Постановление Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 27 сентября 2023 г. N 12АП-5689/23 по делу N А57-1494/2023

г. Саратов

27 сентября 2023 г.

Дело N А57-1494/2023

Резолютивная часть постановления объявлена - 25.09.2023 года.

Полный текст постановления изготовлен - 27.09.2023 года.

Двенадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего судьи Землянниковой В.В.,

судей Комнатной Ю.А., Пузиной Е.В.

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Филипповой Т.В.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Главы КФХ Бокаенкова Максима Викторовича на решение Арбитражного суда Саратовской области от 25 мая 2023 года по делу N А57-1494/2023 (судья Мамяшева Д.Р.)

по заявлению индивидуального предпринимателя Главы КФХ Бокаенкова Максима Викторовича (ОГРНИП 317645100073180, ИНН 645403793000),

заинтересованные лица: Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 23 по Саратовской области (410040, г. Саратов, пр-т им. 50 Лет Октября, зд. 108/6, ОГРН 1046405319410, ИНН 6453078895), Управление Федеральной налоговой службы по Саратовской области (410028, г. Саратов, ул. Рабочая, д. 24, ОГРН 1046415400338, ИНН 6454071860),

о признании недействительным решения,

при участии в судебном заседании:

от индивидуального предпринимателя Главы КФХ Бокаенкова Максима Викторовича - Бокаенков М.В., лично, документ удостоверяющий личность;

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 23 по Саратовской области - Уткин Д.И., представитель по доверенности от 19.07.2022 года N 04-24/012440 (срок доверенности 3 года), имеет высшее юридическое образование; Галиахметова О.А., представитель по доверенности от 12.09.2023 года N 04-23/016262 (срок доверенности 3 года);

от Управления Федеральной налоговой службы по Саратовской области - Уткин Д.И., представитель по доверенности от 19.07.2022 года N 05-12/133 (срок доверенности 3 года), имеет высшее юридическое образование.

УСТАНОВИЛ:

Индивидуальный предприниматель Глава КФХ Бокаенков Максим Викторович (далее - налогоплательщик, ИП Глава КФХ Бокаенков М.В.) обратился в Арбитражный суд Саратовской области к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 23 по Саратовской области с заявлением о признании недействительными решения от 26.08.2022 N 4000 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

К участию в деле в качестве заинтересованного лица привлечены Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 23 по Саратовской области (далее - МРИ ФНС N 23 по Саратовской области, Инспекция, налоговый орган), Управление Федеральной налоговой службы по Саратовской области (далее - УФНС России по Саратовской области, Управление).

Решением Арбитражного суда Саратовской области от 25 мая 2023 года в удовлетворении заявленных требований отказано.

Индивидуальный предприниматель Глава КФХ Бокаенков М.В. не согласился с принятым решением и обратился в Двенадцатый арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить и принять по делу новый судебный акт, которым удовлетворить заявленные требования.

МРИ ФНС России N 23 по Саратовской области в порядке ст. 262 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) представлен письменный отзыв на апелляционную жалобу, в котором налоговый орган просит решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.

Информация о месте и времени судебного заседания размещена на официальном сайте арбитражного суда в информационно-телекоммуникационной сети "Интернет" (kad.arbitr.ru) 01.07.2023, 26.07.2023, 03.08.2023, 05.09.2023, 12.09.2023, 19.09.2023, что подтверждено отчетом о публикации судебных актов на сайте.

В судебном заседании в порядке ст. 163 АПК РФ объявлен перерыв до 25.09.2023 до 09 час. 00 мин. После перерыва судебное заседание продолжено.

Законность и обоснованность судебного акта арбитражного суда первой инстанции проверяется апелляционным судом в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, Бокаенков Максим Викторович зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя 05.10.2017. Основной вид деятельности - выращивание зерновых (кроме риса), зернобобовых культур и масличных культур, дополнительный вид деятельности - покупка и продажа земельных участков. ИП Бокаенков М.В. представил в налоговый орган уведомление о применении специального налогового режима - ЕСХН.

ИП Главой КФХ Бокаенковым М.В., как физическим лицом, 30.04.2021 представлена налоговая декларация по налогу на доходы физических лиц (форма 3-НДФЛ) за 2020 год (т. 4 л.д. 4-13).

В представленной налоговой декларации отражён доход, полученный от реализации пяти квартир в общей сумме 6 650 000 руб., а также доход от аренды помещения, расположенного по адресу: г. Саратов, ул. Чапаева, д. 119/206 в сумме 36 810 руб. Общая сумма дохода, отражённая в налоговой декларации, составляет 6 686 810 руб. Налоговые вычеты заявлены в размере 6 650 000 руб., налоговая база - 36 810 руб., сумма исчисленного налога - 4 785 руб.

Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 23 по Саратовской области проведена камеральная налоговая проверка представленной налоговой декларации, по результатам которой составлен акт налоговой проверки от 13.08.2021 N 5596, дополнение к акту налоговой проверки от 26.11.2021 N 41 (т. 1 л.д. 14-21, 35-52).

В ходе проверки налоговым органом установлено, что налогоплательщиком в 2020 году реализованы пять квартир (договоры купли-продажи - т. 3 л.д. 48-57). Доход от реализации отражён в представленной налоговой декларации. Также налоговым органом установлена реализация ИП Бокаенковым М.В. в налоговом периоде четырнадцати земельных участков, а также получение дохода от сдачи в аренду недвижимого имущества, расположенного по адресу: г. Саратов, ул. Уфимцева, д. 2. Вместе с тем, доход от реализации земельных участков, а также от сдачи в аренду нежилого помещения расположенного по адресу: г. Саратов, ул. Уфимцева, д. 2, в налоговой декларации не отражён.

В ходе проверки налоговый орган пришёл к выводу о том, что все полученные в проверяемом периоде доходы являются доходами от предпринимательской деятельности, а не доходами физического лица от использования личного имущества. При этом, налоговый орган также пришёл к выводу о том, что у ИП Главы КФХ Бокаенкова М.В. отсутствует право на применение специального налогового режима - ЕСХН.

По итогам рассмотрения материалов камеральной налоговой проверки Инспекцией вынесено решение от 26.08.2022 N 4000, в соответствии с которым предприниматель привлечен к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 48 984 руб. Кроме того, указанным решением предпринимателю доначислен налог на доходы физических лиц в сумме 244 919 руб., соответствующие суммы пени в размере 33 394,71 руб. (т. 1 л.д. 17-33).

Основанием для доначисления оспариваемых сумм налога, пени, штрафа послужил вывод налогового органа об отсутствии у налогоплательщика права на применение специального налогового режима в виде уплаты единого сельскохозяйственного налога (далее - ЕСХН) и обязанности предпринимателя уплачивать налоги по общей системе налогообложения, в связи с чем, произведено доначисление НДФЛ в отношении доходов от реализации земельных участков, а также доходов от сдачи в аренду нежилого помещения расположенного по адресу: г. Саратов, ул. Уфимцева, д. 2.

Не согласившись с решением налогового органа, ИП Глава КФХ Бокаенков М.В. обжаловал его в вышестоящий налоговый орган - УФНС России по Саратовской области.

Решением УФНС России по Саратовской области от 26.10.2022 апелляционная жалоба Бокаенкова М.В. оставлена без удовлетворения (т. 1 л.д. 34-40).

Не согласившись с решением Инспекции от 26.08.2022 N 4000, ИП Глава КФХ Бокаенков М.В. обратился в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Суд первой инстанции при рассмотрении дела пришел к выводу о правомерном доначислении налоговым органом спорных сумм налогов, пени, штрафа.

Изучив доводы апелляционной жалобы и отзыва на апелляционную жалобу, дополнительных пояснений сторон, исследовав представленные в материалы дела доказательства, апелляционный суд приходит к следующему.

В соответствии с частью 1 статьи 198, части 4 статьи 200 АПК РФ, а также разъяснений, данных в пункте 1 постановления Пленума Верховного Суда РФ от 28.06.2022 N 21 "О некоторых вопросах применения судами положений главы 22 Кодекса административного судопроизводства Российской Федерации и главы 24 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации" действия, решения органов, осуществляющих публичные полномочия, могут быть признаны незаконными, если они не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской деятельности.

На основании подпункта 1 пункта 1 статьи 23 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги.

Налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах. Обязанность по уплате налога должна быть выполнена в срок, установленный в соответствии с НК РФ. Неисполнение или ненадлежащее исполнение обязанности по уплате налога является основанием для направления налоговым органом или таможенным органом налогоплательщику требования об уплате налога (пункт 1 статьи 45 НК РФ).

В ходе камеральной налоговой проверки налоговым органом установлено, что в 2020 году ИП Бокаенковым М.В. реализованы пять квартир, расположенных по следующим адресам:

- г. Саратов, 1-й Аэродромный пр., д. 2, кв. 371 на основании договора купли-продажи от 28.08.2020 года по цене 1 350 000 руб.;

- г. Саратов, 1-й Аэродромный пр., д. 2, кв. 160 на основании договора купли-продажи от 27.08.2020 по цене 1 250 000 руб.;

- г. Саратов, 1-й Аэродромный пр., д. 2, кв. 285 на основании договора от 28.08.2020 по цене 1 250 000 руб.;

- г. Саратов, 1-й Аэродромный пр., д. 2, кв. 299 на основании договора купли-продажи лот 30.09.2020 по цене 1 300 000 руб.;

- г. Саратов, ул. Чернышевского, д. 108А, кв. 31 на основании договора от 22.04.2020 по цене 1 500 000 руб.

(т. 3 л.д. 48-57).

Кроме того, ИП Бокаенковым М.В. в 2020 году получен доход в сумме 36 810 руб. от сдачи в аренду помещения, расположенного по адресу: г. Саратов, ул. Чапаева, д. 119/206.

В представленной налоговой декларации налогоплательщиком отражено, что сумма полученных доходов за налоговый период 6 686 810 руб., сумма налоговых вычетов - 6 650 000 руб., налоговая база - 36 810 руб., сумма налога, подлежащая уплате в бюджет - 4 785 руб. При этом, налогоплательщиком доходы отражены в Приложении 1 налоговой декларации "Доходы от источников в РФ".

За налоговый период 2020 года налоговая декларация по налогу на доходы физических лиц представлялась по форме, утвержденной приказом ФНС России от 28.08.2020 N ЕД-7-11/615@ "Об утверждении формы налоговой декларации по налогу на доходы физических лиц (форма 3-НДФЛ), порядка ее заполнения, а также формата представления налоговой декларации по налогу на доходы физических лиц в электронной форме".

При заполнении формы налоговой декларации за 2020 год следует руководствоваться Порядком ее заполнения, утвержденным данным приказом ФНС России.

В соответствии с пунктом 2.2 Порядка заполнения налоговой декларации Приложение 1 к Декларации (далее - Приложение 1) заполняется по доходам, подлежащим налогообложению, полученным от источников в Российской Федерации, за исключением доходов от предпринимательской, адвокатской деятельности и частной практики.

Налоговый орган пришёл к выводу о том, что Бокаенковым М.В. представленная декларация заполнена некорректно, доход отражён в Приложении 1, тогда как данный доход квалифицирован налоговым органом как доход от предпринимательской деятельности, в связи с чем, подлежит отражению в Приложении 3 налоговой декларации.

В Постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 17.12.1996 N 20-П указано, что имущество физического лица юридически не разграничено на "используемое в предпринимательской деятельности" и "в личных целях". Предприниматель может использовать принадлежащую ему недвижимость, как в своей деятельности, так и в личных целях. Зарегистрировавшись в качестве индивидуального предпринимателя, физическое лицо становится субъектом предпринимательской деятельности (индивидуальным предпринимателем) и одновременно с этим продолжает оставаться физическим лицом. Вместе с тем, пройдя процедуру государственной регистрации, физическое лицо приобретает статус индивидуального предпринимателя в целом, а не по определенным видам экономической деятельности. Поэтому все виды экономической деятельности, осуществляемые предпринимателем после государственной регистрации, необходимо рассматривать в качестве предпринимательской деятельности.

В связи с этим для квалификации полученных предпринимателями доходов от использования имущества применяются следующие критерии: цель приобретения имущества, характер использования имущества, его функциональное назначение, систематичность продажи имущества либо систематическое использование его для получения дохода и другие.

В отношении деятельности по приобретению и реализации объектов недвижимости вывод о ее предпринимательском характере также может быть сделан с учетом множественности (повторяемости) данных операций, непродолжительного периода времени нахождения имущества в собственности гражданина (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 29.10.2013 N 6778/13).

Из материалов дела следует, что Бокаенков М.В. приобретал у застройщиков квартиры на этапе строительства и после ввода многоквартирного дома в эксплуатацию реализовывал их. При этом, деятельность Бокаенкова М.В. по продаже объектов недвижимости (квартир), не носила разовый характер, о чем свидетельствует их систематическое приобретение и последующая реализация, нахождение объектов недвижимости в собственности непродолжительное время и его неиспользование в личных целях.

Апелляционная коллегия исходит из доказанности налоговым органом реализации предпринимателем в 2020 году объектов недвижимого имущества исключительно в предпринимательских целях, поскольку из совокупности установленных по делу обстоятельств следует, что реализация квартир носила систематический характер, объекты недвижимости принадлежали Бокаенкову М.В. непродолжительное время, спорное имущество не использовалось в личных целях.

Как было указано выше, ИП Бокаенков М.В. представил в налоговый орган уведомление о применении специального налогового режима - ЕСХН.

В соответствии с пунктом 1 статьи 346.2 НК РФ плательщиками ЕСХН признаются организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся сельскохозяйственными товаропроизводителями и перешедшие на уплату ЕСХН в порядке, установленном главой 26.1 НК РФ.

В силу подпункта 1 пункта 2 статьи 346.2 НК РФ сельскохозяйственными товаропроизводителями признаются организации и индивидуальные предприниматели, производящие сельскохозяйственную продукцию, осуществляющие ее первичную и последующую (промышленную) переработку (в том числе на арендованных основных средствах) и реализующие эту продукцию, при условии, если в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) таких организаций и индивидуальных предпринимателей доля дохода от реализации произведенной ими сельскохозяйственной продукции, включая продукцию ее первичной переработки, произведенную ими из сельскохозяйственного сырья собственного производства, составляет не менее 70 процентов.

Вместе с тем, налоговый орган пришёл к выводу об отсутствии у ИП Главы КФХ Бокаенкова М.В. права на уплату ЕСХН.

В ходе рассмотрения дела предприниматель данный факт не оспаривал, доказательств необоснованности выводов налогового органа в материалы дела не представил.

В связи с изложенным судебная коллегия признаёт установленной обязанность ИП Главы КФХ Бокаенкова М.В. оплачивать налоги по общей системе налогообложения.

Согласно пункту 1 статьи 207 Налогового кодекса Российской Федерации индивидуальные предприниматели признаются плательщиками налога на доходы физических лиц.

В пункте 1 статьи 209 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что объектом обложения налогом на доходы физических лиц признается доход, полученный налогоплательщиками - физическими лицами, являющимися налоговыми резидентами Российской Федерации, от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации.

При определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 НК РФ (пункт 1 статьи 210 Налогового кодекса Российской Федерации).

На основании подпункта 1 пункта 1 статьи 227 Налогового кодекса Российской Федерации физические лица, зарегистрированные в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, производят исчисление и уплату налога в порядке, предусмотренном статьей 227 Кодекса по суммам доходов, полученных от осуществления такой деятельности.

Согласно пункту 3 статьи 210 НК РФ для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка, установленная пунктом 1 статьи 224 НК РФ, налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 НК РФ, с учетом особенностей, установленных настоящей главой.

Согласно пункту 1 статьи 221 Кодекса при исчислении налоговой базы налогоплательщики, указанные в пункте 1 статьи 227 Кодекса имеют право на получение профессиональных вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.

Из материалов дела следует, что квартира, расположенная по адресу: г. Саратов, 1-й Аэродромный пр., д. 2, кв. 371, приобретена на основании соглашения об уступке пая от 03.04.2019 года по цене 1 376 960 руб. Кроме того, Бокаенков М.В. обязан внести вступительный взнос в ЖСК "Радуга 4" в сумме 27 539 руб.

Квартира, расположенная по адресу: г. Саратов, 1-й Аэродромный пр., д. 2, кв. 160, приобретена на основании соглашения об уступке пая от 05.04.2019 по цене 1 258 100 руб. Кроме того, Бокаенков М.В. обязан внести вступительный взнос в ЖСК "Радуга 4" в сумме 26 853 руб.

Квартира, расположенная по адресу: г. Саратов, 1-й Аэродромный пр., д. 2, кв. 285, приобретена на основании соглашения об уступке пая от 03.04.2019 по цене 1 323 400 руб. Кроме того, Бокаенков М.В. обязан внести вступительный взнос в ЖСК "Радуга 4" в сумме 26 468 руб.

Квартира, расположенная по адресу: г. Саратов, 1-й Аэродромный пр., д. 2, кв. 299, приобретена на основании договора с ЖСК "Радуга 4" от 02.03.2020. Размер паевого взноса составляет 1 425 200 руб.; размер вступительного взноса - 28 504 руб.

Квартира, расположенная по адресу: г. Саратов, 1-й Аэродромный пр., д. 2, кв. 299, приобретена на основании договора уступки права требования от 01.10.2016 по цене 1 533 400 руб. (т. 3 л.д. 58-69).

При определении действительных налоговых обязательств налоговым органом в составе профессиональных налоговых вычетов учтены расходы предпринимателя, связанные с приобретением квартир на общую сумму 6 917 060 руб.

Таким образом, сумма затрат на приобретение квартир, принятая налоговым органом, превысила доход от их реализации, отраженный заявителем в декларации.

При этом, денежные средства в виде вступительных взносов в общей сумме 109 364 руб., уплаченные заявителем в адрес ЖСК "Радуга-4", не приняты налоговым в качестве расходов налогоплательщика, связанных с приобретением недвижимого имущества (квартир).

Непринятие налоговым органом сумм указанных расходов, связано с тем, что сумма вступительных взносов не входит в состав цены уступаемых (передаваемых) квартир, следовательно, не является расходом на их приобретение.

Суд первой инстанции, соглашаясь с позицией налогового органа, исходил из того, что уплачивая вступительные взносы, для вступления в ЖСК, пайщик приобретает не право на получение жилья, а права участника кооператива, такие как право на участие в голосовании, избрание правления, проверку финансово-хозяйственной деятельности кооператива.

В обоснование апелляционной жалобы ИП Бокаенков М.В. указывает на то, что судом первой инстанции не учтено, что без внесения вступительного взноса невозможно стать членом ЖСК и участвовать в строительстве многоквартирного дома с целью получения жилья. По мнению заявителя, данные расходы также являются расходами, связанными с приобретением квартир.

Суд апелляционной инстанции при оценке доводов сторон исходит из следующего.

По своей правовой природе жилищно-строительные кооперативы являются потребительскими. Действующее гражданское законодательство относит потребительские кооперативы к некоммерческим организациям.

Согласно пункту 1 статьи 116 Гражданского кодекса Российской Федерации потребительским кооперативом признается добровольное объединение граждан и юридических лиц на основе членства с целью удовлетворения материальных и иных потребностей участников, осуществляемое путем объединения его членами имущественных паевых взносов.

Согласно пункту 1 статьи 110 Жилищного кодекса Российской Федерации жилищно-строительным кооперативом признается добровольное объединение граждан и (или) юридических лиц на основе членства в целях удовлетворения потребностей граждан в жилье, а также управления жилыми и нежилыми помещениями в кооперативном доме.

В соответствии с частью 2 статьи 110 ЖК РФ члены жилищного кооператива своими средствами участвуют в приобретении, реконструкции и последующем содержании многоквартирного дома.

В силу статьи 121 ЖК РФ гражданин или юридическое лицо, желающие стать членом жилищного кооператива, подают в правление жилищного кооператива заявление о приеме в члены жилищного кооператива (часть 1). Заявление о приеме в члены жилищного кооператива должно быть рассмотрено в течение месяца правлением жилищного кооператива и утверждено решением общего собрания членов жилищного кооператива (конференции). Гражданин или юридическое лицо признается членом жилищного кооператива с момента уплаты вступительного взноса после утверждения решения о приеме в члены жилищного кооператива общим собранием членов кооператива (конференцией) (часть 2).

Таким образом, заявление лица о приеме в члены кооператива, его рассмотрение правлением, соответствующее утверждающее решение общего собрания (конференции) и уплата вступительного взноса после упомянутого решения являются юридическими фактами, с которыми закон связывает возникновение членства лица в жилищно-строительном (жилищном) кооперативе.

Вступительные взносы служат для первоначального накопления оборотных средств. Они оплачиваются участниками при вступлении в кооператив.

Судебная коллегия соглашается с выводами налогового органа и суда первой инстанции, изложенными выше. Расходы в размере 109 364 руб. на уплату вступительного взноса налогоплательщиком не подлежат включению в состав произведенных и документально подтвержденных расходов при продаже квартир, связанных с их приобретением.

Также, в ходе камеральной налоговой проверки налоговым органом установлено, что Бокаенковым М.В. в 2020 году продано четырнадцать земельных участков Фисенко Максиму Михайловичу по двум договорам купли-продажи (т. 5 л.д. 59-68).

Согласно договору купли-продажи N 1 от 04.12.2020 Бокаенковым М.В. в адрес Фисенко М.М. реализовано 12 земельных участков с кадастровыми номерами 64:19:130106:9, 64:19:130107:376, 64:19:130107:379, 64:19:130107:381, 64:19:130107:394, 64:19:130107:400, 64:19:130107:401, 64:19:130107:408, 64:19:130107:413, 64:19:130107:420, 64:19:130107:422, 64:19:130103:152.

Согласно договору купли-продажи N 2 от 04.12.2020 Бокаенковым М.В. в адрес Фисенко М.М. реализовано два земельных участка с кадастровыми номерами 64:19:140106:78, 64:19:140106:67.

По условиям указанных договоров первый платеж составляет 33% от стоимости недвижимости: 987 030 руб. по договору купли-продажи N 1 от 04.12.2020 и 1 096 425 руб. по договору N 2 от 04.12.2020 Покупатель Фисенко М.М. обязуется выплатить продавцу Бокаенкову М.В. в день подачи на регистрацию договора в Управление Федеральной службы государственной регистрации путем наличного расчета. Второй платеж составляет 67% от стоимости недвижимости: 2 003 970 руб. по договору купли-продажи N 1 от 04.12.2020 и 2 226 075 руб. по договору N 2 от 04.12.2020 покупатель обязуется выплатить продавцу до 03.11.2021 путем наличного расчета (т. 5 л.д. 60-68).

Изменение права собственности по указанным 14 земельным участкам с собственника Бокаенкова М.В. на собственника Фисенко М.М. зарегистрировано 15.12.2020.

Из материалов дела следует и предпринимателем не оспаривается, что по результатам сделок по реализации в 2020 году земельных участков сельскохозяйственного назначения Бокаенков М.В. получил денежные средства в размере 2 083 455 руб., что составляет 33% от стоимости реализованных земельных участков.

По результатам проведенной проверки, налоговый орган пришёл к выводу о том, что реализованные Бокаенковым М.В. в 2020 году земельные участки сельскохозяйственного назначения использовались в предпринимательской деятельности, полученный от их продажи доход подлежит обложению НДФЛ.

В обоснование заявленных требований заявитель указывает на то, что данные земельные участки находились в его собственности более 10 лет и не использовались им в предпринимательской деятельности, реализованы им как физическим лицом. В силу п. 17.1 ст. 217 Налогового кодекса Российской Федерации доход от реализации данных земельных участков не подлежит налогообложению налогом на доходы физических лиц.

В соответствии с пунктом 17.1 статьи 217 Налогового кодекса Российской Федерации не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) доходы, получаемые физическими лицами за соответствующий налоговый период от продажи объектов недвижимого имущества, а также долей в указанном имуществе с учетом особенностей, установленных статьей 217.1 данного кодекса.

Согласно абзацу 2 пункта 17.1 статьи 217 НК РФ, положения данного пункта не распространяются на доходы, получаемые физическими лицами от продажи имущества, непосредственно используемого индивидуальными предпринимателями в предпринимательской деятельности.

Согласно пункту 2 статьи 217.1 НК РФ, если иное не установлено данной статьей, доходы, получаемые налогоплательщиком от продажи объекта недвижимого имущества, освобождаются от налогообложения при условии, что такой объект находился в собственности налогоплательщика в течение минимального предельного срока владения объектом недвижимого имущества и более.

Минимальный предельный срок владения объектом недвижимого имущества составляет пять лет, за исключением случаев, приведенных в пункте 3 статьи 217.1 НК РФ, при соблюдении хотя бы одного из которых указанный минимальный предельный срок владения составляет три года (пункт 4 статьи 217.1 НК РФ).

Рассматриваемые земельные участки приобретены заявителем до его регистрации в качестве индивидуального предпринимателя и в период с 2009 по 2017 годы сдавались в аренду.

Действующее законодательство не содержит запрета физическому лицу, не являющемуся предпринимателем, на извлечение дохода от использования принадлежащего ему на праве собственности недвижимого имущества, но только при условии, что эти действия не содержат признаков предпринимательской деятельности, под которой в соответствии со ст. 2 ГК РФ понимается самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг.

В ходе проверки налоговым органом установлено, что реализованные в проверяемом периоде земельные участки ранее сдавались Бокаенковым М.В. в аренду крестьянскому хозяйству, которым руководил его отец Бокаенков В.Н.

Так, по требованию налогового органа ИП главой КФХ Зузулей Сергеем Александровичем представлены пояснения, согласно которым хозяйство организовано и работает с 1992 года и по настоящее время, является семеноводческим. Руководство хозяйством осуществлялось до сентября 2017 года Бокаенковым В.Н. (умер 19.09.2017), после указанной даты хозяйством руководит Зузуля С.А. В своей деятельности использует земельные участки, оформленные в собственность и арендуемые.

Зузулей С.А. в налоговый орган представлены договоры аренды земельных участков, согласно которым арендодатель Бокаенков М.В. передает, а арендатор ИП Глава КФХ Бокаенков В.Н. принимает в аренду за плату земельные участки.

Также были представлены сведения об итогах сева под урожай, сведения о сборе урожая, ведомости на выдачу арендной платы за земельные участки, согласно которым за период с 2009-2017 годы Бокаенковым М.В. получен доход за вычетом НДФЛ в сумме 1 081 559 руб. Представлены справки по форме 2-НДФЛ в отношении Бокаенкова М.В. за период 2009-2017 годы, в которых указан код дохода - 1400 "доходы, полученные от предоставления в аренду или иного использования имущества".

Бокаенковым М.В. 26.12.2019 направлена в адрес Зузули С.А. претензия о расторжении договоров аренды земельных участков по истечении трех месяцев со дня получения уведомления (т. 2 л.д. 157-159).

ИП Бокаенков М.В. в качестве доказательства не использования земельных участков в предпринимательской деятельности ссылается на судебные акты судов общей юрисдикции, которыми установлено, что Бокаенков М.В. допустил зарастание земельных участков сорной растительностью, в связи с чем, обоснованно привлечён к административной ответственности по ст. 8.7 КоАП РФ. По мнению предпринимателя, факт зарастания земельных участков сорняками свидетельствует о том, что данные земельные участки фактически не обрабатывались.

Налоговый орган в обоснование своей позиции по данному эпизоду указывает на то, что земельные участки по своим функциональным характеристикам изначально не предназначены для использования в личных, семейных, бытовых целях (14 земельных участков общей площадью 4 209 000 кв.м). Земельные участки имеют назначение для ведения сельскохозяйственного производства, при этом налогоплательщик зарегистрировался в качестве ИП Главы крестьянского (фермерского) хозяйства.

Апелляционная коллегия соглашается с выводом налогового органа и суда первой инстанции о том, что 14 земельных участков, реализованных Бокаенковым М.В. в 2020 году, относятся к землям сельскохозяйственного назначения и в период с 2009 по 2017 годы сдавались собственником в аренду за плату, т.е. использовались в предпринимательской деятельности. Установленный контролирующими органами факт наличия на участках сорной растительности в конкретную дату осмотра не свидетельствует об их неиспользовании по прямому назначению - для ведения сельскохозяйственного производства, а лишь говорит о не проведении собственником мероприятий по защите сельскохозяйственных угодий от зарастания сорной растительностью.

Кроме того, суд апелляционной инстанции учитывает представленный в материалы дела договор купли-продажи земельных участков от 27.12.2018, заключённый между Бовкис Еленой Николаевной (продавец) и Бокаенковым Максимом Викторовичем (покупатель). По условиям данного договора продавец обязуется передать в собственность покупателя доли рассматриваемых земельных участков. Покупатель обязуется принять доли в земельных участках и уплатить за неё цену, предусмотренную в договоре и в сроки, предусмотренные договором (т. 1 л.д. 86-94).

В качестве индивидуального предпринимателя Бокаенков М.В. зарегистрирован 05.10.2017.

Таким образом, единоличным собственником рассматриваемых земельных участков Бокаенков М.В. стал после регистрации в качестве индивидуального предпринимателя.

Оценив все установленные в ходе проверки обстоятельства и представленные в материалы дела доказательства в совокупности, суд апелляционной инстанции также приходит к выводу о том, что рассматриваемые земельные участки использовались Бокаенковым М.В. в предпринимательской деятельности, в связи с чем, доход от их реализации подлежит обложению НДФЛ.

Налоговым органом при исчислении налоговой базы от реализации земельных участков в состав расходов включены затраты, связанные с приобретением данных земельных участков, в размере 330 000 руб. при том, что фактически затраты на приобретение данных земельных участков понесены Бокаенковым М.В. в размере 1 000 000 руб. Данную позицию налоговый орган объясняет тем, что условиями договоров купли-продажи земельных участков от 04.12.2020 N 1 и от 04.12.2020 N 2 предусмотрена рассрочка платежа - 33% от стоимости земельных участков оплачивается в день подачи договора купли-продажи на регистрацию, второй платёж 67% от стоимости земельных участков покупатель обязуется выплатить в срок до 03.11.2021 (пункт 3.2 договоров). По мнению налогового органа, поскольку доход в проверяемом периоде (2020 год) получен предпринимателем в размере 33% от цены договора, то и расходы должны учитываться в размере 33% от фактически понесённых.

ИП Глава КФХ Бокаенков М.В. полагает, что затраты, связанные с приобретением земельных участков, подлежат включению в состав расходов в полном объёме, поскольку Налоговым кодексом Российской Федерации не предусмотрено каких-либо особенностей определения налоговой базы при продаже имущества с рассрочкой платежа. В обоснование данной позиции предприниматель ссылается на письмо ФНС России от 11.02.2015 N БС-4-11/2049.

Апелляционная коллегия соглашается с позицией предпринимателя. Письмом ФНС России от 11.02.2015 N БС-4-11/2049 Федеральной налоговой службой направлено для сведения и использования в работе нижестоящих налоговых органов письмо Министерства финансов Российской Федерации от 02.02.2015 N 03-04-07/3957 о порядке определения размера налоговой базы по налогу на доходы физических лиц в отношении доходов физического лица от продажи имущества с рассрочкой платежа.

В письме Министерства финансов Российской Федерации от 02.02.2015 N 03-04-07/3957 указано, что Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит особенностей порядка учета налогоплательщиком документально подтвержденных расходов, принимаемых в уменьшение суммы облагаемых налогом доходов, полученных от продажи имущества с рассрочкой платежа в разных налоговых периодах. Поскольку уменьшение суммы облагаемых налогом доходов, полученных от продажи имущества (в том числе с рассрочкой платежа) на сумму документально подтвержденных расходов является правом налогоплательщика, налогоплательщик может самостоятельно определять порядок учета таких расходов, принимаемых в уменьшение в разных налоговых периодах.

Апелляционная коллегия исходит из того, что письма Министерства финансов Российской Федерации имеют информационно-разъяснительный характер и в силу статьи 1 НК РФ, статьи 13 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не относится к числу нормативных правовых актов, применяемых арбитражными судами при рассмотрении и разрешении соответствующих дел, следовательно, содержащиеся в нем разъяснения не являются обязательными для судов, не изменяют и не дополняют законодательство о налогах и сборах. Вместе с тем, в рассматриваемом случае, суд апелляционной инстанции придерживается правовой позиции, аналогичной с позицией Министерства финансов Российской Федерации. При этом, налоговым органом не обоснован со ссылками на нормы права, произведенный Инспекцией порядок учета расходов от продажи имущества с рассрочкой платежа.

В связи с изложенным, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что затраты предпринимателя, связанные с приобретением земельных участков, подлежат включению в состав расходов при исчислении налоговой базы по НДФЛ за 2020 в полном объёме - 1 000 000 руб.

Кроме того, в ходе проверки налоговым органом установлено, что в проверяемом периоде в адрес налогоплательщика поступили денежные средства от ООО "Маркс пиво" за аренду нежилого помещения, расположенного по адресу: г. Саратов, ул. Уфимцева, д. 2.

При этом, налогоплательщик в налоговой декларации по налогу на доходы физических лиц (форма 3-НДФЛ) за 2020 год доход за аренду нежилого помещения, расположенного по указанному адресу, не отразил.

ООО "Маркс пиво" по требованию налогового органа представлены договор аренды нежилого помещения от 14.06.2019, по условиям которого Бокаенков М.В. (арендодатель) передает, а ООО "Маркс Пиво" (арендатор) принимает нежилое помещение общей площадью 65,9 кв.м, расположенное по адресу: г. Саратов, ул. Уфимцева, 2 (пункт 1.1 договора - т. 3 л.д. 89-91).

Целевое использование арендатором сдаваемого в аренду помещения - розничная торговля алкогольной продукцией (пункт 1.2 договора).

В соответствии с пунктом 3.1 договора размер ежемесячной арендной платы составил 40 000 руб.

Также в ходе проверки представлен договор аренды нежилого помещения от 13.05.2020, согласно которому Бокаенков М.В. (арендодатель) передает нежилое помещение общей площадью 65,9 кв.м, расположенное по адресу: г. Саратов, ул. Уфимцева, 2. По условиям договора размер ежемесячной арендной платы составил 40 000 руб. (т. 3 л.д. 88)

Помещение передано актом приема-передачи нежилого помещения от 13.05.2020 (т. 3 л.д. 92).

Руководителем ООО "Маркс пиво" Дорошенко Е.Т. представлены пояснения, в которых сообщается, что 14.06.2019 между ООО "Маркс пиво" и Бокаенковым М.В. был заключен договор аренды нежилого помещения, расположенного по адресу: г. Саратов, ул. Уфимцева, 2. Оплата за аренду помещения производилась по безналичному расчету, коммунальные платежи также оплачивались по безналичному расчету согласно представленных счетов от управляющей компании и ООО "СПГЭС" (т. 3 л.д. 87).

Таким образом, материалами камеральной налоговой проверки подтверждается использование Бокаенковым М.В. указанного помещения в предпринимательских целях и получение дохода от сдачи его в аренду ООО "Маркс пиво".

При анализе расчетных счетов ООО "Маркс пиво" установлено перечисление денежных средств Бокаенкову М.В. за аренду нежилого помещения и коммунальные услуги всего в сумме 649 289 руб., из них 410 000 руб. - арендные платежи, 239 289 руб. - коммунальные платежи.

ИП Бокаенков М.В. в обоснование доводов апелляционной жалобы указывает на то, что налоговым органом при исчислении налоговой базы в качестве расходов не в полном объёме учтены коммунальные платежи, поступившие предпринимателю от арендатора, и перечисленные им ресурсоснабжающим организациям.

Так, налогоплательщик указывает на то, что в соответствии с актом сверки расчётов, подписанным с ООО "СПГЭС", стоимость потреблённой за период с 01.01.2020 по 31.12.2020 электроэнергии составляет 121 769 руб., тогда как налоговым органом приняты расходы в сумме 99 328,98 руб.

Налоговый орган в отношении размера расходов, связанных с оплатой электроэнергии, поясняет, что ООО "СПГЭС" в ходе проверки в ответ на требование о предоставлении документов предоставило расчеты стоимости потребленной электроэнергии по договору N 6328 от 01.01.2007 за 2020 по объектам энергоснабжения, расположенным по адресам: г. Саратов, ул. Чапаева, д. 99/109; г. Саратов, ул. Б. Казачья, д. 69/73; г. Саратов, ул. Рахова, д. 103/115, г. Саратов, ул. Уфимцева, д. 2, пом. 252.

Согласно представленным расчетам по нежилому помещению общей площадью 65,9 кв.м, расположенному по адресу: г. Саратов, ул. Уфимцева, д. 2, пом. 252, расчет помесячно составил: июнь 2020 года - 16 168,79 руб.; июль 2020 года - 14 269,34 руб.; август 2020 года - 16 343,45 руб., сентябрь 2020 года - 17 150,42 руб.; октябрь 2020 года - 14 250,04 руб.; ноябрь 2020 года - 13 968,30 руб.; декабрь 2020 года - 7 178,64 руб. Таким образом, общая сумма начислений по указанному объекту составила 99 328,98 руб.

ИП Бокаенковым М.В. иного не доказано.

Суд апелляционной инстанции принимает пояснения налогового органа и признаёт обоснованным включение в состав расходов затрат на оплату электроэнергии в размере 99 328,98 руб. При этом, суд апелляционной инстанции учитывает, что данная проверка является камеральной и производится на основании представленных документов.

Также, по мнению предпринимателя, налоговым органом занижен размер коммунальных платежей, оплаченных на основании платёжных документов, выставленных АТСЖ Ленинского района. Бокаенков М.В. указывает, что по счетам, выставленным АТСЖ Ленинского района, им были оплачены коммунальные платежи в сумме 71 232,23 руб., тогда как налоговым органом приняты расходы в сумме 43 452,57 руб.

В материалы дела представлены счета за услуги, выставленные предпринимателю АТСЖ Ленинского района (т. 5 л.д. 24-41).

Из представленных документов и пояснений налогового органа от 19.09.2023 (вх. N 3924) следует, что ИП Бокаенковым М.В. в подтверждение расходов представлены следующие документы (стр. 6 пояснений):

- кассовый чек от 16.01.2020 на сумму 9 851,44 руб. (в кассовом чеке указан период - декабрь 2019);

- кассовый чек от 16.01.2020 на сумму 429,67 руб. (в кассовом чеке указан период - декабрь 2019);

- кассовый чек от 17.02.2020 на сумму 15 000 руб.;

- кассовый чек от 17.02.2020 на сумму 9 150 руб.;

- кассовый чек от 17.02.2020 на сумму 5 руб.;

- кассовый чек от 17.02.2020 на сумму 5 000 руб.;

- кассовый чек от 26.02.2020 на сумму 8 951,92 руб.;

- кассовый чек от 26.02.2020 на сумму 429,67 руб.;

- кассовый чек от 17.04.2020 на сумму 6 215,75 руб.;

- кассовый чек от 18.05.2020 на сумму 9 450,98 руб.;

- кассовый чек от 18.06.2020 на сумму 6 705,80 руб.;

- кассовый чек от 08.08.2020 на сумму 1 руб.;

- кассовый чек от 11.09.2020 на сумму 5 руб.

Налоговым органом в состав расходов включены затраты на ЖКУ и взносы в фонд капитального ремонта за период с января по май 2020 года в общей сумме 43 452,57 руб.

Апелляционным судом в ходе рассмотрения дела установлено, что налоговым органом отказано во включении в состав расходов, затрат, подтверждаемых кассовыми чеками от 16.01.2020 на сумму 9 851,44 руб. и на сумму 429,67 руб., поскольку данные чеки подтверждают оплату ЖКУ и взносов в фонд капремонта за декабрь 2019 года, когда как проверяемый период - 2020 год (т. 5 л.д. 37, 38).

Также отказано во включении в состав расходов затрат, подтверждаемых кассовыми чеками от 17.02.2020 на сумму 15 000 руб., на сумму 9 150 руб.; на сумму 5 руб. и на сумму 5 000 руб. (т. 5 л.д. 32-35).

В ходе рассмотрения дела из пояснений налогового органа судом апелляционной инстанции установлено, что данные платежи произведены в счёт оплаты задолженности предыдущих периодов, отражённой в счёте за услуги за январь 2020 года, где указано, что долг за ЖКУ по состоянию на 22.01.2020 составляет 24 100,21 руб., долг за взносы в фонд капремонта по состоянию на 22.01.2020 составляет 4 996,13 руб. (т. 5 л.д. 36). Причина отказа во включении в состав расходов данных затрат аналогична - данные чеки подтверждают оплату ЖКУ и взносов в фонд капремонта за период, не относящийся к проверяемому.

Судом апелляционной инстанции исследованы представленные в материалы дела документы и установлено, что Бокаенкову М.В. АТСЖ Ленинского района выставлен счёт за услуги за январь 2020 года (т. 5 л.д. 36), в котором отражена информация о адресе помещения, где оказываются услуги (г. Саратов, ул. Уфимцева, д. 2, кв. 252), площадь помещения (65,9 кв.м), лицевой счёт (1006800171), сумма к оплате за ЖКУ (11 268,78 руб.), сумма к оплате по взносу в фонд капремонта (429,67 руб.). Кроме того, в данном счёте содержится информация о наличии задолженности по состоянию на 22.01.2020 года за ЖКУ и взносы в фонд капремонта в сумме 24 100,21 руб. и 4996,13 руб. соответственно.

Судом апелляционной инстанции исследованы кассовые чеки, отклонённые налоговым органом, и установлено, что суммы платежа сопоставимы с указанной задолженностью (9 150 + 15 000 = 24 150 руб.; 5 000 руб.). Также имеется ссылка на основание платежа (квартплата, капремонт) и лицевой счёт (1006800171). Кассовые чеки от 16.01.2020 (т. 5 л.д. 37, 38) подтверждают внесение платы за декабрь 2019 года.

Таким образом, судом апелляционной инстанции установлено, что представленные документы - кассовые чеки от 17.02.2020 на сумму 15 000 руб., на сумму 9 150 руб.; на сумму 5 руб. и на сумму 5 000 руб., подтверждают погашение Бокаенковым М.В. задолженности, образовавшейся по состоянию на 22.01.2020.

В соответствии с абз. 1 п. 1 ст. 221 НК РФ индивидуальные предприниматели имеют право при исчислении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц на получение профессионального налогового вычета в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. Абзацем 2 п. 1 ст. 221 НК РФ установлено, что состав указанных расходов (то есть фактически произведенных и документально подтвержденных), принимаемых к вычету, определяется в порядке, аналогичном порядку определения расходов, установленному гл. 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ.

В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ.

Суд апелляционной инстанции считает, что расходы учитываются на дату оплаты, поскольку фактически произведены налогоплательщиком в момент осуществления платежа. Таким образом, налоговым органом необоснованно отказано во включении в состав расходов затрат, подтверждаемых кассовыми чеками от 16.01.2020 на сумму 9 851,44 руб. и на сумму 429,67 руб., а также кассовыми чеками от 17.02.2020 на сумму 15 000 руб., на сумму 9 150 руб.; на сумму 5 руб. и на сумму 5 000 руб. Общая сумма неправомерно непринятых расходов - 39 436,11 руб.

Также суд апелляционной инстанции отмечает, что оплата за декабрь 2019 года произведена 16.01.2020, что отражено в кассовых чеках, несмотря на это у предпринимателя по состоянию на 22.01.2020 имелась задолженность.

Таким образом, общий размер расходов налогоплательщика по оплате ЖКУ и взносов в фонд капремонта составляет 82 888,68 руб. (43 452,57 руб. принятых налоговым органом + 39 436,11 руб. отклонённых налоговым органом) и подлежит учёту при определении налогооблагаемой базы. При этом кассовый чек от 08.08.2020 на сумму 1 руб. и кассовый чек от 11.09.2020 на сумму 5 руб., указанные налоговым органом в перечне представленных документов, не учитываются судом апелляционной инстанции ввиду их отсутствия в материалах дела.

Таким образом, суд апелляционной инстанции признаёт обоснованными возражения заявителя и полагает, что в состав расходов подлежат включению расходы, связанные с оплатой ЖКУ и взносов в фонд капремонта в сумме 82 888,68 руб.

Также в обоснование доводов апелляционной жалобы предприниматель указывает на то, что фактически в ходе проверки им представлены документы, подтверждающие расходы на коммунальные платежи и содержание помещения на сумму 410 000 руб., однако налоговым органом учтены данные расходы лишь в сумме 144 647,55 руб. При этом, налогоплательщик указывает, что документы, обосновывающие понесённые расходы, представлены им в налоговый орган 24.09.2021 с возражениями на акт налоговой проверки.

Налоговым органом в суд апелляционной инстанции с пояснениями от 22.09.2023 представлены возражения налогоплательщика на акт налоговой проверки, где указано в качестве приложения - документы, подтверждающие фактически произведённые оплаты на электроснабжение, ХВС, ГВС, отопление, содержание помещения на сумму 410 000 руб. на 33 листах. Также налоговым органом представлены счета-фактуры, выставленные ООО "СПГЭС", кассовые чеки.

Данные документы имеются в материалах дела (т. 5 л.д. 2).

Исследовав данные документы, суд апелляционной инстанции установил, что счета-фактуры выставлены в отношении помещения по адресу, который в ЕГРИП указан как адрес места жительства Бокаенкова М.В. (выписка из ЕГРИП - т. 1 л.д. 16). Иных документов, подтверждающих расходы предпринимателя, в материалах дела не имеется. При этом, размеру расходов на электроснабжение, ХВС, ГВС, отопление судом дана оценка, что указано выше. Счета-фактуры в отношении помещения по месту жительства предпринимателя и чеки об их оплате не подтверждают, что данные расходы связаны с предпринимательской деятельностью.

Разногласий, относительно расходов по коммунальным платежам в отношении помещения, расположенного по адресу: г. Саратов, ул. Чапаева, д. 119/206, у сторон не имеется (42 656,77 руб.).

Расходы предпринимателя, связанные с приобретением земельных участков, признаны судом в размере 1 000 000 руб. (что описано выше).

При этом, судом апелляционной инстанции признаны необоснованными доводы налогоплательщика о необходимости включения в состав расходов вступительных взносов в ЖСК при приобретении квартир, в связи с чем расходы ИП Бокаенкова М.В. по данному эпизоду учтены налоговым органом верно и составляют 6 917 060 руб.

Таким образом, исходя из представленных документов, в состав расходов подлежат включению следующие затраты предпринимателя:

- 6 917 060 руб. - расходы, связанные с приобретением квартир (без вступительных взносов в ЖСК);

- 42 656,77 руб. - расходы, связанные с оплатой коммунальных платежей в отношении помещения по адресу: г. Саратов, ул. Чапаева, 119/206 (спор отсутствует);

- 1 866 руб. - расходы по водоснабжению (спор отсутствует);

- 99 328,98 руб. - расходы по счетам, выставленным ООО "СПГЭС" в отношении помещения по адресу: г. Саратов, ул. Уфимцева, д. 2;

- 82 888,68 руб. - расходы на оплату счетов АТСЖ Ленинского района;

- 1 000 000 руб. - расходы, связанные с приобретением земельных участков.

Общий размер расходов составляет 8 143 800,43 руб.

Налоговый орган в пояснениях по делу (вх. от 11.09.2023 N 2746/2023) указывает на то, что проверяющим инспектором при проведении расчётов допущена арифметическая ошибка, расходы налогоплательщика по оплате электроэнергии по счетам ООО "СПГЭС" и платежи по счетам ООО "Концессия водоснабжения" учтены дважды. В связи с допущенной ошибкой расходы налогоплательщика завышены на 101 194,98 руб.

Суд апелляционной инстанции отклоняет данный довод налогового органа, поскольку несмотря на допущенную арифметическую ошибку размер реально понесённых расходов занижен.

Относительно размера полученного дохода в суде возражений не заявлено, в связи с чем, принимается судом в указанном в оспариваемом решении размере - 9 419 554 руб.

Таким образом, по расчёту суда, налоговая база для исчисления налога составляет (9 419 554 руб. - 8 143 800,43 руб.) 1 275 753,57 руб., сумма НДФЛ - 165 847,96 руб.

Оснований для начисления налога в большем размере у налогового органа не имелось, в связи с чем, оспариваемое решение является недействительным в части доначисления НДФЛ в сумме 79 071,04 руб. и соответствующих сумм штрафа.

Также предприниматель указывает на необоснованное начисление налоговым органом пени в период действия моратория, установленного постановлением Правительства Российской Федерации от 28.03.2022 N 497.

По мнению налогового органа, мораторий не подлежит применению в данном случае, поскольку ИП Бокаенков М.В. не находится в предбанкротном состоянии.

При оценке данных доводов сторон суд апелляционной инстанции исходит из следующего.

Постановлением Правительства Российской Федерации от 28.03.2022 N 497 "О введении моратория на возбуждение дел о банкротстве по заявлениям, подаваемым кредиторами" с 01.04.2022 на территории Российской Федерации сроком на 6 месяцев введен мораторий на возбуждение дел о банкротстве по заявлениям, подаваемым кредиторами, в отношении юридических лиц и граждан, в том числе индивидуальных предпринимателей.

Согласно положениям статьи 9.1 Федерального закона от 26.10.2002 N 127-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)" (далее - Закон о банкротстве) для обеспечения стабильности экономики в исключительных случаях (при чрезвычайных ситуациях природного и техногенного характера, существенном изменении курса рубля и подобных обстоятельствах) Правительство Российской Федерации вправе ввести мораторий на возбуждение дел о банкротстве по заявлениям, подаваемым кредиторами, на срок, устанавливаемый Правительством Российской Федерации.

Мораторий применяется к должникам не независимо от наличия (отсутствия) признаков банкротства и (или) недостаточности имущества (пункт 2 постановления Пленума Верховного Суда РФ от 24.12.2020 N 44 "О некоторых вопросах применения положений статьи 9.1 Федерального закона от 26.10.2002 N 127-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)" (далее - Постановление N 44).

В силу подпункта 2 пункта 3 статьи 9.1 Закона о банкротстве на срок действия моратория в отношении должников, на которых он распространяется, наступают последствия, предусмотренные абзацами пятым и седьмым - десятым пункта 1 статьи 63 настоящего Федерального закона.

Одним из последствий введения моратория является прекращение начисления неустоек (штрафов, пени) и иных финансовых санкций за неисполнение или ненадлежащее исполнение должником денежных обязательств и обязательных платежей по требованиям, возникшим до введения моратория (абзац десятый пункта 1 статьи 63 Закона о банкротстве).

В пункте 7 Постановления N 44 разъяснено, что в период действия моратория проценты за пользование чужими денежными средствами (статья 395 ГК РФ), неустойка (статья 330 ГК РФ), пени за просрочку уплаты налога или сбора (статья 75 НК РФ), а также иные финансовые санкции не начисляются на требования, возникшие до введения моратория, к лицу, подпадающему под его действие (подпункт 2 пункта 3 статьи 9.1, абзац десятый пункта 1 статьи 63 Закона о банкротстве).

При этом запрет на применение финансовых санкций за неисполнение денежных обязательств по требованиям, возникшим до введения моратория, не ставится в зависимость ни от причин просрочки исполнения обязательств, ни от доказанности факта нахождения должника в предбанкротном состоянии.

Освобождение от неустойки и иных финансовых санкций в период действия моратория применяется в силу закона и не носит заявительный характер, установленные действующим законодательством правила о моратории имеют императивный характер и применяются в равной степени ко всем участникам гражданско-правовых отношений, за исключением лиц, прямо указанных в пункте 2 постановления N 497 (застройщики многоквартирных домов и (или) иных объектов недвижимости, включенных в единый реестр проблемных объектов), независимо от того, обладают они признаками неплатежеспособности и (или) недостаточности имущества либо нет.

Таким образом, постановление N 497, которым установлен запрет начисления финансовых санкций (в том числе пени на задолженность по налогам, возникшую до моратория) в период действия моратория (с 01.04.2022 по 30.09.2022), применяется в силу закона и при отсутствии ходатайства.

Таким образом, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что налоговым органом по результатам проверки предпринимателю необоснованно начислены пени за период с 01.04.2022 по 01.10.2022, в связи с чем, оспариваемое решение в данной части также является недействительным и подлежит отмене.

При этом, довод налогоплательщика о неправомерном привлечении к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации отклоняется судом апелляционной инстанции, поскольку мораторий на применение финансовых санкций, введенный постановлением Правительства Российской Федерации от 28.03.2022 N 497 "О введении моратория на возбуждение дел о банкротстве по заявлениям, подаваемым кредиторами", не освобождает от обязанности по уплате налогов и ответственности за правонарушения публично-правового характера.

Довод ИП Бокаенкова М.В. о нарушении условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки подробно исследован судом первой инстанции.

В материалы дела представлены доказательства направления в адрес налогоплательщика акта налоговой проверки, извещений о времени и месте рассмотрения материалов проверки. Налогоплательщиком представлены возражения на акт и дополнение к акту налоговой проверки, которые отражены в оспариваемом решении (т. 4 л.д. 130).

С учётом представленных в материалы дела документов, судом первой инстанции сделан обоснованный вывод том, что Инспекцией не допущено нарушений существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, права налогоплательщика на представление своих возражений не нарушены. Право заявителя на защиту было им реализовано в полном объеме. Материалами проверки подтверждается, что права налогоплательщика на участие в рассмотрении материалов проверки, представление пояснений и возражений соблюдено, доказательств обратного не представлено.

Учитывая выводы суда апелляционной инстанции о неправомерном доначислении НДФЛ и неправомерном начислении пени в период действия моратория, судебная коллегия считает, что судом первой инстанции неполно выяснены обстоятельства, имеющие значение для дела, что в соответствии со ст. 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации является основанием для отмены решения суда в данной части.

С учетом изложенного, решение Арбитражного суда Саратовской области от 25 мая 2023 года по делу N А57-1494/2023 подлежит отмене в части, на основании пункта 1 части 1 статьи 270 АПК РФ ввиду неполного выяснения обстоятельств, имеющих значение для дела, с принятием в отменённой части нового судебного акта об удовлетворении требований заявителя о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 23 по Саратовской области от 26.08.2022 N 4000 в части начисления НДФЛ в сумме 79 071,04 руб., соответствующих сумм пени и штрафа, а также в части начисления пени в период с 01.04.2022 по 01.10.2022.

В силу части 3 статьи 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в постановлении арбитражного суда апелляционной инстанции указывается на распределение между сторонами судебных расходов, в том числе судебных расходов, понесенных в связи с подачей апелляционной жалобы.

При обращении в арбитражный суд ИП Бокаенковым М.В. произведена оплата государственной пошлины за рассмотрение дела в размере 300 руб. на основании чека-ордера от 25.01.2023 (т. 1 л.д. 9).

Также за рассмотрение апелляционной жалобы ИП Бокаенковым М.В. произведена оплата государственной пошлины в размере 150 руб. на основании чека-ордера от 23.06.2023 (т. 6 л.д. 37).

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по уплате государственной пошлины за рассмотрение дела в суде первой и апелляционной инстанции относятся на налоговый орган.

В соответствии с частью 1 статьи 177 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации постановление суда, выполненное в форме электронного документа, направляется лицам, участвующим в деле, и другим заинтересованным лицам посредством его размещения в установленном порядке в информационно-телекоммуникационной сети "Интернет" в режиме ограниченного доступа не позднее следующего дня после его принятия.

Руководствуясь статьями 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Саратовской области от 25 мая 2023 года по делу N А57-1494/2023 отменить в части отказа в удовлетворении требований о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 23 по Саратовской области от 26.08.2022 N 4000 в части начисления НДФЛ в сумме 79 071,04 руб., соответствующих сумм пени и штрафа, а также в части начисления пени в период с 01.04.2022 по 01.10.2022.

Принять в отменённой части по делу N А57-1494/2023 новый судебный акт.

Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 23 по Саратовской области от 26.08.2022 N 4000 в части начисления НДФЛ в сумме 79 071,04 руб., соответствующих сумм пени и штрафа, а также в части начисления пени в период с 01.04.2022 по 01.10.2022.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 23 по Саратовской области в пользу индивидуального предпринимателя Главы КФХ Бокаенкова Максима Викторовича расходы по уплате государственной пошлины за рассмотрение дела в суде первой и апелляционной инстанции в размере 450 руб.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Поволжского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме, через арбитражный суд первой инстанции, принявший решение.

Председательствующий

В.В. Землянникова

Судьи

Ю.А. Комнатная Е.В. Пузина