Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 5 октября 2023 г. N 17АП-9164/23 по делу N А60-64830/2022

г. Пермь

05 октября 2023 г.

Дело N А60-64830/2022

Резолютивная часть постановления объявлена 28 сентября 2023 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 05 октября 2023 года.

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Васильевой Е.В.

судей Муравьевой Е.Ю., Якушева В.Н.

при ведении протокола судебного заседания секретарем Шляковой А.А.

при участии:

от общества с ограниченной ответственностью "ИнноТех" - директор Мотовилов Д.А., паспорт, протокол от 19.11.2020; Новоселова В.В., паспорт, доверенность от 01.08.2023, диплом; Гордон М.В., удостоверение адвоката, доверенность от 01.09.2023;

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 24 по Свердловской области - Власенко Т.Б., удостоверение, доверенность от 16.08.2023; Шокин Е.С., удостоверение, доверенность от 26.12.2022, диплом;

от Черепановой Наталии Валерьевны - Возчиков М.В., паспорт, доверенность от 18.09.2023, диплом;

лица, участвующие в деле, о месте и времени рассмотрения дела извещены надлежащим образом в порядке статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда,

рассмотрел в судебном заседании апелляционные жалобы общества с ограниченной ответственностью "ИнноТех" и Черепановой Наталии Валерьевны

на решение Арбитражного суда Свердловской области

от 23 июня 2023 года

по делу N А60-64830/2022

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "ИнноТех" (ИНН 6678032240, ОГРН 1136678011360)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 24 по Свердловской области (ИНН 6678000016, ОГРН 1116659010291)

о признании недействительным решения от 27.05.2022 N 15-21 в части,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Иннотех" (далее - заявитель, общество) обратилось в Арбитражный суд Свердловской области к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 24 по Свердловской области (далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 27.05.2022 N15-21 в части, превышающей начисление налога на доходы физических лиц (НДФЛ) по эпизоду, связанному с получением материальной выгоды от экономии на процентах по займам, соответствующих сумм пени.

Решением Арбитражного суда Свердловской области от 23 июня 2023 года заявленные требования удовлетворены частично, решение инспекции признано недействительным в части начисления пени за период с 01.04.2022 по 27.05.2022. В удовлетворении остальной части требований отказано. На инспекцию возложена обязанность устранить допущенные нарушения прав и законных интересов общества в соответствующей части.

Общество с вынесенным решением не согласилось, направило апелляционную жалобу, в которой просит решение отменить, принять новый судебный акт.

В обоснование жалобы заявитель указывает на неправильность выводов инспекции о нарушении обществом статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) по сделкам со спорными контрагентами ООО "ПУЛЬСАР", ООО СИНЕРГИЯ", ООО ЭКСПЕРТ-УРАЛ", ООО "ПРОФСТАНДАРТ", а также о выплате ИП Черепановой Н.В. (которая является главным бухгалтером общества) вознаграждения за исполнение ее служебных обязанностей под видом оплаты по договорам возмездного оказания услуг по обточке колесных пар. Работы выполнены спорными контрагентами, оплачены, экономически обоснованы и документально подтверждены в соответствии с действующим законодательством, направлены на получение дохода, правомерно отражены в регистрах налогового и бухгалтерского учета. В материалах проверки имеются списки лиц, допущенных на объекты заказчиков по заявкам ООО "ИнноТех", из которых усматривается, что наряду со штатным персоналом общества, к оказанию услуг допускались физические лица, юридические отношения с которыми отсутствовали, въезд на территорию заказчиков осуществлялся на автомобилях, не принадлежащих налогоплательщику; все подрядные организации, названные в акте в качестве фактических исполнителей, выполняли работы на своих производственных площадках: общество производило демонтаж отдельных узлов и деталей тепловозов и передавало их в ремонт/освидетельствование специализированным организациям, имеющим необходимые разрешительные документы. Что касается услуг ООО "Пульсар", ООО "Профстандарт", ООО Синергия" и ООО "Эксперт-Урал", они оказывались на территории заказчика. Представленная инспекцией таблица авансовых отчетов работников ООО "ИнноТех" не коррелирует с взаимоотношениями со спорными контрагентами, поскольку даты авансовых отчетов не совпадают с датами выполнения субподрядных работ, основная масса отчетов датирована 2018 годом, тогда как спорным периодом являются 3 и 4 кварталы 2017 г.; маршрут передвижения и названия организаций, в которые были командированы сотрудники, во всех случаях отличается от объектов, на которых выполняли работы субподрядчики. Даты заявок на оформление пропусков либо не совпадают с датами работы субподрядчиков, либо содержат смешанную информацию - указаны как штатные сотрудники, так и лица, не являющиеся работниками, при этом виды работ, переданных на субподряд и фактически выполненных по договору с заказчиком, ИФНС не сопоставлены. Материалы проверки не содержат ни одного доказательства связи между ООО "ИнноТех" и контрагентами спорных организаций, в адрес которых направлялись денежные средства. ИФНС не установлена цепочка контрагентов, от которых Общество могло бы получить назад денежные средства, перечисленные спорным организациям. В ходе проведения проверки инспекцией не добыто ни одного факта/документа/свидетельских показаний/иных доказательств, указывающих на взаимозависимость или подконтрольность налогоплательщику ООО "Пульсар", ООО "Синергия", ООО "Профстандарт", ООО "Эксперт Урал". Проверкой не выявлено каких-либо нарушений, связанных с формированием расходов, связанных с производством и реализацией. В частности, не выявлено "задвоение" затрат на приобретение ТМЦ, использованных при выполнении работ/оказании услуг субподрядными организациями ООО "Пульсар", ООО "Профстандарт", ООО "Синергия" и ООО "Эксперт-Урал". При отсутствии таких доказательств также нельзя делать вывод о том, что все необходимые материалы, приобретались ООО "ИнноТех" самостоятельно. Налогоплательщик полагает неправомерным вывод о наличии оснований для привлечения к ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ, поскольку для подобной квалификации необходим прямой умысел, доказательства наличия которого в материалах проверки отсутствуют, результатами дополнительных мероприятий налогового контроля не подтверждаются. Также указывает на неправомерность начислении НДФЛ и страховых взносов на суммы, выплаченные по договорам подряда ИП Черепановой Н.В. Общество полагает, что суд неправомерно отказал в удовлетворении ходатайства, поскольку решение по настоящему делу затрагивает права и законные интересы Черепановой Н.В., являющейся плательщиком НДФЛ, начисленного по результатам проверки.

В дополнении к жалобе заявитель указывает, что, принимая решение, налоговый орган располагал сведениями и документами, которые позволяли определить налоговые обязательства общества с учетом таких расходов. Работы по всем договорам, выполнены субподрядчиками надлежащим образом и приняты ООО "ИнноТех". Все обязательства по контрактам с заказчиками исполнены в полном объеме. заказчики приняли весь объем работ, в том числе и работы, выполненные спорными контрагентами. Выполнено техническое обслуживание и ремонт тепловозов, принадлежащих заказчикам. Налоговый орган в ходе проверки установил, что спорные работы фактически выполнены. В тоже время судом первой инстанции не учтено, что инспекцией реальность использования материалов и факт выполнения работ у Заказчиков не оспаривались; не установлены факты задвоения потока и стоимости материалов; не установлено наличие неразумной наценки на материалы и работы и искусственного завышениях их стоимости; не устанавливалось несоответствие цены материалов и работ рыночным ценам. Судом первой инстанции также не исследовался вопрос возможности проведения налоговой реконструкции по НДС в отношении материалов и работ по техническому обслуживанию и ремонту локомотивов.

Представители заявителя на доводах жалобы и дополнений к ней настаивали. По ходатайству заявителя приобщены письменные пояснения по делу на основании статьи 81 АПК РФ.

Представители налогового органа в судебном заседании с апелляционной жалобой не согласились по мотивам, указанным в отзыве.

С апелляционной жалобой на решение суда, поданной в порядке статьи 42 АПК РФ, обратилась также Черепанова Н.В., в которой просит привлечь ее к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований на предмет спора; отменить решение суда по эпизоду, связанному с начислением обществу НДФЛ в сумме 570 284 руб. и страховых взносов в размере 1 626 822,61 руб.

В жалобе ссылается на то, что решение инспекции в указанной части противоречит закону и фактическим обстоятельствам дела. Кроме того, налоговый орган не определил в решении о привлечении к налоговой ответственности действительный размер налоговых обязательств по НДФЛ. 100% сумм, поступивших от ООО "ИнноТех", включены ИП Черепановой Н.В. в декларацию по упрощенной системе налогообложения (УСН), в установленные сроки в бюджет уплачивался налог по ставке 6%.

В судебном заседании представитель Черепановой Н.В. на доводах жалобы настаивал.

Законность и обоснованность решения проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в соответствии со статьями 266, 268 АПК РФ.

Как следует из материалов дела, инспекцией в отношении ООО "ИнноТех" проведена выездная налоговая проверка по всем налогам, сборам, страховым взносам за период с 01.01.2017 по 31.12.2019, по результатам которой составлены акт налоговой проверки от 13.10.2021 N 15-21, дополнение к акту налоговой проверки от 11.04.2022 N 15-21.

По результатам рассмотрения материалов проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля инспекцией вынесено решение о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения от 27.05.2022 N 15-21, согласно которому налогоплательщику дополнительно начислены НДС за 3-4 кварталы 2017 г., 4 квартал 2018 г. в сумме 4 258 096 руб., налог на прибыль организаций за 2017-2018 гг. в сумме 4 659 065 рублей, страховые взносы на обязательное пенсионное, обязательное социальное и обязательное медицинское страхование за 1-4 кварталы 2017-2019 гг. в общей сумме 1 626 822,61 руб., соответствующие пени и штрафы по пункту 3 статьи 122 НК РФ (с учетом сроков давности, установленных статьей 113 Кодекса).

Кроме того, обществу, как налоговому агенту, доначислен НДФЛ за 2017-2018 гг. в сумме 716 344 руб., предложено удержать указанную сумму налога из доходов налогоплательщика, в том числе Черепановой Н.В., и перечислить ее в бюджет.

За неправомерное неисчисление и неудержание НДФЛ заявитель привлечен к ответственности по пункту 1 статьи 123 НК РФ в виде штрафа в сумме 40337,60 руб.

Не согласившись с решением инспекции, общество обратилось с апелляционной жалобой в вышестоящий налоговый орган.

Решением УФНС России по Свердловской области от 03.10.2022 N 13-06/29437 апелляционная жалоба налогоплательщика удовлетворена частично, решение инспекции признано недействительным в части отмены штрафа в сумме 1600 руб. по статье 129 НК РФ, отменен штраф по статье 123 НК РФ за период с 01.01.2019 по 26.09.2019, а также суммы штрафных санкций по решению снижены в два раза.

Не согласившись с вынесенным решением в части, превышающей начисление НДФЛ по эпизоду, связанному с получением материальной выгоды от экономии на процентах по займам, соответствующих сумм пени, общество обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Проверив оспариваемый ненормативный правовой акт на соответствие закону, суд первой инстанции признал выводы налоговой проверки обоснованными. Вместе с тем решение инспекции отменено в части начисления пени за период действия моратория на возбуждение дела о несостоятельности (банкротстве) - с 01.04.2022 по 27.05.2022.

Заслушав стороны, оценив в порядке, предусмотренном статьей 71 АПК РФ, имеющиеся в материалах дела доказательства, проверив правильность применения норм материального права, суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.

Изучив доводы жалобы Черепановой Н.В., суд апелляционной инстанции пришел к выводу о необходимости прекращения производства по данной апелляционной жалобе.

Согласно части 1 статьи 257 АПК РФ лица, участвующие в деле, а также иные лица в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, вправе обжаловать в порядке апелляционного производства решение арбитражного суда первой инстанции, не вступившее в законную силу.

Состав лиц, участвующих в деле установлен статьей 40 АПК РФ.

В силу статьи 42 АПК РФ лица, не участвующие в деле, о правах и обязанностях которых арбитражный суд принял судебный акт, вправе обжаловать этот судебный акт по правилам, установленным Кодексом. Такие лица пользуются правами и несут обязанности лиц, участвующих в деле.

Для наличия права на обжалование судебного акта недостаточно того, чтобы принятый судебный акт затрагивал права и обязанности лица, не привлеченного к участию в деле. Необходимо, чтобы этот судебный акт был принят непосредственно о правах и обязанностях лица, не привлеченного к участию в деле.

Согласно пунктам 1, 2 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 30.06.2020 N 12 "О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции", к иным лицам в силу части 3 статьи 16 и статьи 42 Кодекса относятся лица, о правах и об обязанностях которых принят судебный акт. В связи с этим лица, не участвующие в деле, как указанные, так и не указанные в мотивировочной и/или резолютивной части судебного акта, вправе его обжаловать в порядке апелляционного производства в случае, если он принят о их правах и обязанностях, то есть данным судебным актом непосредственно затрагиваются их права и обязанности, в том числе создаются препятствия для реализации их субъективного права или надлежащего исполнения обязанности по отношению к одной из сторон спора. В случае, когда жалоба подается лицом, не участвовавшим в деле, суду надлежит проверить, содержится ли в жалобе обоснование того, каким образом оспариваемый судебный акт непосредственно затрагивает права или обязанности заявителя.

Заявитель апелляционной жалобы полагает, что решение суда первой инстанции могло быть иным в случае, если бы Черепанова Н.В. в соответствии с требованиями закона была привлечена в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований, и могла дать пояснения по делу.

Между тем, вопреки доводам жалобы, вопрос о правах Черепановой Н.В. настоящим судебным актом не разрешен, обязанностей на нее не возложено.

Доводы Черепановой Н.В. о том, что к настоящему моменту она не является работником общества, в связи с чем доначисленный ему НДФЛ будет взыскиваться с нее, судом рассмотрены и отклонены. Оспариваемое решение инспекции вынесено в отношении общества, на Черепанову Н.В. оно никаких обязанностей не возлагает. Если с Черепановой Н.В. и будет взыскиваться НДФЛ, то только на основании налогового уведомления (требования), предъявленного именно ей. Указанное уведомление (требование) она сможет обжаловать самостоятельно. При этом для суда, который будет рассматривать ее спор с налоговым органом, обстоятельства, установленные в рамках настоящего дела, не будут иметь обязательного значения, поскольку Черепанова Н.В. в нем не участвовала.

В силу пункта 4 статьи 57 НК РФ в случаях, когда расчет суммы налога производится налоговым органом, обязанность по уплате налога возникает не ранее даты получения налогового уведомления.

Наличие у лица, не привлеченного к участию в деле, заинтересованности в исходе дела само по себе не наделяет его правом на обжалование судебного акта. Таким образом, апелляционная жалоба подана лицом, не имеющим права на апелляционное обжалование.

Согласно пункту 2 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 30.06.2020 N 12, если после принятия апелляционной жалобы будет установлено, что заявитель не имеет права на обжалование судебного акта, то применительно к пункту 1 части 1 статьи 150 АПК РФ производство по жалобе подлежит прекращению.

С учетом изложенного производство по апелляционной жалобе Черепановой Н.В. подлежит прекращению.

В соответствии со статьей 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

При отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 настоящей статьи, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй настоящего Кодекса при соблюдении одновременно следующих условий:

1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога;

2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

В целях пунктов 1 и 2 настоящей статьи подписание первичных учетных документов неустановленным или неуполномоченным лицом, нарушение контрагентом налогоплательщика законодательства о налогах и сборах, наличие возможности получения налогоплательщиком того же результата экономической деятельности при совершении иных не запрещенных законодательством сделок (операций) не могут рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога неправомерным.

В соответствии с пунктом 2 статьи 153 НК РФ при определении налоговой базы по НДС выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.

Согласно пункту 1 статьи 166 НК РФ сумма налога при определении налоговой базы в соответствии со статьями 154-159 и 162 настоящего Кодекса исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.

Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций, не являющихся участниками консолидированной группы, являются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

В целях настоящей главы доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав (пункт 1 ст.249 НК РФ).

В силу статьи 252 Кодекса расходы - это обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В силу пункта 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 Кодекса налоговые вычеты.

Согласно пункту 2 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), в том числе:

1) товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ;

2) товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг). Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении им товаров (работ, услуг) после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

В соответствии с пунктом 1 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом.

Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок.

Первичный учетный документ должен содержать обязательные реквизиты, предусмотренные пунктом 2 статьи 9 Федерального закона "О бухгалтерском учете".

Первичный учетный документ, которым оформляется каждая хозяйственная операция, проводимая организацией, должен быть составлен в момент совершения хозяйственной операции, а если это не представляется возможным - непосредственно после ее окончания (пункт 3 статьи 9).

В соответствии со статьей 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ.

Таким образом, условиями принятия к вычету НДС являются: предъявление суммы НДС покупателю поставщиком, наличие соответствующего счета-фактуры; приобретение налогоплательщиком товаров (работ, услуг, имущественных прав) для осуществления операций, облагаемых НДС; принятие налогоплательщиком к учету товаров (работ, услуг, имущественных прав) при наличии достоверных первичных учетных документов.

При этом согласно пунктам 3-4 статьи 169 НК РФ налогоплательщик обязан составить счет-фактуру, вести книги покупок и книги продаж, а также журналы полученных и выставленных счетов-фактур.

Форма счета-фактуры и порядок его заполнения, формы и порядок ведения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж устанавливаются Правительством Российской Федерации (пункт 8 статьи 169 Кодекса).

Согласно правовой позиции Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N53), судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и(или) противоречивы.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, то в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

В соответствии с частью 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган.

В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 АПК РФ и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ (пункт 2 Постановления N 53).

Из материалов проверки следует, что ООО "ИнноТех" является специализированным предприятием по техническому обслуживанию и ремонту локомотивов, специального подвижного состава, грузоподъемных кранов на железнодорожном ходу.

В проверяемом периоде общество оказывало следующие услуги: текущий ремонт и содержание железнодорожных путей; обслуживание специального подвижного состава; обточка колесных пар; обслуживание тепловозов; капитальный ремонт зданий и сооружений.

Основными заказчиками (покупателями) являлись АО "Объединенная компания РУСАЛ Уральский алюминий", ООО "Предприятие промышленного железнодорожного транспорта", АО "Научно-производственная корпорация "Уралвагонзавод" имени Ф.Э. Дзержинского", ОАО "Первоуральский динасовый завод" и другие.

Для осуществления основного вида деятельности налогоплательщиком заключены договоры оказания услуг и поставки товарно-материальных ценностей с ООО "Пульсар", ООО "Синергия", ООО "Профстандарт", ООО "Эксперт Урал". Обществом в подтверждение заявленных операций с указанными контрагентами, представлены договоры, счета-фактуры, акты выполненных работ.

По результатам проведенной выездной проверки инспекцией установлено, что в нарушение пункта 1 статьи 54.1 НК РФ обществом неправомерное включены в состав вычетов по НДС и налогу на прибыль организации затраты по сделкам с ООО "Пульсар", ООО "Синергия", ООО "Профстандарт", ООО "Эксперт Урал", что привело к начислению НДС в сумме 4 258 096 руб., налога на прибыль организаций 4 659 065 руб.

Основанием для таких выводов послужили следующие обстоятельства.

Указанные организации не обладают материально-техническими и трудовыми ресурсами для ведения предпринимательской деятельности, выполнения условий по договорам выполнения работ (оказания услуг) в виду отсутствия основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств, управленческого, технического персонала, необходимых лицензий, разрешительных и регистрационных документов для проведения работ по техническому обслуживанию и ремонту железнодорожного подвижного состава и прочих сопутствующих услуг.

По расчетным счетам ООО "Пульсар", ООО "Синергия", ООО "Профстандарт", ООО "Эксперт Урал" отсутствуют перечисления, свидетельствующие об оплате услуг оказания ремонта тепловозов, поставки запчастей, которые в дальнейшем могли быть поставлены в адрес ООО "ИнноТех", то есть источник их приобретения отсутствует.

В ходе анализа банковских выписок спорных контрагентов установлено отсутствие платежей, необходимых для осуществления реальной финансово хозяйственной деятельности (отсутствуют арендная плата за офисное помещение, оплата аренды складских помещений, услуги складского хранения, коммунальные платежи).

Инспекцией установлено, что перечисленные денежные средства ООО "ИнноТех" в адрес ООО "Пульсар", ООО "Синергия", ООО "Профстандарт", ООО "Эксперт Урал" далее перечислялись через транзитные организации и в дальнейшем выводились в наличный денежный оборот.

НДС организациями по цепочке в бюджете не уплачен, доказательства реального исполнения договорных обязательств контрагентами, не обладавшими необходимым ресурсным потенциалом, отсутствуют.

Материалами проверки установлено, что договоры об оказании услуг со спорными контрагентами ООО "Пульсар", ООО "Синергия", ООО "Профстандарт", ООО "Эксперт Урал" составлены формально, в частности не закреплены следующие существенные условия: периодичность оказания услуг, фактически оказанный объем услуг по объекту; информации кто из сторон несет расходы на приобретение материалов для работ; место оказания услуг, место расположения объекта, принадлежность объекта, подлежащего техническому обслуживанию и пр.

В свою очередь в договорах, заключаемых ООО "ИнноТех" с реальными поставщиками (исполнителями) и заказчиками отражены все существенные условия: место проведения работ; место расположения объекта, принадлежность объекта, технические задания на проведение ремонтных работ и пр.; закреплен документооборот между сторонами (например, составление двухсторонних актов сдачи в ремонт, опись неисправностей тепловоза с указанием недостающих, ненормально изношенных и подменных агрегатов, узлов, и деталей и пр.).

Указанное выше позволило инспекции сделать правильный вывод, что с заказчиками и реальными исполнителями работ ООО "ИнноТех" сформирован иной документооборот, отличный от документооборота со спорными контрагентами, что свидетельствуют об осведомленности налогоплательщика о спорном характере совершаемых хозяйственных операций, несоответствии поведения проверяемого лица стандартам осмотрительности.

В ходе проверки также установлено, что ООО "ИнноТех" самостоятельно приобретало запасные части к железнодорожной технике, для текущей деятельности, заключало договоры аренды оборудования, необходимого для оказания технического обслуживания и ремонта локомотивов, специального подвижного состава, а также своими силами производило техническое обслуживание, текущий, капитальный ремонт тепловозов и иные работы в адрес заказчиков.

Представленные в ходе проверки бухгалтерские регистры, карточки счетов 10 "Материалы", 20 "Основное производство", накладные на списание материалов подтверждают факт использования в хозяйственной деятельности собственных материалов, привлечение для выполнения работ (оказания услуг) специализированных организаций, а также привлечение физических лиц по договорам гражданско-правового характера.

Заказчики ООО "ИнноТех", на объектах которых для выполнения работ якобы привлекались спорные контрагенты: АО "Объединенная компания РУСАЛ Уральский алюминий", АО "Святогор", АО "ЕВРАЗ Качканарский горнообогатительный комбинат", АО "Научно-производственная корпорация "Уралвагонзавод" имени Ф.Э. Дзержинского", АО "Вижайский каменный карьер" не подтвердили согласование субподрядных организаций ООО "Пульсар", ООО "Синергия", ООО "Профстандарт", ООО "Эксперт Урал".

Заказчиками, на территории которых установлены особые режимные условия с организованной пропускной системой (УАО "Уралтранстром", ОАО "ВГОК", АО "Сухоложский огнеупорный завод", АО "Сафьяновская медь", ОАО "Первоуральский динасовый завод" и др.) представлены письма, заявки на оформление пропусков на лиц, осуществляющих выполнение работ.

Из анализа представленных заявок установлено, что все физические лица являлись сотрудниками ООО "ИнноТех", исполнителями работ по договорам гражданско-правового характера, либо привлекались без официального оформления трудовых и гражданско-правовых отношений.

Данный факт подтверждается допросами свидетелей (Кайнова С.П., Бланк А.В., Айзенберг А.Э. и пр.), авансовыми отчетами по командировочным расходам, оформленным на подотчетных лиц сотрудников ООО "ИнноТех" - Айзенберг А.Э., Русский В.Л., Бычков В.В., Иовлев А.Н., Шарапов А.В. в период выполнения работ спорными контрагентами на соответствующих объектах Заказчиков.

Фактическими субподрядчиками по оказанию работ (услуг), поставщиками в адрес ООО "ИнноТех" являлись:

- ООО "Алапаевское предприятие железнодорожного транспорта", ЗАО "Алапаевская автоколонна" - услуги по аренде (производственные площади, оборудование, автотранспорт);

- ОАО "РЖД", ООО "Пять звезд", АО "Белоярский авторемонтный завод", ООО "Капиталстрой", ООО "Сысертское локомотивное депо", ООО "Системы резервного электроснабжения", ООО "Ремонт электродвигателей", ООО "Сертификационный центр промышленного железнодорожного транспорта", ИП Лапшин Р.А., ИП Андреева Т.С.- работы по ремонту;

- ООО "Торговый дом "Промдортранс", АО "Альтернатива", ООО "Торговый дом "Маневровые тепловозы", ООО "Константа-К", ООО "Ремонт путевых машин" ООО "Ремдизель" - поставка запасных частей к железнодорожной технике.

Таким образом, ООО "ИнноТех" самостоятельно приобретало запасные части к железнодорожной технике для текущей деятельности, самостоятельно приобретало в аренду оборудование, необходимое для оказания технического обслуживания и ремонту локомотивов, специального подвижного состава, а также своими силами и силами названных организаций субподрядчиков (поставщиков) производит техническое обслуживание, текущий, капитальный ремонт тепловозов и иные работы для заказчиков.

Документооборот и взаимоотношения со спорными контрагентами ООО "Пульсар", ООО "Синергия", ООО "Профстандарт", ООО "Эксперт Урал" носят формальный характер и направлены не на ведение реальной хозяйственной деятельности, а на незаконную минимизацию налогообложения.

Установленные инспекцией обстоятельства свидетельствуют о том, что фактически выполнение работ осуществлялось сотрудниками ООО "ИнноТех", физическими лицами, привлеченными по договорам гражданско-правового характера (в том числе официально нетрудоустроенными), с привлечением индивидуальных предпринимателей, а также сторонних организаций.

Исходя из вышеизложенного, инспекция правомерно пришла к выводу о несоблюдении обществом положений статьи 54.1 НК РФ.

Обжалуя выводы налогового органа и суда, заявитель обосновывает наличие у него производственной необходимости в приобретении ТМЦ от спорных контрагентов (ввиду недостаточности объемов, поставленных реальными поставщиками), по сути, доказывает экономическую необходимость заявленных расходов. Однако для признания налоговых вычетов по НДС (осуществления "налоговой реконструкции") необходимо установить уплату (исчисление) НДС поставщиками товара, что они в принципе являлись плательщиками НДС.

Как разъяснено в пункте 39 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации N 3 (2021) (утв. Президиумом Верховного Суда РФ 10.11.2021), налогоплательщик, использующий формальный документооборот с участием компаний, заведомо не ведущих реальной экономической деятельности ("технических" компаний), вправе учесть фактически понесенные расходы при исчислении налога на прибыль в случае предоставления им (наличия у налогового органа) сведений и документов, позволяющих вывести фактически совершенные хозяйственные операции из не облагаемого налогами оборота. Расчетный способ определения суммы налога в указанных случаях не применяется.

По общему правилу не допускается извлечение налоговой выгоды из потерь казны налогоплательщиками, использующими формальный документооборот с участием организаций, не ведущих реальной экономической деятельности и не исполняющих налоговые обязательства в связи со сделками, оформляемыми от их имени, при том, что лицом, осуществляющим исполнение, является иной субъект.

В то же время, как неоднократно указывалось в решениях Конституционного Суда Российской Федерации (постановления от 28.03.2000 N 5-П, от 17.03.2009 N 5-П, от 22.06.2009 N 10-П, определение от 27.02.2018 N 526-О и др.), налоговые органы не освобождаются от обязанности в рамках контрольных процедур принимать исчерпывающие меры, направленные на установление действительного размера налогового обязательства налогоплательщика, что исключало бы возможность вменения ему налога в размере большем, чем это установлено законом.

Контроль за полнотой и своевременностью уплаты налогов и сборов, включающий мероприятия по пресечению злоупотреблений налогоплательщиков, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды, осуществляется налоговыми органами в рамках полномочий, предоставленных им федеральным законодателем. В частности, признание налоговой выгоды необоснованной в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера), предполагает доначисление суммы налогов и сборов, подлежащих уплате в бюджет так, как если бы налогоплательщик не злоупотреблял правом, на основании соответствующих положений НК РФ, регулирующих порядок исчисления и уплаты конкретного налога и сбора (определения от 26.03.2020 N 544-О, от 04.07.2017 N 1440-О).

Принимая во внимание изложенное, противодействие злоупотреблениям в сфере налогообложения не должно приводить к определению налоговой обязанности в относительно более высоком размере - превышающем потери казны от неуплаты налогов, возникшие на той или иной стадии обращения товаров (работ, услуг), приобретенных налогоплательщиком. Иное означало бы применение санкции, что выходит за пределы мер, необходимых для обеспечения всеобщности и равенства налогообложения.

Если в цепочку поставки товаров включены "технические" компании, и в распоряжении налогового органа имеются сведения и доказательства, в том числе раскрытые налогоплательщиком - покупателем, позволяющие установить лицо, которое действовало в рамках легального хозяйственного оборота (осуществило фактическое исполнение по сделке с товаром и уплатило причитавшиеся при ее исполнении суммы налогов), то необоснованной налоговой выгодой покупателя может быть признана та часть расходов и примененных налоговых вычетов по НДС, которая приходится на наценку, добавленную "техническими" компаниями.

Данная правовая позиция отражена в определении Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 15.12.2021 по делу N 305-ЭС21-18005.

Однако налогоплательщик реальных обстоятельств предпринимательской деятельности налоговому органу или суду не раскрыл.

Установленные обстоятельства позволяют сделать вывод, что налогоплательщик знал, что заявляет налоговые вычеты по "техническим" компаниям, которые свои налоговые обязательства надлежащим образом не исполняют, а используются иными юридическими лицами именно для снижения налоговой нагрузки либо для вывода денежных средств из легального хозяйственного оборота.

Неустановление налоговым органом признаков подконтрольности спорных контрагентов налогоплательщику или фактов обналичивания им или взаимозависимыми с ним лицами денежных средств, перечисленных спорным контрагентам, не исключает умысла последнего на неуплату налога, поскольку сознательное использование документов с "техническими" компаниями также говорит об умысле.

Доводы жалобы о недопустимости возложения на налогоплательщика последствий из-за неисполнения налоговых обязательств иными лицами также подлежат отклонению.

В спорном случае нарушение спорными контрагентами налогового законодательства явилось основанием для доначисления НДС и налога на прибыль не само по себе, а в совокупности с иными изложенными выше обстоятельствами и доказательствами.

Установленные проверкой обстоятельства свидетельствуют о том, что спорными контрагентами товары не могли быть поставлены, а работы выполнены, их участие в совершенных операциях носило искусственный характер и сводилось лишь к оформлению комплекта документов с целью предъявления обществом налоговых вычетов и, таким образом, снижения налоговой нагрузки. Таким образом, инспекцией установлены обстоятельства для применения к налогоплательщику статьи 54.1 Кодекса.

На основании изложенного в удовлетворении заявленных требований в указанной части обществу отказано правомерно. Доводы апелляционной жалобы общества не опровергают выводы суда первой инстанции, не свидетельствуют о неправильном применении и нарушении им норм материального и процессуального права.

Основанием для доначисления решениям инспекции НДФЛ в оспариваемой его части, соответствующих пени и штрафа по ст.123 НК РФ явились выводы проверки о создании обществом с ИП Черепановой Н.В., являющейся его главным бухгалтером, формальных отношений по договору подряда.

Как следует из материалов дела, Черепанова Н.В. зарегистрировалась в качестве индивидуального предпринимателя 20.10.2016, заявленный вид деятельности - предоставление услуг по восстановлению и оснащению (завершению) железнодорожных локомотивов, трамвайных моторных вагонов и прочего подвижного состава.

По сведениям 2-НДФЛ, Черепанова Н.В. получала доход в обществе с 2013 года и на момент выездной проверки.

Согласно представленным на проверку документам, в 2017-2019 гг. она осуществляла в пользу общества техническое обслуживание тепловозов, работы по текущему ремонту, обточке колесных пар (стр.32 решения). За оказанные услуги (выполненные работы) ею от общества в 2017 году получено 1 481 800 руб., в 2018 г. - 3 196 000 руб., в 2019 г. - 2 717 000 руб.

За проверенный период Черепанова Н.В. представила сведения о доходах за 2017 год - на 2 чел., за 2018 год на - 13 чел. за 2019год - 4 чел. Анализ данных сведений позволил сделать вывод о переходе к предпринимателю сотрудников ООО "ИнноТех" (стр.31 решения). Для выполнения работ в пользу общества она заключала договоры подряда с указанными физическими лицами.

Между тем проверкой установлено и заявителем не опровергнуто, что у ИП Черепановой Н.В. не было разрешений на выполнение технического обслуживания и ремонта тепловозов (у самого общества имеется сертификат соответствия N ССЖД RU.10АБ62.0004, который удостоверяет, что производство по техническому обслуживанию, текущему ремонту, среднему и капитальному ремонту тепловозов и их составных частей соответствует требованиям нормативных документов), что она не обладала необходимой квалификацией для приема выполняемой физическими лицами работы. Часть опрошенных физических лиц пояснила, что с ИП Черепановой Н.В. отношений не имели, договоры не заключали.

Фактически физические лица выполняли работы для ООО "ИнноТех", проведение этих работ на объектах заказчиков контролировалось сотрудниками налогоплательщика, заявки на допуск физических лиц от ИП Черепановой Н.В. на территорию заказчиков направлялись от имени ООО "ИнноТех".

Таким образом, обществом создан формальный документооборот с ИП Черепановой Н.В. в целях создания правового основания для выплаты главному бухгалтеру ООО "ИнноТех" Черепановой Н.В. денежных средств, которые в последствии перечислялись сотрудникам ООО "ИнноТех" (Попову А.В., Русскому В.Л., Скурихину П.Г., Шарапову А.В.), а также обналичивались в банкоматах.

Если в соответствии со статьей 425 НК РФ тариф страховых взносов составляет для организаций 30% от суммы выплат и иных вознаграждений в пользу физических лиц (на обязательное пенсионное страхование - 22%, на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством - 2,9%, на обязательное медицинское страхование - 5,1%), то ИП Черепанова Н.В., находясь на упрощенной системе налогообложения с объектом "доход", уплачивала с полученных выплат налог по ставке 6% и страховые взносы в фиксированном размере (пункт 1 статьи 430 НК РФ).

Расчет доначисленных сумм страховых взносов за 2017-2019 гг. с доходов, выплаченных Черепановой Н.В., приведен на стр.155-157 решения налогового органа.

Сумма доначисленного НДФЛ (13%) за 2017 год составила 149 152 руб., за 2018 год - 234 085 руб., за 2019 год - 187 047 руб. (стр.167,176 решения). При этом из дохода Черепановой Н.В., полученного от общества, исключены суммы, которые она перечисляла в пользу физическим лицам за выполненные работы. Для начисления НДФЛ учтены только те денежные средства, которые Черепанова Н.В., перечисляла со своего расчетного счета на личную банковскую карту.

Соглашаясь с выводами налогового органа и суда о создании обществом и Черепановой Н.В. мнимых правоотношений по гражданско-правовым договорам, фактически имеющих своей целью получение налоговой выгоды (в результате применения более низких ставок налогообложения в отношении доходов физического лица), апелляционный суд вместе с тем пришел к выводу о необходимости удовлетворения требований заявителя в следующей части.

Как уже указано в постановлении, на основании положений пунктов 1 и 3 статьи 3 НК РФ, позиций Конституционного Суда Российской Федерации (постановления от 28.03.2000 N 5-П, от 17.03.2009 N 5-П, от 22.06.2009 N 10-П, определение от 27.02.2018 N 526-О), налоговые органы не освобождаются от обязанности в рамках контрольных процедур принимать исчерпывающие меры, направленные на установление действительного размера налогового обязательства налогоплательщика, что исключало бы возможность вменения ему налога в размере большем, чем это установлено законом.

Выявление необоснованной налоговой выгоды не может служить основанием для определения налоговой обязанности в более высоком размере; противодействие злоупотреблениям в сфере налогообложения не должно приводить к определению налоговой обязанности в относительно более высоком размере - превышающем потери казны от неуплаты налогов; иное означало бы применение санкции, что выходит за пределы мер, необходимых для обеспечения всеобщности и равенства налогообложения.

Вменяя Черепановой Н.В. получение от общества доходов не в рамках гражданско-правовых отношений, а в рамках трудовой деятельности, налоговый орган не учел, что с доходов, полученных от общества, она уплатила налог по УСН (6%). Кроме того, в силу подпункта 1 пункта 1 статьи 430 НК РФ она могла уплатить с доходов, полученных именно от общества, и страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в размере 1 процента суммы дохода, превышающего 300 000 руб.

Как было указано выше, обязанность в рамках контрольных процедур принимать исчерпывающие меры, направленные на установление действительного размера налогового обязательства налогоплательщика, возложена на налоговый орган.

Инспекция располагала сведениями и документами, которые позволяли определить обязательства Черепановой Н.В. по уплате НДФЛ с учетом налогов и взносов, исчисленных и уплаченных ею как индивидуальным предпринимателем. Однако соответствующей корректировки налоговых обязательств налоговым органом произведено не было.

При таких обстоятельствах в связи с неправильным применением норм материального права решение суда следует отменить, оспариваемое решение дополнительно признать недействительным части начисления НДФЛ, соответствующих пени и штрафа без учета уплаченных Черепановой Н.В. налогов и страховых взносов с доходов, полученных от общества.

В силу части 1 статьи 110 АПК РФ расходы заявителя по уплате госпошлины по апелляционной жалобе относятся на налоговый орган.

Руководствуясь статьями 42, 104, 110, 150, 176, 258, 266, 268, 269, 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

1. Прекратить производство по апелляционной жалобе Черепановой Наталии Валерьевны на решение Арбитражного суда Свердловской области от 23 июня 2023 года по делу N А60-64830/2022.

2. Возвратить Черепановой Наталии Валерьевне (ИНН 665909282606) из федерального бюджета государственную пошлину по апелляционной жалобе в сумме 150 (сто пятьдесят) рублей, уплаченную по чеку от 11.08.2023.

3. Апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "ИнноТех" удовлетворить частично, отменив решение Арбитражного суда Свердловской области от 23 июня 2023 года по делу N А60-64830/2022 в части.

4. Дополнительно признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 24 по Свердловской области от 27.05.2022 N15-21 в части начисления налога на доходы физических лиц, соответствующих пени и штрафа без учета уплаченных Черепановой Наталией Валерьевны налогов и страховых взносов с доходов, полученных от общества с ограниченной ответственностью "ИнноТех".

5. В остальной части решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "ИнноТех" - без удовлетворения.

6. Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 24 по Свердловской области (ИНН 6678032240, ОГРН 1136678011360) в пользу общества с ограниченной ответственностью "ИнноТех" (ИНН 6678032240, ОГРН 1136678011360) судебные расходы по уплате государственной пошлины в сумме 1500 (одна тысяча пятьсот) рублей.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, через Арбитражный суд Свердловской области.

Председательствующий

Е.В. Васильева

Судьи

Е.Ю. Муравьева В.Н. Якушев