Постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 10 июня 2024 г. N 11АП-3698/24 по делу N А55-3285/2023

г.Самара

10 июня 2024 г.

Дело N А55-3285/2023

Резолютивная часть постановления объявлена 29 мая 2024 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 10 июня 2024 года.

Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Некрасовой Е.Н., судей Бажана П.В., Николаевой С.Ю.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Сычевой К.С.,

рассмотрев в открытом судебном заседании 29.05.2024 в помещении суда апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью производственно-строительной компании "Прогресс-1" на решение Арбитражного суда Самарской области от 02.02.2024 по делу N А55-3285/2023 (судья Коршикова О.В.), возбужденному по заявлению общества с ограниченной ответственностью производственно-строительной компании "Прогресс-1" (ИНН 6318236672, ОГРН 1136318008331), г.Самара, к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 20 по Самарской области (ИНН 6312035507, ОГРН 1046300134363), г.Самара, третьи лица, не заявляющие самостоятельных требований относительно предмета спора, - Управление Федеральной налоговой службы по Самарской области, г.Самара, Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 23 по Самарской области, г.Самара,

об оспаривании решения,

в судебном заседании приняли участие:

от ООО ПСК "Прогресс-1" - Луценко О.В. (доверенность от 16.05.2023),

от налоговых органов - Быков В.С. (доверенности 12.12.2023, 17.04.2024, 22.04.2024), Устинова Н.Н. (доверенность от 30.01.2024),

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью производственно-строительная компания "Прогресс-1" (далее - ООО ПСК "Прогресс-1", общество) обратилось в Арбитражный суд Самарской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекция Федеральной налоговой службы N 20 по Самарской области (далее - налоговый орган) от 11.08.2022 N 15-09/0049 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

К участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечены Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 23 по Самарской области, Управление Федеральной налоговой службы по Самарской области (далее - Управление).

Решением от 02.02.2024 по делу N А55-3285/2023 Арбитражный суд Самарской области в удовлетворении заявленных требований отказал.

ООО ПСК "Прогресс-1" в апелляционной жалобе просило отменить решение суда первой инстанции и принять новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований.

Налоговые органы апелляционную жалобу отклонили по мотивам, изложенным в отзыве (с учетом дополнений).

На основании ст.158 АПК РФ судебное разбирательство откладывалось с 17.04.2024 на 29.05.2024.

В связи с нахождением судей Корнилова А.Б. и Сорокиной О.П. в очередном отпуске, определением Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.05.2024 по делу N А55-3285/2023 произведена замена судей Корнилова А.Б. и Сорокиной О.П. на судей Бажана П.В. и Николаеву С.Ю. Судебное разбирательство произведено с самого начала (ч.5 ст.18 АПК РФ).

В судебном заседании представитель ООО ПСК "Прогресс-1" апелляционную жалобу поддержал, просил отменить решение суда первой инстанции как незаконное и необоснованное.

Представители налоговых органов апелляционную жалобу отклонили, просили оставить обжалуемый судебный акт без изменения.

Рассмотрев материалы дела в порядке апелляционного производства, проверив доводы, приведенные в апелляционной жалобе и отзыве (с учетом дополнений), заслушав представителей участвующих в деле лиц в судебном заседании, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения обжалуемого судебного акта.

Как видно из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки ООО ПСК "Прогресс-1" за 2019 год налоговый орган принял решение от 11.08.2022 N 15-09/0049, которым начислил налог на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 2 590 202 руб., налог на прибыль организаций в сумме 2 590 202 руб., пени в общей сумме 1 840 572 руб. 56 коп., штраф по п.3 ст.122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в сумме 259 020 руб. и по п.1 ст.126 НК РФ в сумме 1 750 руб.

Решением от 14.11.2022 N 03-15/39828@ Управление отменило решение налогового органа в части начисления штрафа по п.3 ст.122 НК РФ в общей сумме 129 510 руб. и по п.1 ст.126 НК РФ в сумме 875 руб. (снижен в 2 раза на основании ст.112, 114 НК РФ).

Основанием для начисления налогов и соответствующих сумм пени и штрафа послужил вывод налогового органа о неправомерном применении ООО ПСК "Прогресс-1" налоговых вычетов по НДС и расходов для целей налогообложения прибыли по операциям с ООО "Терназ" (ИНН 7726741996), ООО "Моко" (ИНН 7722472703), ООО "Лига" (ИНН 6312193486), ООО "Филикит" (ИНН 9725016935).

Не согласившись с решением налогового органа, ООО ПСК "Прогресс-1" обратилось с заявлением в арбитражный суд.

При принятии обжалуемого судебного акта суд первой инстанции правомерно исходил из следующего.

Ч.1 ст.198 АПК РФ установлено, что граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Исходя из ст.200 АПК РФ, обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.

При этом наличие права на получение налоговой выгоды должен доказать заявитель (ч.1 ст.65 АПК РФ).

В соответствии со ст.171 НК РФ к налоговым вычетам относятся суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения.

По общему правилу, установленному п.1 ст.172 НК РФ, вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

Согласно п.1 и 2 ст.169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ.

В силу п.2 ст.173 НК РФ возмещение налогоплательщику НДС, уплаченного им поставщику, производится в размере положительной разницы между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения.

Положения этой статьи находятся во взаимосвязи со ст.ст.171 и 172 НК РФ и предполагают возможность возмещения налога из бюджета при наличии реального осуществления хозяйственных операций.

В соответствии с п.1 ст.252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст.270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст.265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

При этом первичные документы, составляемые при совершении хозяйственной операции и представляемые налогоплательщиком в налоговые органы, должны отвечать установленным законодательством требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает реализацию права на осуществление налоговых вычетов (расходов), а налоговый орган вправе отказать в применении вычетов, если заявленная налогоплательщиком сумма не подтверждена надлежащими документами, содержащими достоверные сведения, сформировавшие вычеты хозяйственные операции нереальны либо совершены с контрагентами, не исполняющими налоговых обязанностей.

Законодательство о налогах и сборах Российской Федерации исходит из презумпции добросовестности налогоплательщика и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды (применение налоговых вычетов и расходов), экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных НК РФ, в целях получения налоговой выгоды, является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В силу п.1 ст.54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

При отсутствии обстоятельств, предусмотренных п.1 ст.54.1 НК РФ, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй НК РФ при соблюдении одновременно следующих условий: 1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога; 2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону (п.2 ст.54.1 НК РФ).

Как указано в п.3 и 4 Постановлении Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", налоговая выгода может быть признана необоснованной в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Поскольку применение налоговых вычетов и расходов направлено на уменьшение налоговых обязательств налогоплательщика, обязанность доказывания наличия перечисленных условий возлагается на налогоплательщика.

Документы, на которые ссылается налогоплательщик, должны отвечать предъявляемым требованиям и достоверно свидетельствовать об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает налоговые последствия.

Таким образом, для применения налоговых вычетов и расходов налогоплательщик должен располагать оформленными в установленном порядке документами, подтверждающими реальность хозяйственных операций.

В п.5 Обзора практики применения арбитражными судами положений законодательства о налогах и сборах, связанных с оценкой обоснованности налоговой выгоды (утв.Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 13.12.2023) разъяснено, что право на вычет сумм НДС может быть реализовано налогоплательщиком, представившим документы, которые позволяют установить лицо, осуществившее фактическое исполнение по сделке, поскольку обязанность подтвердить указанные права лежит на налогоплательщике.

В свою очередь, как следует из Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 16.12.2008 N 1072-О-О, налоговый орган должен представить доказательства в подтверждение своих доводов о необоснованности заявленных вычетов и расходов.

При этом в налоговых спорах суды, оценивая обоснованность заявленных налоговых вычетов, должны исходить не из формального представления налогоплательщиком всех необходимых документов, а устанавливать реальность финансово-хозяйственных отношений налогоплательщика и его контрагента и их действительное экономическое содержание.

В налоговых правоотношениях недопустима ситуация, которая позволяла бы недобросовестным налогоплательщикам с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, создавать ситуацию формального наличия права на получение налоговых выгод (в том числе через уменьшение налоговых баз необоснованным применением вычетов и расходов).

Суд не должен ограничиваться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям НК РФ, а должен оценить все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи с целью исключения внутренних противоречий и расхождений между ними.

Исследовав и оценив представленные в материалы дела доказательства в порядке ст.71 АПК РФ, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что налоговый орган в соответствии с ч.1 ст.65 и ч.5 ст.200 АПК РФ доказал отсутствие реальных хозяйственных операций ООО ПСК "Прогресс-1" с ООО "Терназ", ООО "Моко", ООО "Лига", ООО "Филикит", а также то, что сведения, содержащиеся в представленных обществом документах, недостоверны и противоречивы.

В проверяемом периоде общество осуществляло работы на площадках заказчика АО "Транснефть-Дружба" на основании контрактов от 11.12.2018 N ТДР-3140/100-04-04/18, от 05.12.2018 N ТДР-3089/100-04-04/18.

По утверждению ООО ПСК "Прогресс-1", в целях исполнения обязательств по указанным контрактам оно привлекло субподрядчиков - ООО "Моко", ООО "Терназ", ООО "Лига" и ООО "Филикит".

Налоговым органом установлено, что ООО "Моко" зарегистрировано в качестве юридического лица 25.02.2019; основной вид деятельности - строительство жилых и нежилых зданий; сведения о работниках, об основных (в том числе транспортных) средствах отсутствуют; руководитель и участник - Матусарь К.Р. (от явки в налоговый орган уклоняется).

В ходе проверки установлено полное совпадения ip-адреса (10.130.131.40) ООО "Моко", ООО "ПСК Прогресс-1" (ИНН 6311185323), ООО "Спецстройсистема", ООО "Регион-Знак", ООО "Объединенная Энергетическая Компания" при осуществлении банковских операций, что свидетельствует о согласованности и подконтрольности действий этих организаций.

На расчетном счете ООО "Моко" отсутствовали расходы, сопутствующие реальной хозяйственной деятельности.

Между ООО ПСК "Прогресс-1" и ООО "Моко" (подрядчик) оформлен договор от 03.09.2019 N 55/2019 по объекту 03ТПР-003-012417 "Система обнаружения утечек МНПП Уфа-Западное направление" участок "Прибой-Никольское" Техническое перевооружение; заказчик - АО "Транснефть-Дружба".

Налоговым органом установлено, что оплата по указанному договору проверяемым налогоплательщиком в ООО "Моко" не производилась; в книге продаж и налоговой отчетности ООО "Моко" реализация работ (товаров, услуг) в адрес ООО ПСК "Прогресс-1" не отражена, налоговая отчетность за 4 квартал 2019 года представлена с "нулевыми" показателями.

ООО "Терназ" 03.03.2014 зарегистрировано в качестве юридического лица, 20.10.2023 исключено из ЕГРЮЛ в связи с недостоверностью сведений о руководителе; основной вид деятельности - торговля оптовая лесоматериалами, строительными материалами и санитарно-техническим оборудованием; сведения о работниках, об основных (в том числе транспортных) средствах отсутствуют; руководитель - Тер-Согомонов В.А., участники - Тер-Согомонов В.А., Назаров А.И.

Тер-Согомонов В.А. в ходе допроса отрицал наличие финансово-хозяйственных операций с ООО ПСК "Прогресс-1", сообщил, что документы не подписывал, деятельность в обществе не велась с 2017 года.

Налоговым органом установлено, что ООО "Терназ" не являлось членом СРО, не имело открытых расчетных счетов, не осуществляло реальную хозяйственную деятельность, представляло "нулевую" налоговую отчетность.

Также установлены признаки подконтрольности и согласованности действий ООО "Терназ" с иными "недобросовестными" контрагентами; ООО "Терназ" являлось участником "схемы" по уклонению от уплаты НДС. В книге покупок ООО "Терназ" за 4 квартал 2019 года отражены счета-фактуры единственного контрагента - ООО "Виктория" (счета-фактуры за 2017 год).

Между ООО ПСК "Прогресс-1" и ООО "Терназ" (субподрядчик) оформлен договор от 03.10.2019 N 77/2019 по объекту 03ТПР-003-012417 "Система обнаружения утечек МНПП Уфа-Западное направление" участок "Прибой-Никольское" Техническое перевооружение; заказчик - АО "Транснефть-Дружба". Однако данный субподрядчик проверяемым налогоплательщиком с заказчиком (АО "Транснефть-Дружба") не согласовывался.

Оплата по указанному договору ООО ПСК "Прогресс-1" в ООО "Терназ" не производилась.

ООО "Филикит" 24.07.2019 зарегистрировано в качестве юридического лица, 28.01.2021 исключено из ЕГРЮЛ в связи с недостоверностью сведений об участнике и адресе; основной вид деятельности - торговля розничная легковыми автомобилями и легкими автотранспортными средствами в специализированных магазинах; сведения о работниках, об основных (в том числе транспортных) средствах отсутствуют; руководитель и участник - Матюхина К.Э. (от явки в налоговый орган уклоняется).

Расчетные счета ООО "Филикит" не открывались, реальная хозяйственная деятельность не осуществлялась.

Матюхина К.Э. с 30.07.2019 (приказ N 148) принята в ООО "Комбинат благоустройства" на должность старшего мастера абонентского отдела по Нефтекамскому городскому округу, установлена 5-дневная рабочая неделя, продолжительность ежедневной работы - 8 часов (с 09:00 по 18:00), место нахождения рабочего места - г.Нефтекумск, 1 микрорайон, общ.N 15. С 24.09.2019 до 04.04.2020 Матюхина К.Э. находилась в отпуске по беременности и родам, с 05.04.2020 по 01.06.2021 - в отпуске по уходу за ребенком до 1,5 лет, с 02.06.2021 - в отпуске по уходу за ребенком до 3 лет.

Между ООО ПСК "Прогресс-1" и ООО "Филикит" (подрядчик) оформлен договор от 04.11.2019 N 79/2019 по объекту "Техническое перевооружение маслосистемы в здании ЛПДС "Журавлинская" МНС "УЗН"; заказчик - АО "Транснефть-Дружба".

Данный договор не имеет стандартную форму контракта, установленную заказчиками Транснефть ("Транснефть-Приволга", "Транснефть-Дружба", "Транснефть-Урал" и др.), - отсутствуют разделы "Распределение контрактной цены", "График проведения работ", "Перечень рабочей документации", график поставки материалов, предусмотренные контрактами ООО ПСК "Прогресс-1" с реальными субподрядчиками (в частности, ООО ПСК "Альтернатива", ООО "Строймонтаж").

Налоговым органом установлено, что оплата по указанному договору проверяемым налогоплательщиком в ООО "Филикит" не производилась; налоговая отчетность ООО "Филикит" представлена с "нулевыми" показателями.

Основной вид деятельности ООО "Терназ", ООО "Филикит" не соответствует виду работ, заявленных по документам с ООО ПСК "Прогресс-1".

ООО "Лига" 17.12.2018 зарегистрировано в качестве юридического лица, 31.10.2023 исключено из ЕГРЮЛ в связи с недостоверностью сведений; основной вид деятельности - производство прочих строительно-монтажных работ; сведения о работниках, об основных (в том числе транспортных) средствах отсутствуют; руководитель и единственный участник - Гирфанова Э.А. (от явки в налоговый орган уклоняется).

Документы по взаимоотношениям с ООО ПСК "Прогресс-1" в налоговый орган ООО "Лига" не представлены.

Движение денежных средств по расчетному счету ООО "Лига" носило транзитный характер с последующим обналичиванием; расходы, сопутствующие реальной хозяйственной деятельности (арендные, коммунальные платежи, заработная плата и др.), отсутствовали.

Между ООО ПСК "Прогресс-1" и ООО "Лига" (подрядчик) оформлен договор строительного подряда от 15.02.2019 N 18-2019 по объекту "Техническое перевооружение в здании перекачивающей насосной станции ЛПДС "Журавлинская" МНС "УЗН"; заказчик - АО "Транснефть-Дружба".

Всего в представленных на проверку актах выполненных работ, счетах-фактурах заявлена стоимость выполненных ООО "Лига" работ на сумму 8 652 336 руб. 25 коп.; оплата ООО ПСК "Прогресс-1" в адрес ООО "Лига" произведена только на сумму 4 031 209 руб. (в 2019 году), в 2020-2021 годах оплата не осуществлялась.

Изложенное, как указал налоговый орган, свидетельствует о формальном составлении документов по взаимоотношениям ООО ПСК "Прогресс-1" с ООО "Моко", ООО "Терназ", ООО "Филикит", ООО "Лига" в отсутствие реальных финансово-хозяйственных операций, исключительно с целью получения необоснованной налоговой экономии в виде занижения налоговых баз.

Заказчиком (АО "Транснефть-Дружба") по требованию налогового органа представлены:

- контракт от 11.12.2018 N ТДР-3140/100-04-04/18 между АО "Транснефть-Дружба" (заказчик) и ООО ПСК "Прогресс-1" (подрядчик) на выполнение работ "03-ТПР-005-019357 "Техническое перевооружение маслосистемы в здании перекачивающей насосной станции ЛПДС "Журавлинская" МНС "УЗН", приложением N 5 - список согласования ООО ПСК "Прогресс-1" с заказчиком субподрядчиков, по данному контракту с заказчиком согласованы субподрядные организации: ООО "НГТ" (ИНН 63111384890), ООО "Регион Строй" (ИНН 6330029369). Субподрядчики - ООО "Лига", ООО "Филикит", ООО "Терназ", ООО "Моко" с заказчиком не согласовывались.

По взаимоотношениям с ООО ПСК "Альтернатива" (ИНН 6312196293) общество представило счета-фактуры:

- от 10.04.2019 N 12 на сумму 243 593 руб. 33 коп. - "Выполнение СМР по контракту от 25.03.2019 N 7-1902ТПВ. Объект 7.1.1.1. Текущий ремонт здания лаборатории ЛПДС "Бавлы" инв. номер 00000700";

- от 25.05.2019 N 13 на сумму 1 572 017 руб. 06 коп. - "Выполнение СМР по контракту от 22.03.2019 N 4-19/51ТДР. Объект 03-ТПР-005-019357 Технические перевооружение маслосистемы в здании перекачивающей станции ЛПДС "Журавлинская" МНС "УЗН";

- от 25.06.2019 N 14 на сумму 1 882 376 руб. 60 коп. - "Выполнение СМР по контракту от 25.03.2019 N 7-1902ТПВ. Объект 7.1.1.1. Текущий ремонт здания лаборатории ЛПДС "Бавлы" инв. номер 00000700";

- от 25.08.2019 N 23 на сумму 1 023 724 руб. 87 руб. - "Выполнение СМР по контракту от 25.03.2019 N 7-1902ТПВ. Объект 7.1.1.3. Текущий ремонт внутриплощадочных дорог ЛПДС "Совхозная" Самарского РНУ инв. N 364";

- от 25.09.2019 N 35 на сумму 3 495 892 руб. 98 коп. в т.ч. НДС "Выполнение СМР по контракту от 22.03.2019 N 4-19/51ТДР. Объект 03-ТПР-005-019357 Технические перевооружение маслосистемы в здании перекачивающей станции ЛПДС "Журавлинская" МНС "УЗН";

от 25.09.2019 N 29 на сумму 1 867 872 руб. 88 коп. - "Выполнение СМР по контракту от 25.03.2019 N 7-1902ТПВ. Объект 7.1.1.3. Текущий ремонт внутриплощадочных дорог ЛПДС "Совхозная" Самарского РНУ инв. N 364";

от 25.09.2019 N 32 на сумму 1 011 847 руб. 64 коп. - "Выполнение СМР по контракту N 7-1902ТПВ от 25.03.2019. Объект 7.1.1.3. Текущий ремонт здания проходной ЛПДС "Совхозная" Самарского РНУ инв. N 347".

ООО ПСК "Прогресс-1" (подрядчик) и ООО ПСК "Альтернатива" (субподрядчик) заключили контракт от 22.03.2019 N 4-19/51ТДР, по которому субподрядчик в установленные контрактом сроки и в счет контрактной цены обязался выполнить на свой риск, своими силами все работы и услуги в объеме, определенном контрактом и рабочей документацией и выполнить все иные требования, установленные контрактом.

В рамках выполнения работ и услуг по объекту 03-ТПР-005-019357 "Техническое перевооружение маслосистемы в здании перекачивающей насосной станции ЛПДС "Журавлинская" МНС "УЗН" подрядчик поручил, а субподрядчик в счет контрактной цены в соответствии с требованиями контракта, рабочей документацией и регламентов заказчика (в том числе с учетом их изменений в период срока действия контракта) обязался осуществить следующее (включая, но не ограничиваясь):

- получение всех необходимых разрешений и допусков к производству работ в соответствии с условиями контракта, требованиями регламентов заказчика и нормативно-правовых актов Российской Федерации;

- выполнение строительно-монтажных работ, в том числе сооружение/демонтаж временных зданий и сооружений;

- поставка всех материалов и оборудования, необходимых для выполнения работ и услуг по контракту (за исключением материалов и оборудования, входящих в поставку подрядчика и указанных в приложении);

- приемка, вывоз до мест складирования материалов и оборудования поставки подрядчика согласно проекту организации строительства, хранение материалов и оборудования поставки подрядчика на собственных и/или арендованных складах и площадках складирования, вывоз на объект материалов и оборудования поставки подрядчика;

- проведение работ по вскрытию пересечений коммуникаций и сетей сторонних организаций, их техническое освидетельствование с привлечением специализированной организации, согласованной с эксплуатирующей организацией, получение заключения промышленной безопасности.

Контрактная цена работ и услуг, подлежащая оплате субподрядчику, составляет 25 217 500 руб. (в том числе НДС - 4 202 916 руб. 87 коп.).

Контрактная цена сформирована с учетом сроков выполнения работ, определенных контрактом.

Контрактная цена не включает стоимость материалов и оборудования поставки подрядчика, (приложение N 6 "График поставки материалов и оборудования подрядчиком"), а также стоимость обучения и получения удостоверений для допуска к выполнению работ сотрудников субподрядчика на объекте.

Анализ представленного контракта и его приложений по субподрядчику ООО ПСК "Альтернатива" показал, что позиции по смете, количество, объем и виды работ спорных субподрядчиков ООО ПСК "Прогресс-1" - ООО "Лига", ООО "Филикит" полностью идентичны позициям, объемам и видам работ, выполненных ООО ПСК "Альтернатива".

В актах выполненных работ по форме КС-2 по контрагенту ООО "Лига" виды, объемы и итоговая стоимость работ соответствуют позициям, отраженным в представленном ООО ПСК "Прогресс-1" приложении к контракту от 22.03.2019 N 4-19/51ТДР с ООО ПСК "Альтернатива".

Работы приняты заказчиком АО "Транснефть-Дружба" в объемах, заявленных в контракте с ООО ПСК "Альтернатива".

Согласно акту выполненных работ от 05.12.2019 N 3 (исправление от 17.02.2020 N 1) на общую сумму 22 395 437 руб. 69 коп. позиции акта ООО "Лига" N N 746, 749 в актах КС заказчика отсутствуют:

от 10.06.2019 N 6 на сумму 1 006 216 руб. - позиции по смете 661, 678, 683, 700, 714, 716, 717, 718-724, 726-729, 734-737, 739-744, 746, 749 - проверкой установлено соответствие позиций по смете, а также объемов, отраженных в приложении к контракту ООО ПСК "Прогресс-1" с ООО ПСК "Альтернатива" от 22.03.2019 N 4-19/51ТДР, заказчиком АО "Транснефть-Дружба" данные работы приняты также в объемах, заявленных в контракте ООО ПСК "Альтернатива", согласно данному приложению к контракту акту выполненных работ от 05.12.2019 N 3 (исправление от 17.02.2020 N 1) на общую сумму 22 395 437 руб. 69 коп.;

от 25.06.2019 N 8 на сумму 517 673 руб. - позиции по смете 13, 139, 284, 404, 409, 416, 418, 423, 470, 471, 479, 488, 491, 493, 494, 524, 535, 553, 554, 652, 657, 699 - проверкой также установлено соответствие позиций по смете объемов, отраженных в приложении к контракту ООО ПСК "Прогресс-1" с ООО ПСК "Альтернатива" от 22.03.2019 N 4-19/51 ТДР, заказчиком АО "Транснефть-Дружба" данные работы приняты также в объемах, заявленных в контракте ООО ПСК "Альтернатива", согласно данному приложению к контракту актом выполненных работ от 05.12.2019 N 3 (исправление от 17.02.2020 N 1) на общую сумму 22 395 437 руб. 69 коп.

Акт выполненных работ ООО "Филикит" от 30.12.2019 N 1 на сумму 1 500 000 руб. - позиции по смете 334 "Устройство покрытия пола типа кородур" 502,1 кв.м, цена за единицу - 2 489 руб. 54 коп., стоимость - 1 250 000 руб. Итого акт без НДС - 1 250 000 руб., с НДС - 1 500 000 руб.

Заказчиком АО "Транснефть-Дружба" данные работы приняты также в объемах, заявленных в контракте ООО ПСК "Альтернатива" поз.334 - 410 кв.м, согласно данному приложению к контракту актом выполненных работ от 05.12.2019 N 3 (исправление от 17.02.2020 N 1) на общую сумму 22 395 437 руб. 69 коп., причем установлено завышение объема, так как данная позиция по смете также в завышенных объемах представлена в акте выполненных работ по контрагенту ООО "Лига".

АО "Транснефть-Дружба" представлен акт сверки с ООО ПСК "Прогресс-1" за 2019 год по контракту от 11.12.2018 N ТДР-3140/100-04-04/18, согласно которому "закрыты" работы по КС:

- от 25.05.2019 N 1 исправление от 03.10.2019 N 1 на сумму 1 991 111 руб. 29 коп.;

- от 25.09.2019 N 2 на сумму 3 567 801 руб. 23 коп.;

- от 05.12.2019 N 3 исправление от 17.02.2020 N 1 на сумму 22 395 437 руб. 68 коп.

Работы выполнены на общую сумму 27 954 350 руб. 21 коп. с НДС.

Анализ представленных документов по ООО "Лига", ООО "Филикит", ООО ПСК "Альтернатива", АО "Транснефть-Дружба" показал, что сданные заказчику работы выполнены субподрядчиком ООО ПСК "Альтернатива".

По сведениям налогового органа, ООО ПСК "Альтернатива" зарегистрировано в качестве юридического лица 19.03.2019; основной вид деятельности - разработка строительных проектов; численность работников в 2019 году - 29 человек; директор - Коренев Г.Г.

Работники ООО ПСК "Альтернатива" согласовывались ООО ПСК "Прогресс-1" с заказчиком АО "Транснефть-Дружба" для выполнения работ на объекте "Техническое перевооружение маслосистемы в здании перекачивающей насосной станции ЛПДС "Журавлинская" МНС "УЗН" (данные документы получены от АО "Транснефть-Дружба").

В ходе допросов работники ООО ПСК "Альтернатива" подтвердили, что все работы на объекте "Техническое перевооружение маслосистемы в здании ЛПДС "Журавлинская" МНС "УЗН", прокладка кабеля, монтаж кабеля, огрунтовка, окраска металлических поверхностей, монтаж трубопровода, разработка грунта, рентгенографический контроль выполнялись работниками ООО ПСК "Альтернатива", а ООО "Моко", ООО "Терназ", ООО "Филикит", ООО "Лига" в работах участия не принимали. Расчеты производились наличными денежными средствами.

Налоговый орган указал, что у ООО ПСК "Альтернатива" заявлен соответствующий вид деятельности, имелся штат сотрудников, которые подтвердили, что именно они выполняли работы на объекте "Техническое перевооружение маслосистемы в здании перекачивающей насосной станции ЛПДС "Журавлинская" МНС "УЗН".

Таким образом, ООО "Филикит" и ООО "Лига", заявленные в представленных ООО ПСК "Прогресс-1" актах выполненных работ по форме КС-2, работы в действительности не выполняли, эти работы выполнены сотрудниками ООО ПСК "Альтернатива".

В части работ по объекту "Система обнаружения утечек МНПП Уфа-Западное направление участок Прибой-Никольское Техническое перевооружение АО "Транснефть-Дружба" (субподрядчики ООО "Моко", ООО "Терназ") налоговым органом установлено следующее.

Согласно представленным ООО ПСК "Прогресс-1" на проверку актам выполненных работ, счетам-фактурам по субподрядчику ООО "Моко" заявлены работы на сумму 2 697 509 руб. с НДС, оплата которых ООО ПСК "Прогресс-1" не производилась.

Обществом по ООО "Моко" представлены следующие документы:

- договор от 03.09.2019 N 55/2019, заключенный между ООО ПСК "Прогресс-1" (заказчик) и ООО "Моко" (подрядчик), по объекту 03ТПР-003-012417 "Система обнаружения утечек МНПП Уфа-Западное направление" участок "Прибой-Никольское" Техническое перевооружение - заказчик АО "Транснефть-Дружба".

Согласно п.1.2 договора работы ведутся на площадках заказчика АО "Транснефть-Дружба".

Подрядчик обязуется выполнить работы лично, без привлечения "третьих" лиц, работы должны быть начаты с 03.09.2019 и окончены не позднее 30.11.2019 (п.1.6).

В соответствии с п.3.2 договора оплата по договору осуществляется путем перечисления денежных средств на р/счет подрядчика в течение 10 рабочих дней с момента подписания актов выполненных работ.

Строительные работы включают и поставку материалов на объект (п.1.2).

Договор предусматривает получение совместно с заказчиком в Федеральной службе по экологическому, технологическому и атомному надзору (Ростехнадзор) заключения о соответствии построенного, реконструированного, отремонтированного объекта капитального строительства требованиям технических регламентов (норм и правил), иных правовых актов и проектной документации (ЗОС) в соответствии с Градостроительным кодексом Российской Федерации (п.1.2).

Цена договора - 2 697 509 руб. с НДС.

Заказчик работ - АО "Транснефть-Дружба";

- акт о приемке выполненных работ КС-2 от 17.10.2019 N 4, справка по форме КС-3 от 12.11.2019 N 3 (с 26.09.2019 по 17.10.2019), счет-фактура от 18.10.2019 N 768 на сумму 686 824 руб. (монтаж шкафов, датчиков, контроллеров) (позиции по смете - п.10-12, 23, 28, 31, 33, 37, 38, 65, 70, 72, 74-77, 130-132, 134, 136, 346),

- акт КС-2 от 31.10.2019 N 2, справка КС-3 от 31.10.2019 N 2 (с 01.10.2019 по 31.10.2019), счет-фактура от 31.10.2019 N 814 на сумму 691 129 руб. (прокладка кабеля, монтаж кабеля, монтаж шкафов, выключателей);

- акт КС-2 от 12.11.2019 N 3, справка КС-3 от 12.11.2019 N 3 (с 01.10.2019 по 12.11.2019), счет-фактура от 12.11.2019 N 853 на сумму 669 306 руб. (монтаж контроллеров, антенны, разработка грунта вручную, укладка блоков, засыпка траншей);

- акт КС-2 от 17.10.2019 N 4, справка КС-3 от 17.10.2019 N 4 (с 26.09.2019 по 17.10.2019), счет-фактура от 25.11.2019 N 898 на сумму 650 250 руб. (монтаж кабелей, проводов, разработка грунта, бурение ям).

По ООО "Терназ" представлены следующие документы:

- договор от 03.10.2019 N 77/2019, заключенный между ООО ПСК "Прогресс-1" (заказчик) и ООО "Терназ" (подрядчик), по объекту 03ТПР-003-012417 "Система обнаружения утечек МНПП Уфа-Западное направление" участок "Прибой-Никольское" Техническое перевооружение - Заказчик АО "Транснефть-Дружба".

Согласно п.1.2 договора работы ведутся на площадках заказчика АО "Транснефть-Дружба".

Подрядчик обязуется выполнить работы лично, без привлечения третьих лиц, работы должны быть начаты с 15.10.2019 и окончены не позднее 25.11.2019 (п.1.6).

В соответствии с п.3.2 договора оплата по договору осуществляется путем перечисления денежных средств на расчетный счет подрядчика в течение 10 рабочих дней с момента подписания актов выполненных работ.

Строительные работы включают и поставку материалов на объект (п.1.2).

Цена договора - 2 691 364 руб. 28 коп.

Заказчик работ - АО "Транснефть-Дружба";

- акт КС-2 от 25.11.2019 N 1, справка КС-3 от 25.11.2019 N 1 (с 15.10.2019 по 25.11.2019), счет-фактура от 25.11.2019 N 409 на сумму 2 691 364 руб. 28 коп. (монтаж трубопровода, разработка грунта, рентгенографический контроль, ультразвуковая дефектоскопия).

В отношении ООО "Строймонтаж" обществом представлены следующие документы:

- контракт от 22.02.2019 N 2-19/96, заключенный между ООО ПСК "Прогресс-1" (подрядчик) и ООО "Строймонтаж" (субподрядчик), по которому субподрядчик в установленные контрактом сроки и в счет контрактной цены выполнит за свой риск, своими силами все работы и услуги в объеме, определенном контрактом и рабочей документацией и выполнит все иные требования, установленные контрактом.

Согласно п.3.1 контракта в рамках выполнения работ и услуг по объекту О3-ТПР-003-012417 "Система обнаружения утечек МНПП Уфа-Западное направление участок "Прибой - Никольское" Техническое перевооружение".

Подрядчик поручает, а субподрядчик в счет контрактной цены в соответствии с требованиями контракта, рабочей документацией и регламентов заказчика (в том числе с учетом их изменений в период срока действия контракта) обязуется осуществить следующее (включая, но не ограничиваясь):

- выполнение строительно-монтажных работ, в том числе сооружение/демонтаж временных зданий и сооружений;

- поставку всех материалов и оборудования, необходимых для выполнения работ и услуг по контракту (за исключением материалов и оборудования, входящих в поставку подрядчика и указанных в приложении);

- приемку, вывоз до мест складирования материалов и оборудования поставки подрядчика согласно проекту организации строительства, хранение материалов и оборудования поставки подрядчика на собственных и/или арендованных складах и площадках складирования, вывоз на объект материалов и оборудования поставки подрядчика;

Контрактная цена работ и услуг, подлежащая оплате субподрядчику, составляет 40 146 583 руб. 85 коп. (в том числе НДС - 6 691 097 руб. 31 коп.) (п.4.1).

Контрактная цена сформирована с учетом сроков выполнения работ, определенных контрактом (п.4.2).

- акт КС-2 от 25.06.2019 N 1, справка КС-3 от 25.06.2019 N 1 (с 26.05.2019 по 25.06.2019), счет-фактура от 25.06.2019 N 1-2-19/96ТДР на сумму 4 750 930 руб. 51 коп. (по объекту 03 ТПР-003-012417 "Система обнаружения утечек МНПП Уфа - западное направление участок Прибой - Никольское Техническое перевооружение");

- акт КС-2 от 25.09.2019 N 2, справка КС-3 от 25.09.2019 N 2 (с 26.06.2019 по 25.09.2019), счет-фактура от 25.09.2019 N 2-2-19/96ТДР на сумму 14 016 327 руб. 35 коп. (по объекту 03 ТПР-003-012417 "Система обнаружения утечек МНПП Уфа - западное направление участок Прибой - Никольское Техническое перевооружение");

- акт КС-2 от 17.10.2019 N 3, справка КС-3 от 17.10.2019 N 3 (с 26.09.2019 по 17.10.2019), счет-фактура от 17.10.2019 N 3-2-19/96ТДР на сумму 3 965 563 руб. 57 коп. (по объекту 03 ТПР-003-012417 "Система обнаружения утечек МНПП Уфа - западное направление участок Прибой - Никольское Техническое перевооружение");

- акт КС-2 от 17.10.2019 N 4, справка КС-3 от 17.10.2019 N 4 (с 26.09.2019 по 17.10.2019), счет-фактура от 17.10.2019 N 4-2-19/96ТДР на сумму 1 991 025 руб. 49 коп. (по объекту 03 ТПР-003-012417 "Система обнаружения утечек МНПП Уфа - западное направление участок Прибой - Никольское Техническое перевооружение");

- акт КС-2 от 15.11.2019 N 01-51/ТДР/ЭП, справка КС-3 от 15.11.2019 N 01-51/ТДР/ЭП (с 15.10.2019 по 15.11.2019), счет-фактура от 15.11.2019 N 51ТДР/ЭЛ на сумму 350 000 руб. (по объекту "ЛПДС Журавлинская МНС "УЗН)".

В актах выполненных работ по форме КС-2 по ООО "Моко", ООО "Терназ" виды, объемы и стоимость работ соответствуют позициям, отраженным в представленных ООО ПСК "Прогресс-1" актах выполненных работ по форме КС-2 с ООО "Строймонтаж".

Работы приняты заказчиком АО "Транснефть-Дружба".

Акты выполненных работ ООО "Моко":

- от 17.10.2019 N 4 на сумму 686 824 руб. (позиции по смете 10, 11, 12, 23, 28, 31, 33, 37, 38, 65, 70, 72, 74-77, 130-132, 134, 136, 348) - проверкой установлено полное соответствие позиций по смете, а также объемов отраженных в акте выполненных работ ООО ПСК "Прогресс-1" с ООО "Строймонтаж" от 17.10.2019 N 3 на общую сумму 3 965 563 руб. 57 коп.

Заказчиком АО "Транснефть-Дружба" работы приняты также в объемах, заявленных в указанном выше акте выполненных работ от 17.10.2019 N 3 исправление от 17.10.2019 N 1 на сумму 5 938 666 руб.;

- от 31.10.2019 N 2 на сумму 691 129 руб. (позиции по смете 143-146, 154, 316, 320, 332, 333, 337, 338, 342, 347, 349, 351, 353, 355, 369, 389, 393, 407, 410, 418, 419, 422, 435, 436, 447, 453, 454, 470, 471, 473-475, 478, 482) - проверкой установлено полное соответствие позиций по смете, а также объемов отраженных в акте выполненных работ ООО ПСК "Прогресс-1" с ООО "Строймонтаж" от 17.10.2019 N 3 на общую сумму 3 965 563 руб. 57 коп.

Заказчиком АО "Транснефть-Дружба" данные работы приняты также в объемах, заявленных в указанном выше акте выполненных работ от 17.10.2019 N 3 исправление от 17.10.2019 N 1 на сумму 5 938 666 руб. 4 коп., позиция по смете 482 "Установка ИБП" в КС заказчика отсутствует;

- от 12.11.2019 N 3 на сумму 669 306 руб. (позиции по смете 2, 25, 27, 42, 44, 58-60, 63, 73, 80, 88, 90, 110, 114, 141, 156, 186, 187, 245, 249, 457, 464, 482, 488, 489, 492, 495,498, 500, 503, 508, 526, 543, 544, 552, 553, 561, 569, 570, 571, 640, 594,,698,80, 803, 863, 865, 885, 886-890, 959, 961, 1004, 1010) - проверкой установлено полное соответствие позиций по смете, а также объемов отраженных в акте выполненных работ ООО ПСК "Прогресс-1" с ООО "Строймонтаж" от 17.10.2019 N 3 на общую сумму 3 965 563 руб. 57 коп.

Заказчиком АО "Транснефть-Дружба" данные работы приняты также в объемах, заявленных в указанном выше акте выполненных работ от 17.10.2019 N 3, исправление от 17.10.2019 N 1 на сумму 5 938 666 руб. 4 коп.;

- от 17.10.2019 N 4 на сумму 650 250 руб. (позиции по смете 31, 44, 65, 114, 136, 186, 187, 316, 320, 333, 342-348) - проверкой установлено полное соответствие позиций по смете, а также объемов отраженных в акте выполненных работ ООО ПСК "Прогресс-1" с ООО "Строймонтаж" от 17.10.2019 N 3 на общую сумму 3 965 563 руб. 57 коп.

Акты выполненных работ ООО "Терназ":

- от 25.11.2019 N 1 на сумму 2 691 364 руб. 28 коп. (позиции по смете 1938, 1945, 2040, 2102, 2104, 2107, 2109, 2113, 2114, 2115, 2145, 2146, 2153, 2155, 2157, 2159, 2160, 2162, 2164, 2168, 2170, 2208, 2210, 2214, 2215, 223, 2265, 2269, 2270, 2309, 2311, 2315, 2316, 2356, 2358, 2362, 2363, 2411, 2413, 2417, 2418, 2458, 2460, 2464, 2465, 2505, 2506, 2513, 2515, 2517, 2519, 520, 2568, 2570, 2574, 2575, 2749, 2751, 2753, 2755, 2756, 2804, 0806, 0808, 2810, 2811, 2826, 2827, 2829, 2830-2834, 2837-2839, 2844, 2857) - проверкой установлено полное соответствие позиций по смете, а также объемов отраженных в акте выполненных работ ООО ПСК "Прогресс-1" с ООО "Строймонтаж" от 25.06.2019 N 1 на общую сумму 4 750 930 руб. 51 коп.

Заказчиком АО "Транснефть-Дружба" данные работы приняты также в объемах, заявленных в указанном выше акте выполненных работ от 25.06.2019 N 1 на сумму 3 866 980 руб. 86 коп.

АО "Транснефть-Дружба" представлен акт сверки с ООО ПСК "Прогресс-1" за 2019 год по контракту от 13.09.2018 N ТДР-2444/100-04-04/18, согласно которому "закрыты" работы по КС:

- от 25.06.2019 N 1 на сумму 3 866 980 руб. 86 коп.;

- от 25.06.2019 N 1 на сумму 2 123 557 руб. 74 коп.;

- от 25.08.2019 N 2 исправление от 17.10.2019 N 1 на сумму 14 428 665 руб. 40 коп.;

- от 15.09.2019 N 2 на сумму 4 093 302 руб. 97 коп.;

- от 17.10.2019 N 2 на сумму 1 551 051 руб. 01 коп.;

- от 16.09.2019 N 1 на сумму 5 527 304 руб. 47 коп.;

- от 17.09.2019 N 3 исправление от 17.10.2019 N 1 на сумму 5 938 666 руб. 40 коп.

Всего согласно акту сверки по указанному договору работы выполнены на сумму 41 241 556 руб. 11 коп. с НДС.

Анализ представленных документов по ООО "Моко", ООО "Терназ", ООО "Строймонтаж", АО "Транснефть-Дружба" свидетельствует о выполнении работ именно субподрядчиком ООО "Строймонтаж" (позиции по смете и актам выполненных работ идентичны, объемы "задвоены").

По сведениям налогового органа, ООО "Строймонтаж" 11.02.2013 зарегистрировано в качестве юридического лица; основной вид деятельности - производство электромонтажных, санитарно-технических и прочих строительно-монтажных работ; численность работников в 2019 году - 30 человек; директор - Ургалкин М.В.

Сотрудники ООО "Строймонтаж" согласовывались ООО ПСК "Прогресс-1" с заказчиком АО "Транснефть-Дружба" для выполнения работ на объекте Техническое перевооружение маслосистемы в здании перекачивающей насосной станции ЛПДС "Журавлинская" МНС "УЗН". Заказчиком АО "Транснефть-Дружба" представлены письма - согласования работников ООО "Строймонтаж" для выполнения работ на объектах.

В ходе допросов работники ООО "Строймонтаж" подтвердили выполнение работ на объекте заказчика силами работников ООО "Строймонтаж". Спорные субподрядчики, заявленные ООО ПСК "Прогресс-1", работы не выполняли.

Налоговый орган отметил, что у ООО "Строймонтаж" заявлен соответствующий вид деятельности, имелся штат сотрудников, которые подтвердили, что именно они выполняли работы на объектах заказчика АО "Транснефть-Дружба".

Исходя из вышеизложенного, налоговый орган пришел к выводу о том, что заявленные работы выполнялись ООО ПСК "Альтернатива" и ООО "Строймонтаж", а не ООО "Лига", ООО "Филикит", ООО "Терназ", ООО "Моко".

Как уже указано, спорные контрагенты не располагали трудовыми и материально-техническими ресурсами, необходимыми для выполнения договорных обязательств, не несли расходы, сопутствующие реальной финансово-хозяйственной деятельности.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции правильно согласился с выводом налогового органа об отсутствии реальных хозяйственных операций между ООО ПСК "Прогресс-1" и спорными контрагентами, сделки не имели деловой цели и оформлены исключительно с целью применения налоговых вычетов и расходов.

Оформление операций со спорными контрагентами в бухгалтерском/налоговом учете ООО ПСК "Прогресс-1" не свидетельствует об их реальности, а подтверждает лишь выполнение обязанностей по формальному учету хозяйственных операций.

Конституционный Суд Российской Федерации в Определении от 25.07.2001 N 138-О разъяснил, что по смыслу положения, содержащегося в п.7 ст.3 НК РФ, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщиков. Это означает, что правовой защитой пользуются налогоплательщики, которые в полном объеме исполняют свои обязанности по правильному исчислению, удержанию, полному и своевременному перечислению в бюджет законно установленных налогов и сборов, а также по соблюдению необходимых условий предоставления налоговых вычетов. Лица, недобросовестно выполняющие свои налоговые обязанности, не могут пользоваться теми же правами, что и законопослушные налогоплательщики.

При этом о недобросовестности налогоплательщиков может свидетельствовать ситуация, когда с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, создаются схемы незаконного обогащения за счет бюджетных средств, что может привести к нарушению публичных интересов в сфере налогообложения и нарушению конституционных прав и свобод других налогоплательщиков (Определение Конституционного Суда Российской Федерации от 08.04.2004 N 168-О). Оценка добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок, их действительности, особенно в тех случаях, когда они не имеют разумной деловой цели. Заключенные сделки должны не только формально не противоречить законодательству, но и не вступать в противоречие с общими запретами недопустимости недобросовестного осуществления прав налогоплательщиком.

В данном случае материалами дела подтверждается, что ООО ПСК "Прогресс-1" создан формальный документооборот в отсутствие реальных хозяйственных отношений со спорными контрагентами с целью получения налоговой экономии в виде уменьшения налоговых баз. Представленные документы составлены формально, не соответствуют действительности, содержат недостоверную и противоречивую информацию.

Формальное соблюдение требований НК РФ, устанавливающих порядок и условия применения налоговых вычетов/расходов, не влечет за собой безусловное возмещение налогоплательщику налога, если при исполнении налоговых обязательств выявлена его недобросовестность.

Для получения налоговой выгоды недостаточно представления всех предусмотренных законом документов, необходимо, чтобы документы отвечали критерию достоверности, полноты и непротиворечивости, а действия налогоплательщика - критерию экономической целесообразности и осмотрительности.

В соответствии с правовой позицией Верховного Суда Российской Федерации, изложенной в п.34 Обзора судебной практики N 2 (утв.Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 30.06.2021), к обстоятельствам, подлежащим установлению при оспаривании правомерности применения налоговых вычетов по основаниям, связанным с отсутствием экономического источника для вычета (возмещения) НДС налогоплательщиком-покупателем, помимо данного факта также относится реальность приобретения товаров (работ, услуг) налогоплательщиком для осуществления своей облагаемой налогом деятельности, и то, преследовал ли налогоплательщик-покупатель цель уклонения от налогообложения в результате согласованных с иными лицами действий, знал или должен был знать о допущенных этими лицами нарушениях. Поскольку применение налоговых вычетов направлено на уменьшение налогового обязательства налогоплательщика, обязанность доказывания наличия перечисленных условий возлагается на налогоплательщика.

С учетом разъяснений, содержащихся в Постановлениях Конституционного Суда Российской Федерации от 17.12.1996 N 20-П, от 20.02.2001 N 3-П, от 12.10.1998 N 24-П и в Определении от 25.07.2001 N 138-О, возмещение налога должно производиться добросовестному налогоплательщику.

Следовательно, обстоятельством, имеющим существенное значение для правильного разрешения возникшего спора, является не только формальная схожесть действий налогоплательщика с нормами налогового законодательства, регламентирующих порядок применения налоговых вычетов/расходов, но и фактическое исполнение им своих обязанностей по реальной уплате налога, представлению достоверных доказательств исполнения этих обязанностей и отсутствия злоупотребления правом.

Кроме этого, суд в соответствии требовании ст.71 АПК РФ должен оценить все доказательства по делу в их совокупности и во взаимосвязи с целью исключения внутренних противоречий и расхождения между ними.

Совокупностью исследованных доказательств, представленных ООО ПСК "Прогресс-1" в обоснование заявленных вычетов/расходов, не подтверждается реальность хозяйственных операций с указанными контрагентами.

Представленные обществом первичные документы не содержат достоверных сведений, с которыми законодатель связывает правовые последствия, применительно к рассматриваемым налоговым правоотношениям.

Таким образом, налоговым органом установлено искажение сведений о фактах хозяйственной жизни, об объектах налогообложения, заключающееся в отражении ООО ПСК "Прогресс-1" в налоговом/бухгалтерском учете нереальных финансово-хозяйственных операций со спорными контрагентами.

Суд первой инстанции правильно согласился с доводами налогового органа о том, что ООО ПСК "Прогресс-1" умышленно вело бухгалтерский/налоговый учет по документам, составленным в целях минимизации налогов, действия общества по оформлению сделок со спорными контрагентами осуществлялись с целью уклонения от исчисления и уплаты налогов.

При таких обстоятельствах у налогового органа имелись правовые и фактические основания для начисления оспариваемых сумм налога и соответствующих сумм пени, штрафа.

Вопреки доводам ООО ПСК "Прогресс-1", примененный налоговым органом при исчислении налогов подход не противоречит положениям ст.54.1 НК РФ и принципу добросовестного налогового администрирования, правовые основания для применения пп.7 п.1 ст.31 НК РФ отсутствуют.

Расчетный способ определения налоговой обязанности на основании имеющейся у налогового органа информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках (пп.7 п.1 ст.31 НК РФ) подлежит применению, если допущенное налогоплательщиком нарушение сводится к документальной неподтвержденности совершенной им операции, нарушению правил учета, что, как правило, имеет место, если налогоплательщик не участвовал в уклонении от налогообложения, организованном иными лицами, но не проявил должную осмотрительность при выборе контрагента и взаимодействии с ним (п.10 Постановления N 53).

Из этого же исходил ВАС РФ, указывая в п.8 Постановления N 57, что положениями пп.7 п.1 ст.31 НК РФ необходимо руководствоваться как в случае отсутствия у налогоплательщика соответствующих документов, так и при признании их ненадлежащими. Данное разъяснение ВАС РФ сохраняет свое действие в условиях применения ст.54.1 НК РФ, поскольку соотносится с предписаниями п.3 упомянутой статьи, в силу которых подписание первичных учетных документов неустановленным или неуполномоченным лицом, нарушение контрагентом налогоплательщика законодательства о налогах и сборах, не могут рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога неправомерным.

Напротив, если цель уменьшения налоговой обязанности за счет организации формального документооборота с участием "технических" компаний преследовалась непосредственно налогоплательщиком или, по крайней мере, при известности налогоплательщику об обстоятельствах, характеризующих его контрагента как "техническую" компанию, применение расчетного способа определения налоговой обязанности в такой ситуации не отвечало бы предназначению данного института, по сути уравнивая в налоговых последствиях субъектов, чье поведение и положение со всей очевидностью не являются одинаковыми: налогоплательщиков, допустивших причинение потерь казне для получения собственной налоговой выгоды, и налогоплательщиков, не обеспечивших должное документальное подтверждение осуществленных ими операций.

В то же время право на вычет фактически понесенных расходов может быть реализовано налогоплательщиком, содействовавшим в устранении потерь казны - раскрывшим в соответствии с требованиями пп.6 п.1 ст.23, п.1 ст.54 НК РФ сведения и документы, позволяющие установить лицо, осуществившее фактическое исполнение по сделке, осуществить его налогообложение и, таким образом, вывести фактически совершенные хозяйственные операции из "теневого" (не облагаемого налогами) оборота.

Данные выводы содержатся в п.39 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации N 3 (утв.Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 10.11.2021), п.5 Обзора практики применения арбитражными судами положений законодательства о налогах и сборах, связанных с оценкой обоснованности налоговой выгоды (утв.Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 13.12.2023), Определениях Верховного Суда Российской Федерации от 10.06.2022 N 304-ЭС22-8260, от 06.05.2022 N 310-ЭС22-6490, от 16.02.2023 N 305-ЭС22-25849.

При рассмотрении настоящего дела судом установлено, что формальный документооборот организован самим налогоплательщиком. Представленные обществом первичные документы содержат недостоверные сведения и не подтверждают реальное выполнение работ спорными контрагентами.

Как верно отметил суд первой инстанции, в рассматриваемом случае имели место не цепочки хозяйственных взаимоотношений (ООО ПСК "Прогресс-1" - спорные "технические" контрагенты - реальный субподрядчик), а взаимоотношения: ООО ПСК "Прогресс-1" - реальный субподрядчик (ООО "Строймонтаж" и ООО ПСК "Альтернатива") и ООО ПСК "Прогресс-1" - субподрядчик-"двойник" (спорные контрагенты) по всем заявленным работам.

Реальными расходами ООО ПСК "Прогресс-1" налоговым органом признаны затраты по субподрядчикам ООО "Строймонтаж" и ООО ПСК "Альтернатива".

Со "спорными" контрагентами (ООО "Моко", ООО "Терназ", ООО "Филикит", ООО "Лига") договоры оформлены напрямую ООО ПСК "Прогресс-1", минуя реальных субподрядчиков - исполнителей работ (ООО "Строймонтаж" и ООО ПСК "Альтернатива").

Анализ первичных учетных документов (в частности, актов выполненных работ) свидетельствует о полной идентичности работ, принятых ООО ПСК "Прогресс-1" к учету по реальным субподрядчикам (ООО ПСК "Альтернатива" и ООО "Строймонтаж") и по спорным контрагентам (ООО "Лига", ООО "Филикит", ООО "Моко" и ООО "Терназ"), что фактически привело к "задвоению" объемов выполненных работ. При этом заказчиком выполненные работы принимались у ООО ПСК "Прогресс-1" в "незадвоенном" объеме. Кроме того, некоторые виды работ ООО ПСК "Прогресс-1" заказчику не перевыставляло либо выставляло в меньшем объеме, чем якобы приняло от своих субподрядчиков.

Суд первой инстанции правильно указал, что в данном случае проведение налоговой реконструкции недопустимо ввиду отсутствия самого объекта реконструкции, поскольку реальные расходы по контрагентам - ООО "Строймонтаж" и ООО ПСК "Альтернатива" приняты в целях налогового учета ООО ПСК "Прогресс-1".

Также суд первой инстанции отметил, что налоговый орган неоднократно направлял в адрес ООО ПСК "Прогресс-1" требования о представлении документов (информации) с целью проверки принятых в целях налогообложения расходов по всем контрагентам, однако общество документы не представило.

Так, в ответ на требование от 24.03.2021 N 4161 о представлении налоговых регистров по всем расходам организации за проверяемый период (2019 год) ООО ПСК "Прогресс-1" указало, что требование не правомерное, истребуемые документы не отвечают критериям документа, на основании которого производится начисление и уплата налогов.

В ответ на требование от 07.09.2021 N 14985 о представлении налоговых регистров по всем расходам организации за проверяемый период общество сообщило налоговому органу о невозможности исполнения из-за большого объема запрашиваемых документов.

В ответ на требование от 17.02.2022 N 3500 о представлении налоговых регистров по всем расходам организации за проверяемый период ООО ПСК "Прогресс-1" сообщило, что такие документы уже были представлены к возражениям; однако, как указывает налоговый орган и не опровергнуто обществом, в действительности эти документы не представлялись.

Требование от 17.02.2022 N 3511 о представлении карточек счета 60 по ООО "Строймонтаж", ООО ПСК "Альтернатива", позволяющих раскрыть отражение в учете расходов по данным организациям, обществом также не исполнено.

Непредставление обществом налоговых регистров в целях установления включения/невключения расходов в проверяемом периоде по реальным контрагентам (ООО "Строймонтаж", ООО ПСК "Альтернатива") и "техническим" организациям (ООО "Лига", ООО "Филикит", ООО "Моко" и ООО "Терназ") расценивается как воспрепятствование установлению действительных расходов налогоплательщика, что необходимо для осуществления налоговой реконструкции. При этом бремя доказывания размера документально не подтвержденных операций с лицом, осуществившим фактическое исполнение по сделке, лежит на самом налогоплательщике, которым в силу пп.6 п.1 ст.23, п.1 ст.54 НК РФ должны быть представлены сведения и документы, позволяющие установить указанное лицо и параметры спорной ситуации.

Доводы общества по вопросу неполного включения налоговых вычетов, которые не были учтены в соответствующей отчетности налогоплательщика в части объемов и видов работ, выполненных ООО "Строймонтаж", ООО ПСК "Альтернатива", подлежат отклонению, поскольку применение налоговых вычетов является правом налогоплательщика и носит исключительно заявительный характер посредством отражения в соответствующей налоговой декларации.

Само по себе наличие у налогоплательщика документов, подтверждающих, по его мнению, право на налоговый вычет, без их отражения в налоговой декларации, не является основанием для уменьшения подлежащего уплате в бюджет налога.

Доводы и доказательства, свидетельствующие об отсутствии оснований для начисления штрафа по п.1 ст.126 НК РФ, обществом не представлены.

При таких обстоятельствах оспариваемое решение налогового органа является законным и обоснованным.

Согласно ч.2 ст.201 АПК РФ требование о признании недействительным ненормативного акта, незаконным решения и действия (бездействия) органа, осуществляющего публичные полномочия, может быть удовлетворено судом при одновременном наличии двух обстоятельств: оспариваемые ненормативный акт, решение, действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя. Отсутствие (недоказанность) хотя бы одного из условий является основанием для отказа в удовлетворении требований заявителя.

Поскольку по настоящему делу совокупность указанных обстоятельств не установлена, суд первой инстанции правомерно отказал ООО ПСК "Прогресс-1" в удовлетворении заявленных требований.

Довод ООО ПСК "Прогресс-1" о том, что суд первой инстанции не дал оценку всем представленным в материалы дела доказательствам и доводам общества не нашел подтверждения в ходе рассмотрения апелляционной жалобы. При этом неотражение в судебном акте всех имеющихся в деле доказательств либо доводов стороны не свидетельствует об отсутствии их надлежащей судебной проверки и оценки (Определения Верховного Суда Российской Федерации от 06.10.2017 N 305-КГ17-13690, от 13.01.2022 N 308-ЭС21-26247).

Повторно проанализировав представленные в материалы дела доказательства, суд апелляционной инстанции, приходит к выводу о том, что доводы, изложенные в апелляционной жалобе, по существу, направлены на переоценку фактических обстоятельств и представленных доказательств, правильно установленных и оцененных судом первой инстанции, опровергаются материалами дела и не отвечают требованиям действующего законодательства.

Суд первой инстанции полно и всесторонне определил круг юридических фактов, подлежащих исследованию и доказыванию, которым дал обоснованную юридическую оценку, и сделал правильный вывод о применении в данном случае конкретных норм материального и процессуального права, а потому у суда апелляционной инстанции отсутствуют основания для отмены обжалуемого судебного акта.

Иных доводов, которые могли послужить основанием для отмены обжалуемого решения в соответствии со ст.270 АПК РФ, из апелляционной жалобы не усматривается.

Таким образом, решение суда первой инстанции является законным и обоснованным, апелляционная жалоба удовлетворению не подлежит.

В соответствии со ст.110 АПК РФ судебные расходы по уплате государственной пошлины за рассмотрение апелляционной жалобы относятся на ООО ПСК "Прогресс-1".

На основании ст.104 АПК РФ, ст.333.40 НК РФ суд апелляционной инстанции возвращает Морехову В.Э. из федерального бюджета государственную пошлину в сумме 1 500 руб., излишне уплаченную по чеку ПАО Сбербанк от 28.02.2024 за ООО ПСК "Прогресс-1" при подаче апелляционной жалобы.

Руководствуясь статьями 104, 110, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Самарской области от 02 февраля 2024 года по делу N А55-3285/2023 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Возвратить Морехову Виталию Эдуардовичу из федерального бюджета государственную пошлину в сумме 1 500 руб.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в двухмесячный срок в Арбитражный суд Поволжского округа через суд первой инстанции.

Председательствующий

Е.Н. Некрасова

Судьи

П.В. Бажан
С.Ю. Николаева

Вы можете открыть актуальную версию документа прямо сейчас.

Открыть документ

Если вы являетесь пользователем интернет-версии системы ГАРАНТ, вы можете открыть этот документ прямо сейчас или запросить по Горячей линии в системе.