Постановление Пятого арбитражного апелляционного суда от 25 октября 2023 г. N 05АП-5673/23 по делу N А51-21309/2022

г. Владивосток

25 октября 2023 г.

Дело N А51-21309/2022

Резолютивная часть постановления объявлена 19 октября 2023 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 25 октября 2023 года.

Пятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего А.В. Пятковой,

судей Е.Л. Сидорович, Т.А. Солохиной,

при ведении протокола помощником судьи Г.Ю. Кантемировой,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Лайн Микс",

апелляционное производство N 05АП-5673/2023

на решение от 15.08.2023

судьи А.А. Фокиной

по делу N А51-21309/2022 Арбитражного суда Приморского края

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Лайн Микс" (ИНН 2539088898, ОГРН 1082539000576)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Приморскому краю (ИНН 2543000014, ОГРН 1122539000011)

о признании незаконным решения N 14 от 30.06.2022 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в редакции изменений, внесённых решением УФНС по Приморскому краю от 09.09.2022 N13-09/38086@ и решением МИФНС N 12 по Приморскому краю от 28.03.2023 N 14/1, в части налога на прибыль в сумме 9 703 873 руб., НДС в сумме 20 610 476 руб. и приходящихся на них пеней и санкций,

при участии:

от МИФНС N 12 по ПК: представитель Калугина В.В. по доверенности от 20.02.2023, сроком действия 1 год, диплом о высшем юридическом образовании (регистрационный номер 11837), служебное удостоверение; представитель Борецки К.В. по доверенности от 03.07.2023, сроком действия 1 год, диплом о высшем юридическом образовании (регистрационный номер 06-1888), служебное удостоверение; представитель Семенова Т.А. по доверенности от 04.07.2023, сроком действия 1 год, служебное удостоверение; представитель Горлова Н.С. по доверенности от 15.05.2023, сроком действия 1 год, служебное удостоверение;

от ООО "Лайн Микс": не явились,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Лайн Микс" (далее - заявитель, общество, ООО "Лайн Микс") обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании незаконным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Приморскому краю (далее - налоговая, налоговый орган, Инспекция, МИФНС N 12 по Приморскому краю) от 30.06.2022 N 14 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в редакции изменений, внесённых решением Управления Федеральной налоговой службы по Приморскому краю (далее - УФНС по Приморскому краю) от 09.09.2022 N13-09/38086@ и решением МИФНС N 12 по Приморскому краю от 28.03.2023 N 14/1, в части налога на прибыль в сумме 9 703 873 рубля, НДС в сумме 20 610 476 рублей и приходящихся на них пеней и санкций.

Решением от 15.08.2023 суд первой инстанции отказал в удовлетворении заявленных требований.

Не согласившись с решением суда первой инстанции, ООО "Лайн Микс" направило в Пятый арбитражный апелляционный суд апелляционную жалобу, по тексту которой просит отменить обжалуемое решение и принять новый судебный акт.

В обоснование апелляционной жалобы общество отмечает, что договора со спорными контрагентами - юридическими лицами заключены ранее дат внесения в отношении них записей о недостоверности внесенных в Единый государственный реестр юридических лиц сведений об адресе их местонахождения. Отсутствие в штате сотрудников не свидетельствует об отсутствии необходимых трудовых ресурсов с учетом возможности их привлечения для выполнения работ в рамках гражданско-правовых договоров. ООО "Лайн Микс" не может нести ответственность за неявку на допрос руководителей спорных контрагентов, в то же время считает, что к показаниям опрошенных налоговым органом руководителей организаций об их номинальности следует отнестись критически с учетом возможного преследования ими цели ухода от ответственности. Выручка (доход), полученный от осуществления работ (услуг) для ООО "Лайн Микс" отражена спорными контрагентами в налоговых декларациях. В обоснование отсутствия перечисления денежных средств общество ссылается на представление доказательств рассрочки платежей. Считает, что налоговым органом не доказан факт последующего обналичивания денежных средств, перечисленных налогоплательщиком в счет оплаты по сделкам на расчетные счета третьих лиц, также полагает, что указанный факт не имеет непосредственного отношения к обществу. Пороки в оформлении документов сами по себе не свидетельствуют об отсутствии реально выполненных работ.

В отношении контрагентов индивидуальных предпринимателей апеллянт отмечает, что обстоятельства их регистрации за вознаграждение не имеют отношения к обществу. Выражает несогласие с установленными налоговым органом признаками формальной деятельности данных лиц в части непродолжительности их деятельности, выдачи доверенности для ведения деятельности одному физическому лицу, разового характера сделок с обществом, подачи налоговой отчетности, установленных пороков в первичных документах, а также движения денежных средств.

Настаивает на том, что налоговый орган не уполномочен проверять экономическую целесообразность решений, принятых налогоплательщиком. Полагает, что налоговым органом не подтверждены выводы о необоснованном включении операций со спорными контрагентами в вычеты по НДС, а также их отражении в составе затрат по налогу на прибыль организаций, а также не доказан умышленный характер действий налогоплательщика, выразившихся в сознательном искажении сведений о фактах хозяйственной жизни. В связи с чем, считает необоснованным применение Инспекций положений пункта 1 статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ). Также указывает на необоснованность неприменения налоговым органом налоговой реконструкции по НДС, что привело к его излишнему начислению.

МИФНС N 12 по Приморскому краю по тексту представленного письменного отзыва, приобщенного в порядке статьи 262 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) к материалам дела, считает решение суда законным и обоснованным, апелляционную жалобу - не подлежащей удовлетворению.

ООО "Лайн Микс", извещенное надлежащим образом о времени и месте судебного разбирательства, явку своих представителей в судебное заседание не обеспечило, о причине неявки не сообщило. Суд, руководствуясь статьями 156, 266 АПК РФ, рассмотрел апелляционную жалобу в отсутствие представителя общества.

В судебном заседании представители налогового органа возражали против доводов апелляционной жалобы по основаниям, изложенным в письменном отзыве.

Из материалов дела судебная коллегия установила следующее.

В период с 28.06.2021 по 17.12.2021 на основании решения от 28.06.2021 N 1 МИФНС N 12 по Приморскому краю проведена выездная налоговая проверка ООО "Лайн Микс" по вопросам соблюдения налогового законодательства, правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2018 по 31.12.2020.

В ходе проверки налоговый орган пришёл к выводу о том, что общество умышленно завысило налоговые вычеты по НДС и сумму расходов, уменьшающих доходы от реализации, путем вовлечения в финансово-хозяйственную деятельность индивидуальных предпринимателей и организаций, обладающих признаками "технических" организаций, и создания искусственного документооборота с целью снижения налоговой нагрузки по НДС и налогу на прибыль организаций, что привело к неуплате НДС в сумме 21 587 135 рублей и налога на прибыль в сумме 21 881 159 рублей.

Выявленные проверкой нарушения отражены в акте налоговой проверки N 1 от 16.02.2022, а также в дополнении к акту налоговой проверки N 1/1 от 30.05.2022.

По результатам материалов налоговой проверки Инспекцией принято решение N 14 от 30.06.2022 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", которым обществу доначислены: НДС в сумме 25 179 989 рублей; налог на прибыль организаций в сумме 9 703 873 рубля; пени в общей сумме 11 753 411, 98 рублей; а также штраф на общую сумму 1 465 897 рублей.

Не согласившись с принятым решением от 30.06.2022 N 14, налогоплательщик обратился в вышестоящий налоговый орган с апелляционной жалобой.

Решением УФНС по Приморскому краю от 09.09.2022 N 13-09/38086@ апелляционная жалоба ООО "Лайн Микс" удовлетворена в части уменьшения размера налоговой санкции в 2 раза, в остальной части жалоба оставлена без удовлетворения.

Решением от 28.03.2023 N 14/1 "О внесении изменений в решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" МИФНС N 12 по Приморскому краю произвела перерасчёт пени и уменьшила ее размер на сумму 1 479 657, 16 рублей за период с 01.04.2022 по 30.06.2022.

Ссылаясь на незаконность решения налогового органа в части эпизодов по исчислению налога на прибыль в сумме 9 703 873 рубля и НДС в сумме 20 610 476 рублей, соответствующих пеней и штрафа с учетом внесенных изменений, ООО "Лайн Микс" обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании его незаконным.

Суд первой инстанции посчитал доказанным факт совершения обществом налогового правонарушения, в связи с чем, пришел к выводу об обоснованности его привлечения к налоговой ответственности.

Исследовав материалы дела, проверив в порядке статей 268, 270 АПК РФ правильность применения арбитражным судом первой инстанции норм материального и процессуального права, проанализировав доводы апелляционной жалобы, отзыва на нее, заслушав представителей налогового органа, коллегия считает решение суда первой инстанции законным и обоснованным, а апелляционную жалобу - не подлежащей удовлетворению по следующим основаниям.

Для признания ненормативного акта недействительным, решения и действия (бездействия) незаконными необходимо наличие одновременно двух условий: несоответствие их закону или иному нормативному правовому акту и нарушение прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской или иной экономической деятельности, что также отражено в пункте 6 совместного постановления Пленумов Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.07.1996 N 6/8 "О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации".

В случае, если арбитражный суд установит, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решения и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и не нарушают права и законные интересы заявителя, суд принимает решение об отказе в удовлетворении заявленного требования (пункт 3 статьи 201 АПК РФ).

Пунктом 1 статьи 23 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги и сборы.

В силу пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость признаются следующие операции:

1) реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав;

2) передача на территории Российской Федерации товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организаций;

3) выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления;

4) ввоз товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией.

Согласно пункту 1 статьи 52 НК РФ налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот, если иное не предусмотрено данным Кодексом.

Сумма налога при определении налоговой базы в соответствии со статьями 154 - 159 и 162 настоящего Кодекса исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз (пункт 1 статьи 166 НК РФ).

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, в таможенных процедурах выпуска для внутреннего потребления, переработки для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через границу Российской Федерации без таможенного оформления, в отношении операций, признаваемых объектами налогообложения НДС или для перепродажи (подпункты 1, 2 пункта 2 статьи 171 НК РФ).

Согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 2.1, 3, 6 - 8 статьи 171 НК РФ.

Подпунктами 2 и 3 пункта 5, пунктом 6 статьи 169 НК РФ установлено, что в счете-фактуре должны быть указаны наименование, адрес и идентификационные номера налогоплательщика и покупателя, наименование и адрес грузоотправителя и грузополучателя. Счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.

Поскольку возможность применения вычетов носит заявительный характер, исходя из анализа положений статьи 169, пункта 1 статьи 172 НК РФ, пункта 1 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402 "О бухгалтерском учете", с учетом правовой позиции, изложенной в пункте 3 Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 15.02.2005 N 93-0, следует вывод о том, что обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплателыцике-покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиком. При этом документы в совокупности с достоверностью должны подтверждать реальность хозяйственных операций и иные обстоятельства, с которыми законодатель связывает право налогоплательщика на получение права на налоговый вычет.

В силу изложенного, право налогоплательщика на применение налоговых вычетов по НДС непосредственно связано с представлением соответствующих подтверждающих документов. Основными факторами, определяющими право налогоплательщика на вычет сумм НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), имущественным правам являются счета-фактуры и первичные документы, подтверждающие приобретение товаров (работ, услуг), использование в операциях, подлежащих налогообложению или для перепродажи, фактическое наличие и принятие к учету.

В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций, не являющихся участниками консолидированной группы налогоплательщиков, признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.

Из пункта 1 статьи 252 НК РФ следует, что в целях главы 25 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьями 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

При этом для подтверждения обоснованности расходов действия налогоплательщика должны однозначно свидетельствовать о его направленности на получение дохода с учетом соответствия этих действий положениям законодательства РФ и условиям договоров.

В соответствии с пунктом 2 статьи 54.1 НК РФ при отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй НК РФ при соблюдении одновременно следующих условий:

1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога;

2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

В целях соблюдения условия, предусмотренного подпунктом 1 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ, основной целью совершения сделки (операции) не должны являться неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога.

Из разъяснений Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенных в пункте 1 Постановления от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление Пленума N53) следует, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды, является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В то же время налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности (пункт 4 Постановления Пленума N 53).

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом (пункт 10 Постановления Пленума N 53).

О необоснованности налоговой выгоды могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами следующие обстоятельства - невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг (абзац 2 пункта 5 Постановления Пленума N 53).

Таким образом, из совокупного толкования указанных норм следует, что налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами главы 21 НК РФ, однако основной целью совершения сделки не должна являться неуплата сумм налога, налоговая экономия.

Признание налоговой выгоды необоснованной в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера), предполагает доначисление суммы налогов и сборов, подлежащих уплате в бюджет, так, как если бы налогоплательщик не злоупотреблял правом, на основании соответствующих положений Налогового кодекса (Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 26.03.2020 N 544-О, от 04.07.2017 N 1440-О).

В соответствии со статьей 75 НК РФ пеней признается денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки. Пеня начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора.

Пунктом 1 статьи 122 НК РФ установлено, что неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора, страховых взносов) в результате занижения налоговой базы (базы для исчисления страховых взносов), иного неправильного исчисления налога (сбора, страховых взносов) или других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 129.3 и 129.5 настоящего Кодекса, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора, страховых взносов).

В свою очередь, в силу пункта 3 статьи 122 НК РФ деяния, предусмотренные пунктом 1 статьи 122 НК РФ, совершенные умышленно, влекут взыскание штрафа в размере 40 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора, страховых взносов).

Из материалов дела следует, что ООО "Лайн Микс" в проверяемом периоде 2018-2020 годы выполняло строительно-монтажные работы (обследование объектов, подготовка проектно-сметной документации и ввод в эксплуатацию, текущий ремонт зданий и сооружений, работы по сохранению объектов культурного наследия, капитальный ремонт, реконструкция зданий и сооружений, объектов общего имущества многоквартирных домов, благоустройство территорий, в том числе строительство линейных и нелинейных объектов).

При этом при исчислении НДС общество уменьшило общую сумму исчисленного налога на сумму налоговых вычетов в размере 21 587 135 рублей, предъявленных налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации у контрагентов - юридических лиц: ООО "Квадрат", ООО "Инициатива", ООО "Энергосервис", ООО "Техоснова", ООО "Артикс", ООО "Марсель", ООО "Люмен", ООО "Карат", ООО "Транском", ООО "Транстар", ООО "Прогресс", ООО "Энергосервис", а также контрагентов - индивидаульных предпринимателей: ИП Костюк Н.М., ИП Кузнецов И.Н., ИП Каменщикова В.А., ИП Кузьмичкина А.Н., ИП Самилкина А.И., ИП Покращенко И.А., ИП Курбет А.А., ИП Масюткин С.В., ИП Носов И.К., ИП Обшарин Г.Д., ИП Надточий О.В., ИП Аксенов М.В., ИП Пацюк Н.В., ИП Андрощук О.Н., ИП Пашинцев С.А., ИП Бахарев Е.В., ИП Продан В.В., ИП Белецкий Д.В., ИП Пуценко О.В., ИП Бородин Р.Е., ИП Резун А.С., ИП Бовбель Д.Л., ИП Рудык С.А., ИП Вильченков А.Г., ИП Сахатская И.О., ИП Волгин И.Р., ИП Свиридов А.В., ИП Горбунов Е.В., ИП Сороченкова (Парфенова) В.Б., ИП Давыдова О.А., ИП Щербинина Т.Б., ИП Захарченко А.А., ИП Унгурян С.В., ИП Кипчук А.В., ИП Хруснов К.Д., ИП Кондратенко А.Н., ИП Чкалов И.А., ИП Кондратьев В.М., ИП Чуприн И.Е., ИП Коновалова Н.В., ИП Якушкина Т.А., ИП Корнев В.Г., ИП Седиков А.Б., ИП Коско М.В., ИП Хиленко А.П.

Кроме того при исчислении налога на прибыль ООО "Лайн Микс" включило в состав затрат операции на сумму 21 881 159 рублей по счетам-фактурам, выставленным данными контрагентами.

В подтверждение наличия имеющихся договорных отношений между ООО "Лайн Микс" и спорными контрагентами заявителем представлены договоры подряда, договоры поставки, счета-фактуры, акты о приемке выполненных работ (форма N КС-2) и иные документы.

Между тем, в ходе проведения выездной налоговой проверки налоговым органом было установлено, что ООО "Лайн Микс" создан формальный документооборот с указанными контрагентами с целью получения налоговой экономии в виде неправомерного заявления налоговых вычетов по НДС в указанной сумме и уменьшения суммы налога на прибыль организаций.

Так, в отношении всех названных контрагентов - организаций Инспекцией установлено, что они не располагают необходимыми ресурсами для ведения хозяйственной деятельности (отсутствуют сотрудники, имущество, земельные участки, транспорт); не являются членами СРО, свидетельств о допуске к выполнению работ не имеют; отсутствуют внешние признаки ведения коммерческой деятельности: официальный сайт, рекламная информация.

Руководители ООО "Квадрат", ООО "Инициатива", ООО "Энергосервис", ООО "Техоснова", ООО "Люмен" по вызовам на допрос в налоговый орган не явились. В свою очередь директор ООО "Артикс" Панова (Диденко) Е.А., директор ООО "Прогресс" Ленкова О.А. и директор ООО "Карат" Фаляхов А.Т. в ходе допросов дали показания, что руководство данными организациями не осуществляли, информацией о финансово-хозяйственной деятельности не располагают, является номинальными руководителями.

В отношении юридических адресов данных компаний внесена запись о недостоверности содержащихся в ЕГРЮЛ сведений, регистрирующим органом приняты решения о предстоящем исключении из ЕГРЮЛ либо организации уже исключены из ЕГРЮЛ в связи с наличием недостоверных сведений.

Представленные в ходе проверки первичные документы в отношении спорных контрагентов ООО "Инициатива", ООО "Энергосервис", ООО "Техоснова", ООО "Марсель", ООО "Люмен", ООО "Карат" имеют пороки, указывающие на их формальное составление.

Анализ движения денежных средств по счетам указанных контрагентом показывает, что банковские операции не производились (ООО "Квадрат", ООО "Техоснова") либо носят транзитный характер (ООО "Карат", ООО "Инициатива", ООО "Марсель", ООО "Люмен", ООО "Транском", ООО "Транстар", ООО "Прогресс"), при этом отсутствуют платежи, характерные для обычной хозяйственной деятельности (заработная плата, услуги связи, арендная плата, коммунальные услуги, ГСМ и т.п.). При этом ООО "Лайн Микс" оплату за субподрядные работы в адрес названных организаций не производило.

Налоговые декларации представляются спорными контрагентами "нулевые" либо с "минимальной" суммой налога к уплате в бюджет, удельный вес вычетов составляет 100% или близкий к этому (93 - 99%).

Также налоговой выявлен факт использования одних сетевых адресов при отправлении отчетности (совпадение адресов как между контрагентами 1 звена, так и между ними и поставщиками 2 звена).

Таким образом, из изложенного следует, что все названные контрагенты обладают признаками "технических" компаний, специально встроенных в отношения между заказчиками и налогоплательщиком, тогда как ООО "Лайн Микс", располагая собственными трудовыми ресурсами, в том числе с привлечением иностранной рабочей силы (протоколы допроса свидетелей Синько К.А. и Херувимова О.А. от 19.02.2021), имело возможность самостоятельно выполнять спорные работы.

Указанные лица реальную финансово-хозяйственную деятельность не осуществляли, а сделки с ними не имели деловой цели и заключены с целью получения налоговых вычетов по НДС и уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

Аналогичные обстоятельства установлены налоговым органом в ходе анализа документов, представленных по взаимоотношениям ООО "Лайн Микс" с контрагентами - индивидуальными предпринимателями.

Так, Инспекция пришла к выводу о том, что договорные отношения также строились при отсутствии у названных предпринимателей трудовых ресурсов, основных средств, производственных активов, транспортных средств, земельных участков, складских помещений, необходимых для осуществления деятельности, разрешительных документов (лицензий, свидетельств СРО).

Экономическое обоснование выбора поставщиков на условиях должной осмотрительности, с учётом их репутации на рынке, рекламных объявлений, личных рекомендаций, иным способом не представлено; сведения о наличии официальных сайтов, переписки с указанием электронной почты, факса, контактных телефонов и т.д. отсутствуют.

Помимо этого, налоговым органом установлено, что индивидуальные предприниматели зарегистрированы за вознаграждение либо по просьбе знакомых, указали, что финансово-хозяйственной деятельности после регистрации не ведут. После регистрации индивидуальные предприниматели выдавали доверенности для ведения финансово-хозяйственной деятельности одному физическому лицу Царёву Павлу Викторовичу.

Спорные контрагенты вели непродолжительный период зарегистрированной деятельности - между датой постановки на учёт и датой снятия с учёта прошло от 3 месяцев до 2 лет. При этом в ряде случае виды деятельности не относятся к ведению строительных работ.

Основная часть договоров с индивидуальными предпринимателями была заключена с ООО "Лайн Микс" в течение непродолжительного времени с момента их государственной регистрации - в течение 1-2 месяцев. Сделки с ООО "Лайн Микс" носили разовый характер (помимо сделок с заявителем, иных сделок, заключённых и исполняемых предпринимателями с иными лицами, в том числе по данным налоговой отчётности, не установлено).

При этом в ходе анализа представленных ООО "Лайн Микс" на требования Инспекции первичных документов, актов выполненных работ, договоров установлены пороки, указывающие на формальное составление документов и на недостоверность сведений в них. В частности в договорах с предпринимателями указаны расчётные счета, открытые позднее даты составления договоров; акты о приемке выполненных работ с заказчиками ООО "Лайн Микс" составлены за иные периоды и подписаны ранее, чем акты о приемке выполненных работ, представленные по взаимоотношениям с субподрядчиками - предпринимателями; к актам о приемке выполненных работ приложены счета-фактуры и товарные накладные по строительным материалам, которые могли быль доставлены на строительные участки только грузовыми автомобилями, а выполнение работ (например, высотных кровельных работ) невозможно без специальной техники (кранов, подъемных люлек, сварочных аппаратов), наличие которых из представленных документов не усматривается.

Отчетность подавалась контрагентами конкретно под каждую сделку. При этом налоговая и бухгалтерская отчетность, в том числе декларации по НДС, отправлялись индивидуальными предпринимателями с компьютеров, имеющих единые IP-адреса (по сведениям АИС Налог-3 Пром, ЛПК ГП-3 декларации подавались в основном через одних и тех же операторов связи: ЗАО "Калуга Астрал", АО "ПФ "СКБ Контур", ЗАО "ТаксНет" с одинаковых IP-адресов: 213.108.4.12, 185.118.165.21, идентичность которых свидетельствует об их взаимосвязи и корпоративной подконтрольности как единой структуры, поскольку налоговая отчетность представлялась с одного компьютера, т.е. данные предприниматели находились в подчинении одного лица/группы лиц, фактически располагались по одному адресу).

С момента образования налоги исчислялись спорными контрагентами в минимальных размера, удельный вес налоговых вычетов по декларациям по НДС составлял 98-100%.

Также согласно декларациям (книгам покупок) предпринимателей совпадает перечень поставщиков стройматериалов, реализуемых в адрес ООО "Лайн Микс" (то есть согласно документам ТМЦ предприниматели приобретают друг у друга); часть контрагентов 2 звена были исключены из ЕГРЮЛ в связи с наличием в ЕГРЮЛ недостоверных сведений о месте нахождения; оплата денежных средств со счетов индивидуальных предпринимателей в адрес вышеуказанных поставщиков не производилась.

Расчетные счета по всем индивидуальным предпринимателям открыты в одних и тех же кредитных учреждениях, электронные перечисления денежных средств осуществлялись с использованием системы "В-Klient" с одного компьютера.

При анализе расширенных выписок по расчетным счетам предпринимателей установлено отсутствие текущих расходов, характерных для хозяйствующего субъекта. В свою очередь денежные средства, перечисленные на счета предпринимателей ООО "Лайн Микс", далее выводились со счетов путем обналичивания, перечисления на индивидуальные карты (с последующим снятием через терминалы банкоматов и пр.), перечисления на счета иных спорных контрагентов-предпринимателей (на счета друг друга), перечисления на счета лиц, которые при опросах отрицали наличие взаимоотношений с заявителем и его контрагентами и получение денежных средств.

Таким образом, при исследовании условий и характера взаимоотношений вышеуказанных индивидуальных предпринимателей с ООО "Лайн Микс", установлено, что данные контрагенты являются участниками схемных операций, транзитными звеньями. Сделки с вышеуказанными предпринимателями не имели какого-либо разумного объяснения с позиции хозяйственной необходимости их заключения и совершения.

При таких обстоятельствах, апелляционный суд признает верным вывод налогового органа, поддержанный судом первой инстанции, о том, что совокупность собранных доказательств указывает на отсутствие реального исполнения вышеуказанными контрагентами обязательств по спорным сделкам с ООО "Лайн Микс", что свидетельствует об их формальности, направленности не на осуществление реальной финансово-хозяйственной деятельности, а исключительно на создание благоприятных налоговых последствий путем получения налоговой экономии в виде завышения налоговых вычетов по НДС, а также включения в состав затрат по налогу на прибыль, без фактического осуществления участниками сделок соответствующих хозяйственных операций, посредством фиктивного оформления первичных документов, которые содержат недостоверные сведения.

Доводы ООО "Лайн Микс" об обратном отклоняются апелляционным судом как не опровергающие установленные налоговым органом и арбитражным судом обстоятельства и выводы.

Так, фактически доводы апелляционной жалобы общества относительно регистрации спорных контрагентов, наличия (отсутствия) в их распоряжении трудовых и имущественных ресурсов в целях осуществления деятельности, данных их руководителями пояснений по взаимоотношениям общества либо их неявки в налоговый орган, оформления первичных документов, исчисления налогов и подачи налоговой отчетности, оплаты поставленных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) и последующего движения денежных средств сводятся к опровержению выводов налогового органа каждого в отдельности, при этом именно совокупность установленных Инспекцией обстоятельств указывает на стремление общества получить налоговую выгоду вне связи с реальной хозяйственной деятельностью для уменьшения налоговых обязательств.

Суд первой инстанции, оценив доводы общества, а также представленные в материалы дела доказательства в порядке статьи 71 АПК РФ, также пришел к обоснованному выводу о том, что представленные на проверку документы содержат недостоверные сведения и не подтверждают наличие реальных хозяйственных операций между заявителем и заявленными контрагентами. Данные выводы суд сделал из общей совокупности фактов и обстоятельств, выявленных Инспекцией в ходе выездной налоговой проверки, в том числе с учетом анализа документооборота со спорными контрагентами, свидетельских показаний, сведений банка о движении денежных средств, налоговой отчетности.

При этом ООО "Лайн Микс" заявляя о несогласии с выводами налогового органа и ссылаясь на реальность финансово-хозяйственных операций, в нарушение положений статьи 65 АПК РФ не представляет соответствующих доказательств, с достоверностью подтверждающих, что выполнение работ на объектах заказчиков действительно производилось обществом с привлечением спорных контрагентов в качестве поставщиков (подрядчиков, исполнителей).

Таким образом, доводы подателя жалобы направлены лишь на переоценку отдельных обстоятельств дела и представленных доказательств.

Тогда как судом апелляционной инстанции учитывается, что спорные контрагенты не обладали трудовыми и материально-техническими ресурсами для исполнения заявленных обществом обязательств, движение денежных средств по их счетам также не подтверждает возможность выполнения обязательств перед обществом, заявленных последним, как реальные.

Также подлежат отклонению доводы апеллянта об отсутствии у налогового органа полномочий на проверку экономическую целесообразность решений, принятых налогоплательщиком.

Действительно, согласно правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении Пленума N 53 (пункт 1), судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, достоверны.

В связи с чем, суд апелляционной инстанции отмечает, что ведение хозяйственной деятельности, в том числе эффективность принимаемых решений в своей деятельности и негативные последствия их принятия, являются неотъемлемым правомочием общества, как хозяйствующего субъекта, которое охраняется законом.

В то же время право на получение налоговой выгоды путем применения налоговых вычетов по НДС, а также включения операций в состав затрат по налогу на прибыль, с учетом положений статьи 54.1 НК РФ должно быть подтверждено налогоплательщиком путем надлежащего обоснования и документального удостоверения.

Таким образом, в рассматриваемом случае при проведении проверки соблюдения налогоплательщиком законодательства о налогах и сборах налоговый орган не оценивал экономическую целесообразность взаимоотношений общества со спорными контрагентами, а осуществлял контроль законности и обоснованности включения сумм по операциям с указанными лицами в состав вычетов по НДС и расходов, уменьшающих доходы при исчислении налога на прибыль организации, что не противоречит положениям НК РФ, а также изложенным разъяснениям.

С учетом изложенного апелляционная коллегия поддерживает вывод налогового органа и суда первой инстанции о наличии вины в действиях налогоплательщика, направленных на неправомерное создание оснований для увеличения подлежащих вычету сумм НДС и неполную уплату в бюджет налога на прибыль, поскольку совокупностью представленных в материалы дела доказательств подтверждается, что оформление обществом документов для получения необоснованной налоговой экономии носило формальный характер, общество искусственно создало ситуацию, при которой основной целью его взаимодействия со спорными контрагентами являлось не получение результатов предпринимательской деятельности, а создание условий для ухода от уплаты налогов.

Следовательно, ООО "Лайн Микс" не выполнено условие пункта 2 статьи 54.1 НК РФ.

В связи с чем, доводы общества о необоснованном применении налоговым органом положений указанной статьи Налогового кодекса РФ отклоняются апелляционной коллегией, как необоснованные.

С учетом изложенного, коллегия приходит к выводу о наличии у налогового органа оснований для доначисления обществу НДС в размере 25 179 989 рублей и налога на прибыль организаций в размере 9 703 873 рубля, а также пени в размере 10 273 754, 82 рублей (с учетом исключения решением Инспекции от 28.03.2023 N 14/1 пени за период действия моратория с 01.04.2022 по 30.06.2022 в сумме 1 479 657, 16 рублей) и штрафных санкций, предусмотренных пунктами 1 и 3 статьи 122 НК РФ, в размере 732 948, 50 рублей (с учетом истечения срока давности привлечения к ответственности за 2-4 кварталы 2018 года, установления Инспекцией наличия смягчающих обстоятельств, а также принятия УФНС по Приморскому краю решения от 09.09.2022 N13-09/38086@ о снижении размера налоговой санкции в два раза).

Довод общества о необходимости проведения налоговой реконструкции по НДС был надлежащим образом рассмотрен судом первой инстанции и правомерно отклонен.

Так, из разъяснений, изложенных в пункте 39 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации N 3, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 10.11.2021, следует, что согласно подпункту 2 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ одним из условий получения налоговой выгоды является исполнение обязательства по соответствующей сделке надлежащим субъектом - лицом, заключившим договор с налогоплательщиком, либо лицом, на которое обязанность исполнения обязательства переведена (возложена) в силу договора или закона.

Верховный Суд Российской Федерации в Определении Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 19.05.2021 N 309-ЭС20-23981 указал, что применительно к операциям налогоплательщика, совершенным с использованием "технических" компаний означает, что возможность применения "налоговой реконструкции", в том числе в условиях действия статьи 54.1 НК РФ, определяется не формальными, а материальными условиями - установлением по результатам налоговой проверки, в том числе при содействии самого налогоплательщика, лица, которое фактически производило исполнение по сделке, таким образом, чтобы вывести реально совершенные хозяйственные операции из "теневого" (не облагаемого налогами) оборота и осуществить их полное налогообложение.

Цель противодействия налоговым злоупотреблениям при применении данной нормы реализуется за счет исключения возможности извлечения налоговой выгоды налогоплательщиками, использующими формальный документооборот с участием компаний, не ведущих реальной экономической деятельности и не исполняющих налоговые обязательства в связи со сделками, оформляемыми от их имени ("технические" компании), при том что лицом, осуществляющим исполнение, является иной субъект.

Исходя из необходимости реализации вышеназванных публичных целей противодействия налоговым злоупотреблениям и поддержания в правоприменительной практике финансовых стимулов правомерного поведения участников оборота в упомянутых в подпункте 2 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ случаях последствия участия налогоплательщика в формальном документообороте должны определяться с учетом его роли в причинении потерь казне.

Соответственно, расчетный способ определения налоговой обязанности на основании имеющейся у налогового органа информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках (подпункт 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ) подлежит применению, если допущенное налогоплательщиком нарушение сводится к документальной неподтвержденности совершенной им операции, нарушению правил учета, что, как правило, имеет место, если налогоплательщик не участвовал в уклонении от налогообложения, организованном иными лицами, но не проявил должную осмотрительность при выборе контрагента и взаимодействии с ним (пункт 10 Постановления Пленума N 53).

Если цель уменьшения налоговой обязанности за счет организации формального документооборота с участием "технических" компаний преследовалась непосредственно налогоплательщиком или, по крайней мере, при известности налогоплательщику об обстоятельствах, характеризующих его контрагента как "техническую" компанию, то применение расчетного способа определения налоговой обязанности в такой ситуации не отвечало бы предназначению данного института, по сути, уравнивая в налоговых последствиях субъектов, чье поведение и положение со всей очевидностью не является одинаковым: налогоплательщиков, допустивших причинение потерь казне для получения собственной налоговой выгоды, и налогоплательщиков, не обеспечивших должное документальное подтверждение осуществленных ими операций.

Бремя доказывания факта и размера налоговых вычетов, как и размера документально не подтвержденных операций с лицом, осуществившим фактическое исполнение по сделке, лежит на налогоплательщике, который должен представить сведения и документы, позволяющие установить указанное лицо и параметры спорной операции.

Между тем в настоящем случае арбитражный суд верно заключил о том, что таких документов и сведений налогоплательщик не представил ни в ходе налоговой проверки, ни в ходе судебного разбирательства, реальность финансово-хозяйственных операций по спорным сделкам не доказана.

В связи с чем судебная коллегия поддерживает вывод суда первой инстанции об отсутствии нарушений принципа определения действительного налогового бремени налогоплательщика и оснований для применения налоговой реконструкции.

В соответствии со статьей 106 НК РФ налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, плательщика страховых взносов, налогового агента и иных лиц, за которое названным Кодексом установлена ответственность

В силу статьи 110 НК РФ виновным в совершении налогового правонарушения признается лицо, совершившее противоправное деяние умышленно или по неосторожности. При этом вина организации в совершении налогового правонарушения определяется в зависимости от вины ее должностных лиц либо ее представителей, действия (бездействие) которых обусловили совершение данного налогового правонарушения. Налоговое правонарушение признается совершенным умышленно, если лицо, его совершившее, осознавало противоправный характер своих действий (бездействия), желало либо сознательно допускало наступление вредных последствий таких действий (бездействия).

Оценив представленные в дело материалы выездной налоговой проверки в совокупности с доводами участников процесса, суд первой инстанции обоснованно согласился с выводами Инспекции о наличии в действиях общества признаков вмененных налоговых правонарушений.

Из положений пункта 1 статьи 21 и пункта 1 статьи 23 НК РФ в их взаимосвязи следует, что налогоплательщик должен не только знать о существовании обязанностей, вытекающих из налогового законодательства, но и обеспечить их выполнение, то есть использовать все необходимые меры для недопущения события противоправного деяния при той степени заботливости и осмотрительности, которая требовалась от него в целях надлежащего исполнения своих обязанностей и требований закона.

Объективных причин, препятствующих обществу соблюсти правила, за нарушение которых НК РФ предусмотрена налоговая ответственность, из материалов дела не усматривается. Напротив, установленные фактические обстоятельства однозначно указывают на то, что должностные лица общества осознавали противоправный характер своих действий и сознательно допускали искажение сведений о фактах хозяйственной жизни налогоплательщика с целью получения необоснованной налоговой выгоды (минимизации налогообложения), то есть такое такие действия носили виновный характер в форме умысла. Отсутствуют в материалах дела и доказательства принятия заявителем каких-либо мер, направленных на надлежащее исполнение своих обязанностей как налогоплательщика.

Имеющиеся в материалах дела доказательства апелляционный суд находит допустимыми, относимыми, достоверными и достаточными для признания общества нарушившим налоговое законодательство.

Процессуальных нарушений в ходе проведения налоговой проверки и принятия оспариваемого решения коллегией не установлено.

Таким образом, решение МИФНС России N 12 по Приморскому краю N 14 от 30.06.2022 в редакции изменений, внесённых решением УФНС по Приморскому краю от 09.09.2022 N13-09/38086@ и решением МИФНСN 12 по Приморскому краю от 28.03.2023 N 14/1 является законным, обоснованным и не нарушающим права и законные интересы заявителя.

В связи с чем, судом первой инстанции на основании пункта 3 статьи 201 АПК РФ правомерно отказано в удовлетворении требований ООО "Лайн Микс" о признании указанного решения незаконным.

Доводы, изложенные в апелляционной жалобе, не нашли своего подтверждения при ее рассмотрении, по существу сводятся к переоценке законных и обоснованных, по мнению суда апелляционной инстанции, выводов суда первой инстанции, не содержат фактов, которые имели бы юридическое значение для вынесения судебного акта по существу, влияли на обоснованность и законность решения, либо опровергали выводы суда первой инстанции, в связи с чем, признаются судом апелляционной инстанции несостоятельными и не влекущими отмену либо изменение судебного акта.

Выводы суда первой инстанции сделаны в соответствии со статьей 71 АПК РФ на основе полного и всестороннего исследования всех доказательств по делу с правильным применением норм материального права.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 АПК РФ безусловными основаниями для отмены судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.

Следовательно, оснований для отмены решения арбитражного суда и удовлетворения апелляционной жалобы не имеется.

По результатам рассмотрения апелляционной жалобы, исходя из отсутствия оснований для ее удовлетворения, понесенные обществом при подаче апелляционной жалобы судебные расходы по уплате государственной пошлины на основании статьи 110 АПК РФ относятся апелляционным судом на подателя жалобы.

Руководствуясь статьями 258, 266-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Пятый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Приморского края от 15.08.2023 по делу N А51-21309/2022 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Дальневосточного округа через Арбитражный суд Приморского края в течение двух месяцев.

Председательствующий

А.В. Пяткова

Судьи

Е.Л. Сидорович Т.А. Солохина