Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 29 июля 2023 г. N 13АП-16597/23 по делу N А26-1110/2021

г. Санкт-Петербург

29 июля 2023 г.

Дело N А26-1110/2021

Резолютивная часть постановления объявлена 25 июля 2023 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 29 июля 2023 года.

Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

в составе:

председательствующего Горбачевой О.В.

судей Геворкян Д.С., Титовой М.Г.

при ведении протокола судебного заседания: Макашевым В.Э.

при участии:

от заявителя: Куприй А.В. по паспорту (директор), Свиридова А.В. по доверенности от 20.09.2022

от заинтересованного лица: Николаев А.В. по доверенности от 15.03.2023, Федорова Т.В. по доверенности от 27.10.2022

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 13АП-16597/2023) ООО "ПК "Милк групп" на решение Арбитражного суда Республики Карелия от 12.04.2023 по делу N А26-1110/2021 (судья Левичева Е.И.), принятое

по заявлению ООО "ПК "Милк групп"

к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Петрозаводску

о признании недействительным решения в части,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Производственная компания "Милк групп", (ОГРН 1151001015021, ИНН 1001303458 адрес: 185031, Республика Карелия, Петрозаводский р-н, г. Петрозаводск, шоссе Шуйское, д. 2а, склад 1, далее - Общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Республики Карелия с заявлением, уточненным в порядке ст. 49 АПК РФ, к инспекции Федеральной налоговой службы по г. Петрозаводску (далее - Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным N 4.1-228 от 30.09.2020 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части:

доначисления НДС в размере 34 780 735 руб., соответствующих пени и штрафов;

доначисления налога на прибыль в размере 10 988 019 руб.,

доначисления пени в сумме 3 797 856,62 руб.,

штрафа по пункту 3 статьи 126 НК РФ в размере 1 098 802 руб.

Инспекция Федеральной налоговой службы по г. Петрозаводску заменена на Управление Федеральной налоговой службы по Республике Карелия в порядке процессуального правопреемства.

Решением суда первой инстанции от 12.04.2023 в удовлетворении требований отказано.

В апелляционной жалобе Общество, ссылаясь на неправильное применение судом первой инстанции норм материального права и несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам дела, просит решение суда первой инстанции отменить и удовлетворить заявленные требования.

В связи с наличием обстоятельств предусмотренных статьей 18 АПК Российской Федерации произведена замена состава суда (судья Загараева Л.П. заменена на судью Титову М.Г.); рассмотрение жалобы начато сначала.

В судебном заседании представитель Общества доводы жалобы поддержал, настаивал на ее удовлетворении.

Представители Управления с доводами жалобы не согласились по основаниям, изложенным в отзывах, просили решение суда первой инстанции оставить без изменения.

Законность и обоснованность решения суда первой инстанции проверены в апелляционном порядке.

Как следует из материалов дела, инспекцией ФНС России по г. Петрозаводску проведена выездная налоговая проверка общества с ограниченной ответственностью "Производственная компания "Милк групп" по всем налогам и сборам за период с 02.12.2015 по 31.12.2017, по страховым взносам за период с 01.01.2017 по 31.12.2017, по результатам которой составлен акт налоговой проверки от 22.01.2019 N 4.1-6.

На акт проверки налогоплательщиком представлены возражения.

Решением инспекции ФНС России по г. Петрозаводску от 30.09.2020 N 4.1- 228 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения доначислены налог на добавленную стоимость в размере 34 784 786 руб., налог на прибыль организаций в размере 10 988 019 руб., пени в общей сумме 17 250 496,41 рубля. Общество привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде взыскания штрафа в размере 606 666,25 руб., по пункту 3 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в размере 2 007 172,25 руб., по пункту 1 статьи 126.1 НК РФ в виде штрафа в размере 125 руб., по пункту 1 статьи 126 НК РФ в виде штрафа в размере 46 100 руб.

Решением Управления ФНС по Республике Карелия апелляционная жалоба Общества оставлена без удовлетворения.

Полагая, что решение инспекции не соответствует требованиям налогового законодательства и нарушает права и интересы хозяйствующего субъекта, Общество обратилось в арбитражный суд с заявлением об оспаривании ненормативного акта налогового органа в части.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что инспекцией установлена совокупность обстоятельств, указывающих на получение заявителем необоснованной налоговой выгоды в виду занижения подлежащего уплате НДС и налога на прибыль на суммы налоговых вычетов и расходов вне связи с реальными хозяйственными операциями по приобретению товаров (текстурированной белковой смеси и молока).

Кроме того, суд первой инстанции, оценив представленные в материалы дела доказательства, исследовав вопрос о правильности отнесения сычужного продукта "Гайде Люкс" к соответствующему коду ОКП исходя из состава, пришел к выводу о том, что представленными в материалах дела доказательствами, опровергают доводы Общества о том, что спорный товар относится к коду ОКП 923220 "Отходы маслосыродельной промышленности", что исключает возможность применения Обществом ставки НДС в размере 10%.

Апелляционный суд, исследовав материалы дела, проанализировав доводы апелляционной жалобы, считает ее подлежащей частичному удовлетворению.

Основанием для доначисления налоговых обязательств явились выводы налогового органа о необоснованном применении налогоплательщиком ставки НДС в размере 10% при реализации сычужного продукта "Гайде Люкс"; необоснованном применении налоговых вычетов и расходов по налогу на прибыль по операциям приобретения текстурированной белковой смеси "Ultra DSH 102" (ТБС), приобретения молока у ООО "Ремикс".

В силу ст. 166 НК РФ сумма налога при определении налоговой базы в соответствии со статьями 154 - 159 и 162 НК РФ исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз.

Пунктом 1 статьи 154 НК РФ установлено, что при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг) налоговая база по налогу на добавленную стоимость определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 105.3 Кодекса с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога на добавленную стоимость.

Пунктом 2 статьи 164 НК РФ установлена пониженная налоговая ставка 10 процентов при реализации продовольственных и других товаров отдельных наименований, а также предусмотрены полномочия Правительства Российской Федерации по определению кодов видов таких товаров в соответствии с Общероссийским классификатором продукции и Товарной номенклатурой внешнеэкономической деятельности. По общему правилу, в соответствии с абзацем 4 подпункта 1 пункта 2 статьи 164 НК РФ, при реализации молока и молокопродуктов налогообложение налогом на добавленную стоимость производится по ставке 10 процентов.

Коды видов продукции, перечисленных в данном пункте, в соответствии с Общероссийским классификатором продукции (действовавшим до 01.01.2017), а также ТН ВЭД определяются Правительством Российской Федерации.

Постановлением от 31.12.2004 N 908 утвержден Перечень кодов видов продовольственных товаров в соответствии с Общероссийским классификатором продукции, облагаемых налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 10 процентов при реализации (далее - Перечень кодов по ОКП), и Перечень кодов видов продовольственных товаров в соответствии с единой Товарной номенклатурой внешнеэкономической деятельности Таможенного союза, облагаемых налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 10 процентов при ввозе на территорию Российской Федерации (далее - Перечень кодов ТН ВЭД).

Согласно примечанию N 2 к Перечню кодов ТН ВЭД при определении ставки налога на добавленную стоимость в отношении товара, входящего в перечень кодов видов продовольственных товаров в соответствии с единой ТН ВЭД, следует руководствоваться как кодом ТН ВЭД, так и наименованием товара.

Как указал Конституционный Суд Российской Федерации в постановлении от 10.07.2017 N 19-П, установление федеральным законодателем в подпункте 2 пункта 2 статьи 164 НК РФ пониженной ставки налога не предполагает произвольного решения вопроса о ее применении в каждом конкретном случае. Из этого исходил Высший Арбитражный Суд Российской Федерации при разъяснении вопросов, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость. Так, в постановлении Пленума от 30 мая 2014 года N 33 он указал, что при рассмотрении споров, касающихся обоснованности применения установленной пунктом 2 статьи 164 НК РФ налоговой ставки 10 процентов судам необходимо учитывать, что в силу пункта 1 статьи 4 данного Кодекса при осуществлении полномочий по определению кодов Правительство Российской Федерации не вправе вводить дополнительные основания ограничений на ее применение, которые прямо не вытекают из положений пункта 2 статьи 164 НК РФ; для применения пониженной налоговой ставки - если классификация товара в Товарной номенклатуре внешнеэкономической деятельности отличается от классификации того же товара в Общероссийском классификаторе продукции - достаточно, чтобы реализуемый (ввозимый) товар соответствовал коду, определенному Правительством Российской Федерации, со ссылкой хотя бы на один из двух названных классификационных источников (пункт 20).

Как следует из материалов дела Общество в обоснование правомерности применения ставки НДС 10% указывает на то, что реализованный продукт относится к коду ОКП 923220 "Отходы маслосыродельной промышленности" (далее - код ОКП 923220, код ОКП), включенному в Перечень кодов видов продовольственных товаров, реализуемых с применением 10% ставки НДС. Код ОКП 923229 был присвоен спорному товару исходя из его состава и применяемых производственных операций, указанных в Стандарте организации 24822422-001-2016 "Продукт из молочного сырья "Гайде Люкс" (далее - СТО 24822422-001-2016; стандарт организации).

Как следует из материалов дела Обществом предоставлена Декларация соответствия ЕАЭС, выданная на основании протокола испытаний от 11.03.2019 N 11743 Лабораторным центром Обществом с ограниченной ответственностью "Центр контроля качества Онкологического научного центра".

В представленной декларации соответствия указан код ТН ВЭД 2106 90 980 4 "Пригодные для употребления в пищу смеси или готовые продукты из животных или растительных жиров или масел или их фракций, содержащие более 15 мас.% молочных жиров".

Согласно Постановлению от 31.12.2004 N 908 из подгруппы кодов ТН ВЭД 2106 90 980 4 к товарам, облагаемым по ставке 10% относится только "маргарин".

Поскольку сычужный продукт "Гайде Люкс" не относится к маргарину, присвоением ему кода ТН ВЭД 2106 90 980 4 не подтверждает правомерности применения ставки НДС 10%.

Вместе с тем, присвоение продукту кода ТН ВЭД 2106 90 980 4 свидетельствует о том, что рассматриваемый продукт относится к пригодным для употребления в пищу смесям или готовому продукту.

При этом, налогоплательщик выбрал и присвоил спорному товару код ОКП 923220 "Отходы маслосыродельной промышленности", включенному в Перечень кодов видов продовольственных товаров, реализуемых с применением 10% ставки НДС.

Спорный товар произведен в Российской Федерации.

Постановлением N 908 утвержден Перечень кодов видов продовольственных товаров в соответствии с Общероссийским классификатором продукции, облагаемых налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 10 процентов при реализации (далее - Перечень).

В Перечень включен код 92 3220 (по действовавшему до 2017 года Общероссийскому классификатору продукции ОК 005-93) "Отходы маслосыродельной промышленности (92 3221 - 92 3229)". Класс 920000, в который входит указанная группа продукции, включает в себя продукцию мясной, молочной, рыбной, мукомольно-крупяной, комбикормовой и микробиологической промышленности, которая является продовольственной.

В примечании к Перечню установлено, что принадлежность отечественных продовольственных товаров к перечисленным в Перечне продовольственным товарам подтверждается соответствием кодов по классификации ОК 005-93 (ОКП), приведенных в указанном Перечне, кодам ОКП, предусмотренным в национальном стандарте, отраслевом стандарте и техническом условии.

Присвоение спорному товару кода ОКП 923220 были обусловлены его составом и применяемыми производственными операциями, закрепленными в Стандарте организации 24822422-001-2016.

Состав рассматриваемого товара и производственные операции, осуществляемые при его изготовлении, закреплены Стандарте организации 24822422-001-2016.

Согласно перечисленным в СТО составу и операциям, товар является пищевым продуктом (заменителем сыров), предназначенным для непосредственного употребления в пищу.

Поскольку спорный товар является пищевым продуктом, то присвоение кода 92 3220 "Отходы маслосыродельной промышленности" (остатки сырья, образовавшиеся в процессе производства) суд первой инстанции обоснованно признал неправомерным.

В силу пункта 2 статьи 20 Закона РФ N 184-ФЗ подтверждение соответствия осуществляется в том числе в форме добровольной сертификации, которая осуществляется по инициативе заявителя. Факт соответствия добровольно сертифицируемой продукции документам по стандартизации подтверждается сертификатом соответствия ГОСТ-Р, содержащим в том числе сведения о коде ОКП продукции, а также ссылки на соответствующие протоколы испытаний.

Вместе с тем, налогоплательщик не осуществлял добровольной сертификации товара, сертификат соответствия, содержащий сведения о том, что спорный товар относится к товарам, реализуемым с применением ставки 10%, Обществом не предоставлялся.

Для целей исчисления НДС, правомерность применения налоговой ставки 10% подтверждается сертификатом компетентного органа (или аккредитованной организации), содержащим информацию, позволяющую идентифицировать выпускаемую продукцию с товарами, указанными в подпункте 1 пункта 2 статьи 164 НК РФ.

В отсутствие документального подтверждения соответствия спорного товара присвоенному ему коду ОКП, а также в отсутствие доказательств позволяющую идентифицировать выпускаемую продукцию с товарами, указанными в подпункте 1 пункта 2 статьи 164 НК РФ, налогообложение реализации спорного товара подлежало с применением ставки НДС 18%.

Выбор и присвоение кода ОКП реализуемому товару является правом налогоплательщика, так же как и обязанность подтвердить соответствие примененного кода ОКП и обоснованность применения ставки 10%.

При рассмотрении дела Обществом не представлены доказательства, подтверждающие, что продукт сычужный "Гайде Люкс" относится к товарам, реализуемым с применением ставки 10%.

Довод налогоплательщика о подтверждении соответствия товара коду ОКП с помощью ключей перехода с кодов ОКП на коды ОКПД2, размещенных на сайте Минэкономразвития, отклоняется апелляционным судом.

При рассмотрении дела установлено, что налогоплательщик не подтвердил правомерность отнесения спорного товара к коду 92 3220 "Отходы маслосыродельной промышленности", в связи с чем применение ключей перехода и отнесение спорного товара к коду ОКПД2 10.51.40.190 "Продукты сыроделия прочие не включенные в другие группировки" признается необоснованным.

Оценивая установленные по делу обстоятельства, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что поскольку с 2017 года спорному товару (с применение ключей перехода) невозможно присвоить код ОКПД2, включенный в перечень товаров, реализуемых с применение ставки НДС 10%, то основания для отнесение товара к кодам ОКП в целях применения данной ставки в 2016 году отсутствуют.

Доводы Общества, со ссылкой на позицию Департамента пищевой и перерабатывающей промышленности Министерства сельского хозяйства Российской Федерации, касающуюся письма N 21/774 от 24 июля 2019 года, изложенную Департаментом в отзыве при рассмотрении Арбитражным судом города Москвы дела N А40-193056/2022, отклоняются апелляционным судом, поскольку как письмо Департамента пищевой и перерабатывающей промышленности Министерства сельского хозяйства РФ от 24 июля 2019 года N 21/774, так и позиция, изложенная в отзыве при рассмотрении Арбитражным судом города Москвы дела N А40-193056/2022 не являются самостоятельными доказательствами, свидетельствующими о правомерности применения ставки НДС в размере 10%.

При оценке правомерности применения пониженной ставки НДС суд первой инстанции обоснованно руководствовался следующими нормами законодательства, судебной практикой, обстоятельствами и документами, установленными и приобщенными к материалам дела в ходе судебного разбирательства: положениями, закрепленными в статье 164 НК РФ; перечнем кодов видов продовольственных товаров в соответствии с Общероссийским классификатором продукции, облагаемых налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 10 процентов при реализации, утвержденным постановлением Правительства Российской Федерации от 31.12.2004 N 908; общероссийским классификатором продукции ОК 005-93, утвержденным постановлением Госстандарта России от 30.12.1993 N 301; постановлением Правительства Российской Федерации N 677 "Об общероссийских классификаторах технико-экономической и социальной информации в социально-экономической области" от 10.11.2003; техническим регламентом Таможенного союза "О безопасности пищевой продукции" ТР ТС 021/2011, принятым решением Комиссии Таможенного союза от 09.12.2011 N 880; постановлением Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 08.06.2010 N 1650/10, в котором суд привел позицию о том, что положениями статьи 23 НК РФ во взаимосвязи с нормами подпункта 3 пункта 1 статьи 21 НК РФ налогоплательщику предоставляется возможность реализовать свое право на налоговую льготу при условии представления им доказательств, подтверждающих, что основания, с появлением которых законодательство о налогах и сборах связывает наличие у налогоплательщика права на налоговую льготу, действительно возникли; состава товара и применяемых производственных операций, указанных в стандарте организации 24822422-001-2016 "Продукт из молочного сырья "Гайде Люкс"; письмом Управления Федеральной службы по надзору в сфере защиты прав потребителей и благополучия человека по Белгородской области от 04.04.2019 N 01/1430-19; постановлением Госстандарта РФ от 17.03.1998 N 12 "Об утверждении правил по сертификации "Система сертификации ГОСТ Р. Формы основных документов, применяемых в Системе"; Федеральным законом от 27.12.2002 N 184-ФЗ "О техническом регулировании".

Вывод суда первой инстанции о необоснованном применении налогоплательщиком ставки 10% соответствует правовой позиции судебных инстанцией, изложенной в судебных актах по делу А56-46112/2020 (Определением Верховного суда РФ от 3 октября 2022 г. N 307-ЭС22-19273 ООО "Торгово-Промышленный Холдинг Векта" отказано в передаче кассационной жалобы для рассмотрения в судебном заседании Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации), вынесенных по результатам рассмотрения правомерности применения ставки НДС в размере 10% при реализации продукта сычужный "Гайде Люкс".

На основании изложенного судом первой инстанции сделан обоснованный вывод о правомерности доначисления НДС в сумме 20 369 955 рублей, соответствующих пеней и налоговых санкций по п. 1 ст. 122 НК РФ.

В соответствии со статьей 146 НК РФ объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. Сумма налога исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.

Согласно статье 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, а также в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Статьей 172 НК РФ установлено, что налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов - фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг). Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров и при наличии соответствующих первичных документов.

В соответствии со статьей 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая комиссионера, агента, которые осуществляют реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном настоящей главой.

Таким образом, из системного анализа статей 169, 171, 172 НК РФ следует, что налогоплательщик имеет право на осуществление налогового вычета (возмещение) налога на добавленную стоимость при одновременном выполнении следующих условий: наличие счета-фактуры, оформленного в соответствии с императивными требованиями статьи 169 НК РФ; принятие товара (работ, услуг) к своему учету на основании первичных учетных документов, использование их в предпринимательской деятельности.

Объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком (статья 247 НК РФ).

Прибылью в целях главы 25 НК РФ признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с названной главой.

Условия включения затрат в состав расходов, уменьшающих полученные доходы, предусмотрены статьей 252 НК РФ, согласно которой для признания расходов (затрат) с целью налогообложения они должны соответствовать следующим условиям, а именно: быть обоснованными, документально подтвержденными и произведенными для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Таким образом, при решении вопроса о возможности принятия к учету расходов в целях исчисления налога на прибыль необходимо исходить из реальности этих расходов, произведенных для приобретения товаров (работ, услуг), экономической оправданности их несения, их надлежащего документального подтверждения и взаимосвязи расходов с осуществлением предпринимательской деятельности налогоплательщика.

В соответствии с пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

В силу пункта 2 статьи 54.1 НК РФ при отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 настоящей статьи, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй настоящего Кодекса при соблюдении одновременно следующих условий:

1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога;

2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

В этой связи основной целью сделки должна быть конкретная разумная хозяйственная (деловая) цель, а не налоговая экономия, а сама сделка должна быть исполнена лицом, указанным в первичных документах.

Как следует из материалов дела Обществом применены налоговые вычеты и расходы по налогу на прибыль при приобретении текстурированной белковой смеси "Ultra DSH 102".

Налог на прибыль доначисленный по данному эпизоду составил 3 154 149 рублей.

Из материалов дела следует, что поставщиками текстурированной белковой смеси "Ultra DSH 102" являлись ООО "БизнесЛайн" и ООО "Холдинговая компания Векта".

Сырье для изготовления пищевой продукции: технологическая текстурированная белковая смесь "Ultra DSH 102" ввезено на территорию Российской Федерации ООО "БизнесЛайн" в период с октября по декабрь 2014 года, общая стоимость 67 188 006,78 руб. (без таможенных платежей и НДС), вес брутто 762 085,84 кг, вес нетто 736 451,08 кг (средняя цена 1 кг (нетто) сырья 91,23 руб.).

Ввезенная ТБС ООО "БизнесЛайн" в период с октября 2014 года по февраль 2015 года была реализована ООО "Экопродукт" (объем поставки 631 441 кг.) Доказательства возврата товара отсутствуют.

При анализе книг продаж ООО "Экопродукт" за 2015 - 2017 года установлено, что реализация ТБС заявленных налогоплательщиком контрагентам не подтверждена.

Таким образом, по состоянию на март 2015 года у ООО "БизнесЛайн" остаток нереализованной ТБС составил 105 037,08 кг. (736 451,08 кг. - 631 414 кг.).

Доказательства ввоза ООО "БизнесЛайн" на территорию Российской Федерации ТБС после 2014 отсутствуют.

Согласно представленным в ходе проверки товарным накладным (счетамфактурам) в адрес налогоплательщика поставлено текстурированной белковой смеси "Ultra DSH 102" в размере 578 713 кг (499 239 шт. по 1 кг + 39 737 шт. по 2 кг).

Указанные обстоятельства позволили инспекции прийти к выводу о том, что заявленные поставщики не располагали объемами ТБС для поставки в адрес налогоплательщика.

Обществом, ООО "БизнесЛайн", ООО "Холдинговая компания Векта" по требованию налогового органа не предоставлены документы, свидетельствующие о доставке текстурированной белковой смеси "Ultra DSH 102" в адрес ООО "ПК "Милк Групп".

Денежные расчеты за поставки сырья "текстурированная белковая смесь "Ultra DSH 102"" между ООО "БизнесЛайн" и ООО "ПК "Милк Групп", ООО "БизнесЛайн" и ООО "Балттрейд", ООО "БизнесЛайн" и ООО "Холдинговая компания Векта" не осуществлялись.

Учитывая, что ООО "БизнесЛайн" и ООО "БалтТрейд" ликвидированы (27.07.2018 и 31.01.2018 соответственно), указанные расчеты не будут произведены и в будущем.

Согласно правовой позиции Верховного суда Российской Федерации, изложенной в Определении от 04.02.2016 N 306-КГ15-19023, факт отсутствия расчетов за товар, работы, услуги в совокупности с иными обстоятельствами, выявленными в ходе мероприятий налогового контроля, свидетельствует о получении необоснованной налоговой выгоды.

Руководителем и единственным учредителем ООО "ПК "Милк Групп", ООО "БизнесЛайн" (ликвидировано 27.07.2018), ООО "Холдинговая компания Векта", ООО "Балттрейд" (ликвидировано 31.01.2018), ООО "Экопродукт" (ликвидировано 02.07.2018) является КУприй Алексей Васильевич.

Таким образом, установлена взаимозависимость и подконтрольность всех участников сделок с ТБС одному лицу.

Содержащаяся в требованиях-накладных информация о количестве текстурированной белковой смеси "Ultra DSH 102", переданной в производство, не соответствует (по датам отражения и весу смеси) бухгалтерским записям, выполненным в регистрах бухгалтерского учета по счетам 10.01,20.01.

Установлено, что в период с 09.04.2017 по 03.07.2017 в производство передавалась еще не поступившая текстурированная белковая смесь "Ultra DSH 102" (в общем количестве 183 621,52 кг). При этом, приход ТБС в 2017 году оформлен товарными накладными, датированным начиная с 11.09.2017.

При анализе записей в регистре бухгалтерского учета (карточка по счету 10.01) в отношении текстурированной белковой смеси "Ultra DSH 102" 15 А26-1110/2021 установлено несоответствие весовых характеристик: поступление текстурированной белковой смеси "Ultra DSH 102" (на основании товарных накладных) отражалось в штуках, а списание (на основании требований накладных) в килограммах.

Обществом не предоставлены первичные бухгалтерские документы, подтверждающие списание текстурированной белковой смеси "Ultra DSH 102" в производство (акты списания) и выпуск готовой продукции из текстурированной белковой смеси "Ultra DSH 102" (производственные отчеты за смену).

Суд первой инстанции, оценив материалы проверки, признал обоснованным вывод инспекции об отсутствии реальных хозяйственных операций по поставке текстурированной белковой смеси "Ultra DSH 102" в 4 квартале 2016 года от взаимозависимых организаций в адрес Общества, поскольку ООО "БизнесЛайн" не располагало достаточными объемами текстурированной белковой смеси "Ultra DSH 102" для поставки в ООО "ПК "Милк Групп", текстурированная белковая смесь "Ultra DSH 102" не не доставлялась в ООО "ПК "Милк Групп", денежные расчеты за поставки сырья "текстурированная белковая смесь "Ultra DSH 102"" между ООО "БизнесЛайн" и ООО "ПК "Милк Групп", ООО "БизнесЛайн" и ООО "Балттрейд", ООО "БизнесЛайн" и ООО "ХК Векта" не осуществлялись.

Доводы Общества о прозрачности движения товара подлежат отклонению.

Налогоплательщиком заявлены налоговые вычеты приобретение ТБС за 4 квартал 2016 по счетам-фактурам ООО "ХК Векта" в сумме 1 334 516,65 рублей;

ООО "ХК Векта" заявлены налоговые вычеты по счетам-фактурам ООО "Балттрейд" в сумме 1 312 639,32 рубля;

ООО "Балттрейд" заявлены налоговые вычеты по счетам-фактурам ООО "Крымкая торговая компания" в сумме 1 307 169,91 рубль;

ООО "Крымская торговая компания" заявлены налоговые вычеты по счетам-фактурам ООО "Продукты и оборудование" в сумме 1 306 076,13 рубль;

ООО "Продукты и оборудование" налоговая декларация за 4 квартал 2016 года представлена с нулевыми показателями.

Импортер ТБС ООО "БизнесЛайн" и первый покупатель ООО "Экопродукт" в цепочке поставщиков отсутствует.

В отношении ООО "Продукты и оборудование" установлено следующее: общество зарегистрировано 03.02.2016, исключено из ЕГРЮЛ 28.03.2019 как недействующее юридическое лицо, сведения о наличии активов, персонала (сведения по форме 2-НДФЛ) отсутствуют. Юридическим адресом является г. Москва.

Согласно выписке движения денежных средств по расчетному счету ООО "Продукты и оборудование" денежные средства от ООО "Крымская торговая компания" не поступали.

В соответствии с налоговыми декларациями ООО "Продукты и оборудование" исчислило в бюджет НДС по декларациям за 1 квартал 2016 года в сумме 3 324 рубля, за 2 квартал 2016 года в сумме 4 284 рубля. За 3,4 кварталы 2016 года и 1 квартал 2017 года представлены нулевые декларации. За 2 квартал 2017 года и последующие налоговые периоды декларации не представлены. Источник возмещения НДС не сформирован.

В отношение ООО "Крымская торговая компания" установлено следующее: Общество зарегистрировано в качестве юридического лица 10.03.2016, место нахождения Республика Крым г. Симферополь, 30.03.2017 внесены данные о недостоверности сведения о юридическом лице, 12.03.2020 исключено из ЕГРЮЛ как недействующее юридическое лицо.

Согласно выписки движения денежных средств ООО "Крымская торговая компания" в 2016 году поступили денежные средства в общей сумме 2 100 000 рублей, в том числе 15 000 возврат ошибочно перечисленных средств, 10 000 внос в уставной капитал, 2 075 000 от ООО "Балттрейд".

В соответствии с налоговыми декларациями ООО "Крымская торговая компания" исчислило в бюджет НДС по декларациям за 2 квартал 2016 года в сумме 77 385 рубля, за 3 квартал 2016 года в сумме 96 763 рубля, за 4 квартал 2016 года в сумме 75 223 рубля. За 2 квартал 2017 года и последующие налоговые периоды декларации не представлены.

В книгах покупок и продаж за 4 квартал 2016 года в качестве продавцов и покупателей отражены ООО "Балттрейд" и ООО "Продукты и оборудование". Контрагентом отражена реализация товаров работ и услуг на сумму 4 750 517 609 рублей, налоговые вычеты составили 99,98 %.

Общий объем реализации за 2016 год отражен в размере 11 851 381 770 рублей, при условии, что на расчетный счет общая сумма поступлений составила 2 100 000 рублей.

С учетом отсутствия у ООО "Продукты и оборудование" и ООО "Крымская торговая компания" возможности осуществления реальной хозяйственной деятельности в связи с отсутствием необходимых ресурсов, персонала, несения текущих расходов, налоговый орган пришел к обоснованному выводу об отсутствии реальных хозяйственных операций и источника для возмещения НДС.

Апелляционный суд также учитывает отсутствие документов, подтверждающих реальное движение товара, в том числе по заявленной схеме: Москва - Симферополь - Республика Карелия.

Из представленных Обществом документов следует, что общая сумма поставленной ООО "ХК Векта" ТБС составила 23 202 228 рублей, в том числе НДС в сумме 3 539 322,92 рубля.

Перечисление Обществом денежных средств на расчетный счет ООО "ХК Векта" осуществлена исключительно с назначением платежа "Оплата по договору N 3 от 01.05.2016 за аренду помещений". При проведении проверки установлен факт предоставления указанным контрагентом Обществом помещений в аренду и наличие расчетов. Доказательства осуществления зачета денежных средств поступивших в оплату аренды в счет оплаты ТБС не предоставлены. При этом в бухгалтерском учете налогоплательщика отсутствуют сведения о наличии кредиторской задолженности перед ООО "ХК Векта".

В отношении расчетов Общества с поставщиком ООО "БизнесЛайн" установлено следующее. Общая сумма поставленной данным поставщиком ТБС по документам Общества, составила 47 518 268 рублей, в том числе НДС в сумме 7 248 549,37 рублей.

По состоянию на 31.12.2017 общая сумма задолженности Общества перед ООО "БизнесЛайн" составила 92 544 626,45 рублей, в том числе за ТБС - 47 754 096,70 рублей, по договору займа 44 536 234,63 рубля, аванс - 254 295,12 рублей.

Доказательства погашения задолженности по состоянию на дату ликвидации ООО "БизнесЛайн" 27.07.2018 в материалы дела не представлены.

Таким образом, при отсутствии расчетов, с учетом невозможности поставки ООО "БизнесЛайн" и ООО "ХК Векта" заявленного объема, налоговый орган пришел к обоснованному выводу об отсутствии реальных хозяйственных операций по поставке ТБС.

Апелляционный суд соглашается с выводами суда первой инстанции об отсутствии правовых оснований для признания недействительным решения инспекции по доначислению НДС и налога на прибыль в сумме 3 154 149 рублей.

Доводы налогоплательщика не содержат достаточных фактов, которые имели бы юридическое значение для вынесения судебного акта по существу, влияли на обоснованность и законность судебного решения по данному эпизоду, либо опровергали выводы суда первой инстанции.

Обществом заявлены налоговые вычеты и расходы по налогу на прибыль по операциям с Общество с ограниченной ответственностью "Ремикс".

В обоснование вычетов и расходов налогоплательщиком предоставлены договоры поставки молока (сырое молоко) N 27 от 22.11.2016, поставки молока обезжиренного N 2 от 14.01.2017, счета-фактуры, товарные накладные, накладные на каждую партию молока, ветеринарные свидетельства.

По результатам выездной налоговой проверки инспекцией сделан вывод об отсутствии реальности сделок, заключенных между Обществом и Общество с ограниченной ответственностью "РЕмикс", создании обществом формального документооборота с указанной организацией с целью получения необоснованной налоговой экономии.

Материалами дела установовлено, что ООО "Ремикс" ИНН 3123398651 зарегистрировано и состояло на налоговом учете в ИФНС России по г. Белгороду с 28.10.2016 по 04.10.2018 (прекратило деятельность в связи с исключением из ЕГРЮЛ на основании п. 2 ст. 21.1 Федерального закона от 08.08.2001 N 129-ФЗ как недействующее).

Юридический адрес: г. Белгород ул. Садовая, д. 2А, офис 521/2, уставный капитал 10 000 руб.

Учредитель и руководитель Гужва Александр Николаевич ИНН 312342356199 (умер 02.10.2017).

Применяет общий режим налогообложения, последняя налоговая отчетность представлена 04.05.2017 - уточненная налоговая декларация по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2016 года с "нулевыми" показателями".

Сведения о наличии имущества, транспортных средств, лицензий, зарегистрированной в установленном порядке контрольно-кассовой техники в федеральной базе данных отсутствуют. Налоговым агентом ООО "Ремикс" сведения по форме 2НДФЛ за 2016, 2017 гг. не предоставлялись.

В ходе анализа движения денежных средств по расчетному счету ООО "Ремикс" установлено, что на расчетный счет ООО "Ремикс" поступали денежные средства с различным назначением платежей: за молоко, строительные материалы и консалтинговые услуги.

Основным покупателем ООО "Ремикс" являлся налогоплательщик (46,2% от общей суммы поступивших денежных средств).

При закрытии расчетного счета ООО "Ремикс" остаток денежных средств перечислило на расчетный счет ООО "ПК "Милк Групп", при этом денежные обязательства ООО "Ремикс" перед ООО "ПК "Милк Групп" отсутствовали.

По расчетному счету отсутствуют расходные операции по приобретению транспортных услуг либо аренды транспортных средств (для организации доставки молока, реализуемого в адрес проверяемого Общества), расходные операции по аренде молокоприемного блока, расходные операции по оплате услуг оформления ветеринарных сопроводительных документов на реализуемое молоко, а также расходные операции, присущие организациям при ведении реальной хозяйственной деятельности (расходы на аренду офисных и складских помещений, транспорта, оплата коммунальных услуг, услуг связи, интернета, приобретение канцелярских принадлежностей и других аналогичных расходов).

Поступившие как от налогоплательщика, так и от других юридических лиц денежные средства перечислялись ООО "Верона", ООО "Эллада", ООО "КВИНТ", ООО "Астра", ООО "Имэкс", ООО "Альянс".

В ходе проверки установлено, что ООО "Верона", ООО "Эллада", ООО "КВИНТ", ООО "Астра", ООО "Имэкс" зарегистрированы в течение непродолжительного периода времени (январь-апрель 2016 года) по одному и тому же адресу: г. Белгород, ул. Садовая, д. 2А.

Указанный адрес также является адресом местонахождения ООО "Ремикс".

У всех организаций отсутствовали необходимые материальные и трудовые ресурсы, имущество, персонал, расходные операции приобретение молока, транспортных услуг, аренду транспортных средств, услуг по оформлению ветеринарных сопроводительных документов на реализуемое молоко, расходы, свидетельствующие о ведении реальной финансово-хозяйственной деятельности (оплата услуг связи, оплата арендных платежей, оплата коммунальных платежей, канцелярские расходы и т.д.); частично денежные средства поступившие от ООО "Ремикс" обналичивались через корпоративные карты; документы по требованиям налогового органа не представлены.

Установленные обстоятельства свидетельствуют от отсутствии реальной хозяйственной деятельности по поставке молока.

Деятельность ООО "Ремикс", а также контрагентов 2 звена (ООО "Верона", ООО "Эллада", ООО "КВИНТ", ООО "Астра", ООО "Имэкс", ООО "Альянс") носила технический характер.

Доводы налогоплательщика о том, что реальный характер деятельности ООО "Ремикс" подтвержден свидетельскими показаниями Мастренко В.И., который предоставил в аренду здание по адресу: сл. Марченковка, ул. Оленина, д. 3 под молоко-приемный пункт, а также от имени ООО "Ремикс" оформлял ветеринарные свидетельства, признаются апелляционным судом несостоятельными, поскольку в рассматриваемом случае свидетельскими показаниями не подлежит подтверждение факт реального осуществления хозяйственных операций. Материалами дела установлено, что ООО "Ремикс" не несло расходов на оплату аренды и услуг по формлению ветеринарных свидетельств.

Кроме того, материалами дела не подтвержден факт приобретения ООО "Ремикс" молока для дальнейшей реализации его в адрес налогоплательщика.

С целью установления фактических поставщиков молока в адрес Общества налоговым органом были проведены мероприятия налогового контроля в ходе которых установлено, что реальным поставщиком молока в адрес ООО "ПК "Милк Групп", осуществлявшим поставки сырья с использованием реквизитов ООО "Ремикс" являлся СССПоК "Красногвардейское молоко", применяющий систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог).

Приемку и отпуск молока на молокоприемном пункте (сл. Марченкова) осуществляли лаборанты Крамарев Р.А. и Черноусов А.С. (согласно подписям на накладных), являющиеся сотрудниками СССПоК "Красногвардейское молоко".

Основным поставщиком молока на молокоприемный пункт (сл. Марченковка) являлось СССПоК "Красногвардейское молоко" (сборное молоко у физических лиц и ИП: "...ИП Чертовский А.И., ИП Зозуля В.И., ИП Бажкова Л.М. и прочие..." (согласно свидетельским показаниям главного бухгалтера СССПоК "Красногвардейское молоко" Шатских СИ.).

Денежные средства в размере 18 658 254 руб. налогоплательщиком перечислены непосредственно на расчетный счет СССПоК "Красногвардейское молоко" (минуя расчетный счет ООО "Ремикс").

Фактическая доставка молока в адрес ООО "ПК "Милк Групп" осуществлялась транспортом, принадлежащим: СССПоК "Красногвардейское молоко" (М279МТ31, М281МТ31), главному бухгалтеру СССПоК "Красногвардейское молоко" Шатских СИ. (Р476ТН36), водителю-экспедитору СССПоК "Красногвардейское молоко" Порубову В.В. (Р570МО31), Мастренко В.И. (Р760ХР36).

Оформление ветеринарных сопроводительных документов на перемещение молока в адрес покупателей (ООО "ПК "Милк Групп") безвозмездно осуществлял Мастренко В.И. (отрицающий факт трудоустройства в ООО "Ремикс").

Установлено совпадение используемых СССПоК "Красногвардейское молоко" и ООО "Ремикс" IP-адресов для доступа к системе "Банк-Клиент" (совпадают также даты и промежуток времени входа в систему).

Представленные СССПоК "Красногвардейское молоко" документы по поставке молока в ООО "Ремикс", оценены критические с учетом установленных обстиятельств, свидетельствующих о том, что ООО "Ремикс" использовано в качестве "технической" компании в том числе для возможности применения налоговых вычетов по НДС покупателями молока.

Материалами дела также установлено, что между Обществом СССПоК "Красногвардейское молоко" имелись договорные обязательства по поставке молока (договор N 16/04/16 от 21.04.2016), поставки осуществлялись в апреле-мае 2016 года в количестве 121 255 кг на общую сумму 2 283 513,50 руб. (без НДС), при этом в товарных накладных в графе "Отпуск груза произвел" выполнены подписи (согласно расшифровкам) лаборанта Крамарева Р.А., вывоз товара (молока) осуществлялся транспортом продавца (СССПоК "Красногвардейское молоко").

В период с 24.11.2016 по 25.01.2017 в цепочку поставки молока искусственно включена "техническая" компания ООО "Ремикс", при этом фактическим поставщиком остался СССПоК "Красногвардейское молоко" (товарнотранспортные накладные подписывались лаборантами СССПоК "Красногвардейское молоко" (Крамарев Р.А., Черноусов А.С), а доставка молока осуществлялась транспортом поставщика СССПоК "Красногвардейское молоко").

На основании положений пунктов 1 и 3 статьи 3 НК РФ противодействие злоупотреблениям в сфере налогообложения выступает одной из целей правового регулирования в данной сфере, реализация которой является необходимой для обеспечения всеобщности и равенства налогообложения, взимания налогов в соответствии с их экономическим основанием, исключения произвольного налогообложения.

Как указано в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - постановление N 53), в признании обоснованности получения налоговой выгоды может быть отказано, если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность (пункты 4 и 9).

Принимая во внимание изложенное, к обстоятельствам, подлежащим установлению при оспаривании правомерности применения налоговых вычетов по основаниям, связанным с отсутствием экономического источника для вычета (возмещения) НДС налогоплательщиком - покупателем, помимо данного факта также относится реальность приобретения товаров (работ, услуг) налогоплательщиком для осуществления своей облагаемой налогом деятельности, и то, преследовал ли налогоплательщик - покупатель цель уклонения от налогообложения в результате согласованных с иными лицами действий, знал или должен был знать о допущенных этими лицами нарушениях (определения Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 14.05.2020 N 307-ЭС19-27597, от 28.05.2020 N 305-ЭС19-16064).

Изложенный выше правовой подход к разрешению споров, связанных с получением необоснованной налоговой выгоды за счет вычета (возмещения) НДС, нашел отражение в пункте 35 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации N 3 (2020), утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 25.11.2020.

На налоговом органе, оспаривающим реальность совершенных налогоплательщиком операций и обоснованность полученной в связи с этим налоговой выгоды, лежит бремя доказывания обстоятельств, которые могут свидетельствовать о невозможности осуществления спорных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг.

Иными словами, налоговым органом при вменении налогоплательщику создание формального документооборота (пункт 9 постановления N 53) должно быть доказано, что приобретение товаров (работ, услуг) налогоплательщиком не имело места в действительности, либо спорный товар (работы, услуги) хотя и был получен налогоплательщиком, но фактически поставлен иными лицами (определение Верховного Суда Российской Федерации от 20.07.2016 N 305-КГ16-4155).

Как было указано ранее, из материалов дела следует, что основанием для доначисления обществу по данному эпизоду НДС, налога на прибыль организаций, соответствующих пеней и штрафов послужили выводы налогового органа об умышленном создании налогоплательщиком формального документооборота и о недостоверности сведений, содержащихся в документах, представленных налогоплательщиком в подтверждение взаимоотношений с ООО "Ремикс".

Анализ совокупности установленных обстоятельств позволил налоговому органу прийти к выводу о том, что ООО "Ремикс" включено в цепочку поставщиков формально с целью получения обществом необоснованной налоговой выгоды в виде налоговых вычетов по НДС.

С учетом указанного, апелляционный суд признает правомерным оспариваемое решение инспекции в части доначисления НДС, начисления соответствующих сумм пеней, в связи с чем решение суда первой инстанции по данному эпизоду в части доначисления НДС, соответствующих пени и санкций является законным и обоснованным.

Между тем, подход, предложенный налоговым органом в оспариваемом решении (отказ в полном объеме спорных затрат при исчислении налога на прибыль организаций по операциям по поставке молока), в ситуации когда факты поставки молока, использования его в производстве и последующей реализации продукции, изготовленной на поставленном молоке налоговым органом не опровергнуты, неизбежно влечет искажение реального размера налоговых обязательств по налогу на прибыль, поскольку общество в целях налогообложения прибыли учло выручку от реализации датчиков, при этом налоговым органом в полном объеме исключены из состава затрат расходы на приобретение молока.

Суд апелляционной инстанции, считает необходимым и возможным применить налоговую реконструкцию налоговых обязательств общества по налогу на прибыль организаций, опираясь на доказательства, подтверждающие реализацию налогоплательщиком товара, изготовленного с использованием молока, а также несение соответствующих расходов на приобретение молока, а также доказательств, подтверждающих фактическую поставку молока СССПоК "Красногвардейское молоко" в объеме оформленном от контрагента "Ремикс".

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 3 Постановления N 53 изложил в полной мере соответствующую статье 3 НК РФ правовую позицию, согласно которой определение размера налоговых обязательств при наличии сомнений в обоснованности налоговой выгоды должно производиться с учетом реального характера сделки и ее действительного экономического смысла.

Данные подходы к оценке обоснованности налоговой выгоды в налоговых отношениях сохраняют свою актуальность после принятия Федерального закона от 18.07.2017 N 163-ФЗ, которым часть первая НК РФ дополнена статьей 54.1, конкретизировавшей обстоятельства и условия, принимаемые во внимание при оценке допустимости поведения налогоплательщика в зависимости от: наличия искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (часть 1); основной цели совершения сделки (операции) (подпункт 1 части 2); исполнения обязательства по сделке надлежащим лицом (подпункт 2 части 2).

Таким образом, по общему правилу не допускается извлечение налоговой выгоды из потерь казны налогоплательщиками, использующими формальный документооборот с участием организаций, не ведущих реальной экономической деятельности и не исполняющих налоговые обязательства в связи со сделками, оформляемыми от их имени (технические компании), при том, что лицом, осуществляющим исполнение, является иной субъект.

В то же время, как неоднократно указывалось в решениях Конституционного Суда Российской Федерации (Постановления от 28.03.2000 N 5-П, от 17.03.2009 N 5-П, от 22.06.2009 N 10-П, определение от 27.02.2018 N 526-О и др.), налоговые органы не освобождаются от обязанности в рамках контрольных процедур принимать исчерпывающие меры, направленные на установление действительного размера налогового обязательства налогоплательщика, что исключало бы возможность изменения ему налога в размере большем, чем это установлено законом.

Следовательно, выявление искажений сведений о фактах хозяйственной жизни предполагает доначисление суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, таким образом, как если бы налогоплательщик не злоупотреблял правом; противодействие злоупотреблениям в сфере налогообложения не должно приводить к определению налоговой обязанности в относительно более высоком размере - превышающем потери казны от неуплаты налогов, возникшие на той или иной стадии обращения товаров (работ, услуг), приобретенных налогоплательщиком. Иное означало бы применение санкции, что выходит за пределы мер, необходимых для обеспечения всеобщности и равенства налогообложения (определение Верховного Суда Российской Федерации от 15.12.2021 N 305-ЭС21-18005).

Применительно к операциям налогоплательщика, совершенным с использованием "технических" компаний это означает, что возможность применения "налоговой реконструкции", в том числе в условиях действия статьи 54.1 НК РФ, определяется не формальными, а материальными условиями - установлением по результатам налоговой проверки, в том числе при содействии самого налогоплательщика, лица, которое фактически производило исполнение по сделке, таким образом, чтобы вывести реально совершенные хозяйственные операции из "теневого" (необлагаемого налогами) оборота и осуществить их полное налогообложение (определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 19.05.2021 N 309-ЭС20-23981).

Апелляционный суд признает недопустимым отказ в полном объеме от учета материальных затрат общества, понесенных на приобретение молока при исчислении налога на прибыль организаций, в ситуации когда факты изготовления товара с применением молока и последующей поставки товара в адрес третьих лиц, не опровергнуты, поскольку подобный подход неизбежно влечет искажение реального размера налоговых обязательств по налогу на прибыль, когда общество в целях налогообложения прибыли учло выручку от реализации спорного товара.

При этом, факт поставки молока в адрес налогоплательщика СССПоК "Красногвардейское молоко" подтвержден в ходе выездной налоговой проверки.

На основании изложенного, установив, что закуп молока связан с производством продукции, суд апелляционной инстанции признает право налогоплательщика на реконструкцию налоговых обязательств по налогу на прибыль организаций путем принятия к учету соответствующих расходов.

При этом, доводы налогового органа в отношении размера расходов отклоняются апелляционным судом, поскольку инспекцией не представлено доказательств, что цена молока без НДС не соответствовала рыночной, либо цене товара, поставленного СССПоК "Красногвардейское молоко" в адрес налогоплательщика в иных налоговых периодах по прямым договорам.

С учетом изложенного, при определении размера налога на прибыль за 2016 -2017 г.г. следовало провести налоговую реконструкцию, исключив из состава затрат налогоплательщика расходы, понесенные в связи с нарушением порядка налогового учета товарно-материальных ценностей, а также по причине отклонения расходов от рыночных цен на приобретение комплектующих для изготовления датчиков.

Указанное является основанием для признания недействительным решения инспекции от N 4.1-228 от 30.09.2020 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль в сумме 7 833 870 рублей, соответствующих пени и налоговых санкций, как противоречащее НК РФ и нарушающее права общества на установление действительного размера налогового обязательства по налогу на прибыль.

При таких обстоятельствах, решение суда первой инстанции подлежит частичной отьменена основании пункта 3 части 1 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, а апелляционная жалоба - удовлетворению в части.

Руководствуясь статьями 269 - 272 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Республики Карелия от 12.04.2023 по делу N А26-1110/2021 отменить в части отказа в удовлетворении требований о признании недействительным решения Инспекции ФНС по г. Петрозаводску N 4.1-228 от 30.09.2020 по доначислению налога на прибыль в размере 7 833 870 рублей, соответствующих пеней и налоговых санкций.

Признать недействительным решение Инспекции ФНС по г. Петрозаводску N 4.1-228 от 30.09.2020 по доначислению налога на прибыль в размере 7 833 870 рублей, соответствующих пеней и налоговых санкций.

Взыскать с Управления Федеральной налоговой службы по Республике Карелия в пользу общества с ограниченной ответственностью "Производственная компания "Милк групп" расходы по уплате государственной пошлины за рассмотрение дела в судах первой и апелляционной инстанциях в сумме 4500 рублей.

Возвратить ООО "Производственная компания "Милк групп" из федерального бюджета государственную пошлину, уплаченную по чеку-ордеру от 10.05.2023, в сумме 1500 рублей.

В остальной части решение суда первой инстанции оставить без изменения.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия.

Председательствующий

О.В. Горбачева

Судьи

Д.С. Геворкян М.Г. Титова