Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 13 октября 2023 г. N 09АП-62935/23 по делу N А40-36939/2023

г. Москва

13 октября 2023 г.

Дело N А40-36939/23

Резолютивная часть постановления объявлена 09 октября 2023 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 13 октября 2023 года.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи: И.А. Чеботаревой

судей:	И.В. Бекетовой, В.А. Яцевой,
при ведении протокола	секретарем судебного заседания Н.С. Криворотовой,

рассмотрев в открытом судебном заседании в зале N 13 апелляционную жалобу Саморегулируемой организации аудиторов Ассоциация "Содружество"

на решение Арбитражного суда г. Москвы от 11.07.2023 по делу N А40-36939/23 (92-295)

по заявлению Львова Георгия Викторовича

к Саморегулируемой организации аудиторов Ассоциация "Содружество" (ИНН 7729440813, ОГРН 1097799010870)

третье лицо: ООО "Аудиторская компания М-Финансист"

о признании недействительным решения

при участии:

от заявителя:	Львов Г.В. по паспорту;
от заинтересованного лица:	Савельева М.Е. по дов. от 24.01.2022 N 03-22;
от третьего лица:	ген. дир. Морозов О.Н. по ЕГРЮЛ; Немцов А.Е. по дов. от 28.09.2023 N 6;

УСТАНОВИЛ:

Львов Георгий Викторович (далее - заявитель) обратился в арбитражный суд с заявлением к Саморегулируемой организации аудиторов Ассоциация "Содружество" (далее - заинтересованное лицо, СРО АСС) о признании недействительным решения комиссии по контролю деятельности от 23.12.2022 об утверждении листа оценки профессиональной деятельности аудитора по результатам внешней проверки деятельности, оформленное выпиской из протокола N 31-22, отчета о внешней проверке и направлении в дисциплинарную комиссию в части выявления грубых нарушений.

Решением суда от 11.07.2023 заявленные требования удовлетворены в полном объеме.

Не согласившись с принятым по делу судебным актом, СРО АСС обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение суда первой инстанции и принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований. По мнению заинтересованного лица, судом были неправильно применены нормы материального и процессуального права. Кроме того податель жалобы ссылается на недоказанность имеющих для дела обстоятельств, которые суд посчитал установленными, несоответствие выводов суда обстоятельствам дела.

В судебном заседании представитель заинтересованного лица доводы апелляционной жалобы поддержал в полном объеме.

Заявитель возражал против удовлетворения апелляционной жалобы, представил отзыв на апелляционную жалобу.

Представитель третьего лица возражал против удовлетворения апелляционной жалобы, представил отзыв на апелляционную жалобу.

Проверив законность и обоснованность решения в соответствии со ст. ст. 266 и 268 АПК РФ, Девятый арбитражный апелляционный суд с учетом исследованных доказательств по делу, доводов апелляционной жалобы полагает необходимым оставить обжалуемый судебный акт без изменения, основываясь на следующем.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, Постановлением Комиссии по контролю качества Саморегулируемой организация аудиторов ассоциация "Содружество" от 25.10.2021 г. N 1179-21 назначена плановая выездная проверка качества работы члена СРО ААС ООО "Аудиторская фирма М-Финансист" и работников аудиторский организации. Предметом плановой внешней проверки деятельности ООО "Аудиторская фирма М-Финансист" и работников аудиторский организации являлось соблюдение аудиторской организацией обязательных требований Федерального закона "Об аудиторской деятельности".

По результатам проверки 23.12.2022 решением комиссии по контролю деятельности Саморегулируемой организация аудиторов ассоциация "Содружество" был утвержден лист оценки профессиональной деятельности аудитора по результатам внешней проверки деятельности Львова Георгия Викторовича, оформленный выпиской из протокола N 31-22, отчетом о внешней проверке и направлении в дисциплинарную комиссию Саморегулируемой организация аудиторов ассоциация "Содружество" в части выявления грубых нарушений принятия для рассмотрения вопроса о необходимости применения мер дисциплинарного воздействия.

Не согласившись с оспариваемым решением, заявитель обратился в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

В соответствии с частью 1 статьи 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

При этом в силу требований части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность по доказыванию соответствия ненормативного акта закону возлагается на орган, должностное лицо, принявшее акт; обязанность по доказыванию нарушения оспариваемым ненормативным актом прав и законных интересов возлагается на лицо, обратившееся в суд за его оспариванием.

Удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции исходил из несоответствия решения комиссии по контролю деятельности в части выявления грубых нарушений, принятия для рассмотрения вопроса о необходимости применения мер дисциплинарного воздействия требованиям действующего законодательства и нарушения им прав и законных интересов заявителя.

Соглашаясь с выводами суда первой инстанции и отклоняя доводы апелляционной жалобы, суд апелляционной инстанции отмечает следующее.

Ст. 11 Федерального закона от 01.12.2007 г. N 315-ФЗ "О саморегулируемых организациях" предусмотрено обжалование действий (бездействия) СРО (решений органов управления саморегулируемой организации (далее - по тексту СРО), в том числе о судебном оспаривании нарушающих права и законные интересы члена СРО решений, действий (бездействия) СРО (её работников, органов ее управления) при рассмотрения судом дел, возникающих из публичных правоотношений, при выполнении делегированных ей отдельных государственных (публично-правовых) функций.

В соответствии с Федеральным законом от 30.12.2008 N 307-ФЗ "Об аудиторской деятельности" (далее - Федеральный закон "Об аудиторской деятельности") в редакции изменений, внесенных Федеральным законом от 02.07.2021 г. N 359-ФЗ, контрольными (надзорными) органами в сфере аудиторской деятельности являются: саморегулируемая организация аудиторов (ч.1ст.10.1.) Федеральное казначейство (ч.4 ст.10.2.), а также Банк России (ч.2 ст. 10.3.).

Оценка профессиональной деятельности, как аудитора, осуществляется Комиссии по контролю деятельности Саморегулируемой организации аудиторов Ассоциации "Содружество" (далее - Комиссии КД СРО ААС) в соответствии с процедурой определенной пунктами 12.7. и 12.8. Правил организации и осуществления внешнего контроля качества работы членов Саморегулируемой организации аудиторов Ассоциации "Содружество", утвержденными решением Правления СРО ААС от 10.09.2021 г. (протокол N 525) (далее - Правила ВКД СРО ААС) с учётом Положения об уполномоченных экспертах по контролю качества Саморегулируемой организации аудиторов Ассоциации "Содружество", утвержденным Решением Правления СРО ААС от 11.12.2020 г. (протокол N 485).

Результаты оценки отражаются уполномоченным экспертом в Листе Оценки профессиональной деятельности аудитора (далее - Лист Оценки).

По результатам внешней проверки (оценки) профессиональной деятельности аудитора-работника аудиторской организации предусмотрены следующие виды заключений: не выявлены нарушения; выявлены несущественные нарушения; выявлены существенные устранимые нарушения; выявлены существенные неустранимые нарушения; выявлены грубые нарушения, исходя из установленных в критериями оценок и зависит от вида данных заключений.

Судом установлено, что действующие до 31.12.2021 г. Правила организации и осуществления внешнего контроля качества членов Саморегулируемой организации аудиторов Ассоциации "Содружество", (далее - Правила ВКР) содержали тождественные пункты, что и действующие Правила ВКД СРО ААС на дату утверждения решения Комиссией КД СРО ААС результата проверки деятельности работы в отношении аудитора - Львова Г.В. и ООО "Аудиторская фирма М-Финансист".

30.11.2022 уполномоченным экспертом Лабутиной Е.В. по контролю качества Саморегулируемой организации аудиторов Ассоциации "Содружество" (далее -уполномоченный эксперт) составлен лист оценки в отношении члена - аудитора Львова Г.В., основной регистрационный номер записи в реестре аудиторов и аудиторских организаций (ОРНЗ)-21706018277.

Постановлением Саморегулируемой организация аудиторов ассоциация "Содружество" N 1179-21 установлен срок проведения проверки с 08 ноября 2021 г. по 10 декабря 2021 г., место проведения проверки: Тамбовская область, г.Тамбов, ул.Клубная д.1 "б".

13.05.2022 по результатам ВККР (ВКД) составлен Отчёт о внешней проверке качества работы ООО "Аудиторская фирма М-Финансист" члена СРО ААС. сделан вывод о грубых нарушениях. Юридическое лицо, не согласившись с доводами проверяющих, предоставило возражения 26.05.2022 г., возражения так же предоставлены аудиторами Львовым Г.В., Морозовым О.Н., Налётовой Е.И.

26.05.2022 Львовым Г.В. на составленный Лист Оценки были направлены возражения почтой, которые остались без рассмотрения СРО АСС.

Как пояснил представитель третьего лица ООО "Аудиторская фирма М-Финансист", 02.11.2022 состоялось заседание Комиссии КД СРО ААС, в формате конференцсвязи (с подключением к конференции Zoom в режиме on-line), что подтверждается выпиской из протокола N 12-22).

На заседание комиссии были приглашены Морозов О.Н. - директор ООО "Аудиторская фирма М-Финансист" и уполномоченный эксперт по контролю деятельности СРО ААС Лабутина Е.В.

Как следует из указанной выписки из протокола Директор ООО "Аудиторская фирма М-Финансист" Морозов О.Н. изложил свою позицию в отношении нарушений, указанных в отчете о внешней проверке, исходя из предоставленных заблаговременно возражений. Кунегина А.Ю. - член комиссии изложила свою позицию в отношении выявленных нарушений и полученной от Морозова О.Н. информацией.

Львов Г.В. ссылался на то, что на заседание Комиссии КД СРО ААС не приглашался, в связи с этим, обсуждений по возражениям аудитора Львова Г.В. на Лист Оценки не было. Данный факт не оспаривался СРО ААС.

Из материалов дела усматривается, что с 08.08.2022 составлен новый Лист Оценки. Аудитор Львов Г.В., не согласившись с доводами проверяющих, представил возражения 22.08.2022 г.

19.09.2022 составлена новая редакция Листа Оценки. Аудитор Львов Г.В., не согласившись с доводами лиц, осуществляющих контрольные мероприятия, представил 03.10.2022 г. возражения на Лист Оценки.

30.11.2022 составлена новая редакция Листа Оценки. 16.12.2022 аудитор, не согласившись с доводами проверяющих, представил возражения.

По результатам внешнего контроля деятельности на основании последнего Листа Оценки в отношении аудитора - Львова Г.В. Комиссией КД СРО ААС сделан вывод о наличии грубых нарушений.

23.12.2022 решением Комиссией КД СРО ААС утверждены результаты плановой внешней проверки деятельности работы в отношении аудитора Львова Г.В. и ООО "Аудиторская фирма М-Финансист".

Заявителем 24.01.2023 подана жалоба в Правление СРО ААС, в которой он просил выдать расширенную выписку Правления СРО ААС по каждому пункту жалобы. Из полученного от Правления СРО ААС ответа следует, что жалоба заявителя оставлена без рассмотрения, при этом в ней отсутствуют какая-либо аргументация по доводам заявителя.

Заявитель указывает, что многократные изменения в процессе доработки Листа Оценки свидетельствуют о наличии неправомерных действий лиц, уполномоченных осуществлять внешний контроль деятельности расширительно трактующих действующее законодательство регулирующего деятельность по осуществлению внешнего контроля качества аудиторской деятельности, считая также, что ему вменены тождественные нарушения, что и в отношении ООО "Аудиторская фирма М-Финансист", последующее принятие неправомерного решения органа - Комиссии по контролю деятельности Саморегулируемой организация аудиторов ассоциация "Содружество" от 23.12.2022 г. Считает, что пункты 3.1-3.9 Листа Оценки, не содержат четкого описания события и состава вменяемого аудитору нарушения, отсутствуют ссылки на документы, которые были предметом изучения и анализа, со стороны лиц, осуществивших внешний контроль качества, и они основаны на выборочном и избирательном и расширительном толковании норм права регулирующего деятельность отдельных положений Федерального закона "Об аудиторской деятельности" и принятых на основании названого закона и нормативных правовых актов, обладающими разъяснениями законодательства, обладающими нормативными свойствами и межведомственного характера правоприменения.

В судебном заседании представители СРО ААС утверждали, что была осуществлена не выездная, а камеральная проверка в отношении ООО "Аудиторская фирма М-Финансист" и работников -аудиторов, указав, что в качестве основания её проведения являлся КОВИД.

Третьим лицом предоставлен протокол осмотра в форме нотариального заверения страниц скриншота электронной почты ООО "Аудиторская фирма М-Финансист".

В соответствии с пунктом 2.4 Правил ВКД взаимодействие уполномоченных лиц (субъектов и объектов ВКД) осуществляется посредством направления писем по адресу, электронной почте и почтовому отправлению. Надлежащими адресами электронной почты уполномоченных лиц СРО ААС -уполномоченных экспертов, кураторов проверки являются персональные корпоративные адреса электронной почты familiya.i.o@vkd.auditor-sro.org,

Постановление Комиссии КД СРО ААС о проведении внешней проверки выносится не позднее, чем за 10 рабочих дней до даты начала проверки и направляется отделом по контролю качества по электронной почте (сканированная копия) объекту проверки. Так взаимодействие уполномоченных лиц (субъектов и объектов внешнего контроля качества) осуществляется посредством электронной почты, почтового отправления.

Приоритетным способом взаимодействия является электронная почта. Надлежащим источником адресов электронной почты, почтовых адресов, номеров телефонов членов СРО ААС - аудиторских организаций и аудиторов являются сведения реестра аудиторов и аудиторских организаций СРО ААС.

Пунктом 8.4 Правил ВККР СРО ААС, предусмотрено, что продолжительность внешней проверки качества работы аудиторской организации, аудитора не должна превышать 90 календарных дней. Даты начала и окончания проверки указываются в Постановлении о проведении проверки, вынесенном Комиссией КД СРО ААС. Продолжительность проведения контрольных мероприятий в месте нахождения члена СРО ААС (очных процедур) при проведении выездной проверки качества - не более 25 рабочих дней.

В соответствии с п.10.7 и п. 11.2 Правил ВККР СРО ААС глубина и тщательность анализа рабочих документов (аудиторских файлов по конкретным выполненным заданиям) должна быть достаточной для того, чтобы достичь поставленных целей внешней проверки качества работы члена СРО ААС. При составлении Отчёта о внешней проверке уполномоченным экспертом (руководителем группы уполномоченных экспертов) должна быть обеспечена объективность, обоснованность, системность изложения.

На дату утверждения листа Оценки и Отчёта о внешней проверке, Комиссией по контролю деятельно в Саморегулируемой организации аудиторов Ассоциации "Содружество" приняты новые Правила организации и осуществления внешнего контроля деятельности аудиторских организаций, индивидуальных аудиторов и аудиторов - членов СРО ААС, утвержденные решением Правления СРО ААС от 19.11.2021 (далее - Правил ВККР СРО ААС) положение указанных выше пунктов Правил ВККР СРО ААС дословно воспроизведены в пунктах 2.4., 8.1., 8.4.Д0.7 Правил ВКД СРО ААС.

Федеральный закон "О защите прав юридических лиц и индивидуальных предпринимателей при осуществлении государственного контроля (надзора) и муниципального контроля" устанавливает проверки, документарные (статья 11) и выездные (статья 12). Так срок проведения каждой из предусмотренных статьями 11 и 12 указанного Закона проверок (документарных и выездных), не может превышать 20 рабочих дней, при этом общий срок проведения проверки не может превышать 60 рабочих дней.

В отношении субъекта малого предпринимательства общий срок проведения плановых выездных проверок не может превышать пятьдесят часов для малого предприятия и пятнадцать часов для микропредприятия в год, при этом общий срок проведения проверки не может превышать шестьдесят рабочих дней исходя из положений ч.1 и 4 ст. 13 указанного Закона.

ООО "Аудиторская фирма М-Финансист" является субъектом малого предпринимательства.

Пунктом 11.28 Правил ВКД СРО ААС предусмотрено, что Комиссия по контролю деятельности рассматривает Итоговый комплект документов внешней проверки, по результатам проведенной внешней проверки принимает решение:

- Утвердить Отчёт о внешней проверке;

- Отложить вынесение решения, в связи с необходимостью получения дополнительной информации, материалов;

- В случае установления фактов нарушений порядка и процедур проведения проверки, оформления результатов проверки, несоответствия выводов материалам проверки, возвратить материалы проверки уполномоченному эксперту (группе уполномоченных экспертов) и Куратору проверки "для доработки в целях устранения недостатков.

Вместе с тем, содержание пункта 11.28 Правил ВКД СРО ААС входит в противоречие со сроками, указанными в пунктах 8.1 и 8.4, 8.5 Правил ВКД СРО ААС, поскольку отсутствует указание на срок отложения вынесения решения.

Так, в случае установления фактов нарушений порядка и процедур проведения проверки, оформления результатов проверки, несоответствия выводов материалам проверки, надлежит возвратить материалы проверки уполномоченному эксперту (группе уполномоченных экспертов) и Куратору проверки для доработки в целях устранения недостатков. Однако, процессуального действия Комиссии по контролю деятельности, указанной в пункте 11.28, предусматривающей возвратить материалы проверки уполномоченному эксперту и Куратору проверки для доработки в целях устранения недостатков не содержит конкретного срока для выполнения данной процедуры.

Согласно положениями ст. 7 Федерального закона "Об обязательных требованиях в Российской Федерации" от 31.07.2020 г. N 247-ФЗ решения органов управления СРО ААС должны отвечать требованиям законности и мотивированности, что включает соблюдения требования по соблюдению сроков контрольно - надзорных мероприятий со стороны органов и лиц, осуществляемых публичные полномочия с учётом положений ст. 11 и ст. 12 Федерального закона "О защите прав юридических лиц и индивидуальных предпринимателей при осуществлении государственного контроля (надзора) и муниципального контроля" N 294-ФЗ.

Таким образом, п. 11.28 Правил ВКД СРО ААС не согласован со сроками, указанными в пунктах 8.1 и 8.4., 8.5 Правил ВКД СРО ААС, что не отвечает требованиям формальной определённости, ясности, недвусмысленности правовых норм и их согласованности в системе действующего правового регулирования, чем создаёт для правоприменителя СРО АСС необоснованно широкие пределы усмотрения и возможность произвольного её применения при вынесении решения членами Комиссии КД СРО ААС, и допускает произвольное толкование локального акта саморегулируемой организации, ввиду наличия неопределенности сроков, условий и оснований принятия решения комиссией ВКД и последующего решения Правления СРО ААС в случае подачи жалобы со стороны, аудитора или аудиторской организации.

Изучив Правила ВКД СРО ААС, суд первой инстанции пришел к верному выводу о том, что Комиссия КД СРО ААС может возвратить материалы проверки уполномоченному эксперту (группе уполномоченных экспертов) и Куратору проверки для доработки в целях устранения недостатков, установив сроки на своё усмотрение, что фактически означает превышение сроков контрольных мероприятий, проводимых в отношении субъектов малого предпринимательства.

Учитывая изложенное, многократная доработка в целях устранения недостатков Отчёта и Листа Оценки превысила общий срок контрольных мероприятий для субъекта малого предпринимательства.

Согласно разъяснениям, данным в постановлениях Конституционного Суда РФ от 24.06.2009 N 11-П и от 20.07.2011 N20-П никто не может быть поставлен под угрозу возможного обременения на неопределенный срок или слишком длительный срок. Следовательно, процедура и сроки должны быть четко определены в законе, причем таким образом, чтобы исходя из текста соответствующей нормы - в случае необходимости с помощью толкования, данного ей судами, - каждый мог предвидеть правовые последствия своих действий (бездействия).

В Постановлении Комиссии по контролю качества N 1179-21 установлен срок проведения о проведении плановой внешней проверки с 08 ноября 2021 г. по 10 декабря 2021 г. В Отчёте о внешней проверке качества работы члена СРО ААС ООО "Аудиторская фирма М-Финансист" и Листа Оценки указан срок проверки с 08.11.2021 г. по 31.01.2022 г.

Таким образом, Комиссия КД СРО ААС, принимая решение от 23.12.2022 г., существенно нарушила сроки принятия управленческого решения, пользуясь неопределенностью подпункта 3 пункта 11.28 Правил ВКД СРО ААС, что является нарушением положений ст. 13 Федерального закона "О защите прав юридических лиц и индивидуальных предпринимателей при осуществлении государственного контроля (надзора) и муниципального контроля" и ст.7 Федерального закона "Об обязательных требованиях в Российской Федерации" от 31.07.2020 г. N 247-ФЗ.

Учитывая вышеизложенное, пункты 3.1-3.9 Листа Оценки не содержат четкого описания события и состава вменяемого аудитору нарушения, не мотивированы и основаны на неверном толковании норм права.

Вместе с тем, судом первой инстанции верно установлено, что в соответствии со ст. 16 Федерального закона "Об аудиторской деятельности" и принятым во исполнении указанной статьи Приказом Минфина РФ от 29.12.2009 г. N 146н "О создании совета по аудиторской деятельности и его рабочего органа" который зарегистрирован в Минюсте РФ 11.05.2010 г. Регистрационный N 17158, создан Совет по аудиторской деятельности в рамках предоставленных полномочий Протоколом заочного голосования Совета по аудиторской деятельности от 22.12.2017 г. N 37 в соответствии с Регламентом Совета по аудиторской деятельности, утвержденным Советом по аудиторской деятельности от 22.09.2011 г., одобрен Классификатор нарушений и недостатков, выявленных в ходе внешнего контроля качества работы аудиторских организаций, аудиторов.

Протоколом заочного голосования Совета по аудиторской деятельности от 22.12.2017 г. N 37 одобрен Классификатор нарушений и недостатков, выявленных в ходе внешнего контроля качества работы аудиторских организаций, аудиторов, данным протоколом Предложено саморегулируемым организациям аудиторов и Федеральному казначейству применять указанный Классификатор при осуществлении внешнего контроля качества работы аудиторских организаций, аудиторов (далее - Классификатор нарушений) для целей настоящего документа в соответствии с пунктом 2 Примечаний к Классификатору нарушений установлено, что содержание (состав) конкретного нарушения (недостатка) определяется исключительно в рамках положения соответствующего применимого нормативного правового акта и указанного в Классификаторе для данного нарушения (недостатка).

Согласно подпункту 4 пункта 1, и пункту 4 Примечаний Классификатора нарушений, установлено, что нарушение является "грубым" только в случае систематичности (совершение нарушения одного вида три и более раз в течение проверяемого периода, повторного совершения нарушения после применения мер воздействия за нарушение данного вида), умышленного характера, "наличия негативных последствий" (без возможности их устранения), что в целом приводит к сомнениям в возможности участвовать в осуществлении аудиторской деятельности в дальнейшем.

При отсутствии "негативных последствий нарушений" и/или наличия возможности их устранения нарушение относится к "существенному устранимому" нарушению.

При принятии решения о квалификации нарушения (недостатка) с точки зрения степени его грубости субъектом ВККР должны учитываться следующие обстоятельства: самостоятельное исправление нарушений объектом ВККР; умышленный характер нарушения (если он установлен); систематичность (продолжительность) нарушения, негативные последствия допущенного нарушения, в том числе при формировании мнения аудитора в аудиторском заключении. При этом под систематичностью нарушения понимается: 1) совершение нарушения одного вида три и более раз в течение проверяемого периода.

Соответственно, при отсутствии негативных последствий нарушений и/или наличия возможности их устранения - относится к существенному устранимому нарушению.

Судом первой инстанции в Листе Оценки верно установлено, что Объектом ВККР выданы аудиторские заключения с мнением при следующих обстоятельствах: по объектам, в отношении которых осуществлены мероприятия внешнего контроля качества АО "ЦЗМ", ООО "Торговый дом "ТрансСервис" в пояснениях к бухгалтерской (финансовой) отчётности не раскрыта следующая информация: об объемах продаж продукции, товаров, работ, услуг по видам (отраслям) деятельности; об оценочных обязательствах (не созданы); о налоге на прибыль (ПБУ 18 не применяют, причина нераскрыта); о начислении и выплате дивидендов за прошлые периоды; о связанных сторонах, (написано, что нет операций, список не раскрыт); о составе совета директоров (в аудиторском заключении ссылка, что члены -ЛОКУ); о сумме вознаграждения управленческому персоналу, о бенефициарах, об условных активах и обязательствах.

СРО АСС квалифицировало нарушения пунктов 10-15 МСА 700 и пункта 17 МСА 220 как грубые нарушения.

Изучив материалы дела, в частности документы о составе группы для проведения аудита в отношении АО "ЦЗМ" и ООО "Торговый дом "ТрансСервис"; запрос уполномоченного эксперта Лабутиной Е.В. направленный в адрес ООО "Аудиторская фирма М-Финансист" о представлении документов в отношении АО "ЦЗМ" и ООО "Торговый дом "ТрансСервис", а также предоставление письменные объяснения и пояснения, суд первой инстанции обоснованно пришел к следующим выводам.

Согласно п.2 ст. 14 Федерального закона "О бухгалтерском учёте" N 402-ФЗ годовая бухгалтерская (финансовая) отчетность состоит из бухгалтерского баланса, отчёта о финансовых результатах и приложений к ним.

Формы бухгалтерской отчетности утверждены Приказом Минфина России от 02.07.2010 N 66н "О формах бухгалтерской отчётности".

В п. 4 приказа Минфина России от 02.07.2010 N 66н установлено, что иные приложения к бухгалтерскому балансу, отчету о финансовых результатах, отчету о целевом использовании средств (далее - пояснения): а) оформляются в табличной и (или) текстовой форме: б) содержание пояснений, оформленных в табличной форме, определяется организациями самостоятельно с учетом приложения N 3 к настоящему Приказу.

В п.8 приказа Минфина России от 02.07.2010 N 66н указано, что организации при составлении бухгалтерской отчетности используют формы бухгалтерской отчетности, утвержденные настоящим приказом, если иные формы не установлены федеральными или отраслевыми стандартами бухгалтерского учета.

В письме Минфина России от 23.05.2013 N 03-02-07/2/18285 Федеральной налоговой службе дан ответ следующего содержания: несмотря на вступление с 01.01.2013 в силу Федерального закона "О бухгалтерском учёте", продолжает действовать приказ Минфина России от 02.07.2010 N 66н, согласно подпунктам 3 и 4 которого в состав приложений к бухгалтерскому балансу и отчёту о финансовых результатах входят, в том числе, иные приложения (пояснения). В Ответе делается вывод что, "пояснения" входят в состав бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Учитывая изложенное, исходя из положений указанного законодательства следует, что содержание пояснений, оформленных в табличной форме или (или) текстовой форме определяется организациями самостоятельно. Текст письма опубликован в бухгалтерском приложении к газете "Экономика и жизнь" от 12 июля 2013 г. N 27.

Разъяснения, данные в письме Минфина России от 23.05.2013 N 03-02-07/2/18285 носят межведомственный характер и применяется всеми налогоплательщиками и пользователями бухгалтерской отчетности, следовательно, обладают признаками разъяснений законодательства, обладающие нормативными свойствами и межведомственный характер правоприменения.

Разъяснения, данные в Информации Минфина России N ПЗ-10/2012, имеют справочный обзорный и рекомендательный характер и не содержат четкого ответа о содержании пояснений, оформленных в табличной форме или (или) текстовой форме, в каких случаях они применяется в табличной форме или (или) текстовой форме.

Приказом Минфина России от 09.01.2019 г. N 2н; "О введении в действие международных стандартов аудита на территории Российской Федерации и о признании утратившими силу некоторых приказов Министерства финансов РФ" зарегистрированным в Минюсте РФ 31 января 2019 г. регистрационный N 53639 введены в действия Международных Стандартов Аудита (далее - МСА).

В соответствии со ст.21, п.2 ч.1 ст.23 и п.2 ч.1 ст.28 Федерального закона от 06.12.2011 г. N 402-ФЗ "О бухгалтерском учёте" федеральные стандарты бухгалтерского учёта представляют (далее - ПБУ и ФБУ) собой основные нормативные документы, обязательные к применению аудируемым лицам.

Контроль за соблюдением ПБУ и ФБУ не входит предмет внешнего контроля территориальных органов Федерального Казначейства России и Саморегулируемой организации аудиторов Ассоциация "Содружество", исходя положений ч.2 ст.1 и п.3 ст. 10 Закона об аудиторской деятельности. Аналогичным образом это применимо внешнему контролю Саморегулируемой организации аудиторов Ассоциация "Содружество", так как основан на единых критериях Классификатора нарушений и недостатков, выявляемых в ходе внешнего контроля качества работы аудиторских организаций, аудиторов.

Вместе с тем, анализ выявленных нарушений Международных Стандартах Аудита (МСА) отраженных в листе оценки внешней проверки качества у Львова Г.В., оформленных выпиской из протокола N 31-22 с фактическим содержанием выявленных нарушений Львова Г.В., не выявил нарушений МСА, а содержит описание нарушений положений ПБУ и ФБУ, что является превышением полномочий со стороны СРО АСС.

Если уполномоченным экспертом и куратором не выявлено никаких негативных последствий в отношении выявленных нарушений, то классифицировать как "грубое нарушение" является неправомерным. В Листе Оценки уполномоченным экспертом и куратором не выявлено никаких негативных последствий в отношении аудируемого лица, учредителя аудируемого лица, иных лиц.

Следовательно, было неправомерным классифицировать информацию, приведенную в Листе оценки профессиональной деятельности аудитора, как грубое нарушение (то есть нарушений умышленных, систематических, со значительными негативными последствиями, ставящих под сомнение возможность участвовать в осуществлении аудиторской деятельности в дальнейшем).

При составлении Отчёта о внешней проверке и Листа Оценки уполномоченным экспертом не была обеспечена обоснованность, системность изложения как это установлено в 2.4, 8.1, 8.4.10.7 Правил ВКД СРО ААС глубина и тщательность анализа рабочих документов (аудиторских файлов по конкретным выполненным заданиям) должна быть достаточной для того, чтобы достичь поставленных целей внешней проверки качества работы члена СРО ААС.

Таким образом, выявленные СРО АСС нарушения в отношении Львова Г.В. не образует события и состав "грубых нарушений", исходя из положений Классификатора и МСА.

В п. 10-15 МСА 700 указаны основания для формирования мнения о бухгалтерской (финансовой) отчетности. Так как мнение в аудиторском заключении выражает ООО "Аудиторская фирма М-Финансист", пункты 10-15 МСА 700 не могут быть применены к аудитору Львову Г.В.

Понятия "грубые нарушения" и "существенно неустранимые нарушения" отсутствуют в Международных Стандартах Аудита (МСА). Эти понятия содержатся в классификаторе нарушений.

Таким образом, суть и содержание выявленных нарушений СРО АСС в отношении Львова Г.В. 23.12.2022 г. противоречит содержанию МСА и Классификатору, что недопустимо согласно действующему законодательству.

Ч.1 ст.6 Федерального закона "Об аудиторской деятельности" от 30.12.2008 г. N 307-ФЗ предусмотрено, что аудиторское заключение - как официальный документ, предназначенный для пользователей бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемых лиц, содержащий выраженное в установленной форме мнение аудиторской организации, индивидуального аудитора о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица.

Вместе с тем, анализ выявленных нарушений, содержащихся Международных Стандартах Аудита (МСА), отраженных в листе оценки внешней проверки качества у Львова Г.В., оформленное выпиской из протокола N 31-22 с фактическим содержанием выявленных нарушений Львовым Г.В., не выявил четко сформулированных нарушений МСА, а содержит описание нарушения положений ПБУ и ФБУ, что является превышением полномочий со стороны СРО АСС, которые не применимы, исходя из положений ч.1 ст.6 Федерального закона "Об аудиторской деятельности" во взаимной связи с положениями соответствующих пунктов Классификатора.

В силу ст.65 АПК РФ, ч.5 ст.200 АПК РФ, ч.4 ст.210 АПК РФ обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для привлечения к ответственности, возлагается на орган, то есть на СРО ААС в части установления содержания и мотивированности выявления грубых нарушений в соответствии с Классификатором.

Из содержания закона от 01.12.2007 N 315-ФЗ "О саморегулируемых организациях" следует, что акты саморегулируемых организаций и не могут быть произвольными, основанными на оценочных суждениях экспертов и контролеров ВКД СРО ААС, основанными на формальном и расширенном толковании норм действующего законодательства.

Суд первой инстанции верно посчитал, что Лист оценки профессиональной деятельности аудитора по своей сути, является документом, фиксирующим выявленные нарушения, поэтому он является основополагающим для применения мер ответственности к заявителю в будущем и не может быть многократно изменен в процессе доработки СРО АСС без участия объекта внешнего контроля качества Львова Г.В. Кроме того, нарушение формы проведения контрольных мероприятий и их сроков, является самостоятельным правовым основанием для удовлетворения заявленных требований в совокупности с отсутствием события и состава "грубых нарушений", исходя из положений Классификатора нарушений и недостатков, выявляемых в ходе внешнего контроля качества работы аудиторских организаций, аудиторов, одобренных Советом по аудиторской деятельности 15.12.2016, протоколом N 29 с учётом последующих изменений и дополнений Классификатора, действующих на дату окончания контрольных мероприятий в отношении аудитора.

Лист оценки профессиональной деятельности аудитора должен быть ясным, логичным, понятным, как правоприменителю, так и лицу, в отношении которого приведены контрольные мероприятия, не должны приводить к противоречиям при их применении, а Решение Комиссия по внешнему контролю деятельности является неотъемлемой и составной частью Лист оценки профессиональной деятельности аудитора, должны быть мотивированными и законными.

В данном случае судом первой инстанции обоснованно указано, что Лист оценки профессиональной деятельности аудитора, являясь процессуальным документом, не содержит конкретного описания вменяемых нарушений (события и состава с подкреплением расчётов или иными документами, которые позволили бы раскрыть суть и характер нарушений, исходя из положений пунктов 10-15 МСА 700.

П.10.7, п.11.2 Правил ВККР и пунктами 2.4, 8.1, 8.4.Д0.7 Правил ВКД СРО ААС установлено, что глубина и тщательность анализа рабочих документов при поведении выездной поверки внешнего контроля качества аудитора (аудиторских файлов по конкретным выполненным заданиям) должна быть достаточной для того, чтобы достичь поставленных целей внешней проверки качества работы члена СРО ААС.

В нарушение положений п.10.7, п.11.2 Правил ВККР, пунктов 2.4, 8.1, 8.4.10.7 Правил ВКД и ст.65, ст.200 АПК РФ, в силу которых контрольный орган СРО АСС обязан доказать обстоятельства нарушения, так Лист Оценки профессиональной деятельности аудитора не содержит подробного описания вменяемых нарушений.

Учитывая изложенное, зафиксированные в Листе Оценки обстоятельства не образуют состав и события правонарушений, позволяющих квалифицировать их согласно Классификатору нарушений как "грубое нарушение".

Таким образом, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о несоответствии решения комиссии по контролю деятельности Саморегулируемой организации аудиторов Ассоциация "Содружество" от 23.12.2022 об утверждении листа оценки профессиональной деятельности аудитора по результатам внешней проверки деятельности Львова Георгия Викторовича, оформленное выпиской из протокола N 31-22, отчета о внешней проверке и направлении в дисциплинарную комиссию Саморегулируемой организации аудиторов Ассоциация "Содружество" в части выявления грубых нарушений, принятия для рассмотрения вопроса о необходимости применения мер дисциплинарного воздействия требованиям действующего законодательства и нарушении им прав и законных интересов заявителя.

В соответствии с ч. 2 ст. 201 АПК РФ арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными.

При указанных обстоятельствах, суд первой инстанции пришел к правомерному выводу об удовлетворении заявленных требований, ввиду наличия оснований, предусмотренных ч. 2 ст. 201 АПК РФ.

Доводы жалобы отклоняются, так как не опровергают верные выводы суда первой инстанции о том, что состав и события правонарушений, позволяющих квалифицировать их согласно Классификатору нарушений как "грубое нарушение" в действиях заявителя отсутствуют, следовательно, оспариваемое решение Саморегулируемой организации аудиторов Ассоциация "Содружество" является незаконным.

Вопреки доводам жалобы оспариваемое решение нарушает права и законные интересы заявителя, так как может повлечь для него неблагоприятные последствия в виде привлечения к дисциплинарной ответственности.

Доводы, приведенные в апелляционной жалобе, не содержат достаточных фактов, которые имели бы юридическое значение для вынесения судебного акта по существу, влияли на обоснованность и законность судебного решения, либо опровергали выводы суда первой инстанции, в связи с чем, признаются судом апелляционной инстанции несостоятельными.

Принимая во внимание изложенное, суд апелляционной инстанции полагает, что суд первой инстанции принял законное и обоснованное решение, полно и правильно установил обстоятельства дела, применил нормы материального права, подлежащие применению, и не допустил нарушения процессуального закона, в связи с чем, оснований для отмены или изменения судебного акта не имеется.

Нарушений норм процессуального права, предусмотренных ч. 4 ст. 270 АПК РФ и влекущих безусловную отмену судебного акта, коллегией не установлено.

На основании изложенного и руководствуясь ст.ст. 266, 268, 269, 271 АПК РФ, Девятый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда города Москвы от 11.07.2023 по делу N А40-36939/23 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Арбитражный суд Московского округа.

Председательствующий судья

И.А. Чеботарева

Судьи

И.В. Бекетова В.А. Яцева