Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 15 марта 2024 г. N 08АП-6978/23 по делу N А70-24885/2022

город Омск

15 марта 2024 г.

Дело N А70-24885/2022

Резолютивная часть постановления объявлена 07 марта 2024 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 15 марта 2024 года.

Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Лотова А.Н.,

судей Сафронова М.М., Шиндлер Н.А.,

при ведении протокола судебного заседания: секретарем Лукьяновым А.Е.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы (регистрационный номер 08АП-6978/2023) общества с ограниченной ответственностью "УК Жилищный стандарт", (регистрационный номер 08АП-9861/2023) Урюпина Валерия Владиславовича, (регистрационный номер 08АП-9862/2023) Ожиганова Александра Владимировича на решение Арбитражного суда Тюменской области от 15.05.2023 по делу N А70-24885/2022 (судья Безиков О.А.), принятое по заявлению общества с ограниченной ответственностью "УК Жилищный стандарт" (ИНН 7202225426, ОГРН 1127232001192, адрес: 625002, город Тюмень, улица Сургутская, дом 11, корпус 3, офис 1) к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тюмени N 3 (ИНН 7203000979, ОГРН 1047200671880, адрес: 625009, город Тюмень, улица Товарное шоссе, дом 15) о признании недействительным решения от 06.06.2022 N 13- 3-39/15,

при участии в судебном заседании представителей:

от Урюпина Валерия Владиславовича - Осипова Ю.А. (по доверенности N 72АА 2691149 от 28.08.2023),

от Ожиганова Александра Владимировича - Осипова Ю.А. (по доверенности N 43АА 1774217 от 28.08.2023),

от Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тюмени N 3 - Муравская Э.М. (по доверенности N 116 от 21.12.2023, сроком действия - до 31.12.2024), Алеева Р.А. (по доверенности N 14 от 23.01.2024),

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "УК Жилищный стандарт" (далее - заявитель, общество, налогоплательщик, ООО "УК Жилищный стандарт") обратилось в Арбитражный суд Тюменской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тюмени N 3 (далее - заинтересованное лицо, инспекция, ИФНС России по г. Тюмени N 3, налоговый орган) об оспаривании решения N 13-3-39/15 от 06.06.2022 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда Тюменской области от 15.05.2023 по делу N А70-24885/2022 заявленные требования удовлетворены частично, признано недействительным решение N 13-3-39/15 от 06.06.2022 инспекции, принятое в отношении ООО "УК Жилищный стандарт", в части начисления пени за несвоевременную уплату налогов за период с 01.04.2022 по 02.10.2022; суд обязал инспекцию устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя путем исключения из состава задолженности заявителя суммы пени, указанной в признанной недействительной части решения, после вступления решения суда в законную силу. В удовлетворении заявленных требований в оставшейся части отказано.

Не согласившись с принятым судебным актом, ООО "УК Жилищный стандарт" обратилось с апелляционной жалобой, в которой просило отменить решение суда первой инстанции в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 41 525 744 руб., налога на прибыль в сумме 3 652 639 руб., НДФЛ в сумме 203 266 руб.; пеней в соответствующей сумме, а также штрафа в сумме 2 997 564 руб., принять по делу новый судебный акт, которым признать недействительным решение инспекции о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения N 13-3-39/15 от 06.06.2022 в обжалуемой части.

В обоснование доводов своей апелляционной жалобы ООО "УК Жилищный стандарт" указывает, что судом первой инстанции не установлено, каким образом факт взаимозависимости повлиял на получение обществом необоснованной налоговой выгоды при том, что контрагенты вели реальную хозяйственную деятельность; не оценены протоколы допроса свидетелей; выводы о несамостоятельности контрагентов и полной зависимости от общества не основаны на материалах дела, противоречат им; налоговым органом нарушена процедура проведения налоговой проверки, что выразилось в необеспечении участия общества в рассмотрении возражений.

ООО "УК Жилищный стандарт" отмечает, что судом первой инстанции не приведены факты нереальности работ и услуг, выполняемых контрагентами заявителя, не опровергнут самостоятельный характер их деятельности, наличия у них собственных ресурсов, манипулирования ценой; совпадение IP-адресов не может свидетельствовать о едином центре управления расчетными счетами в банках - приобретение услуг связи осуществлялось у одних и тех же региональных операторов (ПАО "МТС", ЗАО "Русская Компания", ООО "XXI ВЕК"), в силу чего совпадение внешних IP-адресов может быть обусловлено данным фактом; помимо выручки от налогоплательщика в проверяемый период на счета контрагентов поступала также выручка и от других заказчиков; само по себе наличие взаимозависимости между обществом и спорными контрагентами не повлияло на экономическую деятельность общества и спорных контрагентов.

Налогоплательщик также указывает на несогласие с размером штрафных санкций, отмечает, что инспекцией не приняты во внимание обстоятельства, смягчающие ответственность ООО "УК Жилищный стандарт". Отмечает, что в настоящем случае, необеспечение налогоплательщику права на участие в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки, а именно, дополнения к возражениям от 31.05.2022 N б/н (вх. от 03.06.2022 N 1498838292), является существенным нарушением условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки.

Указанная апелляционная жалоба принята к производству и назначена к рассмотрению в судебном заседании Восьмого арбитражного апелляционного суда на 11.09.2023.

04.09.2023 ИФНС России по г. Тюмени N 3 в материалы дела представлен отзыв на апелляционную жалобу ООО "УК Жилищный стандарт", в котором налоговый орган не соглашается с приведенными налогоплательщиком доводами, просит оставить обжалуемое решение суда первой инстанции без изменения, апелляционную жалобу -

без удовлетворения.

Определением суда от 14.09.2023 рассмотрение апелляционной жалобы в судебном заседании Восьмого арбитражного апелляционного суда отложено на 10.10.2023 в связи с принятием к производству апелляционных жалоб Урюпина Валерия Владиславовича (далее - Урюпин В.В.), Ожиганова Александра Владимировича (далее - Ожиганов А.В.), мотивированных тем, что настоящее дело затрагивает права и обязанности указанных лиц.

Так, определением Арбитражного суда Тюменской области от 07.07.2023 по делу N А70-27534/2022 принято к рассмотрению заявление временного управляющего от 05.07.2023 о привлечении контролирующего должника (ООО "УК Жилищный стандарт") лиц к субсидиарной ответственности - Урюпина В.В., Ожиганова А.В.

Решением Арбитражного Суда Тюменской области от 03.08.2023 по делу N А70-27534/2022 ООО "УК Жилищный стандарт" было признано банкротом, в отношении него введено конкурсное производство.

Право на подачу апелляционных жалоб мотивировано тем, что поскольку Урюпин В.В. и Ожиганов А.В. являются контролирующими лицами признанного банкротом ООО "УК Жилищный стандарт", в случае оставления в силе оспариваемого решения налогового органа потенциальный размер субсидиарной ответственности перед кредиторами будет определяться, в том числе, в соответствии с указанным решением налогового органа, в силу чего указанные апелляционные жалобы приняты судом апелляционной инстанции к рассмотрению.

Просительная часть заявленных Урюпиным В.В. и Ожигановым А.В. апелляционных жалоб идентична просительной части апелляционной жалобы общества - так, контролирующие лица признанного банкротом ООО "УК Жилищный стандарт" просят отменить решение суда первой инстанции в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 41 525 744 руб., налога на прибыль в сумме 3 652 639 руб., НДФЛ в сумме 203 266 руб.; пеней в соответствующей сумме, а также штрафа в сумме 2 997 564 руб., принять по делу новый судебный акт, которым признать недействительным решение инспекции о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения N 13-3-39/15 от 06.06.2022 в обжалуемой части.

В обоснование своих апелляционных жалоб Урюпин В.В. и Ожиганов А.В. указывают, что в проверяемом периоде взаимозависимость общества и спорных контрагентов отсутствовала; контрагенты вели реальную хозяйственную деятельность; в материалах дела отсутствуют доказательства, что вменяемая обществу взаимозависимость повлияла на результаты сделок; общество и его должностные лица не являются бенефициарами "схемы". Отмечают, что судом первой инстанции не произведена оценка имеющихся в материалах дела протоколов проведенных налоговым органом допросов свидетелей; выводы суда о несамостоятельности контрагентов и полной зависимости от общества не основаны на материалах дела, противоречат им; инспекцией допущено нарушение процедуры проведения налоговой проверки.

25.09.2023 налоговым органом в материалы дела представлены отзывы на апелляционные жалобы Ожиганова А.В. и Урюпина В.В., в которых инспекция не соглашается с заявленными в них доводами.

28.09.2023 ООО "УК Жилищный стандарт" в материалы дела также представлены отзывы на апелляционные жалобы Ожиганова А.В. и Урюпина В.В., в которых налогоплательщик выражает несогласие, просит оставить их без удовлетворения.

Ожигановым А.В. и Урюпиным В.В. в материалы дела представлены объяснения на отзыв инспекции.

Определением суда от 13.10.2023 рассмотрение апелляционных жалоб в судебном заседании Восьмого арбитражного апелляционного суда отложено на 26.10.2023. Судом предложено налоговому органу представить дополнительные письменные пояснения относительно правильности определения налоговых обязательств налогоплательщика с учетом исчисления и уплаты УСН спорными контрагентами; представить расчет недоимки, пени, штрафов, начисленных по результатам настоящей проверки с учетом уплаченных спорными контрагентами сумм налога по УСН.

ООО "УК Жилищный стандарт" предложено представить первичные документы в обоснование довода апелляционной жалобы о поступлении в адрес спорных контрагентов в проверяемый период выручки от иных заказчиков, а не только от ООО "УК Жилищный стандарт".

19.10.2023 ООО "УК Жилищный стандарт" представило в материалы дела пояснения в порядке статьи 81 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), в которых указало на невозможность представления испрашиваемых судом апелляционной инстанции документов по причине их отсутствия у временного управляющего налогоплательщика Демидовича Владимира Львовича (далее - Демидович В.Л.).

23.10.2023 инспекцией во исполнение определения апелляционного суда от 13.10.2023 в материалы дела представлены письменные пояснения.

23.10.2023 Ожигановым А.В. и Урюпиным В.В. также представлены пояснения в порядке статьи 81 АПК РФ.

Определением Восьмого арбитражного апелляционного суда от 30.10.2023 производство по апелляционным жалобам приостановлено до окончания в Арбитражном суде Западно-Сибирского округа кассационного производства по делу N А70-27566/2022.

Определением Восьмого арбитражного апелляционного суда от 22.01.2024 назначено судебное заседание для рассмотрения вопроса о возобновлении производства по апелляционным жалобам ООО "УК Жилищный стандарт", Урюпина В.В., Ожиганова А.В. на 05.03.2023. Лица, участвующие в деле, извещены, что в случае положительного решения вопроса о возобновлении производства по настоящему делу рассмотрение апелляционных жалоб по делу N А70-24885/2022 по существу состоится в том же судебном заседании.

27.02.2024 Ожигановым А.В. и Урюпиным В.В. в материалы дела представлены пояснения.

01.03.2024 ИФНС России по г. Тюмени N 3 заявлены возражения на письменные пояснения третьих лиц.

В судебном заседании суда апелляционной инстанции 05.03.2023 суд апелляционной инстанции определил в соответствии со статьей 146 АПК РФ возобновить производство по апелляционным жалобам ООО "УК Жилищный стандарт", Урюпина В.В., Ожиганова А.В., перейти к рассмотрению жалоб по существу.

Протокольным определением Восьмого арбитражного апелляционного суда от 05.03.2024 объявлен перерыв до 07.03.2024. Информация о перерыве размещена в информационном ресурсе Картотека арбитражных дел (http://kad.arbitr.ru/).

В судебном заседании суда апелляционной инстанции 07.03.2024 представителем Ожиганова А.В. и Урюпина В.В. поддержаны доводы апелляционных жалоб указанных лиц.

Представителем налогового органа поддержаны доводы, заявленные в отзывах и пояснениях на апелляционные жалобы.

Иные лица, надлежащим образом извещенные о месте и времени рассмотрения апелляционных жалоб, явку своих представителей в заседание суда апелляционной инстанции не обеспечили. На основании части 1 статьи 266, части 3 статьи 156 АПК РФ апелляционные жалобы рассмотрены в отсутствие неявившихся лиц.

Суд апелляционной инстанции, изучив материалы дела, апелляционные жалобы, отзывы и пояснения, объяснения и возражения, заслушав явившихся в судебное заседание представителей лиц, участвующих в деле, установил следующие обстоятельства.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка ООО "УК Жилищный стандарт" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.20218 по 31.12.2020; правильность исчисления, удержания, полноты и своевременности перечисления в бюджет удержанных сумм налога с доходов физических лиц (НДФЛ) за период с 01.01.2018 по 31.12.2020.

По результатам проверки составлен акт налоговой проверки от 04.04.2022 N 13-3-39/10.

По итогам рассмотрения акта выездной проверки, материалов налоговой проверки и письменных возражений налогоплательщика, инспекцией вынесено оспариваемое решение N 13-3-39/15 от 06.06.2022, согласно которому ООО "УК Жилищный стандарт" привлечено к налоговой ответственности, заявителю предложено уплатить недоимку по налогам в общей сумме 45 381 649 руб., в том числе налог на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 41 525 744 руб., налог на прибыль организаций в сумме 3 652 639 руб., удержанный и не перечисленный НДФЛ в сумме 203 266 руб., пени за несвоевременную уплату налогов в сумме 18 360 883 руб. 54 коп., а также штрафы на основании пункта 3 статьи 122, статьи 123, пункта 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) с учетом пункта 3 статьи 114 НК РФ в сумме 2 997 564 руб.

Не согласившись с принятым решением, заявитель обжаловал его в Управление Федеральной налоговой службы по Тюменской области (далее - управление, УФНС России по Тюменской области, вышестоящий налоговый орган).

По результатам рассмотрения жалобы, вышестоящим налоговым органом вынесено решение от 12.09.2022 N 0986, которым жалоба общества оставлена без удовлетворения.

Полагая, что решение инспекции не соответствует закону, нарушает права и законные интересы заявителя, общество обратилось в арбитражный суд с рассматриваемым заявлением.

Принятое Арбитражным судом Тюменской области решение от 15.05.2023 является предметом апелляционного обжалования по настоящему делу.

Проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции в порядке статей 266, 268 АПК РФ в пределах доводов апелляционных жалоб, суд апелляционной инстанции находит основания для его изменения, исходя из следующего.

При принятии обжалуемого решения суд первой инстанции пришел к выводу о том, что ООО "УК Жилищный стандарт" необоснованно применена налоговая льгота, предусмотренная подпунктом 30 пункта 3 статьи 149 НК РФ, поскольку целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение необоснованной налоговой выгоды посредством искусственного создания условий для применения налоговой льготы путем вовлечения в процесс работ подконтрольных лиц ООО УК "ТюменьЭнергоАльянс", ООО "РЭУ Центр", ООО "Чистый город", ООО "Чистый двор", ООО "Безопасный двор".

Суд апелляционной инстанции, соглашаясь с указанным выводом суда первой инстанции и отклоняя доводы апелляционных жалоб общества и третьих лиц, исходит из следующего.

Согласно статье 23 НК РФ налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги; вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах.

В соответствии с пунктом 1 статьи 52 НК РФ налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.

Как следует из материалов дела, общество в силу статьи 143 НК РФ в спорный период являлось плательщиком НДС.

Согласно пункту 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения по НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Согласно пункту 1 статьи 153 НК РФ налоговая база при реализации товаров (работ, услуг) определяется налогоплательщиком в соответствии с главой 21 НК РФ в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг).

В силу положений пункта 1 статьи 154 НК РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено названной статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 105.3 Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

Сумма налога при определении налоговой базы в соответствии со статьями 154 - 159 и 162 НК РФ исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно, как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз (пункт 1 статьи 166 НК РФ).

Согласно подпункту 3 пункта 1 статьи 21 НК РФ налогоплательщики имеют право использовать налоговые льготы при наличии оснований и в порядке, установленном законодательством о налогах и сборах.

Исходя из пункта 1 статьи 56 НК РФ льготами по налогам и сборам признаются предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков и плательщиков сборов предусмотренные законодательством о налогах и сборах преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками или плательщиками сборов, включая возможность не уплачивать налог или сбор либо уплачивать их в меньшем размере.

Операции, не подлежащие налогообложению НДС, перечислены в статье 149 НК РФ.

При этом обязанность по доказыванию правомерности применения льготы лежит на налогоплательщике.

В силу подпункта 30 пункта 3 статьи 149 НК РФ не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) на территории Российской Федерации реализация работ (услуг) по содержанию и ремонту общего имущества в многоквартирном доме, выполняемых (оказываемых) управляющими организациями, товариществами собственников жилья, жилищно-строительными, жилищными или иными специализированными потребительскими кооперативами, созданными в целях удовлетворения потребностей граждан в жилье и отвечающими за обслуживание внутридомовых инженерных систем, с использованием которых предоставляются коммунальные услуги, при условии приобретения работ (услуг) по содержанию и ремонту общего имущества в многоквартирном доме указанными налогоплательщиками у организаций и индивидуальных предпринимателей, непосредственно выполняющих (оказывающих) данные работы (услуги), реализация работ (услуг) по выполнению функций технического заказчика работ по капитальному ремонту общего имущества в многоквартирных домах, выполняемых (оказываемых) специализированными некоммерческими организациями, которые осуществляют деятельность, направленную на обеспечение проведения капитального ремонта общего имущества в многоквартирных домах, и созданы в соответствии с Жилищным кодексом Российской Федерации, а также органами местного самоуправления и (или) муниципальными бюджетными учреждениями в случаях, предусмотренных Жилищным кодексом Российской Федерации.

Из буквального толкования вышеприведенных положений НК РФ следует, что операции по реализации работ (услуг) по содержанию и ремонту общего имущества в многоквартирном доме, освобождаются от обложения НДС только в том случае, если они приобретены налогоплательщиком у организаций и индивидуальных предпринимателей, непосредственно выполняющих (оказывающих) данные работы (услуги).

Законодательством о налогах и сборах не предусмотрено освобождение от налогообложения работ (услуг) по содержанию и ремонту общего имущества в многоквартирном доме, выполняемых (оказываемых) собственными силами управляющих организаций.

Таким образом, налогоплательщик получает существенные налоговые послабления при условии, что (услуги) по содержанию и ремонту общего имущества в многоквартирном доме, оказываются налогоплательщиком не самостоятельно, а приобретаются у организаций и индивидуальных предпринимателей, непосредственно выполняющих (оказывающих) данные работы (услуги).

При этом применение льготы по налогам является правом, а не обязанностью налогоплательщика, т.е. не несет в себе обязательный характер, а является волеизъявлением самого налогоплательщика.

Указанные выводы согласуются с позицией Конституционного Суда Российской Федерации. Согласно определению от 17.06.2008 N 498-О-О конституционное положение об обязанности каждого платить законно установленные налоги и сборы предполагает также, что налоговые органы при решении вопроса о правомерности освобождения конкретного налогоплательщика от данной обязанности на основании закона должны учитывать, что введение налоговых льгот направлено, в том числе на создание благоприятных условий для развития той или иной сферы экономической деятельности, и действовать сообразно воле федерального законодателя, выраженной в соответствующих нормах. Такой подход правоприменителя к их истолкованию отвечает вытекающим из Конституции Российской Федерации требованиям экономической обоснованности налогообложения и равенства налогоплательщиков, которые избрали различные способы оформления гражданско-правовых отношений, имеющих тождественное экономическое содержание.

В соответствии с правовой позицией Конституционного Суда Российской Федерации недопустимо ограничиваться только установлением формальных условий применения этих норм, без исследования и оценки всех имеющих значение для правильного разрешения дела фактических обстоятельств.

Конституционный Суд Российской Федерации в Определении от 04.07.2017 N 1440-О сделал вывод о том, что налоговое законодательство не исключает в налоговых правоотношениях действия принципа диспозитивности и допускает возможность выбора налогоплательщиком того или иного метода учетной политики (применения налоговых льгот или отказа от них, применения специальных налоговых режимов и т.п.).

Однако выбор метода не должен использоваться для неправомерного сокращения налоговых поступлений в бюджет.

В случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера), то это, в свою очередь, предполагает доначисление суммы налогов и сборов, подлежащих уплате в бюджет. Указанная правовая позиция неоднократно подтверждалась Конституционным Судом Российской Федерации применительно к уплате различных налогов и сборов (Постановление от 3 июня 2014 года N 17-П, Определение от 7 июня 2011 года N 805-О-О и др.).

Кроме того, на протяжении проверяемого периода заявитель в соответствии со статьей 246 НК РФ также являлся плательщиком налога на прибыль.

Объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях настоящей главы признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой (статья 247 НК РФ).

Налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (статья 252 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Документально подтвержденными расходами считаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В силу пункта 1 статьи 252 НК РФ обязанность по доказыванию экономической обоснованности произведенных расходов и их взаимосвязи с деятельностью, направленной на получение дохода, законодателем возложена на налогоплательщика.

Требования к оформлению организациями документов, подтверждающих совершение хозяйственных операций, установлены статьей 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете", согласно которой каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок.

Первичный учетный документ должен быть составлен при совершении факта хозяйственной жизни, а если это не представляется возможным - непосредственно после его окончания.

Обязанность налогоплательщика по предоставлению достоверных сведений о выполненной хозяйственной (финансовой) операции (приобретение товаров, выполнение работ, предоставление услуг и пр.) обусловлена необходимостью создания реального рынка товаров, работ, услуг.

В силу правовых позиций Конституционного Суда Российской Федерации, отраженных в Определениях от 08.04.2004 N 168-О, N 169-О, недопустима ситуация, когда с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, создаются и применяются схемы незаконного обогащения за счет бюджетных средств, приводящие к нарушению публичных интересов в сфере налогообложения и к нарушению конституционных прав и свобод других налогоплательщиков.

Согласно пункту 1 статьи 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

Нормами пункта 2 статьи 54.1 НК РФ определены условия, при одновременном соблюдении которых, в случае отсутствия обстоятельств, установленных пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ, налогоплательщик вправе по имевшим место сделкам (операциям) уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога с правилами соответствующей главы части второй НК РФ.

К таким условиям относятся следующие обстоятельства:

- основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога (подпункт 1 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ);

- обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону (подпункт 2 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ).

Таким образом, само по себе представление налогоплательщиком в налоговый орган надлежащим образом оформленных документов в целях получения налоговой выгоды не является основанием для ее получения, если налоговым органом в ходе проведения мероприятий налогового контроля будут установлены обстоятельства и представлена совокупность доказательств, свидетельствующих об отсутствии реальности хозяйственных операций либо об их выполнении не тем контрагентом, который указан в первичных бухгалтерских документах налогоплательщика.

В соответствии со статьей 71 АПК РФ арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств.

Как усматривается из материалов дела, в настоящем случае в проверяемом периоде основной вид деятельности общества - управление эксплуатацией жилого фонда за вознаграждение или на договорной основе (ОКВЭД 68.32.1).

По результатам проверки налоговым органом установлены обстоятельства, свидетельствующие о нарушении обществом пределов осуществления прав по исчислению налоговой базы и (или) суммы налогов, предусмотренных положениями пункта 1 статьи 54.1 НК РФ.

Так, в ходе проверки установлено, что обществом неправомерно применена льгота по НДС, предусмотренная подпунктом 30 пункта 3 статьи 149 НК РФ, а также завышены расходы по налогу на прибыль в результате умышленного создания схемы с привлечением следующих организаций: ООО УК "ТюменьЭнергоАльянс", ООО "РЭУ Центр", ООО "Чистый город", ООО "Чистый двор", ООО "Безопасный двор".

Стоимость выполненных работ указанными организациями с учетом тарифов за период 2018-2020 гг. всего составила 162 523 087 руб. 55 коп., по следующим договорам:

ООО УК "ТюменьЭнергоАльянс": N 02 от 01.01.2015 всего на сумму 3 132 675 руб. 76 коп; N 1/1-17 от 01.01.2017 всего на сумму 838 580 руб. 65 коп.;

ООО "РЭУ Центр": N 06 от 01.01.2015 всего на сумму 3 976 910 руб. 51 коп.;

ООО "Чистый город": N 05 от 01.01.2015 всего на сумму 4 437 370 руб. 08 коп.;

ООО "Чистый двор": N 17/18 от 21.03.2018 всего на сумму 57 696 207 руб. 37 коп., N 18/18 от 21.03.2018 всего на сумму 30 824 912 руб. 60 коп., N 19/18 от 21.03.2018, N 231/18 от 15.10.2018, 101/18 от 15.06.2018, 48/18 от 07.05.2018 и другие договоры по текущему ремонту всего на сумму 20 316 080 руб. 03 коп.

ООО "Безопасный двор": N 20/18 от 01.04.2018 всего на сумму 33 057 300 руб. 65 коп., N 118-18 от 01.04.2018, N 42-18 от 26.04.2018, N 134-18 от 15.06.2018, N 239-18 от 01.10.2018 и другие договоры по текущему ремонту всего на сумму 8 243 049 руб. 90 коп.

Налоговым органом в ходе проведения выездной налоговой проверки установлено, что ООО "УК Жилищный стандарт" оказывает услуги по управление эксплуатацией жилого фонда за вознаграждение или на договорной основе с 2012 года.

Вместе с тем, инспекцией также установлено, что 13.07.2006 зарегистрирована Управляющая компания ООО "УКЖС" (ИНН 7202150643), осуществляющая деятельность по управлению эксплуатации жилым фондом за вознаграждение или на договорной основе; с 2010 года указанное лицо начало пользоваться освобождением операций от налогообложения по НДС.

Согласно данным, представленным на сайте uk-standart.ru, ООО "УКЖС" и ООО "УК Жилищный стандарт" относятся к группе компаний Жилищный стандарт.

С 11.03.2010 директором ООО "УКЖС" являлся Столбов Павел Павлович, который также являлся учредителем/директором зарегистрированного 16.01.2012 общества - налогоплательщика, в которое из ООО "УКЖС" перешли сотрудники в количестве 12 человек.

В управлении ООО "УК Жилищный стандарт" находятся 163 многоквартирных дома разделенные на 4 участка: ООО "РЭУ Центр" (дата создания 02.06.2010) - участок на Дом Оборона; ООО "Чистый двор" (дата создания 19.03.2018) - Центральный район; ООО "Безопасный двор" (дата создания 12.05.2015) - Ленинский округ;

ООО "Чистый город" (дата создания 07.04.2010) - Калининский район;

ООО "УК ТюменьЭнергоАльянс" (дата создания 26.02.2010) - диспетчерская служба.

Руководителями указанных компаний являлись бывшие сотрудники ООО "УКЖС" либо сотрудники общества.

Проведенный налоговым органом анализ справок по форме 2-НДФЛ показал, что в 2010 году перешли из ООО "УКЖС" в ООО "Чистый город" 40 человек, в ООО "РЭУ Центр" 41 человек; в 2011 году перешли из ООО "УКЖС" в ООО "УК "ТюменьЭнергоАльянс" 27 человек.

Как следует из материалов настоящего дела и установлено судом первой инстанции, налоговый орган, по результатам проверки пришел к выводу о том, что обществом неправомерно заявлена льгота по НДС и приняты расходы по налогу на прибыль с указанными контрагентами, поскольку сделки носят нереальный характер, расходы налогоплательщика являются необоснованными. Проверка показала, что общество не выступает посредником между заказчиком и привлеченными подконтрольными контрагентами, а является непосредственным исполнителем работ (услуг), обладая для этого всеми необходимыми ресурсами и самостоятельно неся все расходы, связанные с исполнением обязательств перед жильцами многоквартирных жилых домов.

Кроме того, налоговым органом установлены взаимозависимость и согласованность действий общества и подконтрольных организаций.

Как следует из процессуальной позиции подателей апелляционных жалоб, обществом и третьими лицами ставятся под сомнение выводы относительно взаимозависимости общества и подрядных организаций. Указанные доводы подлежат отклонению, исходя из следующего.

Пунктом 1 статьи 105.1 НК РФ установлено, что взаимозависимыми признаются лица, особенности взаимоотношений между которыми могут оказывать влияние на условия и (или) результаты сделок, совершаемых между ними, и (или) экономические результаты деятельности этих (представляемых ими) лиц.

Лица признаются взаимозависимыми в случаях, прямо предусмотренных пунктом 2 статьи 105.1 НК РФ, в частности, по основаниям, связанным с участием в капитале, осуществлением функций управления, служебной подчиненностью.

Помимо указанных формально-юридических признаков взаимозависимости пунктом 7 статьи 105.1 НК РФ суду предоставлено право признать лица взаимозависимыми по иным основаниям - если отношения между этими лицами содержательно (фактически) обладают признаками, указанными в пункте 1 статьи 105.1 НК РФ, то есть имеется иная возможность другого лица определять решения, принимаемые налогоплательщиком.

Кроме того, можно признать лица взаимозависимыми на том основании, что учредителями (участниками) данных организаций являются одни и те же граждане, которые заинтересованы во взаимодействии своих организаций и установлении выгодных условий сделки.

Данная позиция изложена в Информационном письме Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 17.03.2003 N 71 "Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений части первой Налогового кодекса Российской Федерации".

Верховный Суд Российской Федерации ранее также подчеркнул, что в пункте 2 статьи 45 НК РФ есть понятие иной зависимости, которое направлено на противодействие неуплате налогов. Это понятие применяют, в том числе в отсутствие взаимозависимости по статье 105.1 НК РФ (определение от 07.03.2018 N 302-КГ18-333).

Согласно правовой позиции, изложенной в пункте 3.3 определения Конституционного Суда Российской Федерации от 04.12.2003 N 441-О и постановлении Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 04.03.2008 N 13797/07, вменяя налогоплательщику признаки взаимозависимости налоговый орган должен доказать, что такая заинтересованность повлияла на условия или экономические результаты сделок и деятельности участников.

В настоящем случае, как усматривается из материалов проверки, при ведении деятельности ООО "УК Жилищный стандарт" использовало схему ухода от налогообложения путем создания группы взаимозависимых лиц, фактически являющихся единицами (подразделениями) одного бизнеса, имеющих следующие общие признаки:

у группы лиц есть единый адрес электронной почты в интернете с общим телефоном справочной службы, единой системой заказа, указанных в качестве составных частей единой группы;

один вид деятельности (одинаковые товары, работы, услуги без какой-либо специализации);

идентичные контрагенты (как покупатели, так и поставщики), с которыми заключены договоры на одинаковых условиях, зачастую подписанные одним и тем же лицом по всей группе взаимосвязанных лиц;

общее управление;

общее ведение бухгалтерского учета;

единая кадровая политика;

взаимозависимость должностных лиц и учредителей, при этом взаимозависимость может быть не только юридическая (доля в уставном капитале дочерних организаций), но финансовая и косвенная (выплата дохода, семейные связи, проживание по одному адресу и пр.);

расчетные счета по всем организациям группы открыты в одном и том же кредитном учреждении, зачастую право подписи имеет одно и то же лицо.

Как установлено налоговым органом, работники подконтрольных организаций фактически выполняли работы под руководством сотрудников ООО "УК Жилищный стандарт", что подтверждается представленными в материалы дела протоколами допросов. Заявитель фактически самостоятельно мог вести деятельность по оказанию услуг по содержанию всех МКД без создания группы подконтрольных организаций, с единым учредителем, директором, бухгалтером.

Материалами дела подтверждается, что при создании общества учредителем/директором организации являлся Столбов Павел Павлович, а в период с 10.09.2014 по 14.10.2018 директором являлся Столбов Виктор Сергеевич.

Одним из учредителей подконтрольной организации ООО "УК ТюменьЭнергоАльянс" является Столбова Екатерина Федоровна, а директором - Столбов Виктор Сергеевич.

Как установлено налоговым органом, на основании полученных сведений и показаний свидетелей, Столбова Екатерина Федоровна является матерью Столбова Павла Павловича и Столбова Виктора Сергеевича.

Кроме того, Столбов П.П. и Анисимов Е.Г. являлись учредителями общества; Анисимов Е.Г. являлся директором/учредителем ООО "Чистый город" и ООО "Чистый двор".

Из показаний свидетеля Суворова Ю.В. (директор ООО УК "ТюменьЭнергоАльянс", ООО "Безопасный двор", ООО "Чистый город") следует, что Суворов Ю.В., Столбов П.П. и Анисимов Е.Г. учились в одном институте, что указывает на давнее знакомство указанных лиц.

На основании полученных в ходе проверки показаний свидетеля Суворова Ю.В., инспекцией установлено, что общество передавало часть функций по осуществлению финансово-хозяйственной деятельности ООО "УК ТюменьЭнергоАльянс", ООО "Безопасный двор", ООО "Чистый город", которые были создано исключительно с целью возможности применения освобождения от налогообложения по НДС в части операций по реализации работ (услуг).

Так, налоговым органом установлены факты и обстоятельства, которые свидетельствуют о недобросовестном характере действий ООО "УК Жилищный стандарт", умышленном создании обществом искусственной ситуации, не имеющей реальной деловой цели, направленной исключительно на получение налоговой экономии в виде уменьшения размера налоговой обязанности по уплате в бюджет НДС: ООО УК "Жилищный стандарт" и подрядными организациями создана схема по уменьшению налогооблагаемой базы по НДС по реализации услуг, приобретаемых у организации, применяющий специальный налоговый режим (УСН), и включая эти операции, освобожденные от НДС.

Установлена согласованность действий взаимозависимых лиц ООО УК "Жилищный стандарт" с подрядными организациями, что позволяло ООО УК "Жилищный стандарт" оказывать влияние на деятельность подрядных организации.

Подрядные организации выполняли часть функций по осуществлению финансово-хозяйственной деятельности ООО УК "Жилищный стандарт", для применения освобождения операций по реализации работ (услуг), приобретаемых у подрядных организаций, от уплаты НДС в отношении этих операций.

В ходе проверки налоговым органом также установлено, что подконтрольные организации применяли упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения "доходы - расходы".

В налоговых декларациях по УСН за 2018 год, представленных ООО "УК "ТюменьЭнергоАльянс", ООО "Чистый город", ООО "РЭУ "Центр", ООО "Безопасный двор" доля расходов в полученных доходах составляет 100%, 98,1%, 97,1%, 96%, соответственно, то есть, максимально приближены к полученным доходам, суммы налога к уплате минимальны

В декларациях по УСН, представленных ООО "Безопасный двор" доля расходов в полученных доходах за 2019 год - 95%, за 2020 год - 100%, в декларациях по УСН, представленных ООО "Чистый двор", доля расходов в полученных доходах за 2019 год - 99,3%, за 2020 год - 100%, суммы налога к уплате минимальны.

Анализ движения денежных средств по расчетным счетам подконтрольных организаций показал, что общество и ООО "УКЖС" в 2018-2020 гг. являлись единственным источником дохода подконтрольных организаций.

При этом все расходы подконтрольных организаций, связанные с осуществлением хозяйственной деятельности, произведены за счет средств, поступивших от общества и ООО "УКЖС", что подтверждает создание видимости предпринимательской деятельности подконтрольных контрагентов и исполнение работ (услуг) по содержанию и ремонту общего имущества в многоквартирном доме силами общества.

Основная сумма платежей, поступивших на счета подконтрольных организаций, направляется на выплату заработной платы сотрудников, уплату налогов, выплаты по договорам подряда физическим лицам и приобретение материалов, необходимых для выполнения работ по содержанию и текущему ремонту общего имущества в многоквартирных домах, то есть, для достижения целей общества.

Выплата заработной платы и перечисление налогов производилась в день поступления денежных средств на расчетный счет от общества и ООО "УКЖС", либо на следующий день.

Налоговым органом также установлено, что по расчетному счету подконтрольных организаций проходили одни и те же контрагенты, т.е. идентичные контрагенты (как покупатели, так и поставщики), с которыми заключены договоры на одинаковых условиях

Поскольку подконтрольные организации применяют УСН, доходная часть формируется по мере поступления оплаты работ (услуг). Формируя кредиторскую задолженность за выполненные работы (услуги) по содержанию и ремонту общего имущества жилого фонда, общество осуществляет регулирование доходов подконтрольных организаций, а соответственно, и налоговых обязательств.

Таким образом, в настоящем случае является обоснованным вывод инспекции о том, что договоры подряда заключены только для создания видимости предпринимательской деятельности подконтрольных организаций. Фактической целью их заключения является возможность освобождения операций, далее реализуемых населению, от налогообложения НДС, и, тем самым, получение обществом необоснованной налоговой экономии в виде уменьшения налогооблагаемой базы по НДС.

Как верно установлено судом первой инстанции и отмечено выше по тексту настоящего постановления, штат сотрудников подконтрольных организаций был сформирован преимущественно из бывших сотрудников управляющей организации. Управленческий персонал общества совмещал работу в подконтрольных организациях, что подтверждено свидетельскими показаниями Белоусова В.Д., Калитенко В.С.

При этом все сотрудники управленческого персонала выполняли работу в подконтрольных организациях и в обществе на одних и тех же рабочих местах в помещении общества, используя технику, расходные материалы общества.

Таким образом, общество не выступало посредником между заказчиком и привлеченными подконтрольными контрагентами, а выступало в роли непосредственного исполнителя, обладая для этого всеми необходимыми ресурсами.

Вопреки доводам подателей апелляционных жалоб, из протоколов допросов свидетелей, представленных в материалы дела, следует, что рабочие места обслуживающего персонала находились на объектах, обслуживаемых обществом; аварийно-диспетчерская служба принадлежит обществу; для выездов по заявкам имелся транспорт аварийно-диспетчерской службы с логотипом общества; контактный номер телефона аварийно-диспетчерской службы 688-083 (номер телефона общества).

Таким образом, адреса местонахождения офисов и номера телефонов общества и подрядных организаций совпадают, рабочие места сотрудников расположены на объектах общества, что подтверждает подконтрольность организаций налогоплательщику.

В отношении подконтрольных организаций отсутствуют признаки самостоятельных хозяйствующих субъектов, присущие любому предприятию в условиях рыночной экономики, задачей которого является хозяйственная деятельность, направленная на получение прибыли для удовлетворения социальных и экономических интересов членов трудового коллектива и интересов собственника имущества предприятия, а не на создание условий для минимизации налоговых обязательств в интересах взаимозависимого лица.

Кроме того, на основании имеющихся в материалах дела показаний работников ООО УК "ТюменьЭнергоАльянс", ООО "РЭУ Центр", ООО "Чистый город", ООО "Чистый двор", ООО "Безопасный двор", переведенных из общества (протоколы допросов свидетелей представлены в материалы дела), судом первой инстанции правомерно установлены следующие обстоятельства:

- все свидетели подавали документы о приеме на работу в отдел кадров общества, расположенный по адресу: г. Тюмень, ул. Комсомольская, 57;

- трудовые книжки сотрудников хранились в отделе кадров общества по адресу: г. Тюмень, ул. Комсомольская, 57. При увольнении и переходе в подконтрольные организации трудовые книжки сотрудникам не выдавались, а хранились также в отделе кадров общества;

- по месту нахождения офиса общества, расположенного по адресу: г. Тюмень, ул. Комсомольская, 57, имелась вывеска с наименованием компании и указанием режима работы. Отдельно функционировала аварийно-диспетчерская служба, которая располагалась в соседнем здании по адресу: ул. Свердлова, 5, кор. 2, на котором также имелась вывеска общества;

- в период работы в подконтрольных организациях работникам выдавалась спецодежда, части сотрудников - с логотипом общества, бейджики с личной фотографией и указанием наименования общества;

- сотрудниками в период работы в подконтрольных организациях обслуживалась

территория (разделенная на 4 участка) - весь жилой фонд, находящийся в ведении общества. При переходе из общества в подконтрольные организации объем работ и обслуживаемая территория оставались прежними;

- работники, переведенные в подконтрольные организации, фактически осуществляли свою трудовую деятельность в обществе, что свидетельствует об отсутствии разграничения между сотрудниками. Рабочий персонал считал подконтрольные организации и общество единой организацией;

- необходимость в написании заявления на увольнение и трудоустройство в подконтрольные организации была озвучена сотрудникам непосредственными руководителями (руководитель - гл. инженер - мастер (начальник) участка - работники). Причины и обстоятельства перехода работникам не озвучивались. Должности, условия исполнения обязанностей, заработная плата, место выполнения работ у каждого рабочего сохранялось;

- в ходе допросов свидетели пояснили, что в обществе заявления по аварийным, ремонтным работам принимались от населения в аварийно-диспетчерской службе. Все обращения регистрировались и затем распределялись по подразделениям для исполнения.

Вопреки доводам подателей апелляционных жалоб относительно полученных инспекцией показаний свидетелей и их оценки налоговым органом, суд апелляционной инстанции исходит из того, что полученные показания свидетельствуют о том, что подконтрольные организации в действительности не осуществляли самостоятельную финансово-хозяйственную деятельность.

С учетом изложенных обстоятельств, суд первой инстанции пришел к верному выводу о том, что оценка совокупности приведенных фактов и доказательств позволила инспекции сделать обоснованный вывод о недобросовестном характере действий общества, создании с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, схемы снижения своих налоговых обязательств путем формального соблюдения действующего законодательства и создания ситуации, при которой участие поименованных контрагентов в спорных операциях носило заведомо спланированный характер, что позволило обществу получить освобождение от уплаты налога в бюджет.

Схема уклонения налогоплательщика от уплаты НДС заключалась в применении обществом освобождения операций по реализации работ (услуг), приобретаемых у субъектов хозяйственной деятельности, что также привело и к завышению расходов.

Обществом и подрядными организациями создана схема по уменьшению налогооблагаемой базы по НДС по реализации услуг, приобретаемых у организации, применяющий специальный налоговый режим (УСН), и включая эти операции, освобожденные от НДС.

При несоблюдении одного из указанных в статье 54.1 НК РФ условий налогоплательщик не вправе уменьшать налоговую базу на расходы при исчислении налога на прибыль организаций и уменьшать сумму НДС на налоговые вычеты.

Вопреки ошибочной позиции заявителя и иных подателей апелляционных жалоб, в настоящем случае, в рамах налоговой проверки установлены обстоятельства, свидетельствующие о наличии в действиях общества умысла, направленного на неправомерное создание оснований для неполной уплаты в бюджет НДС и налога на прибыль организаций.

Создав условия для применения освобождения от уплаты НДС при наличии взаимозависимых лиц, общество не уплачивало НДС с выручки от реализации работ (услуг), выполняемых (оказываемых) собственникам обслуживаемых им многоквартирных домов.

Снижение налоговой нагрузки стало возможным благодаря взаимозависимости участников рассматриваемых сделок, которая позволила налогоплательщику искусственно ввести в цепочку взаимоотношений ООО УК "ТюменьЭнергоАльянс", ООО "РЭУ Центр", ООО "Чистый город", ООО "Чистый двор", ООО "Безопасный двор" с целью формирования оснований для использования льготы, установленной подпунктом 30 пункта 3 статьи 149 НК РФ, поскольку освобождение от налогообложения работ (услуг) по содержанию и ремонту общего имущества в многоквартирном доме, работ (услуг) по управлению многоквартирными домами и других работ (услуг), выполняемых (оказываемых) собственными силами управляющих организаций, нормами НК РФ не предусмотрено.

Вместе с тем при исчислении налога на прибыль налоговый орган для определения действительных налоговых обязательств общества, исключил из расходов по налогу на прибыль налогоплательщика затраты по актам, которые не приняты налоговым органом по подрядчикам ООО УК "Тюменьэнергоальянс", ООО "РЭУ Центр", ООО "Чистый город", ООО "Чистый двор", ООО "Безопасный двор" и принял затраты "третьих лиц" (контрагенты подрядчиков), которые необходимы для выполнения работ (услуг), реализованных населению; дополнительно включены расходы на оплату труда, страховые взносы.

Налоговым органом установлено, что подконтрольными взаимозависимыми организациями в 2018-2020 г.г. исчислен и уплачен налог по УСН в размере 1 788 947 руб.

Суд первой инстанции признал правомерным такое доначисление налога на прибыль, соответствующих пени и штрафа, однако не принял во внимание необходимость определения действительных налоговых обязательств налогоплательщика с учетом оплаты УСН взаимозависимыми лицами.

Так, судом первой инстанции не учтено следующее.

Как неоднократно указывалось в решениях Конституционного Суда Российской Федерации (постановления от 28.03.2000 N 5-П, от 17.03.2009 N 5-П, от 22.06.2009 N 10-П, определение от 27.02.2018 N 526-О и др.), налоговые органы не освобождаются от обязанности в рамках контрольных процедур принимать исчерпывающие меры, направленные на установление действительного размера налогового обязательства налогоплательщика, что исключало бы возможность вменения ему налога в размере большем, чем это установлено законом.

Контроль за полнотой и своевременностью уплаты налогов и сборов, включающий мероприятия по пресечению злоупотреблений налогоплательщиков, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды, осуществляется налоговыми органами в рамках полномочий, предоставленных им федеральным законодателем. В частности, признание налоговой выгоды необоснованной в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера), предполагает доначисление суммы налогов и сборов, подлежащих уплате в бюджет так, как если бы налогоплательщик не злоупотреблял правом, на основании соответствующих положений Налогового кодекса, регулирующих порядок исчисления и уплаты конкретного налога и сбора (определения от 26.03.2020 N 544-О, от 04.07.2017 N 1440-О).

Таким образом, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера), полученная в связи с этим налоговая выгода может быть признана необоснованной, объем прав и обязанностей налогоплательщика должен определяться исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции или совокупности операций в их взаимосвязи.

Аналогичные разъяснения относительно оценки налоговых последствий финансово-хозяйственных операций даны в пункте 77 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 23.06.2015 N 25 "О применении судами некоторых положений раздела I части первой Гражданского кодекса Российской Федерации".

Исходя из изложенного, действия, направленные в обход установленных главой 26.2 НК РФ ограничений в применении УСН как специального налогового режима, предназначенного для субъектов малого и среднего предпринимательства, могут быть квалифицированы в качестве злоупотребления правом. Установив, что имело место распределение доходов от реализации товаров (работ, услуг) между несколькими лицами, которыми прикрывалась фактическая деятельность другого (одного) хозяйствующего субъекта, обладавшего необходимыми ресурсами для ее ведения, но не отвечавшего установленным законом условиям для применения УСН (так называемое "дробление бизнеса") налоговый орган вправе консолидировать доходы и исчислить налоги соответствующему плательщику по общей системе налогообложения, на что обращено внимание в пункте 4 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением глав 26.2 и 26.5 Налогового кодекса Российской Федерации в отношении субъектов малого и среднего предпринимательства, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 04.07.2018.

В то же время, из существа данного правонарушения, как связанного с искусственным разделением налогооблагаемой деятельности, в действительности осуществляемой одним лицом или совокупностью лиц, вытекает, что в целях определения объема прав и обязанностей в соответствии с действительным экономическим смыслом осуществляемой деятельности должна происходить не только консолидация доходов (прибыли) группы лиц, но также - консолидация налогов, уплаченных с соответствующих доходов, таким образом, как если бы проверяемый налогоплательщик уплачивал УСН в бюджет за подконтрольных ему лиц.

Это означает, что суммы налогов, уплаченные участниками группы в отношении дохода от искусственно разделенной деятельности должны учитываться при определении размера налоговой обязанности (недоимки) по общей системе налогообложения налогоплательщика - организатора группы.

В ином случае не будет обеспечена последовательность и полнота переквалификации совершенных налогоплательщиком операций, правильность определения их последствий, а доначисление налогов в излишнем размере (без учета уплаченных сумм), с одной стороны - приобретет характер дополнительной санкции, выходящей за пределы мер, необходимых для обеспечения всеобщности налогообложения и противодействия злоупотреблениям в этой сфере, а с другой стороны - создаст предпосылки для возврата из бюджета сумм налогов, уплаченных другими участниками схемы при том, что причиненный бюджетной системе ущерб может оставаться не возмещенным в полном объеме.

Аналогичный подход к разрешению споров о получении необоснованной налоговой выгоды за счет перевода выручки на подконтрольных (взаимозависимых) лиц ранее был отражен Судебной коллегией по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации в определениях от 23.03.2022 N 307-ЭС21-17087 и N 307-ЭС21-17713, от 21.07.2022 N 301-ЭС22-4481, от 17.10.2022 N 301-ЭСС22-11144 и сохраняет свою актуальность.

В рассматриваемом случае инспекцией и судом установлено, что заявитель и взаимозависимые с ним лица образовывали единый хозяйствующий субъект по содержанию и текущему ремонту общего имущества в МКД, находящихся в управлении налогоплательщика.

При этом налоговый орган располагал сведениями и документами, которые позволяли определить налоговые обязательства спорных контрагентов, с учетом налогов, исчисленных и уплаченных каждым подрядчиком за спорные налоговые периоды.

Вместе с тем при определении размера недоимки эти сведения инспекцией фактически во внимание не приняты, что привело к произвольному завышению сумм налога на прибыль, соответствующих пени и штрафов, начисленных по результатам проверки.

С учетом сумм налогов, уплаченных подконтрольными организациями по УСН за 2018, 2019, 2020 годы, их доходов за указанные налоговые периоды, инспекцией установлены суммы налогов по УСН подконтрольных организаций, приходящиеся на сделки с проверяемым лицом (письменные пояснения инспекции от 20.10.2023 N 04-17/14210), в связи с чем уменьшению подлежит налог на прибыль в размере 1 506 141 руб. (за 2018 год на 756 010 руб., за 2019 год - 294 684 руб., за 2020 год - 455 447 руб.).

В результате пересчета сумма доначисления по налогу на прибыль организаций составит за 2018 год - 1 214 116 руб., за 2020 год - 932 382 руб.

Судом первой инстанции при принятии решений признано незаконным начисление пени с учетом введенного постановлением Правительства Российской Федерации от 28.03.2022 N 497 моратория на период с 01.04.2022 по 06.06.2022. Решение суда в указанной части предметом оспаривания не является.

При таких обстоятельствах решение инспекции от 06.06.2022 N 13-3-39/15 следует признать недействительным в части доначисления налога на прибыль в сумме 1 506 141 руб., соответствующих сумм пени и штрафа, а также начисления пени за несвоевременную уплату налогов за период с 01.04.2022 по 06.06.2022.

Доводы общества о допущенных налоговым органом нарушениях процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки были предметом рассмотрения в суде первой инстанции и правомерно отклонены, поскольку материалами дела подтверждено, что оспариваемое решение инспекции составлено в соответствии с требованиями статей 100, 101 НК РФ, контрольные мероприятия проведены в соответствии с требованиями статей 89, 90, 93, 93.1 НК РФ. Налогоплательщику в соответствии с пунктом 3.1 статьи 100 НК РФ, пунктом 6 статьи 100 НК РФ, пунктом 2 статьи 101 НК РФ обеспечено право на ознакомление со всеми материалами налоговой проверки, которые послужили основаниями и доказательствами вменяемого обществу правонарушения, и на представление возражений по обстоятельствам, изложенным в акте налоговой проверки.

Соответственно, нарушений, указанных в пункте 14 статьи 101 НК РФ, являющиеся основанием для отмены оспариваемого решения, инспекцией не допущено.

При изложенных обстоятельствах решение Арбитражного суда Тюменской области от 15.05.2023 по делу N А70-24885/2022 подлежит изменению, апелляционные жалобы - удовлетворению в части.

Судебные расходы заявителя по уплате государственной пошлины за рассмотрение дела в суде первой инстанции и за рассмотрение апелляционных жалоб подлежат отнесению на инспекцию, учитывая, что правило распределения расходов, пропорционально размеру удовлетворенных требований, предусмотренное абзацем 2 части 1 статьи 110 АПК РФ, на требования неимущественного характера (о признании ненормативного правового акта, действий/бездействий недействительными) не распространяется.

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 статьи 269, пунктом 1 части 1 статьи 270, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

апелляционные жалобы удовлетворить частично, решение Арбитражного суда Тюменской области от 15.05.2023 по делу N А70-24885/2022 изменить, изложив его резолютивную часть в следующей редакции.

Заявленные требования удовлетворить частично.

Признать недействительным решение Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тюмени N 3 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения N 13-3-39/15 от 06.06.2022 в части доначисления налога на прибыль в сумме 1 506 141 руб., соответствующих сумм пени и штрафа, а также начисления пени за несвоевременную уплату налогов за период с 01.04.2022 по 06.06.2022.

В удовлетворении заявленных требований в оставшейся части отказать.

Взыскать с Инспекции Федеральной налоговой службы по г.Тюмени N 3 в пользу общества с ограниченной ответственностью "УК Жилищный стандарт" судебные расходы в сумме 4 500 руб., понесенные по уплате государственной пошлины.

Взыскать с Инспекции Федеральной налоговой службы по г.Тюмени N 3 в пользу Урюпина Валерия Владиславовича судебные расходы в сумме 150 руб., понесенные по уплате государственной пошлины.

Взыскать с Инспекции Федеральной налоговой службы по г.Тюмени N 3 в пользу Ожиганова Александра Владимировича судебные расходы в сумме 150 руб., понесенные по уплате государственной пошлины.

Возвратить Урюпину Валерию Владиславовичу из федерального бюджета 1 350 руб. государственной пошлины, излишне уплаченной по чеку-ордеру от 29.08.2023.

Возвратить Ожиганову Александру Владимировичу из федерального бюджета 1 350 руб. государственной пошлины, излишне уплаченной по чеку-ордеру от 29.08.2023.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

Настоящий судебный акт выполнен в форме электронного документа и подписан усиленной квалифицированной электронной подписью судьи, направляется лицам, участвующим в деле, согласно статье 177 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации посредством его размещения на официальном сайте арбитражного суда в информационно-телекоммуникационной сети "Интернет" в режиме ограниченного доступа не позднее следующего дня после дня его принятия.

Информация о движении дела может быть получена путем использования сервиса "Картотека арбитражных дел" http://kad.arbitr.ru в информационно-телекоммуникационной сети "Интернет".

Председательствующий

А.Н. Лотов

Судьи

М.М. Сафронов Н.А. Шиндлер