Постановление Пятого арбитражного апелляционного суда от 6 мая 2024 г. N 05АП-1726/24 по делу N А51-18244/2023

г. Владивосток

06 мая 2024 г.

Дело N А51-18244/2023

Резолютивная часть постановления объявлена 25 апреля 2024 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 06 мая 2024 года.

Пятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего А.В. Пятковой,

судей Л.А. Бессчасной, Т.А. Солохиной,

при ведении протокола секретарем судебного заседания К.А. Щёлкиным,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Нас Ойл",

апелляционное производство N 05АП-1726/2024

на решение от 13.02.2024

судьи М.С. Кирильченко

по делу N А51-18244/2023 Арбитражного суда Приморского края

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Нас Ойл" (ИНН 2537125368, ОГРН 1162536063359)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Приморскому краю (ИНН 2543000014, ОГРН 1122539000011)

о признании незаконным решения от 11.05.2023 N 7 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения,

при участии:

от ООО "Нас Ойл": представитель А.В. Горяный, по доверенности от 24.06.2022, сроком действия на три года, удостоверение адвоката,

от МИ ФНС N 12 по Приморскому краю: представитель О.П. Михновец, по доверенности от 21.12.2023, сроком действия на один год, диплом о высшем юридическом образовании (регистрационный номер 18510), служебное удостоверение; представитель О.А. Якубенко, по доверенности от 10.04.2024, сроком действия на один год, диплом о высшем юридическом образовании (регистрационный номер 1221), служебное удостоверение; представитель Т.В. Ткаченко, по доверенности от 25.08.2023, сроком действия на один год, служебное удостоверение; представитель Т.И. Шайкова, по доверенности от 15.05.2023, сроком действия на один год, служебное удостоверение;

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Нас Ойл" (далее - заявитель, общество, ООО "Нас Ойл") обратилось в арбитражный суд с требованием о признании незаконным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Приморскому краю (далее - налоговый орган, Инспекция, МИФНС N 12 по Приморскому краю) от 11.05.2023 N7 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением от 13.02.2024 суд первой инстанции отказал в удовлетворении заявленных требований.

Не согласившись с решением суда первой инстанции, ООО "Нас Ойл" направило в Пятый арбитражный апелляционный суд апелляционную жалобу, по тексту которой просит отменить обжалуемое решение и принять новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований.

В обоснование апелляционной жалобы общество указывает, что арбитражным судом не дана оценка уважительности неявки руководителя ООО "Вектор" в налоговый орган для дачи пояснений и представлении документов, при этом необоснованно отказано в удовлетворении ходатайства о его допросе в качестве свидетеля.

Отмечает, что судом не дана оценка доводам общества о том, что Инспекция не опровергает факт реализации топлива покупателям, так как при проверке определения налоговой базы нарушений не установлено.

Обращает внимание на то, что налоговый орган в оспариваемом решении подтверждает осуществление ООО "Вектор" деятельности по реализации нефтепродуктов, но при этом приходит к выводу о нереальности сделки. Между тем, ООО "Нас Ойл" в полном объеме оплатило поставленное топливо, ООО "Вектор" отразило данную реализацию в своей отчетности и уплатило соответствующие налоги. Об осуществлении реальной финансово-хозяйственной деятельности ООО "Вектор" свидетельствует и исполнение данным контрагентом государственных и муниципальных контрактов.

Настаивает на том, что факт обналичивания денежных средств не подтвержден соответствующими доказательствами.

Также ссылается на наличие допущенных налоговым органом процессуальных нарушений в виде длительного невручения акта проверки, что повлекло дополнительное начисление пеней по налогам.

МИФНС N 12 по Приморскому краю по тексту представленного письменного отзыва, приобщенного в порядке статьи 262 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) к материалам дела, считает решение суда законным и обоснованным, апелляционную жалобу - не подлежащей удовлетворению.

В судебном заседании представители лиц, участвующих в деле, поддержали свои доводы и возражения, изложенные соответственно по тексту апелляционной жалобы и письменного отзыва.

Из материалов дела судебная коллегия установила следующее.

Инспекцией проведена выездная налоговая проверка ООО "Нас Ойл" по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты (удержания, перечисления) в бюджет по всем налогам, сборам и страховым взносам за период с 01.01.2018 по 31.12.2019, по результатам которой составлен акт налоговой проверки от 21.10.2022 N 29 и принято решение от 11.05.2023 N7 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения".

Так, по итогам выездной налоговой проверки налоговым органом сделан вывод о необоснованном завышении обществом вычетов по НДС и расходов по налогу на прибыль организации по счетам-фактурам, выставленным от имени контрагентов ООО "ДальСтар", ООО "ТрасНефть", ООО "Магна", ООО "ВипОил", ООО "Вектор", ООО "Новый проект", что привело к доначислению за проверяемый период налога на добавленную стоимость в сумме 19 290 385 рублей и налога на прибыль организаций в сумме 1 370 893 рубля, а также соответствующих налоговых санкций.

При этом НДС в сумме 19 290 385 рублей был доначислен инспекцией с учетом того, что до вынесения решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения общество представило уточненную декларацию по налогу на добавленную стоимость за 1 квартал 2018 года (рег. N 1834427606 от 11/05/2023), исключив из раздела 8 декларации (книга покупок) налоговые вычеты по НДС в отношении ООО "Магна", заявленные по счету-фактуре от 26.12.2017 N 16М57008 на сумму 4 756 950, 26 рублей, в том числе НДС - 725 636, 48 рублей. Сумма налога организацией оплачена в бюджет в полном объеме.

Решением УФНС России по Приморскому краю от 21.09.2023 N 13-09/3494630@ апелляционная жалоба общества на решение МИФНС России N 12 по Приморскому краю от 11.05.2023 N7 оставлена без удовлетворения.

Обществом была направлена жалоба в ФНС России, которая решением от 25.12.2023 N БВ-3-9/17955@ оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с указанным решением Инспекции от 11.05.2023 N 7, ООО "Нас Ойл" обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании его незаконным.

Суд первой инстанции посчитал доказанным факт совершения обществом налогового правонарушения, в связи с чем, пришел к выводу об обоснованности принятого решения и произведенных налоговым органом доначислений.

Проанализировав доводы, содержащиеся в апелляционной жалобе и отзыве на нее, исследовав материалы дела, проверив в порядке статей 268, 270 АПК РФ правильность применения арбитражным судом первой инстанции норм материального и процессуального права, коллегия считает решение суда первой инстанции законным и обоснованным, а апелляционную жалобу - не подлежащей удовлетворению по следующим основаниям.

Для признания ненормативного акта недействительным, решения и действия (бездействия) незаконными необходимо наличие одновременно двух условий: несоответствие их закону или иному нормативному правовому акту и нарушение прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской или иной экономической деятельности, что также отражено в пункте 6 совместного постановления Пленумов Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.07.1996 N 6/8 "О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации".

В случае, если арбитражный суд установит, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решения и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и не нарушают права и законные интересы заявителя, суд принимает решение об отказе в удовлетворении заявленного требования (часть 3 статьи 201 АПК РФ).

Пунктом 1 статьи 23 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги и сборы.

В силу пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость признаются следующие операции:

1) реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав;

2) передача на территории Российской Федерации товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организаций;

3) выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления;

4) ввоз товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией.

Согласно пункту 1 статьи 52 НК РФ налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот, если иное не предусмотрено данным Кодексом.

Сумма налога при определении налоговой базы в соответствии со статьями 154 - 159 и 162 настоящего Кодекса исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз (пункт 1 статьи 166 НК РФ).

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, в таможенных процедурах выпуска для внутреннего потребления, переработки для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через границу Российской Федерации без таможенного оформления, в отношении операций, признаваемых объектами налогообложения НДС или для перепродажи (подпункты 1, 2 пункта 2 статьи 171 НК РФ).

Согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 2.1, 3, 6 - 8 статьи 171 НК РФ.

Подпунктами 2 и 3 пункта 5, пунктом 6 статьи 169 НК РФ установлено, что в счете-фактуре должны быть указаны наименование, адрес и идентификационные номера налогоплательщика и покупателя, наименование и адрес грузоотправителя и грузополучателя. Счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.

Поскольку возможность применения вычетов носит заявительный характер, исходя из анализа положений статьи 169, пункта 1 статьи 172 НК РФ, пункта 1 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402 "О бухгалтерском учете", с учетом правовой позиции, изложенной в пункте 3 Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 15.02.2005 N 93-0, следует вывод о том, что обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплателыцике-покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиком. При этом документы в совокупности с достоверностью должны подтверждать реальность хозяйственных операций и иные обстоятельства, с которыми законодатель связывает право налогоплательщика на получение права на налоговый вычет.

В силу изложенного, право налогоплательщика на применение налоговых вычетов по НДС непосредственно связано с представлением соответствующих подтверждающих документов. Основными факторами, определяющими право налогоплательщика на вычет сумм НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), имущественным правам являются счета-фактуры и первичные документы, подтверждающие приобретение товаров (работ, услуг), использование в операциях, подлежащих налогообложению или для перепродажи, фактическое наличие и принятие к учету.

В свою очередь в соответствии со статьей 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций, не являющихся участниками консолидированной группы налогоплательщиков, признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.

Из пункта 1 статьи 252 НК РФ следует, что в целях главы 25 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьями 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

При этом для подтверждения обоснованности расходов действия налогоплательщика должны однозначно свидетельствовать о его направленности на получение дохода с учетом соответствия этих действий положениям законодательства РФ и условиям договоров.

В соответствии с пунктом 2 статьи 54.1 НК РФ при отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй НК РФ при соблюдении одновременно следующих условий:

1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога;

2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

В целях соблюдения условия, предусмотренного подпунктом 1 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ, основной целью совершения сделки (операции) не должны являться неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога.

Из разъяснений Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенных в пункте 1 Постановления от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление Пленума N53) следует, что судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, достоверны.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды, является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В то же время налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности (пункт 4 Постановления Пленума N 53).

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом (пункт 10 Постановления Пленума N 53).

О необоснованности налоговой выгоды могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами следующие обстоятельства - невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг (абзац 2 пункта 5 Постановления Пленума N 53).

Таким образом, из совокупного толкования указанных норм следует, что налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами глав 21 и 25 НК РФ, однако основной целью совершения сделки не должна являться неуплата сумм налога, налоговая экономия.

Признание налоговой выгоды необоснованной в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера), предполагает доначисление суммы налогов и сборов, подлежащих уплате в бюджет, так, как если бы налогоплательщик не злоупотреблял правом, на основании соответствующих положений Налогового кодекса (Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 26.03.2020 N 544-О, от 04.07.2017 N 1440-О).

На основании пункта 1 статьи 122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора, страховых взносов) в результате занижения налоговой базы (базы для исчисления страховых взносов), иного неправильного исчисления налога (сбора, страховых взносов) или других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 129.3 и 129.5 настоящего Кодекса, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора, страховых взносов).

При этом согласно пункту 3 статьи 122 НК РФ деяния, предусмотренные пунктом 1 настоящей статьи, совершенные умышленно, влекут взыскание штрафа в размере 40 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора, страховых взносов).

Из материалов дела следует, что ООО "Нас Ойл" в проверяемом периоде осуществляло деятельность по оптовой торговле твердым, жидким и газообразным топливом.

При этом при исчислении НДС общество уменьшило общую сумму исчисленного налога на сумму налоговых вычетов в размере 19 290 385 рублей, предъявленных налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации у контрагентов - ООО "ДальСтар", ООО "ТрасНефть", ООО "Магна", ООО "ВипОил", ООО "Вектор", ООО "Новый проект", а также включило операции с указанными контрагентами на сумму 106 814 460, 37 рублей в состав затрат по налогу на прибыль организаций.

При этом эпизоды, связанные с поставщиками топлива - ООО "ДальСтар", ООО "ТрасНефть", ООО "Магна", ООО "ВипОил", ООО "Новый проект" ни по тексту заявления, ни по тексту апелляционной жалобы ООО "Нас Ойл" по существу не оспаривает, что также подтвердил представитель общества в судебном заседании апелляционной инстанции, доводы о неправомерном доначислении налогов приведены обществом только по контрагенту ООО "Вектор".

В подтверждение наличия имеющихся договорных отношений с контрагентом ООО "Вектор" налогоплательщиком представлены договоры от 20.02.2018 N 20/02/01 и от 01.09.2019 N01/09, счета-фактуры (УПД), акты сверок, оборотно-сальдовые ведомости, карточка счета 62.

Между тем, в ходе проведения выездной налоговой проверки налоговым органом было установлено, что ООО "Нас Ойл" создан формальный документооборот с указанным контрагентом с целью получения налоговой экономии в виде неправомерного заявления налоговых вычетов по НДС в сумме 3 258 116, 97 рублей, а также включения операций в состав затрат по налогу на прибыль в размере 16 471 906, 13 рублей.

Так, налоговым органом установлено, что в проверяемом периоде ООО "Вектор" не имело в собственности транспортных средств, недвижимого имущества, основных средств, а также не обладало достаточной численностью персонала (1 человек). Налоги исчислены контрагентом в минимальных размерах, расходы по отношению к доходам за 2018-2019 годы составили 98,9%, доля вычетов по НДС к реализации предприятия за период с 1 квартала 2018 по 4 квартал 2019 составила 99%.

Согласно оборотно-сальдовой ведомости по счету 62 за январь 2018 года - декабрь 2019 года, представленной ООО "Вектор", сумма отгруженного товара в адрес ООО "Нас Ойл" составила 20 089 053 рубля, тогда как в книгах покупок ООО "Нас Ойл" отражена стоимость товара в сумме 19 730 023 рубля (отклонение составило 359 030 рублей).

При этом по результатам анализа карточки счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" за январь 2018 года - декабрь 2019 года, представленной ООО "Нас Ойл", налоговым органом установлено, что в адрес ООО "Нас Ойл" поставлялся мазут флотский Ф-5, тогда как в представленных ООО "Вектор" УПД указан мазут М-100.

Также в ходе анализа представленных документов Инспекцией установлено, что ни в одном из УПД не указана дата приемки товара.

В паспортах качества мазута, представленных ООО "Вектор", указаны АО "Ангарский нефтеперерабатывающий завод" и АО "Спектр-Химтэк, однако в ходе анализа цепочки поставки товара Инспекцией не установлены контрагенты, приобретавшие нефтепродукты у указанных организаций.

Товаросопроводительные документы, подтверждающие факт доставки нефтепродуктов в адрес ООО "Нас Ойл" организацией в ходе проведения проверки не представлены.

При этом в связи с непредставлением ООО "Вектор" документов, подтверждающих поставку нефтепродуктов в адрес ООО "Нас Ойл": заявок, спецификаций, заказов на доставку нефтепродуктов, товаросопроводительных документов - транспортных накладных, товарно-транспортных накладных, товарных накладных формы ТОРГ-12, и в связи с неполным, формальным составлением представленных документов установить дату отгрузки ООО "Вектор" и дату получения ООО "Нас Ойл" нефтепродуктов не представляется возможным.

ООО "Вектор" в письменных пояснениях сообщило, что поставка мазута в адрес ООО "Нас Ойл" осуществлялась с привлечением транспортных средств ИП Обуденного А.Е. и ИП Ястребова Д.С., между тем, налоговым органом установлено, что данные лица не имели в собственности грузовые транспортные средства (в том числе бензовозы), при этом при анализе выписок по расчетным счетам индивидуальных предпринимателей не установлено перечисление денежных средств за аренду бензовозов, а также каких-либо иных транспортных средств.

В ходе дополнительных мероприятий налогового контроля в Инспекцию по месту регистрации ООО "Вектор" было направлено поручение от 02.03.2023 N 1029 об истребовании документов (информации), в том числе повторно запрошены товаросопроводительные документы. Организацией представлен ответ, согласно которому путевые листы на перевозку груза составляли владельцы бензовозов.

При этом проверяемой организацией в ходе проверки в отношении ООО "Вектор" представлены товаросопроводительные документы, однако товарно-транспортные накладные (1-Т) представлены не в полном объеме.

Так, согласно Постановлению Государственного комитета Российской Федерации по статистике от 28.11.1997 N 78 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работы строительных машин и механизмов, работ в автомобильном транспорте" товарно-транспортная накладная предназначена для учета движения товарно-материальных ценностей и расчетов за их перевозки автомобильным транспортом и состоит из двух разделов:

- товарного, определяющего взаимоотношения грузоотправителей и грузополучателей и служащего для списания товарно-материальных ценностей у грузоотправителей и оприходования их у грузополучателей,

- транспортного, определяющего взаимоотношения грузоотправителей заказчиков автотранспорта с организациями - владельцами автотранспорта, выполнившими перевозку грузов, и служащего для учета транспортной работы и расчетов грузоотправителей или грузополучателей с организациями - владельцами автотранспорта за оказанные им услуги по перевозке грузов.

Товарно-транспортная накладная на перевозку грузов автомобильным транспортом составляется грузоотправителем для каждого грузополучателя отдельно на каждую поездку автомобиля с обязательным заполнением всех реквизитов.

Товарно-транспортная накладная выписывается в четырех экземплярах, при этом первый остается у грузоотправителя и предназначается для списания товарноматериальных ценностей; второй, третий и четвертый экземпляры, заверенные подписями и печатями (штампами) грузоотправителя и подписью водителя, вручаются водителю. Второй экземпляр сдается водителем грузополучателю и предназначается для оприходования товарно-материальных ценностей у получателя груза; третий и четвертый экземпляры, заверенные подписями и печатями (штампами) грузополучателя, сдаются организации - владельцу автотранспорта. Третий экземпляр, служащий основанием для расчетов, организация - владелец автотранспорта прилагает к счету за перевозку и высылает плательщику - заказчику автотранспорта, а четвертый - прилагается к путевому листу и служит основанием для учета транспортной работы и начисления заработной платы водителю.

Между тем ООО "Нас Ойл" представлен только первый раздел (товарный) товарно-транспортной накладной, в связи с чем, установить грузоперевозчика и проверить реальность доставки нефтепродуктов в адрес общества не представилось возможным.

Кроме того Инспекцией в ходе выездной налоговой проверки установлено, что основным поставщиком мазута марки М-100 в адрес ООО "Вектор" являлось ООО "Полар". В свою очередь анализ движения денежных средств на счетах ООО "Полар" показал, что указанным лицом мазут не приобретался, денежные средства перечислялись в адрес ряда организаций за дистиллят, газовый конденсат, дизельное топливо.

Исходя из анализа выписок по расчетным счетам ООО "Вектор", Инспекцией установлено, что часть денежных средств, поступивших от ООО "Нас Ойл", обналичивалась через банкоматы, часть денежных средств перечислялась на расчетные счета ООО "Полар" с назначением платежа "за дизельное топливо", часть денежных средств перечислялась ИП Обуденному А.Е., ИП Ястребову Д.С. с назначением платежа "за транспортные услуги" и в дальнейшем либо переводилась на личные счета указанных лиц, либо происходило снятие наличных денежных средств.

Руководитель ООО "Вектор" Ашшыев Д.А. по поручению налогового органа на допрос в целях установления обстоятельств поставки товара не явился.

При этом из свидетельских показаний руководителя ООО "Нас Ойл" Стаценко Н.А. следует, что заключение сделок, в том числе с ООО "Вектор" рекомендовано крупными поставщиками топлива, одним из которых является ООО "Приморский мазут". Организация самостоятельно связывалась с заявителем для заключения договоров поставки топлива.

При таких обстоятельствах, апелляционный суд признает верным вывод налогового органа, поддержанный судом первой инстанции, о том, что совокупность собранных доказательств указывает на отсутствие реального исполнения указанным контрагентом обязательств по спорным сделкам с ООО "Нас Ойл", что свидетельствует об их формальности, направленности не на осуществление реальной финансово-хозяйственной деятельности, а исключительно на создание благоприятных налоговых последствий путем получения налоговой экономии в виде завышения налоговых вычетов по НДС, а также включения в состав затрат по налогу на прибыль, без фактического осуществления участниками сделок соответствующих хозяйственных операций, посредством фиктивного оформления первичных документов, которые содержат недостоверные сведения.

Доводы ООО "Нас Ойл" об обратном признаются апелляционным судом несостоятельными, как не опровергающие установленные налоговым органом и арбитражным судом обстоятельства и выводы.

Так, довод апеллянта о том, что неявка руководителя ООО "Вектор" в налоговый орган для дачи пояснений и представления документов обусловлена уважительными причинами, отклоняется апелляционной коллегией, поскольку представленные в материалы дела авиабилеты, оформленные на Ашшыева Д.А., оплачены 25.03.2023, то есть непосредственно перед проведением допроса, назначенного на 31.03.2023.

При этом в повестке о вызове на допрос свидетеля N 348 от 10.03.2023 отражено о необходимости уведомления налогового органа по телефону или путем направления письменного заявления в случае наличия причин, препятствующих явке в назначенный срок. Однако доказательств направления такого уведомления руководителем ООО "Вектор" в материалах дела не имеется.

Кроме того, с учетом длительности проведения налоговой проверки руководитель указанного контрагента не был лишен возможности согласования с налоговым органом иной даты проведения допроса после устранения возможных препятствий к явке.

При этом признавая несостоятельным довод общества о том, что судом первой инстанции необоснованно отказано в удовлетворении ходатайства о допросе указанного лица в качестве свидетеля, апелляционная коллегия отмечает, что в рамках судебного разбирательства арбитражный суд проверяет решение налогового органа о привлечении к налоговой ответственности, принятое на основании конкретных материалов налоговой проверки, но не подменяет налоговый орган при осуществлении им полномочий налогового контроля.

Кроме того, как обоснованно отмечено судом первой инстанции, вопросы заключения и исполнения сделок не могут подтверждаться свидетельскими показаниями, так как обстоятельства дела, которые согласно закону должны быть подтверждены определенными доказательствами (первичными учетными документами, транспортными документами и т.д.), не могут подтверждаться в арбитражном суде иными доказательствами (статья 68 АПК РФ).

Довод ООО "Нас Ойл" о том, что оно в полном объеме оплатило поставленное топливо, при этом ООО "Вектор" отразило данную реализацию в своей отчетности и уплатило соответствующие налоги, отклоняется апелляционной коллегией, учитывая установленные из анализа банковских выписок обстоятельства последующего обналичивания денежных средств, а также исчисления контрагентом налогов в минимальных размерах с долей расходов и вычетов по НДС, приближенной к 100 процентам.

Ссылка общества на государственные (муниципальные) контракты, заключенные ООО "Вектор" с иными лицами, сама по себе не свидетельствует о том, что организация не участвует в формальном документообороте при оформлении иных хозяйственных операций, таким образом, не доказывает реальность поставок, осуществленных указанным лицом в проверяемом периоде в адрес ООО "Нас Ойл" по спорным сделкам.

Кроме того, проанализировав отраженные на сайте https://zakupki.gov.ru/ сведения о контрактах, на которые ссылается общество по тексту апелляционной жалобы, апелляционная коллегия пришла к выводу о том, что датой заключения ООО "Вектор" контрактов N 1701-09-ХОЗ на поставку дизельного топлива и N 127-0053-44-ЭА-17 на поставку мазута является 10.01.2017 и 14.09.2017 соответственно, при этом срок их исполнения определен до 31.12.2017, что не соответствует периоду проведения налоговой проверки (с 01.01.2018 по 31.12.2019).

При этом предметом контракта N 08/18 является выполнение работ по обследованию наружных канализационных сетей и сооружений, расположенных на сетях, а не поставка топлива. Указанный контракт заключен 05.02.2018, между тем 05.03.2018 сторонами подписано соглашение о его расторжении с 20.02.2018.

В связи с чем, оснований для принятия во внимание указанных контрактов в обоснование доводов о реальности поставки топлива ООО "Вектор" в адрес ООО "Нас Ойл" у коллегии не имеется.

Указание общества на то, что налоговый орган в решении (страницы 90-91) подтверждает осуществление ООО "Вектор" деятельности по реализации нефтепродуктов, противоречит фактическим обстоятельствам, поскольку из текста оспариваемого решения прямо следует, что в результате мероприятий налогового контроля установлено, что ООО "Вектор" не имело реальной возможности для исполнения своих обязательств по договорам N 20/02/01 от 20.02.2018 и N 01/09 от 01.09.2019, заключенным с ООО "Нас Ойл".

Следовательно, ООО "Нас Ойл" в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и бухгалтерском учете и налоговой отчетности допустило уменьшение налоговой базы и суммы подлежащих уплате в бюджет налогов, что является нарушением пункта 1 статьи 54.1 НК РФ.

В соответствии со статьей 106 НК РФ налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, плательщика страховых взносов, налогового агента и иных лиц, за которое названным Кодексом установлена ответственность

В силу статьи 110 НК РФ виновным в совершении налогового правонарушения признается лицо, совершившее противоправное деяние умышленно или по неосторожности. При этом вина организации в совершении налогового правонарушения определяется в зависимости от вины ее должностных лиц либо ее представителей, действия (бездействие) которых обусловили совершение данного налогового правонарушения. Налоговое правонарушение признается совершенным умышленно, если лицо, его совершившее, осознавало противоправный характер своих действий (бездействия), желало либо сознательно допускало наступление вредных последствий таких действий (бездействия).

Оценив представленные в дело материалы выездной налоговой проверки в совокупности с доводами участников процесса, суд первой инстанции обоснованно согласился с выводами Инспекции о наличии в действиях общества признаков вмененного налогового правонарушения.

Из положений пункта 1 статьи 21 и пункта 1 статьи 23 НК РФ в их взаимосвязи следует, что налогоплательщик должен не только знать о существовании обязанностей, вытекающих из налогового законодательства, но и обеспечить их выполнение, то есть использовать все необходимые меры для недопущения события противоправного деяния при той степени заботливости и осмотрительности, которая требовалась от него в целях надлежащего исполнения своих обязанностей и требований закона.

Объективных причин, препятствующих обществу соблюсти правила, за нарушение которых НК РФ предусмотрена налоговая ответственность, из материалов дела не усматривается.

Имеющиеся в материалах дела доказательства апелляционный суд находит допустимыми, относимыми, достоверными и достаточными для признания общества нарушившим налоговое законодательство.

С учетом изложенного, коллегия приходит к выводу о наличии у налогового органа оснований для доначисления в отношении ООО "Нас Ойл" за 2018-2019 годы НДС в размере 19 290 385 рублей и налога на прибыль организаций в размере 1 370 893 рубля, а также штрафа за неполную уплату налога на прибыль организаций за 2019 год, предусмотренного пунктом 3 статьи 122 НК РФ, в размере 146 105 рублей (с учетом наличия смягчающих обстоятельств).

Относительно взыскания штрафа за неуплату НДС за 2018-2019 годы и налога на прибыль организаций за 2018 год налоговый орган обоснованно принял во внимание, что на дату принятия оспариваемого решения (11.05.2023) в соответствии с пунктом 4 статьи 109, пунктом 1 статьи 113 НК РФ истек срок давности привлечения к ответственности.

Не оспаривая по существу доначисления НДС и налога на прибыль по эпизодам с ООО "ДальСтар", ООО "ТрасНефть", ООО "Магна", ООО "ВипОил", ООО "Новый проект", общество указывает, что основанием для признания решения Инспекции недействительным являются допущенные в ходе проведения налоговой проверки и принятия оспариваемого решения процессуальные нарушения, а именно ООО "Нас Ойл" ссылается на длительное невручение налоговым органом акта проверки N 29 от 21.10.2022.

Между тем указанный довод был надлежащим образом рассмотрен судом первой инстанции и правомерно отклонен.

Согласно пункту 5 статьи 100 НК РФ акт налоговой проверки в течение пяти дней с даты этого акта должен быть вручен лицу, в отношении которого проводилась проверка, или его представителю под расписку или передан иным способом, свидетельствующим о дате его получения указанным лицом (его представителем), если иное не предусмотрено настоящим пунктом.

Действительно, в соответствии с пунктом 14 статьи 101 НК РФ несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных НК РФ, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.

При этом основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения является нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Основаниями для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом могут являться иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.

В пункте 19 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 28.06.2022 N 21 "О некоторых вопросах применения судами положений главы 22 Кодекса административного судопроизводства Российской Федерации и главы 24 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации" разъяснено, что сам факт наличия процессуальных нарушений является достаточным для вывода о незаконности решения, если конкретные нарушения, связанные с несоблюдением порядка принятия решения, невыполнением требований к форме и содержанию решения, определены законом как существенные (грубые).

Несоблюдение установленного порядка принятия решения, совершения оспариваемого действия может служить основанием для вывода об их незаконности, если допущенные нарушения являются существенными для административного истца (заявителя) и влияют на исход дела. Нарушения порядка, носящие формальный характер, по общему правилу, не могут служить основанием для признания оспоренных решений, действий незаконными.

При проверке решения, действий суд, в частности, выясняет, была ли в установленных законом случаях обеспечена возможность реализации прав и законных интересов гражданина или организации при принятии оспариваемого решения, совершении действий, в том числе проверяет, было ли обеспечено право лица на ознакомление с доказательствами, право давать пояснения (возражения) по существу выявленных нарушений; исполнена ли наделенными публичными полномочиями органом или лицом обязанность изложить в принятом решении основания для применения соответствующих мер в отношении гражданина, организации.

Таким образом, из изложенных норм права и разъяснений следует, что безусловным основанием для отмены решения является допущенное налоговым органом нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов проверки. Под такими нарушениями понимаются только нарушения, влекущие необеспечение прав налогоплательщика на участие в рассмотрении материалов проверки и представление объяснений. Во всех же остальных случаях налогоплательщику необходимо доказать, что допущенные нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.

Тогда как применительно к настоящему случаю само по себе нарушение налоговым органом установленных сроков вручения акта налоговой проверки, на что ссылается ООО "Нас Ойл", не является существенным процессуальным нарушением, поскольку акт проверки не является окончательным документом, свидетельствующим о совершении налогового правонарушения, а лишь фиксирует выявленные нарушения, в связи с чем налогоплательщик имеет возможность представлять свои возражения и опровергающие документы. При этом срок на представление письменных возражений на акт налоговой проверки соответствии с пунктом 6 статьи 100 НК РФ исчисляется со дня получения налогоплательщиком акта налоговой проверки.

Повторно проверив порядок проведения проверки и рассмотрения ее результатов, апелляционная коллегия пришла к выводу о том, что каких-либо грубых существенных нарушений процедуры рассмотрения материалов проверки, влекущих признание оспариваемого решения незаконным, не установлено, возможность реализации права налогоплательщика на представление возражений на акт проверки и участие в рассмотрении материалов налоговой проверки ограничена не была.

Так, судом первой инстанции обоснованно принято во внимание, что акт налоговой проверки от 21.10.2022 N 29 и приложения к нему вручены лично руководителю ООО "Нас Ойл" Стеценко Н.А. 21.12.2022.

Лицо, в отношении которого проведена проверка, надлежащим образом извещено о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки, что подтверждается извещением от 21.12.2022 N 9043, полученным 21.12.2022 лично руководителем ООО "Нас Ойл" Стеценко Н.А., о чем также имеется отметка в акте налоговой проверки.

Общество приглашено на рассмотрение акта налоговой проверки от 21.10.2022 N 29 и иных материалов выездной налоговой проверки на 26.01.2023, то есть на третий день после истечения срока, отведенного для представления возражений на акт проверки.

При этом в установленный пунктом 6 статьи 100 НК РФ месячный срок со дня получения акта налоговой проверки срок ООО "Нас Ойл" письменные возражения на него не представило.

В тоже время общество воспользовалось правом, предусмотренным пунктом 4 статьи 101 НК РФ, и представило возражения на стадии рассмотрения материалов налоговой проверки 26.01.2023 (вх. N 03189 от 26.01.2023).

Рассмотрение акта налоговой проверки от 21.10.2022 N 29, материалов налоговой проверки, письменных возражений на акт налоговой проверки (вх.N 03189 от 26.01.2023) состоялось 26.01.2023, а также с учетом отложения на 03.02.2023 в присутствии представителей ООО "Нас Ойл" по доверенности Зацепиной Т.И. (доверенность от 10.01.2023 N 1/2023) и Горяного А.В. (доверенность от 24.07.2022 N 1/2019), о чем составлены протоколы рассмотрения материалов налоговой проверки N 6 от 26.01.2023, N 10 от 03.02.2023. В ходе рассмотрения материалов проверки организацией поддержаны доводы, изложенные в письменных возражениях на акт налоговой проверки.

По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки в связи с необходимостью получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых, а также учитывая представленный ООО "Нас Ойл" перерасчет налоговых обязательств для рассмотрения возможности применения налоговой реконструкции, вынесено решение N 28/7 от 03.02.2023 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля в срок до 03.03.2023.

По результатам проведенных мероприятий дополнительного контроля Инспекцией составлено дополнение к акту налоговой проверки N 29/1 от 27.03.2023, которое вручено руководителю ООО "Нас Ойл" Стеценко Н.А. лично 03.04.2023.

Лицо, в отношении которого проведена проверка, надлежащим образом уведомлено о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки, что подтверждается извещением от 03.04.2023 N 1368, полученным 03.04.2023 лично руководителем ООО "Нас Ойл" - Стеценко Н.А. (о чем имеется отметка в дополнениях к акту налоговой проверки).

Рассмотрение акта налоговой проверки от 21.10.2022 N 29, материалов налоговой проверки, письменных возражений на акт налоговой проверки (вх.N 03189 от 26.01.2023), дополнительно представленного перерасчета налоговых обязательств (вх.N 04569 от 06.02.2023), дополнения к акту налоговой проверки N 29/1 от 27.03.2023, материалов налоговой проверки к нему состоялось 26.04.2023, а также с учетом отложения на 11.05.2023 в присутствии представителей ООО "Нас Ойл" по доверенности Зацепиной Т.И. (доверенность от 10.01.2023 N 1/2023) и Горяного А.В. (доверенность от 24.07.2022 N 1/2019), о чем составлены протоколы рассмотрения материалов налоговой проверки N28 от 26.04.2023, N34 от 11.05.2023.

По результатам рассмотрения акта налоговой проверки от 21.10.2022 N 29, дополнения к акту налоговой проверки N 29/1 от 27.03.2023, материалов проверки, письменных возражений, дополнительно представленных обществом документов вынесено обжалуемое решение N 7 от 11.05.2023.

Таким образом, представители проверяемого общества принимали участие на всех стадиях рассмотрения акта налоговой проверки, дополнений к акту налоговой проверки и материалов проверки, а также представляли письменные возражения, пояснения, документы и заявляли ходатайства, в связи с чем, нарушения прав ООО "Нас Ойл" в результате позднего вручения акта проверки апелляционной коллегией не усматривается.

Ссылка апеллянта на то, что длительное невручение акта проверки повлекло дополнительное начисление пеней по налогам, признается апелляционным судом несостоятельной.

В силу статьи 45 НК РФ обязанность по уплате налога налогоплательщик должен исполнить самостоятельно в срок, установленный законодательством о налогах и сборах.

По смыслу положений статьи 11 НК РФ под недоимкой понимается не исполненная налогоплательщиком в установленный срок обязанность по уплате налога и пеней.

Пеней признается установленная денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов, в том числе налогов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки (пункт 1 статьи 75 НК РФ).

Пени уплачиваются одновременно с уплатой сумм налога или сбора, или после уплаты таких сумм в полном объеме.

Согласно пункту 3 статьи 75 НК РФ пени начисляются за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора.

Число дней просрочки для расчета пени определяется со дня, следующего за сроком уплаты налога по законодательству о налогах и сборах, и по день, предшествующий дню его уплаты налогоплательщиком.

Из изложенного следует, что пени являются дополнительным платежом, направленным на компенсацию потерь государственной казны в результате недополучения налоговых сумм в срок (Постановление Конституционного Суда Российской Федерации от 17.12.1996 N 20-П).

Согласно выводам, изложенным в Определении Верховного Суда Российской Федерации от 27.04.2017 N 304-КГ17-3988, налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, а пеня подлежит начислению по дату фактической уплаты налога. До фактической уплаты налога в бюджет налогоплательщик неправомерно пользуется денежными средствами, причиняя тем самым потери бюджету, при этом извлекая для себя незаконные преимущества путем неосновательного сбережения имущества, что влечет соответственно его обязанность компенсировать потери бюджету в полном объеме.

При этом начисление пени законодательство о налогах и сборах связывает не с периодом проведения налоговой проверки налоговым органом, а с нарушением срока уплаты налога со стороны налогоплательщика. Формируемый налоговым органом акт проверки лишь фиксирует установленные обстоятельства нарушения налогового законодательства, а также содержит предварительный расчет доначислений налогов, исчисленных пеней и штрафов.

Таким образом, несвоевременное вручение налоговым органом в адрес общества акта проверки никаким образом не может повлиять на период исчисления пени, так как начисление пеней непосредственно связано с несвоевременной уплатой налогов в бюджет.

Кроме того, отклоняя указанный довод, апелляционная коллегия принимает во внимание, что оспариваемым решением от 11.05.2023 N 7 Инспекцией в отношении ООО "Нас Ойл" не были начислены пени за неуплату НДС и налога на прибыль.

При этом на вопрос суда апелляционной инстанции представитель общества пояснил, что в настоящий момент задолженность по налогам обществом не погашена, в связи с чем, доводы общества о зависимости числа дней просрочки и размера начисленной пени от момента вручения акта проверки нельзя признать состоятельными.

При таких обстоятельствах, решение МИФНС N 12 Приморскому краю от 11.05.2023 N 7 является законным, обоснованным и не нарушающим права и законные интересы заявителя.

В связи с чем, судом первой инстанции правомерно в порядке части 3 статьи 201 АПК РФ отказано в удовлетворении требований ООО "Нас Ойл" о признании указанного решения незаконным.

Доводы, изложенные в апелляционной жалобе, не нашли своего подтверждения при ее рассмотрении, по существу сводятся к переоценке законных и обоснованных, по мнению суда апелляционной инстанции, выводов суда первой инстанции, не содержат фактов, которые имели бы юридическое значение для вынесения судебного акта по существу, влияли на обоснованность и законность решения, либо опровергали выводы суда первой инстанции, в связи с чем, признаются судом апелляционной инстанции несостоятельными и не влекущими отмену либо изменение судебного акта.

Выводы суда первой инстанции сделаны в соответствии со статьей 71 АПК РФ на основе полного и всестороннего исследования всех доказательств по делу с правильным применением норм материального права.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 АПК РФ безусловными основаниями для отмены судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.

Следовательно, оснований для отмены решения арбитражного суда и удовлетворения апелляционной жалобы не имеется.

По результатам рассмотрения апелляционной жалобы, исходя из отсутствия оснований для ее удовлетворения, понесенные обществом при подаче апелляционной жалобы судебные расходы по уплате государственной пошлины на основании статьи 110 АПК РФ относятся апелляционным судом на подателя жалобы.

Руководствуясь статьями 150, 258, 266-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Пятый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Приморского края от 13.02.2024 по делу N А51-18244/2023 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Дальневосточного округа через Арбитражный суд Приморского края в течение двух месяцев.

Председательствующий

А.В. Пяткова

Судьи

Л.А. Бессчасная Т.А. Солохина