несоблюдении налогоплательщиком условий, указанных в пункте 2 статьи 54.1 НК РФ, а также о том, что основной целью заключения сделок с "проблемным" контрагентом ООО "Байкалремстрой" являлось не получение результатов предпринимательской деятельности, а получение налоговой экономии, уменьшение налоговых обязательств по НДС и необоснованное применение налоговых вычетов по НДС, поскольку данные сделки носили искусственный характер.

В связи с чем, вывод Инспекции об отсутствии оснований для предоставления вычета по НДС по сделкам с указанным контрагентом является верным.

Заявляя несогласие с решением налогового органа по указанному эпизоду общество выводы налогового органа не оспаривает. Общество, полагая, что в рамках проведенной ВНП, налоговым органом подтвержден факт использования в деятельности налогоплательщика асфальтобетонной смеси, поставленной ООО "ИНИЦ Сершин" по счету-фактуре N 35 от 30.06.2016 на сумму 16 984 284 руб., в том числе НДС- 2 590 822, 98 руб., представило уточненную налоговую декларацию по НДС за 3 квартал 2016 года (корректировка 1), согласно которой уточнение обязательств связано, в том числе с добавлением в книгу покупок за 3 квартал 2016 года счета-фактуры N 35 от 30.09.2016 по контрагенту ООО "ИНИЦ Сершин" на сумму 16 984 284 руб., в том числе НДС - 2 590 822,98 руб.

Как указывает налогоплательщик при рассмотрении настоящего дела, фактически спорная поставка асфальтобетонной смеси в 2016 году произведена напрямую от ООО "ИНИЦ "Сершин" в адрес ООО "НБС-Групп", а не в адрес ООО "Байкалремстрой". С учетом прямой оплаты за эту асфальтобетонную смесь от ООО "НБС-Групп" в адрес ООО "ИНИЦ Сершин" в сумме 16 984 284 руб., стороны признали данные взаимоотношения как реализация товара. В связи с этим ООО "ИНИЦ Сершин" выставил корректировочный счет-фактуру в адрес ООО "НБС-Групп", исключив у себя из книги продаж контрагента - ООО "Байкалремстрой", а ООО "НБС-Групп" заменило в книге покупок ООО "Байкалремстрой" на поставщика - ООО "ИНИЦ Сершин". Учитывая то, что ООО "ИНИЦ Сершин" исчислило и уплатило налог на добавленную стоимость с данной реализации считает, что у общества возникло право на вычет НДС с указанной реализации.

Заявитель полагает, что в соответствии со статьями 169, 171 - 172 Налогового кодекса Российской Федерации, учитывая разъяснения, содержащиеся в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", а также изложенные обстоятельства, расчет налоговых обязательств должен быть произведен исходя из действительного экономического смысла спорных хозяйственных операций. При этом указывает на необходимость применения налоговой реконструкции. Более того, взыскание доначисленной по решению инспекции суммы НДС приведет к необоснованному двойному налогообложению, что является недопустимым и противоречит сущности НДС. Действия налогоплательщика по предоставлению уточненных налоговых деклараций согласуются с решением налогового органа по результатам выездной налоговой проверки, обусловлены приведением бухгалтерской и налоговой отчетности в соответствие с реальными хозяйственными операциями. По результатам действий налогоплательщика по приведению в соответствие с действительными экономическими смыслами всех хозяйственных операций по всем спорным эпизодам доначисления сумм налогов в рамках ВНП Общество фактически оплатило все недоимки и пени.

Рассмотрев заявленные доводы общества, суд первой инстанции пришел к выводу о необходимости применения "налоговой реконструкции", исходя из следующего.

По общему правилу не допускается извлечение налоговой выгоды из потерь казны налогоплательщиками, использующими формальный документооборот с участием организаций, не ведущих реальной экономической деятельности и не исполняющих налоговые обязательства в связи со сделками, оформляемыми от их имени ("технические" компании), при том, что лицом, осуществляющим исполнение, является иной субъект.

В то же время, как неоднократно указывалось в решениях Конституционного Суда Российской Федерации (постановления от 28.03.2000 N 5-П, от 17.03.2009 N 5-П, от 22.06.2009 N10-П, определение от 27.02.2018 N 526-О и др.), налоговые органы не освобождаются от обязанности в рамках контрольных процедур принимать исчерпывающие меры, направленные на установление действительного размера налогового обязательства налогоплательщика, что исключало бы возможность вменения ему налога в размере большем, чем это установлено законом.

Таким образом, выявление искажений сведений о фактах хозяйственной жизни предполагает доначисление суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, таким образом, как если бы налогоплательщик не злоупотреблял правом; противодействие злоупотреблениям в сфере налогообложения не должно приводить к определению налоговой обязанности в относительно более высоком размере - превышающем потери казны от неуплаты налогов, возникшие на той или иной стадии обращения товаров (работ, услуг), приобретенных налогоплательщиком. Иное означало бы применение санкции, что выходит за пределы мер, необходимых для обеспечения всеобщности и равенства налогообложения (соответствующие правовые позиции изложены, в том числе, в Определениях Верховного Суда Российской Федерации от 04.03.2015 N 302-КГ14-3432, от 27.09.2018 N 305-КГ18-7133, от 15.12.2021 N 305-ЭС21-18005).

Из изложенного следует, что проведение "налоговой реконструкции", имеющей целью установление истинного размера налоговой обязанности налогоплательщика, хотя бы и допустившего злоупотребление, в условиях действительного (реального) совершения тех хозяйственных операций, которые повлекли необоснованную налоговую выгоду, не может быть поставлено в зависимость от факта раскрытия налогоплательщиком сведений о действительном поставщике и параметрах совершенных с ним операций. Позиция налогоплательщика при проведении мероприятий налогового контроля, при которой им не раскрываются такие сведения, может быть основана на оспаривании переквалификации спорных правоотношений, которую проводит налоговый орган в ходе проверки. Напротив, раскрытие рассматриваемой информации означало бы согласие налогоплательщика с подходом инспекции относительно обоснованности переквалификации спорных операций, что не соответствовало бы действительной позиции налогоплательщика и по существу лишало бы его права на защиту (определение Верховного Суда Российской Федерации от 31.01.2018 N 306-КГ17-15420).

Как указано в определении Верховного Суда Российской Федерации от 12.04.2022 N 302-ЭС21-22323, если в цепочку поставки товаров включены "технические" компании, и в распоряжении налогового органа имеются сведения и доказательства, в том числе раскрытые налогоплательщиком - покупателем, позволяющие установить лицо, которое фактически осуществило фактическое исполнение по сделке с товаром, то необоснованной налоговой выгодой покупателя может быть признана та часть расходов, учтенных при исчислении налога на прибыль организаций, и примененных им налоговых вычетов по НДС, которая приходится на наценку, добавленную "техническими" компаниями.

По результатам проведенной выездной налоговой проверки в отношении ООО "НБС-Групп" за 2016 год было установлено, что сделка с контрагентом ООО "Байкалремстрой" является нереальной, а первичные документы, представленные указанным контрагентом, по спорной сделке не отражали реальной хозяйственной операции.

Судом первой инстанции из представленных документов установлено, что контрагент ООО "Байкалремстрой" для выполнения работ по договорам подряда приобретало асфальтобетонную смесь, необходимую для выполнения работ у ООО ИНИЦ "Сершин" по счет-фактуре от 30.09.2006 N 35 на сумму 16 984 284 руб., в том числе НДС в сумме 2 590 822,98 руб., в количестве 5 307,588 т. по цене 2 711,86 руб.

В ходе выездной налоговой проверки инспекцией были истребованы документы у контрагента ООО ИНИЦ "Сершин", который полностью подтвердил поставку асфальтобетонной смеси по счету-фактуре от 30.09.2016 N 35.

Налоговый вычет по налогу на добавленную стоимость с данной операции не был принят налоговым органом у ООО "Байкалремстрой".

В материалы дела налогоплательщиком представлены счет-фактура N 35 от 30.09.2016 г. на сумму 16 984 284,00 руб., в т.ч. НДС 2 590 822,98 руб., от контрагента ООО "ИННОВАЦИОННО-НАУЧНЫЙ ИЗЫСКАТЕЛЬНЫЙ ЦЕНТР "СЕРШИН" ИНН 0323351662 (л.д. 118, т.27), доказательства прямой оплаты за данную асфальтобетонную смесь от ООО "НБС-Групп" в адрес ООО "ИНИЦ Сершин" в сумме 16 984 284 руб (л.д. 74, т.31).

Оплата в указанной сумме за асфальтобетонную смесь была произведена непосредственно ООО "НБС-Групп" путем перечисления денежных средств на расчетный счет ООО "ИНИЦ Сершин".

Таким образом, как обоснованно указал суд первой инстанции, ранее заключенный договор поставки с ООО "Байкалремстрой" фактически не исполнялся, а реализация асфальтобетонной смеси фактически была произведена в адрес ООО "НБС-Групп", а не в адрес ООО "Байкалремстрой".

ООО "ИНИЦ Сершин" исчислило и уплатило налог на добавленную стоимость с данной реализации.

Поскольку в действительности обществом продукция приобретена у ООО "ИНИЦ Сершин", а не у ООО "Байкалремстрой", суд первой инстанции верно пришел к выводу о том, что определение размера налоговых обязательств должно производиться с учетом реального характера сделки и ее действительного экономического смысла.

При определении действительного экономического смысла сделки судом первой инстанции установлено следующее.

Между МУ "Комитет по строительству Администрации г. Улан-Удэ" и ООО "НБС-Групп" заключен муниципальный контракт N 15 от 10.06.2016 (л.д. 3-16, т.10).

В соответствии с условиями муниципального контракта N 15 от 10.06.2016 подрядчик принял на себя обязательства в установленный настоящим Контрактом срок по заданию Заказчика выполнить работы по объекту "Ремонт дворовых территорий многоквартирных домов, проездов к дворовым территориям многоквартирных домов", в соответствии с действующей нормативно-технической документацией, с перечнем адресов ремонта дворовых территорий многоквартирных домов, проездов к дворовым территориям многоквартирных домов (приложение N 1 к контракту), с локальными сметными расчетами по объекту (приложение N 2 к контракту), с графиком производства работ по объекту "Ремонт дворовых территорий многоквартирных домов, проездов к дворовым территориям многоквартирных домов" (приложение N 3 к контракту), техническим заданием по объекту (приложение N 4 к контракту).

Всего ремонту подлежало 73 дворовых территории и проезда к ним, в том числе 30 в Железнодорожном районе, 37 - в Октябрьском районе, 6 - в Советском районе. Техническим заданием муниципального контракта, в том числе, предусмотрено выполнение работ по устройству покрытия из асфальтобетонных смесей. Все виды объемы работ указаны в локальном сметном расчете (приложениеN 2).

Пунктом 4.1 Контракта предусмотрено обязательство Подрядчика обеспечить выполнение работ необходимыми материалами в соответствии с количеством и требованиями, указанными в локальных сметных расчетах, в техническом задании.

По представленному в материалы дела расчету заявителя (Мой арбитр 08.02.2023) исходя из локального сметного расчета на объектах г. Улан-Удэ необходимо было асфальтобетонной смеси в тоннах: на Советский район - 1480,04 тонн; на Железнодорожный район - 10 994,43 тонн; на Октябрьский район - 10 227,52 тонн. Всего 22 701,99 тонн.

Работы по муниципальному контракту выполнены и сданы заказчику.

Муниципальным контрактом (раздел 7) установлен порядок сдачи-приемки скрытых работ и составления акта освидетельствования скрытых работ, порядок сдачи исполнительной документации и проверки результатов работ на месте производства работ, порядок сдачи работ по КС-2 и КС-3.

Во исполнение указанных пунктов Обществом велась исполнительная документация, в том числе составлялись с участием представителя заказчика акты освидетельствования скрытых работ, а также велся общий журнал работ, составлялся реестр актов освидетельствования скрытых работ.

В материалы дела налоговым органом представлены (тома дела с 16 по 25) акты освидетельствования скрытых работ по трем районам, паспорта качества, реестр актов освидетельствования скрытых работ, общий журнал работ.

Из анализа актов приемки выполненных работ по форме КС-2 следует, что обществом произведены работы по устройству покрытия из асфальтобетонной смеси, при этом количество материала, асфальтобетонной смеси по районам составило: в Советском районе - 1480,05 тонн; в Железнодорожном районе - 10 994,55 тонн; в Октябрьском районе - 10 227,51 тонн. Всего 22 702,11 тонн.

По актам освидетельствования скрытых работ (тома 16-25) всего было использовано не менее 21 297 тонны без учета нескольких нечитаемых актов освидетельствования скрытых работ в томе 25.

Из представленных в материалы дела актов и паспортов следует, что использовалась асфальтобетонная смесь, изготовленная только организацией ООО "ИНИЦ-Сершин".

ООО "НБС-Групп" самостоятельно произвело закуп у ООО "ИНИЦ-Сершин" по счетам-фактурам N 13 от 30.06.2016, N 15 от 30.06.2016, 17/1 от 11.07.2016, N 25 от 12.08.2016, 34/1 от 26.09.2016, N 8 от 10.06.2016, N9 от 22.06.2016, N2311 от 23.11.2016 на 10 211,88 тонн (л.д. 75-86, т.31).

Кроме того, выполнение работ по муниципальному контракту осуществлялось, в том числе с привлечением субподрядных организаций.

В материалы дела налоговым органом представлены договоры на выполнение подрядных работ по объекту "Ремонт дворовых территорий многоквартирных домов, проездов к дворовым территориям многоквартирных домов в Советском районе г. УланУдэ", заключенные ООО "НБС-ГРУПП" с ООО "СМП-777", ООО "Дорожно-Строительная компания "ИркутскСтройПродукт", ООО "КонсалтингПлюс", ООО "ТерраРегион", ООО "Синдикат", ООО "Наваа", ООО "Синдикат М" (л.д. 116-149, т.31), документы по исполнению договоров на выполнение подрядных работ, заключенных с ООО "СМП-777", ООО "Наваа", ООО "КонсалтингПлюс" (л.д. 20-107, т.32).

Согласно Актам выполненных работ по форме КС-2 от ООО "Наваа" N 1 от 06.09.2016, от N 2 от 27.09.2016, N 3 от 10.10.2016, N 4 от 14.10.2016, N 5 от 27.12.2016 в Железнодорожном районе г. Улан-Удэ было использовано асфальтобетонной смеси на 5 532,224 тонн.

Согласно Актам выполненных работ по форме КС-2 от ООО "СМП-777" от N 1 от 01.09.2016, N 1 от 31.10.2016 в Советском районе г. Улан-Удэ было использовано асфальтобетонной смеси на 1 482,107 тонн.

Итого: 7014,331 тонн по субподрядным работам контрагентов.

По спорному счету-фактуре заявитель приобрел асфальтобетонную смесь в объеме 5307,588 тонн.

С учетом установленных судом первой инстанции обстоятельств, апелляционный суд полагает обоснованным вывод суда первой инстанции о том, что налогоплательщиком раскрыты достоверные сведения и доказательства, позволяющие установить реальность приобретения и использования асфальтобетонной смеси в рамках взаимоотношений с реальным поставщиком ООО "ИНИЦ-Сершин".

Также апелляционный суд поддерживает вывод суда первой инстанции об отсутствии в материалах дела объективных и достаточных доказательств, бесспорно свидетельствующих о недобросовестности общества и "задвоении" им материалов.

Суд первой инстанции с учетом материалов дела обоснованно указал на то, что сумма всех объемов асфальтобетонной смеси по актам выполненных работ по форме КС-2 самого налогоплательщика и его субподрядных организаций соотносится с суммой объемов асфальтобетонной смеси, указанной в локально-сметных расчетах к муниципальному контракту N 15 от 10.06.2016. При этом суд обратил внимание на то, что асфальтобетонная смесь использовалась обществом, в том числе при устранении выявленных замечаний (недостатков) работ, что следует из представленных в материалы дела актов (т. 12, л.д. 11, 13, 16, 22).

Поддерживая выводы суда первой инстанции, апелляционный суд, отклоняя доводы апелляционной жалобы о том, что выводы суда опровергаются следующими не учтенными им обстоятельствами: согласно обортно-сальдовой ведомости по счету 10, представленной налогоплательщиком в ходе ВНП, фактически оприходовано асфальтобетонной смеси в количестве - 10 961 тонна, при этом суд в расчете учитывает лишь 10 211,88 тонн; указывая, что субподрядными организациями использовано АБС в количестве 7 014,331 тонн (ООО "Наваа", ООО "СМП-777"), суд не учитывает в расчете контрагентов ООО "ПСК Молот" и ООО "Синдикат М", отмечает следующее.

Налоговым органом в подтверждение того, что асфальтобетонная смесь приобреталась, в том числе, субподрядчиками ООО "ПСК Молот" и ООО "Синдикат М" представлены договоры подряда. Никаких первичных документов не представлено. Таким образом, довод налогового органа не подтвержден материалами дела, поскольку сами по себе договоры не подтверждают осуществление сторонами действий по их исполнению.

Не соглашаясь с доводом апелляционной жалобы о том, что суд первой инстанции не дал оценку указанным обстоятельствам, апелляционный суд обращает внимание, что судом отклонен довод налогового органа о том, что асфальтобетонная смесь в полном объеме была приобретена субподрядными организациями. В обоснование своего вывода суд первой инстанции указал на то, что налоговым органом по контрагентам ООО "Дорожно-Строительная компания ИркутскСтройПродукт", ООО "ТерраРегион", ООО "Синдикат", ООО "Синдикат М" не представлена первичная, исполнительная документация, а в отсутствие локальных сметных расчетов невозможно установить использовалась ли асфальтобетонная смесь при выполнении работ указанными субподрядными организациями. Тот факт, что судом не отмечен субподрядчик ООО "ПСК Молот", учитывая также отсутствие в отношении него каких-либо первичных документов, не делает вывод суда первой инстанции необоснованным.

Отклоняя довод апелляционной жалобы о том, что обществом в материалы дела не были представлены первичные документы по субподрядным организациям, апелляционный суд обращает внимание на то, что в силу положений части 1 статьи 65, части 1 статьи 198, части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации именно на налоговый орган возлагается бремя доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону, следовательно, возложение налоговым органом на налогоплательщика обязанности по доказыванию законности оспариваемого им решения необоснованно.

Отклоняя довод апелляционной жалобы со ссылкой на оборотно-сальдовую ведомость по счету 10, апелляционный суд учитывает вышеизложенные обстоятельства дела и то, что налоговым органом не представлены доказательства, опровергающие доводы налогоплательщика о реальном использовании в указанном объеме асфальтобетонной смеси, полученной от ООО "ИНИЦ Сершин". Сведения оборотно-сальдовой ведомости по счету 10 сами по себе не свидетельствуют о "задвоении" обществом объемов асфальтобетонной смеси.

Апелляционный суд отклоняет доводы жалобы со ссылкой на то, что весь спорный объем асфальтобетонной смеси не подтвержден паспортами качества, выданными ООО "ИНИЦ Сершин". Апелляционный суд отмечает, что оспариваемый налоговым органом анализ объема асфальтобетонной смеси произведен судом первой инстанции не на основании паспортов качества, а на основании суммы всех объемов асфальтобетонной смеси по актам выполненных работ по форме КС-2 и актам освидетельствования скрытых работ самого налогоплательщика и его субподрядных организаций в соотношении с суммой объемов асфальтобетонной смеси, указанной в локально-сметных расчетах к муниципальному контракту N 15 от 10.06.2016. При этом каких-либо доказательств того, что асфальтобетонная смесь приобреталась обществом у других поставщиком налоговым органом не представлено.

С учетом изложенного, апелляционный суд полагает обоснованными выводы суда первой инстанции о том, что налогоплательщиком подтверждены реальные расходы на приобретение асфальтобетонной смеси от ООО "ИНИЦ Сершин" на сумму 16 984 284,00 руб., в т.ч. НДС 2 590 822,98 руб. и о том, что произведенный налоговым органом расчет потребности в приобретении у ООО "ИНИЦ Сершин" асфальтобетонной смеси (т.31, л.д. 88, 107) является ошибочным.

Также апелляционный суд считает обоснованным отклонение судом первой инстанции возражений налогового органа о невозможности проведения "налоговой реконструкции" в рассматриваемом случае по причине несовпадения данных по приобретению материалов по их первичным документам с данными бухгалтерского учета ООО "НБС-Групп", которые основаны на отражении документов, оформленных с ООО "Байкалремстрой". Отклоняя указанные возражения, суд первой инстанции верно исходил из следующего.

Первоначально в учете общества была отражена информация из документов ООО "Байкалремстрой", а не из документов ООО "ИНИЦ Сершин". При рассмотрении дела налогоплательщиком представлены пояснения и расчеты, основанные на документах непосредственного исполнителя, которые подлежали отражению в учете, но фактически не отражены. При этом действующее законодательство предоставляет лицам, участвующим в деле, право на представление суду доказательств, без каких-либо ограничений, кроме установленных в главе 7 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Довод налогового органа, заявленный также в апелляционной жалобе, о том, что закуп спорного объема асфальтобетонной смеси производился у ООО "ИНИЦ Сершин" физическим лицом Донаканян А.А. обоснованно признан судом первой инстанции документально не подтвержденным. Суд первой инстанции правомерно исходил из следующего.

Налоговый орган в обоснование указанного довода ссылается на показания Донаканяна А.А., изложенные в протоколе допроса свидетеля от 17.10.2018 (т. 32, л.д. 135-136).

Согласно показаниям Донаканяна А.А. при выполнении работ по муниципальному контракту асфальт поставляло ООО "ИНИЦ "Сершин" по взаимозачету с ООО "БайкалРемстрой" и ООО "МВ-Групп".

Таким образом, из показаний не следует, что Донаканян А.А. в ходе допроса подтвердил приобретением им асфальтобетонной смеси у ООО "ИНИЦ "Сершин".

Кроме того, как следует из содержания оспариваемого решения (стр. 163) налоговый орган, учитывая пояснения специалистов Управления дорожного строительства МУ "Комитет по строительству Администрации г.Улан-Удэ" Бутт Т.И. и Булгатовой Е.Г., пришел к выводу, что Донаканян А.А. на объекте "Ремонт дворовых территорий многоквартирных домов, проездов к дворовым территориям многоквартирных домов, проездов к дворовым территориям многоквартирных домов в г. Улан-Удэ" не работал.

Также отклоняя доводы апелляционной жалобы, апелляционный суд поддерживает суд первой инстанции, который отклоняя аналогичный довод налогового органа о том, что ООО "ИНИЦ "Сершин" и заявитель являются аффилированными лицами (зарегистрированы по одному юридическому адресу; руководитель и работники ООО "ИНИЦ Сершин" являются получателями дохода в обществе; уточненные налоговые декларации за 3 квартал 2016 года по НДС обществом и ООО "ИНИЦ "Сершин" направлялись в налоговый орган с одного IP-адреса; заявитель является основным покупателем асфальтобетонной смеси у ООО "ИНИЦ "Сершин"), исходил из следующего.

В соответствии с положениями статьи 20, пункта 1 статьи 105.1 НК РФ взаимозависимыми признаются лица, если особенности отношений между лицами могут оказывать влияние на условия и (или) результаты сделок, совершаемых этими лицами, и (или) экономические результаты деятельности этих лиц или деятельности представляемых ими лиц, указанные в настоящем пункте лица признаются взаимозависимыми для целей налогообложения.

Для признания взаимной зависимости лиц учитывается влияние, которое может оказываться в силу участия одного лица в капитале других лиц, в соответствии с заключенным между ними соглашением либо при наличии иной возможности одного лица определять решения, принимаемые другими лицами. При этом такое влияние учитывается независимо от того, может ли оно оказываться одним лицом непосредственно и самостоятельно или совместно с его взаимозависимыми лицами, признаваемыми таковыми в соответствии со статьей 105.1 НК РФ.

В соответствии с пунктом 6 постановления Пленума от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности и получения налогоплательщиком налоговой выгоды" сама по себе взаимозависимость участников сделки не является свидетельством получения необоснованной налоговой выгоды. Взаимозависимость может иметь юридическое значение в целях налогового контроля только, если установлено, что такая взаимозависимость используется участниками сделки как возможность для осуществления согласованных недобросовестных действий, направленных на незаконное занижение налоговых платежей. Аналогичные выводы содержатся и в определении Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 11.04.2016 N 308-КГ15-16651.

Выводы налогового органа основаны на предположении, не подтверждены надлежащими доказательствами. В ходе налоговой проверки анализ взаимодействия ООО "ИНИЦ Сершин" с ООО "НБС-Групп" не проводился, в акте выездной налоговой проверки и оспариваемом решении указанные обстоятельства не отражены. Налоговый орган не рассматривал взаимозависимость как обстоятельство, влияющее на право налогоплательщика на вычеты по НДС. Напротив, в оспариваемом решении налоговый орган, анализируя деятельность ООО "ИНИЦ "Сершин" указывает о том, что "ООО "MB-Групп" имело возможность самостоятельно произвести закуп асфальтобетонной смеси у ООО ИНИЦ "Сершин" (стр. 160).

Кроме того, совпадение IP-адреса не являются безусловным доказательством подконтрольности лиц и получения ими необоснованной налоговой выгоды.

С учетом вышеизложенного, апелляционный суд полагает обоснованным вывод суда первой инстанции о том, что размер НДС, включенный в стоимость товара, реализованного реальным поставщиком ООО "ИНИЦ "Сершин" в адрес налогоплательщика составил 2 590 822,98 руб. и именно в отношении него общество имеет право претендовать на предусмотренные налоговым законодательством вычеты.

При этом суд первой инстанции верно указал на то, что положения пункта 2 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации не подлежат применению в рассматриваемом случае, поскольку указанные положения налогового законодательства не ограничивают налогоплательщика в праве на налоговую реконструкцию.

Поддерживая суд первой инстанции, апелляционный суд отклоняет довод апелляционной жалобы о том, что налогоплательщиком при представлении уточненной налоговой декларации по НДС за 3 квартал 2016 года, в которой был заявлен оспариваемый налоговый вычет, пропущен трехлетний срок, предусмотренный положениями статей 172, 173 НК РФ для предъявления к вычету суммы НДС, в связи с чем, заявление обществом налогового вычета по НДС, в нарушение пункта 2 статьи 173 НК РФ по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода, в котором возникло право для применения налогового вычета, свидетельствует об обоснованности отказа налоговым органом в указанном вычете.

Вопреки доводам налогового органа положения пункта 2 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации не подлежат применению в рассматриваемом случае, поскольку в данном судебном деле рассматривается вопрос налоговой реконструкции при раскрытии реального контрагента. Следовательно, у налогоплательщика отсутствует обязанность по предоставлению уточненной налоговой декларации по НДС с отражением хозяйственных операций с реальным контрагентом. В рамках выездной налоговой проверки, а также в ходе судебного разбирательства налогоплательщик на основе сложившейся судебной практики по налоговой реконструкции вправе рассчитывать на установление истинных налоговых обязательств как в отношении вычетов по НДС, так и в отношении расходов по налогу на прибыль организаций. Раскрытие реального контрагента не корреспондирует к обязанности налогоплательщика по заявлению вычетов по НДС в порядке, установленном статьями 171-172 НК РФ.

На основании изложенного правового регулирования, принимая во внимание установленные по делу обстоятельства, апелляционный суд полагает правильными выводы суда первой инстанции о наличии у ООО "НБС-Групп" права на налоговый вычет по НДС в размере 2 590 822,98 руб., уплаченный поставщику ООО "ИНИЦ "Сершин". Следовательно, отказ налоговым органом в указанном вычете является необоснованным. Соответственно, доначисление оспариваемым решением инспекции обществу НДС в сумме 2 590 822,98 руб., а также суммы соответствующих пеней и штрафов является необоснованным. В этой связи заявленные требования ООО "НБС-Групп" подлежат удовлетворению, оспариваемое решение налогового органа подлежит признанию недействительным в указанной части.

При указанных обстоятельствах суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы, доводы которой проверены в полном объеме, но не могут быть учтены как не влияющие на законность и обоснованность принятого по делу судебного акта.

Суд апелляционной инстанции приходит к выводу об отсутствии оснований для отмены или изменения решения суда первой инстанции и удовлетворения апелляционной жалобы.

Настоящее постановление выполнено в форме электронного документа, подписанного усиленной квалифицированной электронной подписью судьи, в связи с чем, направляется лицам, участвующим в деле, посредством его размещения на официальном сайте суда в сети "Интернет".

По ходатайству указанных лиц копии постановления на бумажном носителе могут быть направлены им в пятидневный срок со дня поступления соответствующего ходатайства заказным письмом с уведомлением о вручении или вручены им под расписку.

Руководствуясь статьями 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Республики Бурятия от 26 апреля 2023 года по делу N А10-133/2020 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в течение двух месяцев с даты принятия через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий

Н.В. Ломако

Судьи

Е.А.Будаева Д.В.Басаев