Постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 25 октября 2023 г. N 20АП-6481/23 по делу N А54-674/2023

г. Тула

25 октября 2023 г.

Дело N А54-674/2023

Резолютивная часть постановления объявлена 18.10.2023.

Постановление изготовлено в полном объеме 25.10.2023.

Двадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Большакова Д.В., судей Мордасова Е.В. и Тимашковой Е.Н., при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Акуловой О.Д., при участии в судебном заседании от заинтересованного лица - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Рязанской области (г. Рязань, ОГРН 1046213016409, ИНН 6230012932) - Минчук А.С. (доверенность от 13.01.2023), в отсутствие заявителя - общества с ограниченной ответственностью "Рязанский завод цветных металлов" (г. Рязань, ОГРН 1076230000219, ИНН 6230055534), третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, - Управления Федеральной налоговой службы по Рязанской области (г. Рязань, ОГРН 1046209031857, ИНН 6234010781), извещенных надлежащим образом о времени и месте судебного заседания, рассмотрев в открытом судебном заседании, проведенном с использованием системы видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Рязанской области, апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Рязанский завод цветных металлов" на решение Арбитражного суда Рязанской области от 04.08.2023 по делу N А54-674/2023 (судья Соломатина О.В.),

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Рязанский завод цветных металлов" (далее - ООО "РЗЦМ", общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Рязанской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Рязанской области (далее - Межрайонная ИФНС России N 3 по Рязанской области, инспекция) о признании недействительным решения о принятии обеспечительных мер от 27.10.2022 N 37.

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Рязанской области (далее - УФНС России по Рязанской области, управление).

Решением Арбитражного суда Рязанской области от 04.08.2023 в удовлетворении заявленных требований отказано.

Не согласившись с принятым судебным актом, ООО "РЗЦМ" обжаловало его в апелляционном порядке. Полагает, что в рассматриваемом случае налоговым органом не доказаны обстоятельства, свидетельствующие о том, что непринятие обеспечительных мер могло затруднить или сделать невозможным в дальнейшем исполнение решения о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности, соответственно, у налогового органа отсутствовали основания для принятия оспариваемого решения. Отмечает, что бесспорных доказательств совершения обществом действий по сокрытию или отчуждению принадлежащего ему имущества налоговым органом также не представлено. Более того, по данным бухгалтерского учета, в сравнительном анализе, предоставленном налоговым органом, за период с 2020 года по 2022 год усматривается значительный рост активов, выручки и чистой прибыли общества. Считает, что в связи с вынесением Арбитражным судом Рязанской области 07.03.2023 по делу N А54-1198/2023, в рамках которого обществом оспаривается решение о привлечении к ответственности, определения о принятии обеспечительных мер в виде приостановления действия решения Межрайонной ИФНС N 3 по Рязанской области от 27.10.2022 N 3167 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, инспекция должна была отменить решение о приостановлении операций по счету применительно к положениям статьи 76 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), однако не сделала этого, а, значит, у суда не имелось оснований для оставления в силе оспариваемого решения о приостановлении операций по счету.

Инспекция возражала против удовлетворения апелляционной жалобы по основаниям, изложенным в отзыве.

Управление отзыв на апелляционную жалобу не представило.

Общество и управление представителей в судебное заседание не направили, извещены о времени и месте судебного заседания надлежащим образом. Дело рассмотрено в их отсутствие в соответствии со статьями 156, 266 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ).

Проверив в порядке, установленном статьями 258, 266, 268 АПК РФ законность обжалуемого судебного акта, Двадцатый арбитражный апелляционный суд приходит к выводу об отсутствии оснований для его отмены в связи со следующим.

Как следует из материалов дела, по результатам рассмотрения материалов камеральной налоговой проверки уточненной налоговой декларации N 1 по налогу на добавленную стоимость за 3 квартал 2021 года ООО "РЗЦМ" инспекцией вынесено решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 27.10.2022 N 3167. Согласно решению обществу доначислены налог, пенни, штраф на общую сумму 15 832 587 руб. 58 коп.

Полагая, что непринятие обеспечительных мер может затруднить или сделать невозможным в дальнейшем исполнение решения от 27.10.2022 N 3167 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и взыскание указанных в нем сумм налогов, пеней и штрафа, инспекция приняла решение от 27.10.2022 N 37 о принятии обеспечительных мер в виде приостановления операций по расчетным счетам общества на общую сумму 15 832 587 руб. 58 коп.

Не согласившись с указанным решением инспекции, общество обратилось с апелляционной жалобой в УФНС России по Рязанской области, которая решением управления от 26.01.2023 N 2.15-12/01/01121@ оставлена без удовлетворения.

ООО "РЗЦМ", не согласившись с решением инспекции о принятии обеспечительных мер от 27.10.2022 N 37, обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Рассматривая спор по существу и отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции обоснованно руководствовался следующим.

В силу части 1 статьи 198, части 4 статьи 200 и части 2 статьи 201 АПК РФ для удовлетворения требований о признании недействительными ненормативных правовых актов и незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов и органов местного самоуправления необходимо наличие двух условий: несоответствие их закону или иному нормативному правовому акту, а также нарушение прав и законных интересов заявителя.

В соответствии с пунктом 10 статьи 101 НК РФ после вынесения решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе принять обеспечительные меры, направленные на обеспечение возможности исполнения указанного решения, если есть достаточные основания полагать, что непринятие этих мер может затруднить или сделать невозможным в дальнейшем исполнение такого решения и (или) взыскание недоимки, пеней и штрафов, указанных в решении. Для принятия обеспечительных мер руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение, вступающее в силу со дня его вынесения и действующее до дня исполнения решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо до дня отмены вынесенного решения вышестоящим налоговым органом или судом.

В силу изложенного решение о принятии обеспечительных мер может быть принято в любое время после вынесения решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения до дня исполнения указанного решения либо до дня его отмены вышестоящим налоговым органом или судом.

Обеспечительной мерой может быть приостановление операций по счетам в банке в порядке, установленном статьей 76 Кодекса.

Приостановление операций по счетам в банке допускается в отношении разницы между общей суммой недоимки, пеней и штрафов, указанной в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решении об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, и стоимостью имущества, не подлежащего отчуждению (передаче в залог) в соответствии с подпунктом 1 этого пункта (абзац третий подпункта 2 пункта 10 статьи 101 НК РФ).

По смыслу статьи 101 НК РФ налоговым органом могут быть приняты обеспечительные меры только последовательно и только в случае, если у налогового органа после вынесения решений, перечисленных в данной статье Кодекса, имеются достаточные основания полагать, что непринятие этих мер может затруднить или сделать невозможным в дальнейшем исполнение такого решения.

Согласно разъяснениям, изложенным в пункте 30 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", пункт 10 статьи 101 НК РФ предусматривает возможность принятия налоговым органом после вынесения решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения мер, направленных на обеспечение исполнения названных решений. При этом подпункт 2 пункта 10 указанной статьи, называя в качестве одной из таких мер приостановление операций по счетам в банке, отсылает к порядку принятия данной меры, установленному статьей 76 Кодекса.

Поэтому при применении подпункта 2 пункта 10 статьи 101 НК РФ следует учитывать, что специальные правила принятия упомянутой меры, предусмотренные абзацем вторым этого подпункта, применяются только при приостановлении операций по счетам в банке на основании статьи 101 Кодекса и не распространяются на схожую обеспечительную меру, применяемую на основании статьи 76 Кодекса для обеспечения исполнения решения о взыскании налога, пеней, штрафа.

Согласно абзацу второму подпункта 2 пункта 10 статьи 101 НК РФ приостановление операций по счетам в банке в порядке принятия обеспечительных мер может применяться только после наложения запрета на отчуждение (передачу в залог) имущества и в случае, если совокупная стоимость такого имущества по данным бухгалтерского учета меньше общей суммы недоимки, пеней и штрафов, подлежащей уплате на основании решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В соответствии с абзацем девятым пункта 10 статьи 101 НК РФ при вынесении решения о принятии обеспечительных мер стоимость имущества определяется по данным бухгалтерского учета налогоплательщика.

В качестве обоснования принятых обеспечительных мер налоговой инспекцией указано следующее.

Неуплата ранее доначисленных платежей. Ранее в отношении ООО "РЗЦМ" вынесено решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 18.07.2022 N 1882, с суммой доначислений 9324 руб., вступившее в силу 29.08.2022. Инспекцией направлено требование от 05.09.2022 N 14023 об уплате указанной суммы, которая на дату принятия решения о принятии обеспечительных мер налогоплательщиком не оплачена. Налогоплательщик доказательств оплаты данной суммы суду не представил.

Вопреки доводам апелляционной жалобы материалы дела содержат доказательства существования указанной задолженности, а также принятия мер по ее принудительному взысканию - решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 18.07.2022 N 1882, требование от 05.09.2022 N 14023 (т. 2 л.д. 101-103, 105). Доказательств уплаты указанной задолженности общество не представило. При этом ссылка общества на то, что сумма задолженности является незначительной и не может считаться основанием для вывода о недобросовестном поведении общества, признается апелляционным судом несостоятельной, поскольку в данном случае о недобросовестном поведении общества свидетельствует продолжительное уклонение им от уплаты указанной задолженности.

Занижение выручки от реализации товаров (работ, услуг). В результате сравнения показателей налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 6 месяцев 2022 года и движения по расчетному счету налогоплательщика установлено, что ООО "РЗЦМ" совершило действия по занижению выручки от реализации товаров (работ, услуг) (согласно выписке из банка сумма выручки в декларации указана 44 087 134 руб., сумма поступлений по расчетному счету - 52 034 179 руб. 23 коп. (т. 2 л.д. 46-68)). При этом налогоплательщиком в ходе судебного разбирательства не представлено первичных документов, подтверждающих его довод о том, что возможно, в данных суммах содержится дебиторское поступление задолженности прошлых периодов.

Непредставление налогоплательщиком документов для проведения мероприятий налогового контроля. В ходе проведения выездной налоговой проверки в адрес ООО "РЗЦМ" направлялось требование о представлении документов (информации) от 11.02.2022 N 2416. Однако, ООО "РЗЦМ" на указанное требование документы не представило.

Кроме того, инспекцией установлено отсутствие у общества зарегистрированных за ним на праве собственности недвижимого имущества и земельных участков; самоходной техники; транспортных средств.

Согласно данным бухгалтерской отчетности, представленной обществом за 2021 год, сумма актива составила 124 282 тыс. руб. (дебиторская задолженность - 122 267 тыс. руб., НДС по приобретенным товарам - 1870 тыс. руб., денежные средства - 145 тыс. руб.), при этом сумма кредиторской задолженности составила 124 282 тыс. руб., то есть они являются взаимоисключающими.

Инвентаризация имущества общества в рамках камеральной проверки не проводилась.

Учитывая изложенные обстоятельства, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что у инспекции, действовавшей в пределах предоставленных ей полномочий, на момент вынесения оспариваемого решения имелись основания полагать, что непринятие обеспечительных мер может затруднить или сделать невозможным исполнение решения от 27.10.2022 N 3167 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Довод ООО "РЗЦМ" о том, что налоговым органом при принятии обеспечительных мер нарушена очередность принятия таких мер, обоснованно не принят судом в силу следующего.

В соответствии с пунктом 10 статьи 101 НК РФ при наложении запрета налоговый орган должен сначала определить стоимость имущества первой группы (недвижимое имущество). Затем сравнить эту стоимость с суммой недоимки, пеней и штрафов, которая подлежит уплате на основании решения по результатам налоговой проверки. Если стоимость недвижимого имущества больше суммы недоимки (пеней, штрафов), то вводится запрет на свободное отчуждение только недвижимости.

Если же стоимость недвижимости окажется менее указанной суммы, либо равной нулю, запрет может быть распространен также на вторую группу. А при недостаточности средств с учетом второй группы - на третью группу, а затем на четвертую.

В соответствии с абзацем девятым пункта 10 статьи 101 НК РФ стоимость имущества определяется по данным бухгалтерского учета налогоплательщика.

В случае если совокупная стоимость имущества по данным бухгалтерского учета меньше суммы недоимки, пеней, штрафов, подлежащей уплате на основании решения по результатам налоговой проверки, у налогового органа возникает право применить приостановление операций по счетам в банке.

Приостановление операций по счетам в банке допускается в отношении разницы между общей суммой недоимки, пеней и штрафов, указанной в решении по результатам налоговой проверки, и стоимостью имущества, не подлежащего отчуждению (передаче в залог).

Несоблюдение налоговым органом вышеуказанного механизма наложения запрета влечет нарушение принципа очередности применения обеспечительных мер и будет являться основанием для признания решения о принятии обеспечительных мер недействительным.

Согласно пункту 10 статьи 101 НК РФ приостановление операций по счетам в банке, применяемое в качестве обеспечительной меры, осуществляется в порядке, установленном статьей 76 Кодекса.

Инспекцией установлено отсутствие у общества зарегистрированных за ним на праве собственности недвижимого имущества и земельных участков; самоходной техники; транспортных средств, что подтверждается соответствующими ответами регистрирующих органов. Данный факт в ходе судебного разбирательства налогоплательщиком не оспаривался.

Следовательно, наложение запрета на первую (недвижимое имущество) и вторую группу имущества (транспортные средства), невозможно.

Имущество третьей группы (иное имущество, за исключением торговой продукции, сырья и материалов) также отсутствует.

Судом обоснованно отклонен довод общества о том, что у него имелась дебиторская задолженность в размере 122 267 тыс. руб., на которую могли быть наложены обеспечительные меры, учитывая, что документы, подтверждающие наличие дебиторской задолженности, ее ликвидность, налогоплательщиком в материалы дела не представлены, налоговым органом указанные обстоятельства также не установлены. Само по себе отражение дебиторской задолженность в годовом бухгалтерском балансе не является ее надлежащим подтверждением, так как не позволяет оценить основания, срок ее возникновения, ликвидность на дату представления сведений; документами, подтверждающими дебиторскую задолженность, являются договоры, счета на оплату, товарные накладные, акты приемки-передачи выполненных работ (оказанных услуг), акты сверки задолженности, документы бухгалтерского учета, решения суда, которые подтверждают надлежащее исполнение обязательств со стороны общества и нарушение денежного обязательства по оплате со стороны его контрагента, а также позволяют проверить, не утрачена ли возможность взыскания задолженности.

В рассматриваемом случае инспекция была лишена возможности установить действительный размер дебиторской задолженности.

Кроме того, как следует из решения Верховного Суда Российской Федерации от 12.05.2022 N АКПИ22-118 "Об отказе в удовлетворении заявления о признании частично недействующими форм "Решение о принятии обеспечительных мер" и "Решение об отмене обеспечительных мер", утвержденных приказом ФНС РФ от 07.11.2018 N ММВ-7-2/628@, дебиторская задолженность, не поименованная в качестве вида объектов гражданских прав, относимых к имущественным правам для целей Налогового кодекса Российской Федерации (пункт 2 статьи 38), не может использоваться при определении имеющегося у налогоплательщика имущества в целях определения возможности принятия обеспечительных мер.

Соответственно, из толкования пункта 10 статьи 101 НК РФ, пункта 2 статьи 38 НК РФ следует, что действующими положениями НК РФ не предусмотрено предварительное наложение запрета на реализацию дебиторской задолженности для последующего приостановления операций по счетам налогоплательщика в целях обеспечения исполнения решения о привлечении к налоговой ответственности.

Данная позиция соответствует сложившейся правоприменительной практике (постановление Арбитражного суда Уральского округа от 16.01.2023 по делу N А50-12006/2022, постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 09.09.2022 по делу N А75-17270/2021).

Кроме того, как уже отмечалось ранее, согласно данным бухгалтерского баланса, у общества имеется кредиторская задолженность, размер которой больше размера дебиторской задолженности и составляет 124 282 тыс. руб., то есть они являются взаимоисключающими. Денежные средства от возможной реализации дебиторской задолженности будут направлены на оплату задолженности перед контрагентами.

Оценивая довод общества о том, что требование о представлении документов (информации) от 11.02.2022 N 2416 оно не получало, и, кроме того, документы, представленные по этому требованию, не могут свидетельствовать об имущественном положении организации по состоянию на 27.10.2022, суд апелляционной инстанции учитывает следующее.

В ходе проведения выездной налоговой проверки в адрес ООО "РЗЦМ" направлялось требование о представлении документов (информации) от 11.02.2022 N 2416. Однако ООО "РЗЦМ" на указанное требование документы не представило.

Для оценки наличия иного имущества, в отношении которого могут быть приняты обеспечительные меры, инспекция в адрес налогоплательщика направила письмо от 09.08.2022 N 2.22-15/11926 о представлении документов (информации) (т. 2 л.д. 5-6): оборотно-сальдовых ведомостей по счетам: 01, 10. 41, 43, 60, 62, 76 в разрезе субсчетов по бухгалтерскому и налоговому учету по состоянию на дату подготовки ответа; сведений об имуществе, принадлежащем налогоплательщику на праве собственности и не находящемся под обременением, а именно: недвижимое имущество, в том числе не участвующее в производстве продукции (работ, услуг); транспортные средства; иное имущество, за исключением готовой продукции, сырья и материалов; предметы дизайна служебных помещений; ценные бумаги с указанием остаточной стоимости по состоянию на дату подготовки ответа; сведений о дебиторской задолженности общества с обязательным указанием наименования дебитора, ИНН дебитора, суммы задолженности по каждому дебитору, сроков ее образования по состоянию на дату подготовки ответа; о предоставлении оборотно-сальдовых ведомостей по счетам бухгалтерского учета договоров, заключенных с актуальными дебиторами со всеми имеющимися дополнительными соглашениями и (или) приложениями, актов сверки с дебиторами.

Ответ ООО "РЗЦМ" необходимо было представить до 15.08.2022. Обществом информация и документы представлены не были.

В указанном письме общество предупреждено о том, что в случае не представления информации или представлении не в полном объеме налоговый орган оставляет за собой право на применение пункта 10 статьи 101 НК РФ на основании имеющейся информации в налоговом органе на дату принятия соответствующего решения.

В связи с тем, что у налогового органа отсутствовала возможность направления указанного письма по ТКС, письмо от 09.08.2022 N 2.22-15/11926 о представлении информации направлено в адрес налогоплательщика по почте заказным письмом 10.08.2022 по адресу, указанному в выписке из ЕГРЮЛ: 390011, г. Рязань, Куйбышевское ш., д.31, офис 2.

Согласно ответу с официального сайта Городская курьерская служба "Справка об отправке/доставке почтового отправления" письмо вручено адресату 16.08.2022 (т. 2 л.д. 7).

Налогоплательщик указывает, что письмо от 09.08.2022 N 2.22-15/11926 обществом получено не было. В обоснование данного довода к материалам дела приобщена копия журнала входящей корреспонденции за период с 25.05.2021 по 24.05.2023 (т. 4 л.д. 138-165) (оригинал журнала обозревался судом в судебном заседании 19.06.2023), в котором отсутствует информация о получении спорного письма (письмо не зарегистрировано).

Между тем, как верно отметил суд, данный журнал является внутренним документом заявителя, обязательность регистрации входящей корреспонденции в котором не является установленной каким-либо правовым актом, в связи с чем достоверно не свидетельствует о невозможности получения спорного письма обществом.

Кроме того, заявитель указывает, что инспекция направила данное письмо ненадлежащим образом, а именно: почтовой службой, а не по ТКС, что является незаконным в силу пункта 5 статьи 174 НК РФ.

В тоже время, пунктом 5 статьи 174 НК РФ предусмотрена обязанность именно налогоплательщиков по представлению в налоговую инспекцию по ТКС налоговых деклараций по НДС и не содержит обязанности налогового органа по направлению в рамках камеральной проверки такой декларации запросов в адрес налогоплательщика только по ТКС.

Таким образом, ссылка общества на пункт 5 статьи 174 НК РФ обоснованно признана судом области несостоятельной.

В соответствии с пунктом 4 статьи 31 НК РФ документы, используемые налоговыми органами при реализации своих полномочий в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах, могут быть переданы налоговым органом лицу, которому они адресованы, или его представителю непосредственно под расписку, через многофункциональный центр предоставления государственных и муниципальных услуг, направлены по почте заказным письмом или переданы в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи через оператора электронного документооборота, либо через личный кабинет налогоплательщика, либо через информационные системы организации, к которым предоставлен доступ налоговому органу, если порядок их передачи прямо не предусмотрен данным Кодексом.

То есть право выбора способа направления запроса в адрес налогоплательщика предоставлено именно налоговому органу.

Письмо от 09.08.2022 N 2.22-15/11926 направлено по почте заказным письмом, то есть надлежащим способом.

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, в абзаце втором пункта 1 постановления от 30.07.2013 N 61 "О некоторых вопросах практики рассмотрения споров, связанных с достоверностью адреса юридического лица", отметил, что юридическое лицо несет риск последствий неполучения юридически значимых сообщений, поступивших по его адресу, указанному в ЕГРЮЛ, а также риск отсутствия по этому адресу своего представителя, и такое юридическое лицо не вправе в отношениях с лицами, добросовестно полагавшимися на данные ЕГРЮЛ об адресе юридического лица, ссылаться на данные, не внесенные в указанный реестр, а также на недостоверность данных, содержащихся в нем.

Доказательства того, что у общества не имелось возможности своевременно получать направляемую в его адрес корреспонденцию, по независящим от него причинам, не представлено. В связи с этим все негативные последствия, связанные с не обеспечением получения корреспонденции, направляемой по юридическому адресу, или не совершением для этого необходимых и разумных действий, лежат на налогоплательщике. Доказательства наличия объективных причин, препятствующих получению корреспонденции, обществом не представлены.

В силу пункта 5 статьи 31 НК РФ в случае направления документов, которые используются налоговыми органами при реализации своих полномочий в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах, по почте, такие документы направляются налоговым органом налогоплательщику - индивидуальному предпринимателю, нотариусу, занимающемуся частной практикой, адвокату, учредившему адвокатский кабинет, физическому лицу, не являющемуся индивидуальным предпринимателем, - по адресу места его жительства (места пребывания) или по предоставленному налоговому органу адресу для направления документов, указанных в настоящем пункте, содержащемуся в Едином государственном реестре налогоплательщиков.

Таким образом, суд по праву заключил, что нарушений по направлению документов проверяемому налогоплательщику налоговым органом допущено не было.

Ответственность за получение корреспонденции полностью лежит на адресате.

Обязанность направления запроса в адрес налогоплательщика в целях определения имущественной составляющей общества при реализации пунктом 10 статьи 101 НК РФ, именно в электронном виде законом не предусмотрено.

Кроме того, каким образом ущемлены права налогоплательщика, в связи с тем, что налоговый орган выбрал именно такой способ направления письма/запроса - по почте (ФПС), что прямо допустимо пунктом 4 статьи 31 НК РФ, ООО "РЗЦМ" не сообщает.

Таким образом, довод ООО "РЗЦМ" о том, что требование о запросе сведений об активах налоговый орган не направлял и не вручал опровергается материалами дела.

Общество приводит довод о неисполнимости требования, указывая на то, что срок представления документов - не позднее 15.08.2022, в то время как само требование было направлено 10.08.2022, то есть на получение требования, доставку, подготовку документов и ответ на требование инспекцией было выделено 2 рабочих дня, в то время как законодательно установлено 6 рабочих дней только на доставку корреспонденции. Кроме того, в самом тексте требования не было указано на какую дату необходимо представить сведения.

Однако, как верно отметил суд, данные обстоятельства не свидетельствуют о незаконности как выставленного требования, так и оспариваемого решения, так как в данном случае налогоплательщик имел возможность представить запрашиваемые документы в разумный срок после даты получения требования. В требовании указано, что сведения необходимо представить "на дату подготовки ответа".

Запрашиваемые документы налогоплательщиком не представлены.

Учитывая, что решение о принятии обеспечительных мер N 37 принято только в октябре 2022 года, фактически налогоплательщик до 27.10.2022 имел возможность обратиться в налоговый орган и представить документы об активах предприятия.

Направление справки об имуществе 31.10.2022, на что указывает ООО "РЗЦМ", в апелляционной жалобе, то есть после принятия оспариваемого решения, не опровергает его законность.

Таким образом, очередность применения обеспечительных мер, исходя из имеющихся на дату вынесения оспариваемого решения документов и сведений об имущественном состоянии, не была нарушена.

Аргумент ООО "РЗЦМ" о том, что обществом были представлены оборотно-сальдовые ведомости по счетам 10.01, 41 за 26.10.2022, и что содержащиеся в них данные должны быть учтены налоговой инспекции, правомерно не принят судом на основании следующего.

При вынесении решения о принятии обеспечительных мер от 27.10.2022 N 37 указанные документы не были предметом исследования. Они были запрошены налоговым органом требованием от 09.08.2022 N 2.22-15/11926 о представлении документов (информации), однако не были представлены ООО "РЗЦМ".

При этом, как верно отметил суд, ОСВ по счетам 10.01, 10.06, 41.01 не могут служить основанием для подтверждения фактического наличия у общества активов на сумму, доначисленную по решению инспекции. Такие данные не исключают возможность использования указанных ТМЦ в производственной деятельности общества с последующей реализацией в адрес третьих лиц.

Договоры аренды складов, фотографии готовой продукции, оборотно-сальдовые ведомости на момент принятия обеспечительных мер не были представлены в налоговую инспекцию и предметом исследования не являлись, в связи с чем их представление в материалы судебного дела не может свидетельствовать о незаконности принятого налоговой инспекцией оспариваемого решения.

Кроме того, ответ на письмо налоговой инспекции от 08.07.2022 N 2.6-33/07403 о предоставлении возможности провести осмотр в рамках статьи 92 НК РФ (получено обществом 25.07.2022) от налогоплательщика не последовал, что, по обоснованному указанию суда, свидетельствует о противодействии налоговому органу в проведении контрольных мероприятий.

В соответствии с пунктом 2 статьи 76 НК РФ приостановление операций по счетам налогоплательщика-организации в банке в случае принятия налоговым органом решения о взыскании задолженности действует в отношении всех счетов, информация о приостановлении операций по которым размещена в соответствии с пунктом 3 статьи 46 названного Кодекса в реестре решений о взыскании задолженности, начиная с момента размещения такой информации. Приостановление операций по счетам налогоплательщика-организации в банке в случае, предусмотренном настоящим пунктом, означает прекращение банком расходных операций по счету (счетам) этого налогоплательщика-организации в размере отрицательного сальдо его единого налогового счета, определяемом банком ежедневно на основании информации, содержащейся в реестре решений о взыскании задолженности, до момента формирования положительного либо нулевого сальдо его единого налогового счета, если иное не предусмотрено абзацем третьим пункта 1 настоящей статьи. Следовательно, общество имеет право распоряжаться денежными средствами сверх суммы задолженности, поступившей на расчетный счет.

В связи с принятием 27.10.2022 решения N 37 о принятии обеспечительных мер на основании пункта 10 статьи 101 НК РФ инспекцией 27.10.2022 сформированы и направлены в кредитные учреждения решения о приостановлении операций по счетам налогоплательщика NN 11723, 11724 о приостановлении операций по счетам налогоплательщика (плательщика сбора, плательщика страховых взносов, налогового агента) в банке, а также переводов электронных денежных средств, в соответствии с которыми приостановлены все расходные операции по расчетным счетам в ПАО "Прио-Внешторгбанк (ПАО) БИК 046126708, АКБ "Авангард" (ПАО) БИК 044525201, за исключением платежей, очередность исполнения которых в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации предшествует исполнению обязанности по уплате налогов, сборов, страховых взносов, а также операций по списанию денежных средств в счет уплаты налогов (авансовых платежей), сборов, страховых взносов, соответствующих пеней и штрафов и по их перечислению в бюджетную систему Российской Федерации.

При этом приостановление операций по всем счетам налогоплательщика не означает, что произведено взыскание спорной суммы дважды, поскольку сумма приостановления указана одинаковая и равна сумме доначисленных налогов, сборов, пени, штрафа, так как при блокировке денежных сумм учитывается совокупная сумма денежных средств на каждом счете в рамках общей суммы блокировки. Доказательств того, что на двух счетах налогоплательщика заблокированы суммы более доначисленных, в материалы дела не представлены.

Общество также указывает, что имеет контракт с государственным оборонным предприятием (договор поставки с ПАО "Роствертол"), в связи с чем считает, что наложение налоговой инспекцией ареста на отдельный счет, открытый для осуществления расчетов по государственному оборонному заказу, противоречит Федеральному закону от 29.12.2012 N 275-ФЗ "О государственном оборонном заказе" (далее - Закон N 275-ФЗ). Поясняет, что за срыв гособоронзаказа предусмотрена, в том числе, уголовная ответственность.

В отношении данного довода суд верно указал следующее.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлениях от 11.03.1998 N 8-П, от 12.05.1998 N 14-П санкции штрафного характера, исходя из общих принципов права, должны отвечать вытекающим из Конституции Российской Федерации требованиям справедливости и соразмерности.

Так, в пункте 2.2 определения Конституционного суда Российской Федерации от 16.01.2009 N 146-О-О указано, что законодатель, предусматривая ответственность за совершение налоговых правонарушений, должен исходить из конституционных принципов справедливости, юридического равенства, пропорциональности, соразмерности устанавливаемой ответственности конституционно значимым целям.

Режим использования отдельного счета предусматривает: списание денежных средств только на отдельный счет, за исключением списания денежных средств с такого счета на иные банковские счета.

В соответствии с пунктом 10 статьи 3 Закона N 275-ФЗ под отдельным счетом понимается счет, открытый головному исполнителю, исполнителю в уполномоченном банке для осуществления расчетов по государственному оборонному заказу в соответствии с условиями государственного контракта, каждого контракта, а также используемый для совершения операции, разрешенной в соответствии с пунктом 16 статьи 8.4 указанного Федерального закона, после исключения такого банка из категории уполномоченных банков.

В силу пункта 9 статьи 8.4 Закона N 275-ФЗ по отдельному счету не допускается исполнение исполнительных документов, за исключением исполнительных документов, предусматривающих: а) перечисление (выдачу) денежных средств для удовлетворения требований о возмещении вреда, причиненного жизни и здоровью; б) перечисление (выдачу) денежных средств для расчетов по выплате выходных пособий лицам, работающим или работавшим по трудовому договору (контракту), и (или) по оплате их труда; в) взыскание денежных средств в доход Российской Федерации.

Таким образом, в отношении денежных средств на отдельном счете установлен исполнительский иммунитет, что влечет невозможность приостановления операций по отдельному счету (наложение ареста).

Такое регулирование согласуется с положениями части 3 статьи 55 Конституции Российской Федерации, обусловлено особым характером отношений, связанных с обеспечением обороны страны и безопасности государства и необходимостью сохранения ресурсов, выделенных из бюджета на эти цели (определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 03.12.2018 N 303-ЭС18-10508).

При этом заявителем не представлено доказательств того, что расчетные счета, по которым приостановлены операции, были открыты им в рамках обязательств по государственному оборонному заказу и являются специальным отдельным счетом, на который распространяется исполнительский иммунитет.

Факт заключения и исполнения контракта для ПАО "Роствертол", не свидетельствует о том, что расчеты между сторонами проводились по отдельному счету.

В связи с изложенным суд по праву не принял данный довод общества в качестве основания для отмены обеспечительных мер.

Пунктом 11 статьи 101 НК РФ установлено, что по просьбе лица, в отношении которого было вынесено решение о принятии обеспечительных мер, налоговый орган вправе заменить обеспечительные меры, предусмотренные пунктом 10 данной статьи, на:

1) банковскую гарантию, подтверждающую, что банк обязуется уплатить указанную в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решении об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения сумму недоимки, а также суммы соответствующих пеней и штрафов в случае неуплаты этих сумм принципалом в установленный налоговым органом срок;

2) залог ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, или залог иного имущества, оформленный в порядке, предусмотренном статьей 73 Кодекса;

3) поручительство третьего лица, оформленное в порядке, предусмотренном статьей 74 Кодекса.

Факт отказа налоговой инспекции в замене обеспечительных мер в последующем, при изучении представленных обществом документов, не влияет на незаконность оспариваемого решения по настоящему делу, и может быть предметом рассмотрения иного спора.

Довод общества о том, инспекция должна была отменить решение о приостановлении операций по счету применительно к положениям статьи 76 НК РФ в связи с вынесением 07.03.2023 Арбитражным судом Рязанской области по делу N А54-1198/2023, в рамках которого обществом оспаривается решение о привлечении к ответственности, определения о принятии обеспечительных мер в виде приостановления действия решения Межрайонной ИФНС N 3 по Рязанской области от 27.10.2022 N 3167 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, отклоняется апелляционным судом на основании следующего.

Обеспечительные меры, принятые налоговым органом на основании пункта 10 статьи 101 НК РФ, не являются мерой по принудительному взысканию налога, а только направлены на обеспечение исполнения решения налогового органа о привлечении общества к налоговой ответственности.

Обеспечительные меры, принятые определением Арбитражного суда Рязанской области от 07.03.2023 по делу А54-1198/2023, направлены на запрет совершения налоговым органом действий по принудительному взысканию налоговой задолженности, доначисленной налогоплательщику решением о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в то время как решение о принятии обеспечительных мер от 27.10.2022 N 37 является мерой, направленной на обеспечение возможности последующего исполнения решения по результатам проверки, в том числе после признания его соответствующим закону в результате обжалования в судебном порядке.

Таким образом, принятие арбитражным судом обеспечительных мер в виде приостановления действия решения налогового органа от 27.10.2022 N 3167 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения не является основанием для отмены обеспечительных мер, принятых налоговым органом в порядке пункта 10 статьи 101 НК РФ в виде решения о приостановлении расходных операций по счетам общества.

При указанных обстоятельствах суд первой инстанции пришел к правильному выводу о наличии у инспекции достаточных оснований для принятия оспариваемого решения и обоснованно отказал в удовлетворении заявленных требований.

Все доводы и аргументы заявителя апелляционной жалобы, проверены судом апелляционной инстанции, признаются несостоятельными, поскольку не опровергают законности принятого по делу судебного акта и основаны на неверном толковании норм действующего законодательства, обстоятельств дела.

Обжалуемый судебный акт принят при правильном применении норм материального права, содержащиеся в нем выводы суда не противоречат установленным по делу фактическим обстоятельства и имеющимся доказательствам.

Нарушений норм процессуального права, влекущих по правилам части 4 статьи 270 АПК РФ безусловную отмену судебного акта, апелляционным судом не установлено.

Руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Двадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Рязанской области от 04.08.2023 по делу N А54-674/2023 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Центрального округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме. В соответствии с частью 1 статьи 275 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации кассационная жалоба подается через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий

Д.В. Большаков

Судьи

Е.В. Мордасов Е.Н. Тимашкова