Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 9 октября 2023 г. N 13АП-26492/23 по делу N А56-20137/2023

г. Санкт-Петербург

09 октября 2023 г.

Дело N А56-20137/2023

Резолютивная часть постановления объявлена 02 октября 2023 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 09 октября 2023 года.

Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

в составе:

председательствующего Геворкян Д.С.

судей Горбачевой О.В., Загараевой Л.П.

при ведении протокола судебного заседания: секретарем Казаковой К.Е.

при участии:

от заявителя: Назарова О.А. (по доверенности от 29.05.2023); (онлайн-заседание);

от заинтересованного лица: 1) Чернышова Т.Д. (по доверенности от 09.01.2023), 2) Шаркова Ю.А. (по доверенности от 25.04.2023);

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 13АП-26492/2023) ООО "ЖилЭкономСтрой" на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 15.06.2023 по делу N А56-20137/2023 (судья Сундеева М.В.), принятое

по заявлению: ООО "ЖилЭкономСтрой"

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Санкт-Петербургу; Управлению Федеральной налоговой службы по Санкт-Петербургу

о признании незаконным решения,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "ЖилЭкономСтрой" (ИНН 7801498398; далее - заявитель) обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Санкт-Петербургу (далее - Инспекция); Управление Федеральной налоговой службы по Санкт-Петербургу (далее - Управление) о признании незаконным решения от 29.08.2022 N 13-09/1624, об уменьшении суммы штрафа.

Решением Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 15.06.2023 в удовлетворении заявления отказано.

Не согласившись с принятым судебным актом, заявитель обратился в Тринадцатый арбитражный апелляционный суд с жалобой, полагая, что судом не полностью исследованы обстоятельства, имеющие значение для дела, а также неправильно применены нормы материального права, просит решение отменить, принять новый судебный акт об удовлетворении требований.

В судебном заседании представитель заявителя доводы апелляционной жалобы поддержал в полном объеме, просил решение суда отменить, принять по делу новый судебный акт.

Представители Инспекции и Управления против удовлетворения апелляционной жалобы возражали, сославшись на законность и обоснованность принятого по делу судебного акта.

Законность и обоснованность принятого судом первой инстанции решения проверены арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном статьями 258, 266 и 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, Инспекцией проведена камеральная налоговая проверка на основе уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 12 месяцев 2020 года (корректировка N 2), по результатам которой составлен акт от 12.07.2022 N 13-09/1384 и вынесено решение о привлечении Общества к ответственности за совершение налогового правонарушения N 13-09/1624, согласно которому доначислен налог в сумме 22 275 950 руб., пени в сумме 5 144 259,40 руб., налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в размере 4 455 190 руб.

Основанием для принятия указанного решения послужил вывод налогового органа о несоблюдении Обществом требований, установленных п. 1 ст. 252, пп. 2 п. 1 ст. 268 НК РФ, и неправомерном отражении в составе прямых расходов суммы в размере 112 314 680 руб. в виде цены приобретения реализованных земельных участков (переоценка кадастровой стоимости земельных участков) и занижении суммы косвенных расходов в виде земельного налога на 934 932 руб.

28.09.2022 указанное решение обжаловано заявителем в УФНС по Санкт-Петербургу, путем подачи апелляционной жалобы вх. N 198430 от 06.10.2022.

Решением от 07.12.2022 N 16-15/63339@ в удовлетворении жалобы заявителю отказано.

Полагая решение от 29.08.2022 N 13-09/1624 о привлечении заявителя к ответственности за совершение налогового правонарушения и решение от 07.12.2022 N 16-15/63339@ об оставлении жалобы без удовлетворения незаконными и необоснованными, нарушающими права и законные интересы налогоплательщика, заявитель обратился в арбитражный суд с настоящими требованиями.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции обоснованно указал следующее.

В соответствии с пунктом 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Частью 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации определено, что при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Следовательно, для признания ненормативного правового акта налогового органа недействительным, необходимо соблюдение двух условий: несоответствие оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту и нарушение прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагающее на него какие-либо обязанности, создание иных препятствий для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно п. 1 ст. 274 НК РФ налоговой базой для целей главы 25 НК РФ признается денежное выражение прибыли, определяемой в соответствии со ст. 247 НК РФ, подлежащей налогообложению.

В соответствии со ст. 313 НК РФ налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета. Налоговый учет осуществляется в целях формирования полной и достоверной информации о порядке учета для целей налогообложения хозяйственных операций, осуществленных налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода для контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью исчисления и уплаты в бюджет налога.

Статьей 249 НК РФ установлено, что доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав. В зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, признаются для целей главы 25 НК РФ в соответствии со ст. 271 или ст. 273 НК РФ.

Согласно ст. 273 НК РФ организации имеют право на определение даты получения дохода (осуществления расхода) по кассовому методу, если в среднем за предыдущие четыре квартала сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих организаций без учета налога на добавленную стоимость не превысила одного миллиона рублей за каждый квартал.

В целях главы 25 НК РФ датой получения дохода признается день поступления средств на счета в банках и (или) в кассу, поступления иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашение задолженности перед налогоплательщиком иным способом (кассовый метод).

Статьей 271 НК РФ установлено, что в целях главы 25 НК РФ доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления).

Для доходов от реализации датой получения дохода признается дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), определяемой в соответствии с п. 1 ст. 39 НК РФ, независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав) в их оплату.

Согласно данным налоговой декларации по налогу на прибыль организаций, представленной ООО "Жилэкономстрой" за 1 квартал 2020 года, доходы от реализации (стр. 010 Листа 02) составили 16 840 000 руб., что не позволяет налогоплательщику в 2020 году применять кассовый метод.

Как следует из материалов налоговой проверки, земельные участки, из которых сформированы реализованные в 2020 году участки, приобретены в 2009 году и цена приобретения прочего имущества и расходы, связанные с его реализацией, составили 23 970 000 руб.

Согласно договорам купли-продажи земельных участков, полученным от органов Росреестра, земельные участки реализованы физическим лицам в 2020 году и сумма доходов от реализации прочего имущества составила 136 605 558 руб.

Обществом данные доходы отражены в полном объеме в декларации по налогу на прибыль организаций за 12 месяцев 2020 года.

Общество передало во исполнение договоров купли-продажи спорные объекты недвижимости покупателям, исключив переданное имущество из своих активов в 2020 году, которые в свою очередь, в соответствии с законодательством зарегистрировали права на приобретенные земельные участки.

Таким образом, данный факт хозяйственной жизни ООО "Жилэкономстрой" на основании первичных учетных документов подлежит оформлению в соответствии с законодательством, на основании чего данные объекты подлежат исключению Обществом из состава активов и не участвуют в финансово-хозяйственной деятельности.

Расторжение договоров купли-продажи и возврат ранее реализованных земельных участков был осуществлен в 2022 году (05.08.2022, 08.08.2022), что подтверждается сведениями из Росреестра и признавалось налогоплательщиком в ходе проведения мероприятий налогового контроля.

В рамках проведения налоговой проверки Инспекция установила, что Обществом завышены расходы на приобретение земельных участков: 136 284 680 руб. (расходы, отраженные налогоплательщиком в декларации (кор. 1) по налогу на прибыль по приобретению 47:14:1302002:15, 47:14:1302002:34, 47:14:1302002:32, 47:14:1302002:33, 47:14:1302002:25, 47:14:1302001:292, 47:14:1302001:291) - 23 970 000 руб. (фактические расходы по их приобретению в 2009 году, исходя из сведений, представленных Росреестром) = 112 314 680 руб.

Инспекцией также установлено, что в косвенные расходы не включена сумма земельного налога за 2020 год в размере 934 933 руб.

Таким образом, сумма расходов на приобретение указанных земельных участков занижена на 111 379 747 руб. Из расходов, указанных налогоплательщиком в налоговой декларации за 12 месяцев по налогу на прибыль (кор.2), должны были вместо 136 284 680 руб. быть отражены прямые расходы в сумме 23 970 000 руб. (фактические расходы по приобретению в 2009 году) и косвенные расходы в сумме 934 933 руб. (земельный налог за 2020 год, уплаченный Обществом).

Согласно пункту 1 статьи 248 Налогового кодекса Российской Федерации к доходам в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав (доходы от реализации).

Доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав (пункт 1 статьи 249 Налогового кодекса Российской Федерации).

Пунктом 1 статьи 39 Налогового кодекса Российской Федерации определено, что реализацией товаров признается передача на возмездной основе права собственности на товары одним лицом для другого лица.

Таким образом, все совершаемые налогоплательщиком в определённом налоговом (отчётном) периоде операции по реализации товаров операции, соответствующие статье 39 Налогового кодекса Российской Федерации, подтвержденные первичными документами, составленными сторонами этих операций (продавцом - налогоплательщиком и покупателем - организацией или предпринимателем), признаются выручкой налогоплательщика и их стоимость, определенная в первичных документах, подлежит включению в состав дохода от реализации для исчисления налога на прибыль организаций.

Объект налогообложения по налогу на прибыль определяется по итогам соответствующего периода исходя из совокупности всех совершенных налогоплательщиком хозяйственных операций, отраженных в налоговом и бухгалтерском учете.

В соответствии с частями 1 и 2 статьи 44 НК РФ обязанность по уплате налога или сбора возникает, изменяется и прекращается при наличии оснований, установленных Кодексом или иным актом законодательства о налогах и сборах. Обязанность по уплате конкретного налога или сбора возлагается на налогоплательщика и плательщика сбора с момента возникновения установленных законодательством о налогах и сборах обстоятельств, предусматривающих уплату данного налога или сбора.

По смыслу статьи 54 НК РФ налоговые последствия влекут не сами гражданско-правовые сделки, а совершаемые в их исполнение финансово-хозяйственные операции, отражаемые в бухгалтерском учете. При этом налогообложению подвергается финансовый результат, формируемый по итогам налогового (отчетного) периода на основе данных регистров бухгалтерского учета, в том числе совокупности совершенных в этом периоде названных операций.

Последующее расторжение договора купли-продажи в связи с отсутствием оплаты товара не может повлечь возникновения у продавца и покупателя обязанности исказить в бухгалтерском учете реальные факты их хозяйственной деятельности.

В связи с этим является несостоятельным довод Общества о том, что на момент расторжения договоров купли-продажи денежные средства в счет оплаты реализованных участков не поступили, следовательно, обязанность по оплате налога на прибыль у налогоплательщика не возникло.

Сама по себе сделка, без ее реального исполнения, в общем случае не может влечь налоговых последствий, поскольку ничего не меняет в экономическом положении совершившего ее лица, и, соответственно, не может являться экономическим основанием налога (пункт 3 статьи 3 Кодекса).

Однако обязанность по уплате налога возникает не в результате сделок, а финансово-хозяйственных операций. Как разъяснено в пункте 77 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 23.06.2015 N 25 "О применении судами некоторых положений раздела I части первой Гражданского кодекса Российской Федерации", оценка налоговых последствий финансово-хозяйственных операций, совершенных во исполнение сделок, производится налоговыми органами в порядке, предусмотренном налоговым законодательством.

Базой для налогообложения должны быть по общему правилу не сделки, а фактические действия - передача вещей, уплата денег, выполнение работ и оказание услуг.

Если сделка фактически исполнена, ее несоответствие нормам законодательства, регулирующим хозяйственную деятельность, значения для налогообложения не имеет (если иное прямо не предусмотрено Кодексом). Если значимые для налогообложения юридические факты уже имели место, налогоплательщики по общему правилу не могут изменить их налоговые последствия. Само по себе признание недействительным договора не освобождает от уплаты налога с полученного по такой сделке дохода.

В силу пункта 1 статьи 271 НК РФ при методе начисления доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления). С этой точки зрения, если стороны сделки (договора) только договорились о том, что в некотором периоде должна быть произведена оплата за реализованные товары (работы, услуги), но фактически она не произведена, для целей налога на прибыль это значения не имеет, доход считается полученным.

Согласно положениям статей 39, 54, 146, 154, 247, 249, 271, 313 - 316 НК РФ все совершенные налогоплательщиком в определенном налоговом или отчетном периоде хозяйственные операции по реализации товаров (работ, услуг), соответствующие статье 39 НК РФ, подтвержденные первичными документами, составленными сторонами этих операций (продавцом - налогоплательщиком и покупателем - организацией или предпринимателем), вне зависимости от их оплаты, признаются выручкой налогоплательщика и их стоимость, определенная в первичных документах, подлежит включению в состав дохода от реализации для исчисления НДС и налога на прибыль организаций. Все последующие изменения стоимости или количества (объемов), совершенных в соответствующем налоговом или отчетном периоде хозяйственных операций, в том числе в виде возврата товара, непринятия части работ (услуг) или оспаривания сделки, на основании которой была произведена хозяйственная операция, подлежат учету налогоплательщиком как новые факты (события) хозяйственной жизни в налоговом (отчетном) периоде их возникновения (периоде возврата товара, уменьшение его цены, реституции в связи с признанием сделки недействительной).

Налогоплательщик имеет право отразить возврат реализованного ранее имущества или уменьшить налоговую базу только после фактического его получения и только в том периоде, в котором будут осуществлены операции по возврату.

Корректировка в налоговом учете должна быть произведена в том году, когда имел место новый факт хозяйственной деятельности, а именно расторжение договора и возврат имущества либо признание сделки ничтожной и составление акта передачи спорного имущества законному собственнику. При этом налоговые обязательства за период совершения сделки не подлежат корректировке ни у продавца, ни у покупателя.

Данная позиция сформирована в пункте 9 информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 17.11.2011 N 148 "Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений главы 30 Налогового кодекса Российской Федерации", постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.03.2013 N 12992/12, определениях Верховного Суда Российской Федерации от 26.03.2015 N 305-КГ15-965, от 09.10.2014 N 309-КГ14-2300.

Вопрос о том, имели ли место действия налогоплательщика, предопределяющие обязанности по уплате сразу нескольких налогов, должен разрешаться судом единообразно для целей всех налогов (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 20.11.2007 N 9893/07).

Налогоплательщик имеет право отразить возврат реализованных ранее земельных участков или уменьшить налоговую базу только после фактического его получения и только в том периоде, в котором будут осуществлены операции по возврату. Корректировка в налоговом учете должна быть произведена в том году, когда имел место новый факт хозяйственной деятельности, а именно расторжение договора и возврат имущества либо признание сделки ничтожной и составление акта передачи спорного имущества законному собственнику. При этом налоговые обязательства за период совершения сделки не подлежат корректировке ни у продавца, ни у покупателя

Из изложенного также следует, что все совершенные налогоплательщиком в определенном налоговом периоде хозяйственные операции по реализации товаров признаются выручкой, и их стоимость, определенная в первичных документах, должна включаться в состав дохода от реализации для исчисления НДС и налога на прибыль; после признания сделки недействительной первоначально отраженная выручка не изменяется; организация вправе учесть изменения при определении налоговой базы того периода, когда эти изменения возникли.

Доводы Общества о том, что с момента представления ООО "Жилэкономстрой" уточненной (корректировка N 3) налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 12 месяцев 2020 года, обязанность по оплате налога отпала, не могут является основанием для признания недействительным обжалуемого ненормативного правового акта.

Исходя из смысла статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации основанием для признания ненормативного акта государственного органа является его несоответствие закону, а также нарушение прав и законных интересов лица, обратившегося в суд.

Указанная декларация представлена налогоплательщиком 06.09.2022, то есть после даты вынесения решения по результатам камеральной налоговой (29.08.2022), в связи с чем отраженные в декларации показатели подлежат исследованию на предмет соответствия их реальным фактам хозяйственной жизни Общества в ходе проведения камеральной налоговой проверки данной декларации в соответствии со 4 ст. 88 НК РФ.

На момент принятия решения выводы налогового органа основаны на правильном применении норм закона, результаты проведения проверки уточненной налоговой декларации не являются предметом рассмотрения жалобы ООО "Жилэкономстрой" и могут подлежать оценке лишь в рамках самостоятельного рассмотрения.

В данном случае вынесение оспариваемого решения не привело к нарушению прав и законных интересов общества.

Вопреки доводам подателя жалобы, суд первой инстанции правомерно отклонил заявление общества о снижении штрафа.

В соответствии с пунктом 1 статьи 122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия) влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора).

В силу пункта 3 статьи 114 НК РФ при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей настоящего Кодекса.

При этом обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций.

Суд первой инстанции обоснованно не усмотрел оснований для снижения налоговых санкций, справедливо отметив, что в рассматриваемой ситуации с учетом конкретных обстоятельств настоящего дела снижение налоговых санкций нарушит принцип соразмерности, выражающий требования справедливости, и не будет соответствовать балансу частных и публичных интересов, может нивелировать значение института налоговой ответственности, направленной, в том числе на предупреждение новых правонарушений

Таким образом, доводы, приведенные в апелляционной жалобе, по существу сводятся к иной оценке обстоятельств дела и подтверждающих данные обстоятельства доказательств. При этом фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены судом первой инстанции в полном объеме на основе доказательств, оцененных в соответствии с правилами, определенными статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Данные доводы не опровергают выводов суда первой инстанции, не свидетельствуют о неправильном применении и нарушении им норм материального и процессуального права, а, по сути, выражают несогласие с указанными выводами, что не может являться основанием для отмены обжалуемого судебного акта.

Следовательно, решение суда является правильным, нарушений норм материального и процессуального права, ведущих к отмене судебного акта, не допущено, при рассмотрении дела судом установлена, исследована и оценена вся совокупность обстоятельств, имеющих значение для правильного разрешения спора.

С учетом изложенного, решение суда первой инстанции соответствует нормам материального и процессуального права, оснований для его отмены и удовлетворения апелляционной жалобы не имеется.

В соответствии с положениями статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебные расходы по оплате государственной пошлины по апелляционной жалобе относятся на ее подателя.

На основании изложенного и руководствуясь статьями 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 15.06.2023 по делу N А56-20137/2023 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия.

Председательствующий

Д.С. Геворкян

Судьи

О.В. Горбачева Л.П. Загараева