Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 18 октября 2023 г. N 09АП-48486/23 по делу N А40-20048/2023

г. Москва

18 октября 2023 г.

Дело N А40-20048/2023

Резолютивная часть постановления объявлена 11 октября 2023 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 18 октября 2023 года.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи С.М. Мухина

судей:	Г.М. Никифоровой, Л.Г. Яковлевой,
при ведении протокола	секретарем судебного заседания М.Е. Нестеровой

рассмотрев в открытом судебном заседании в зале N 3 апелляционную жалобу ООО "Нью Медиа" на решение Арбитражного суда города Москвы от 31.05.2023 по делу N А40-20048/2023

по заявлению: общества с ограниченной ответственностью "Нью Медиа"

к Инспекции Федеральной налоговой службы N 23 по городу Москве

о признании недействительным решения

при участии:

от заявителя:	Силаева О.В. дов. от 19.01.2023
от заинтересованного лица:	Хрулев С.А. дов. от 09.01.2023, Дунаев С.А. дов. от 09.01.2023

УСТАНОВИЛ:

решением Арбитражного суда города Москвы от 31.05.2023, принятым по настоящему делу, отказано в удовлетворении требований общества с ограниченной ответственностью "Нью Медиа" (далее - заявитель, Общество) о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы N 23 по городу Москве (далее - налоговый орган, Инспекция) от 30.09.2022 N 29-60.

Не согласившись с принятым судом решением, Общество обратилось в Девятый арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просило решение суда отменить по изложенным в жалобе основаниям и принять по делу новый судебный акт.

Рассмотрение апелляционной жалобы откладывалось протокольным определением от 22.08.2023 на 11.10.2023 в 11 час. 30 мин., информация о чем размещена в установленном порядке.

В судебном заседании суда апелляционной инстанции представитель поддержал доводы жалобы в полном объеме, указал на нарушения судом норм материального права. В письменных объяснениях, представленных после отложения, указал, что начисление инспекцией пени в период моратория на банкротство с 01.04.2022 по 30.09.2022 незаконно.

Представители Инспекции в судебном заседании возражали против удовлетворения жалобы по доводам отзыва, считают решение суда первой инстанции законным и обоснованным. После отложения судебного разбирательства и требования суда, представили расчет пени.

Законность и обоснованность принятого судом первой инстанции решения проверены арбитражным апелляционным судом в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ).

Как установлено судом апелляционной инстанции, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка Общества по всем налогам и сборам за период с 01.01.2018 по 31.12.2020, по результатам которой составлен акт от 08.11.2021 N 29/52 и вынесено решение от 30.09.2022 N 29/60 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым Заявителю доначислены к уплате НДС и налог на прибыль организаций в общей сумме 42 605 391 руб., соответствующие суммы пени в размере 19 590 155 руб. и предусмотренные пунктом 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) штрафные санкции в размере 11 774 386 руб., общая сумма доначислений по решению составила - 73 969 932 руб.

Решением УФНС России по Москве от 09.01.2023 N 21-10/000410@ оспариваемое налогоплательщиком решение оставлено без изменения, жалоба - без удовлетворения.

Полагая, что решение налогового органа противоречит нормам налогового законодательства и нарушает его права, ООО "Нью Медиа" обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Исследовав доказательства по делу, проверив законность и обоснованность оспариваемого решения, суд апелляционной инстанции считает решение суда подлежащим отмене в части по следующим основаниям.

В ходе проведения выездной налоговой проверки, проведения дополнительных мероприятий налогового контроля в отношении организаций ООО "ТИ-ЭН-СИ", ООО "РЕКЛАМНАЯ МОЗАИКА", ООО "РЕКЛАМНЫЕ ТЕХНОЛОГИИ РУС" Инспекцией установлены обстоятельства, свидетельствующие о создании формального документооборота с целью отражения в учете ООО "Нью Медиа" фиктивных сделок по оказанию рекламных услуг, которые фактически не оказывались спорными контрагентами.

По результатам проведенных мероприятий налогового контроля Инспекцией установлены реальные исполнители услуг, указанных в первичных документах ООО "РЕКЛАМНАЯ МОЗАИКА", только в части торговых брендов "Эпиген", "Ксилен", "Флебофа".

ООО "Нью Медиа" ни в ходе проведения выездной налоговой проверки, ни в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля по требованию налогового органа не представило документы, подтверждающие факт реализации услуг, оказанных по документам спорными контрагентами, в том числе: договоры и первичные документы с заказчиками, договоры о намерении с потенциальными заказчиками, заявки на участие в тендерах, деловой переписки с потенциальными заказчиками и другие документы, подтверждающие работу с конечными потребителями данных видов услуг).

Таким образом, ООО "Нью Медиа" документально не подтвердило деловые и экономические цели при выборе в качестве исполнителей услуг спорных контрагентов.

Также в ответ на требование налогового органа, Общество не представило договоры, не в полном объеме представило дополнительные соглашения к договорам, подтверждение к актам по взаимоотношениям со спорными контрагентами.

Так, например, в отношении ООО "РЕКЛАМНЫЕ ТЕХНОЛОГИИ РУС" не представлены дополнительные соглашения к договору N 12/01 от 12.01.2015 за 2018 год, а также не представлены подтверждения к Актам N 1 от 31.01.2018, N 22 от 31.03.2018, N 40 от 31.07.2018.

ООО "Нью Медиа" не представило оригинальные отчеты, концепции, презентации, подтверждающие выполнение работ спорными контрагентами. Более того, наличие логотипов "РОССТ РЕКЛАМНОЕ АГЕНТСТВО" на отчетах представленных в качестве документов, подтверждающих оказание услуг ООО "ТИ-ЭН-СИ", ООО "РЕКЛАМНАЯ МОЗАИКА", ООО "РЕКЛАМНЫЕ ТЕХНОЛОГИИ РУС" (с учетом того, что от имени ООО "РЕКЛАМНАЯ МОЗАИКА" и ООО "РЕКЛАМНЫЕ ТЕХНОЛОГИИ РУС" выступали лица, являвшимися получателями дохода в организациях, входящих в группу компаний "РОССТ Рекламное Агентство") подтверждает выполнение услуг силами ООО "Нью Медиа" и организаций, входящих в ГК "РОССТ Рекламное Агентство".

27.09.2022 в дополнение к возражениям на Дополнение к Акту налоговой проверки, в качестве документов, подтверждающих право налогоплательщика на применение "налоговой реконструкции", Общество представило только 9 актов оказанных услуг по взаимоотношениям с Заказчиками. Каких-либо иных первичных документов в подтверждение довода о применении налоговой реконструкции, Заявителем ни в ходе проведения налоговой проверки, ни в ходе рассмотрения апелляционной жалобы в вышестоящем налоговом органе, ни в ходе рассмотрения дела в суде не представлено.

В связи с непредставлением ООО "Нью Медиа" сведений для расчета действительных налоговых обязательств, а также в связи с непредставлением Обществом подтверждающих документов о действительных поставщиках и о параметрах совершенных с ними операций, Инспекцией правомерно отказано Заявителю в праве на учёт понесённых расходов и вычетов по НДС по взаимоотношениям со спорными контрагентами в полном объеме.

Инспекцией установлено отсутствие возможности оказания услуг ООО "ТИ-ЭН-СИ", ООО "РЕКЛАМНАЯ МОЗАИКА", ООО "РЕКЛАМНЫЕ ТЕХНОЛОГИИ РУС" в адрес ООО "Нью Медиа". В действительности хозяйственные операции спорными контрагентами не осуществлялись.

В ходе проверки Инспекцией установлено и доказано, что сделки с вышеуказанными организациями не имеют какого-либо разумного объяснения с позиции хозяйственной необходимости их заключения и совершения, а имеет своей целью лишь уменьшение налоговых обязательств.

Таким образом, спорные контрагенты искусственно введены Заявителем в хозяйственный оборот для создания видимости предпринимательской деятельности, в виде заключения договоров оказания услуг для неправомерного завышения расходов при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций, вычетов по НДС.

Налоговым органом установлено, что документы, представленные в качестве подтверждения взаимоотношений со спорными контрагентами, содержат недостоверные сведения и не отражают реальных операций.

В соответствии с письмом ФНС России от 10.03.2021 N БВ-4-7/3060@ "О Практике применения статьи 54.1 Налогового Кодекса Российской Федерации" при встраивании "технической" компании или цепочки таких компаний между налогоплательщиком и лицом, осуществившим фактическое исполнение по сделке, повлекшее причинение ущерба бюджетам публично-правовых образований в результате завышения расходов и вычетов по налогу на добавленную стоимость, сумма расходов и налоговых вычетов, подлежащая учету, производится исходя из параметров реального исполнения, отраженных в финансово-хозяйственных документах указанного лица по такой сделке (договорах, первичных документах, счетах-фактурах, платежных поручениях и т.п.).

Бремя доказывания размера документально не подтвержденных операций с лицом, осуществившим фактическое исполнение по сделке, лежит на налогоплательщике. Налогоплательщиком в соответствии с требованиями подпункта 6 пункта 1 статьи 23, пункта 1 статьи 54 НК РФ должны быть представлены сведения и документы, позволяющие установить указанное лицо и параметры спорной операции. Поскольку соответствующие сведения, а также подтверждающие их документы, должны быть проверены и оценены в рамках соответствующих контрольных мероприятий, то их предоставление должно производиться налогоплательщиком в ходе налоговой проверки, при представлении возражений на акт проверки.

При не предоставлении налогоплательщиком сведений и подтверждающих их документов о лице, осуществившем фактическое исполнение, и действительных параметрах спорной операции в силу того, что имел место формальный документооборот с "технической" компанией с целью приобретения товаров (работ, услуг) в не декларируемом в целях налогообложения обороте, следует исходить из следующего.

Налогоплательщик не вправе применять налоговые вычеты и учитывать расходы, понесенные по спорным операциям, поскольку обязательство не исполнено надлежащим лицом, и при этом налогоплательщиком не раскрыты сведения и не представлены подтверждающие их документы о действительном поставщике (подрядчике, исполнителе) и параметрах совершенных с ним операций. Право на налоговый вычет сумм налога на добавленную стоимость не предоставляется в силу косвенного характера данного налога как налога на потребление товаров (работ, услуг), взимаемого на каждой стадии их производства и реализации субъектами хозяйственного оборота до передачи потребителю. Расходы по указанным операциям также не учитываются в полном объеме.

В данном случае расчетный способ определения налоговой обязанности (подпункт 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ) не применяется, поскольку назначение расчетного способа - это определение налоговой обязанности в результате восполнения документальной неподтвержденности операций или нарушения правил учета на основании имеющейся у налогового органа информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках.

Однако в рассматриваемом случае отсутствует операция, совершенная на рыночных условиях с установленным контрагентом, сравнимая с операциями, совершаемыми аналогичными налогоплательщиками при соблюдении требований, предусмотренных статьей 54.1 НК РФ. Получение ценовых конкурентных преимуществ за счет неуплаты налогов является недопустимым и препятствует развитию экономики Российской Федерации.

Право на вычет фактически понесенных расходов при исчислении налога на прибыль может быть реализовано только налогоплательщиком, содействовавшим в устранении потерь казны, и раскрывшим в соответствии с требованиями пункта 1 статьи 54. 1 НК РФ сведения и документы, позволяющие установить лицо, осуществившее фактическое исполнение, осуществить его налогообложение и вывести совершенные операции из "теневого" оборота.

Кроме того, Заявитель в своих письменных пояснениях от 16.05.2023 просит налоговый орган и суд провести налоговую реконструкцию в отношении хозяйственных операций, не соответствующих представленным первичным документам, поскольку по первичным документам Заявителем проводились исследования рынка рекламных услуг, а денежные средства перечислялись за сами рекламные услуги, ввиду чего отраженные в пояснениях суммовые показатели по налоговым обязательствам не могут являться основанием для установления действительных налоговых обязательств.

Таким образом, между ООО "Нью Медиа" и спорными контрагентами создан формальный документооборот с целью отражения в учете налогоплательщика фиктивных сделок по услугам, которые фактически не оказывались спорными контрагентами.

Указанные выводы Инспекции подтверждаются следующим.

ООО "ТИ-ЭН-СИ", ООО "РЕКЛАМНАЯ МОЗАИКА", ООО "РЕКЛАМНЫЕ ТЕХНОЛОГИИ РУС" прекратили деятельность в связи с ликвидацией, следовательно, установить лиц, фактически оказывающих какие-либо услуги в адрес ООО "Нью Медиа" не представляется возможным. Должностные лица ООО "ТИ-ЭН-СИ", ООО "РЕКЛАМНЫЕ ТЕХНОЛОГИИ РУС" являются "массовыми" руководителями (учредителями). Доля налогов в общем обороте спорных контрагентов составила 0,03%.

Установлена финансовая и экономическая подконтрольность ООО "ТИ-ЭН-СИ", ООО "РЕКЛАМНАЯ МОЗАИКА", ООО "РЕКЛАМНЫЕ ТЕХНОЛОГИИ РУС" организации ООО "Нью Медиа". По цепочке движения денежных средств и документов (счетов-фактур) не установлен факт привлечения ООО "ТИ-ЭН-СИ" каких-либо организаций для оказания услуг в адрес ООО "Нью Медиа".

Денежные средства, полученные ООО "ТИ-ЭН-СИ" и ООО "РЕКЛАМНЫЕ ТЕХНОЛОГИИ РУС" от ООО "Нью Медиа", в полном объеме, выводятся из налогооблагаемого оборота путем их обналичивания. При анализе движения денежных средств и документов (счетов-фактур) от ООО "ТИ-ЭН-СИ" реальные исполнители и факт оказания каких-либо рекламных услуг, в том числе размещения рекламно-информационных материалов в сети Интернет не установлены.

ООО "ТИ-ЭН-СИ", ООО "РЕКЛАМНАЯ МОЗАИКА", ООО "РЕКЛАМНЫЕ ТЕХНОЛОГИИ РУС" имеют общих контрагентов по цепочке движения денежных средств и документов.

ООО "Нью Медиа" имело прямые договоры с реальными исполнителями услуг, установленными по цепочке движения денежных средств от спорных контрагентов. Контроль за финансово-хозяйственной деятельностью спорного контрагента ООО "РЕКЛАМНАЯ МОЗАИКА" осуществляли сотрудники ООО "Нью Медиа".

Так, контактными лицами или лицами, осуществляющих приемку товара при осуществлении реальных затрат со счетов спорного контрагента ООО "РЕКЛАМНАЯ МОЗАИКА" выступали сотрудники ООО "Нью Медиа". От имени ООО "РЕКЛАМНАЯ МОЗАИКА" при взаимодействии с реальными исполнителями услуг выступали напрямую сотрудники ООО "Нью Медиа" и организаций, входящих в установленную группу компаний. Установлено совпадение IP-адресов между спорными контрагентами ООО "Нью Медиа", и, следовательно, от имени указанных контрагентов выступали одни и те же лица.

Инспекцией установлено, что вышеуказанные организация не оказывали рекламные услуги в адрес ООО "Нью Медиа", а были введены в деятельность Общества, путем создания формального документооборота исключительно с целью минимизации налогообложения и получения Обществом необоснованной налоговой экономии.

В связи с вышеизложенным, даже в случае представления Обществом документов для проведения налоговой реконструкции (первичных документов, регистров бухгалтерского и налогового учета), данные документы не могут быть приняты налоговым органом и судом в качестве документов, подтверждающих правомерность уменьшения расходов при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций, поскольку не соответствуют критериям, установленным статьями ст. 54.1, ст. 252, ст. 270, ст. 313 НК РФ.

Таким образом, Общество неправомерно включило в состав расходов, связанных с производством и реализацией затраты по контрагентам ООО "ТИ-ЭН-СИ", ООО "РЕКЛАМНАЯ МОЗАИКА", ООО "РЕКЛАМНЫЕ ТЕХНОЛОГИИ РУС" за 2018-2020 гг. в размере 112 139 568 руб., в том числе за 2018 год - в размере 64 775 754 руб., за 2019 г. - в размере 32 632 123 руб., за 2020 г. - в размере 14 731 691 руб.

В апелляционной жалобе Заявитель ссылается на то, что расчет пени по НДС и налогу на прибыль является недостоверным, поскольку начисление инспекцией пени в период действия моратория на банкротство с 01.04.2022 по 30.09.2022 неправомерно.

Апелляционная коллегия полагает, что доводы налогоплательщика являются частично обоснованными.

В соответствии с пунктом 1 статьи 9.1 Федерального закона от 26.10.2002 N 127-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)" (далее - Закон о банкротстве) для обеспечения стабильности экономики в исключительных случаях (при чрезвычайных ситуациях природного и техногенного характера, существенном изменении курса рубля и подобных обстоятельствах) может быть введен мораторий на возбуждение дел о банкротстве по заявлениям, подаваемым кредиторами (далее - мораторий).

Постановлением Правительства Российской Федерации от 28.03.2022 N 497 "О введении моратория на возбуждение дел о банкротстве по заявлениям, подаваемым кредиторами" введен мораторий на возбуждение дел о банкротстве по заявлениям, подаваемым кредиторами, в отношении юридических лиц и граждан, в том числе индивидуальных предпринимателей, которое вступило в силу со дня его официального опубликования и действовало в течение шести месяцев.

В силу подпункта второго пункта 3 статьи 9.1 Закона о банкротстве на срок действия моратория в отношении должников, на которых он распространяется, наступают последствия, предусмотренные, в частности, абзацем десятым пункта 1 статьи 63 Закона о банкротстве - не начисляются неустойки (штрафы, пени) и иные финансовые санкции за неисполнение или ненадлежащее исполнение денежных обязательств и обязательных платежей, за исключением текущих платежей.

Норма подпункта второго пункта 3 статьи 9.1 Закона о банкротстве имеет императивный характер, что обуславливает необходимость ее соблюдения налоговым органом, учитывая, что налогоплательщик не заявлял об отказе от применения в отношении его моратория.

Возникновение долга (до введения моратория) по причинам, не связанным с теми, в связи с которыми введен мораторий, не имеет значения.

Освобождение от ответственности направлено на уменьшение финансового бремени на должника в тот период его просрочки, когда она усугубляется объективными, непредвиденными и экстраординарными обстоятельствами.

Указанная правовая позиция изложена в Определении Верховного Суда Российской Федерации от 19.04.2021 N 305-ЭС20-23028.

Как разъяснено Пленумом Верховного Суда Российской Федерации в пункте 7 Постановления от 24.12.2020 N 44 "О некоторых вопросах применения положений статьи 9.1 Федерального закона от 26.10.2002 N 127-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)", в период действия моратория предусмотренные статьей 75 НК РФ пени за просрочку уплаты налога или сбора, а также иные финансовые санкции не начисляются на требования, возникшие до введения моратория, к лицу, подпадающему под его действие. Лицо, на которое распространяется действие моратория, вправе заявить возражения об освобождении от уплаты санкции и в том случае, если в суд не подавалось заявление о его банкротстве.

Довод Инспекции об отсутствии информации о возбуждении в отношении заявителя производства по делу о несостоятельности (банкротстве), подлежит отклонению.

Пленум Верховного Суда Российской Федерации в пунктах 1 и 2 Постановления от 24.12.2020 N 44 "О некоторых вопросах применения положений статьи 9.1 Федерального закона от 26.10.2002 N 127-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)" разъяснил, что целью введения моратория, предусмотренного указанной статьей, является обеспечение стабильности экономики путем оказания поддержки отдельным хозяйствующим субъектам. На лицо, которое отвечает требованиям, установленным актом Правительства Российской Федерации о введении в действие моратория, распространяются правила о моратории независимо от того, обладает оно признаками неплатежеспособности и (или) недостаточности имущества либо нет.

Апелляционная коллегия учитывает также письмо ФНС России от 08.04.2022 N КЧ-4-18/4265@ в котором указано, что мораторий применяется к должникам независимо от наличия (отсутствия) признаков банкротства и (или) недостаточности имущества.

В нарушение указанных требований Инспекция начислила пени на выявленную недоимку за период с 01.04.2022 по 01.10.2022.

В соответствии с представленным расчетом налогового органа при исключении периода моратория из расчета пеней: пени по НДС составили 9 435 663,70 руб., пени по налогу на прибыль (бюджет субъекта) составили 6 188 976,00 руб., пени по налогу на прибыль (федеральный бюджет) составили 1 088 371,00 руб.

Итого: 16 713 010,70 руб.

На основании изложенного суд апелляционной инстанции приходит к выводу о необходимости отмены решения суда первой инстанции в части признания недействительным решения ИФНС России N 23 по г. Москве от 30.09.2022 N 29/60 в части начисления пени в период действия моратория, установленного Постановлением Правительства РФ от 28.03.2022 N 497.

В остальной части апелляционная коллегия находит выводы суда первой инстанции законными и обоснованными, сделанными при правильном применении норм материального права, с установлением всех обстоятельств по делу, имеющих существенное значение для правильного разрешения спора по существу.

На основании изложенного и руководствуясь ст. ст. 266, 268, 269, 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда города Москвы от 31.05.2023 по делу N А40- 20048/2023 отменить.

Признать незаконным решение Инспекции Федеральной налоговой службы N 23 по городу Москве от 30.09.2022 N 29-60 о привлечении ООО "Нью Медиа" к ответственности за совершение налогового правонарушения в части начисления пени за период с 01.04.2022 по 01.10.2022 в общей сумме 16 713 010 (шестнадцать миллионов семьсот тринадцать тысяч десять) руб. 10 коп.

В остальной части в удовлетворении требований отказать.

Взыскать с ИФНС N 23 по г. Москве в пользу ООО "Нью Медиа" расходы по уплате государственной пошлины по заявлению в сумме 3000 (три тысячи) руб., по апелляционной жалобе в сумме 1500 (одна тысяча пятьсот) руб.

Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Арбитражный суд Московского округа.

Председательствующий судья

С.М. Мухин

Судьи

Г.М. Никифорова Л.Г. Яковлева