Постановление Арбитражного суда Московского округа от 29 июня 2022 г. N Ф05-13925/22 по делу N А41-31921/2021

г. Москва

29 июня 2022 г.

Дело N А41-31921/2021

Резолютивная часть постановления объявлена 28 июня 2022 года.

Полный текст постановления изготовлен 29 июня 2022 года.

Арбитражный суд Московского округа в составе:

Председательствующего судьи: Матюшенковой Ю.Л.,

судей: Анциферовой О.В., Каменской О.В.,

при участии в заседании:

от истца (заявителя): Петухов Ю.В. д. от 12.05.22

от ответчика (заинтересованного лица): Сайкина Е.А. д. от 11.01.22, Козырев А.В. д. от 20.04.22

рассмотрев 28 июня 2022 года в открытом судебном заседании

кассационную жалобу конкурсного управляющего ООО "ПК "Медиум-Строй"

на решение Арбитражного суда Московской области от 14.12.2021 года,

на постановление Десятого арбитражного апелляционного суда от 24.03.2022 года,

по заявлению ООО "ПК "Медиум-Строй"

к Межрайонной ИФНС России N 12 по Московской области

о признании недействительным решения от 16.09.2020 N 11-13/3

УСТАНОВИЛ:

ООО "ПК" Медиум-Строй" обратилось в Арбитражный суд Московской области с заявлением к Межрайонной ИФНС России N 12 по Московской области о признании недействительным решения от 16.09.2020 N 11-13/3.

Решением Арбитражного суда Московской области от 14 декабря 2021 года, оставленным без изменения постановлением Десятого арбитражного апелляционного суда от 24.03.2022, в удовлетворении заявленных требований отказано.

Законность судебных актов проверена в порядке ст. ст. 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в связи с кассационной жалобой Общества, в которой заявитель со ссылкой на несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам дела, неправильное применение норм материального права просит решение суда первой инстанции и постановление апелляционного суда отменить, направить дело на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

В заседании суда кассационной инстанции представитель Общества поддержал доводы кассационной жалобы.

Представитель Инспекции в отзыве на кассационную жалобу и в заседании суда возражал против кассационной жалобы по мотивам, изложенным в судебных актах.

Отзыв на кассационную жалобу представлен и приобщен к материалам дела.

Изучив материалы дела, проверив соответствие выводов, содержащихся в обжалуемых судебных актах, имеющимся в материалах дела доказательствам, правильность применения судами норм материального и процессуального права, доводы кассационной жалобы и возражений относительно них, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, суд кассационной инстанции установил.

Как следует из материалов дела и судебных актов, инспекцией проведена выездная налоговая проверка ООО "ПК "Медиум-Строй" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) всех налогов и сборов за период с 01.01.2014 по 31.12.2016.

По результатам выездной налоговой проверки Инспекцией вынесено решение от 16.09.2020 N 11-13/3 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения ООО "ПК "Медиум-Строй", в соответствии с которым налогоплательщику доначислен налог на прибыль в размере 8 355 233,00 руб., НДС в размере 7 519 710,00 руб., пени за неуплату налогу на прибыль, НДС в размере 9 232 909,00 руб.

Инспекцией установлено, что ООО "ПК "Медиум-Строй" признало в качестве расходов для целей налогообложения по налогу на прибыль в 2014 г. затраты на покупку труб у ООО "Оптимстрой" ИНН 7716722200 на сумму 39 356 269 руб. (без учета НДС), в 2015 г. затраты на покупку труб на сумму 2 419 899 руб. (без учета НДС), а также со стоимости приобретенных товаров предъявило НДС к вычету в 2014 г. в размере 7 084 128 руб., в 1 квартале 2015 г. - 435 582 руб.

На основании заключенного договора поставки N 77 от 01.10.2012, между ООО "ПК "Медиум-Строй" и ООО "Оптимстрой", была осуществлена поставка металлопродукции в период 2014 - 2015 гг. (трубы электросварные, бесшовные, водогазопроводные оцинкованные разного диаметра с указанием ГОСТа для нанесения на них теплоизоляции). Налогоплательщик представил по вышеуказанным взаимоотношениям товарные накладные, счета-фактуры, сертификаты.

В результате анализа изъятых финансово - хозяйственных документов ООО "ПК "Медиум-Строй" Инспекцией установлено, что за период с 01.01.2014 по 01.07.2015 г. поставка труб осуществлялась в адрес ООО "ПК "Медиум-Строй" поставщиком ООО "А-Групп" ИНН 7717625418. Данные операции не нашли отражения в учете проверяемого налогоплательщика. ООО "ПК "Медиум-Строй" за период с 01.01.2014 по 01.07.2015 поставка стальных труб в налоговом и бухгалтерском учете оформлена от имени ООО "Оптимстрой" ИНН 7716722200. Налоговым органом установлена полная идентичность сведений о номенклатуре, весе, датах поставки в изъятой книге от имени ООО "А-Групп" с представленными на проверку налогоплательщиком первичными документами, оформленными от имени ООО "Оптимстрой". Представленные на проверку документы (счет-фактуры, товарные накладные) полностью совпадают в разрезе объемов, тоннажа и номенклатуры поставляемой продукции с данными, отраженными в изъятой книге.

Таким образом, Инспекцией в ходе мероприятий налогового контроля было установлено, что фактическим поставщиком стальных труб, согласно изъятым документам за период с 01.01.2014 по 30.06.2015 являлся не ООО Оптимстрой" ИНН 7716722200, а ООО "А-Групп" ИНН 7717625418.

ООО "А-Групп" (по поручению N 1399 от 05.07.2018 представило договор поставки N СА 28/962/1655 от 21.09.2011 с ООО ПК "Медиум-Строй", согласно которому должна быть передана покупателю продукция, согласно спецификации. Спецификации к договору не представлены).

Согласно представленных по контрагенту документов (товарные накладные, счета-фактуры, счета, книга продаж ООО "А-Групп" имело договорные взаимоотношения с ООО "ПК "Медиум-Строй" в период 2014-2015 г.

ООО "А Групп" представило инспекции сведения о других своих покупателях, в частности, ООО "Фрегат". В результате сравнительного анализа имеющихся первичных документов установлено, что в документах, представленных ООО "ПК "Медиум-Строй" по поставке труб стальных от ООО "Оптимстрой", цена за единицу продукции больше на 30 - 40% по отношению к цене реализуемой продукции от ООО "А-Групп" в адрес ООО "Фрегат".

В ходе проверки Инспекцией был проведен анализ движения денежных средств по цепочке: ООО "А-Групп" (реальный поставщик стальных труб 70%) - ООО "Фрегат" (формальный посредник) - ООО "Оптимстрой" (формальный посредник") - ООО "ПК "Медиум-Строй" (Покупатель).

Применив положения ст.ст. 54.1, 172, 252 НК РФ, суды первой и апелляционной инстанций признали необоснованным уменьшение налоговых обязательств общества на размер понесенных завышенных расходов и налоговых вычетов.

Налогоплательщик приводит в кассационной жалобе довод ы о том, что налоговый орган должен был определить объем прав и обязанностей налогоплательщика исходя из подлинного экономического содержания хозяйственных операций. Налогоплательщик считает нарушением его прав неприменение налоговой реконструкции с учетом установленного при проверке реального поставщика. Необоснованной налоговой выгодой в данном случае, по его мнению, может быть только часть расходов, приходящаяся на наценку технических организаций.

Доводы кассационной жалобы заслуживают вниманию с учетом сложившейся судебной практики и установленных судами обстоятельств.

В соответствии с правовой позицией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении Президиума от 20.04.2010 N 18162/09, налоговая выгода, связанная с применением налоговых вычетов или уменьшением налоговой базы по сделке (хозяйственной операции), может быть признана необоснованной при представлении налоговым органом доказательств нереальности совершенных хозяйственных операций, являющихся основанием для ее получения.

Согласно сформированному Президиумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации подходу, изложенному в Постановлениях от 25.05.2010 N 15658/09, от 08.06.2010 N 17684/09, наличие оснований для признания за налогоплательщиком права на уменьшение налогооблагаемой прибыли на сумму произведенных затрат и налоговых вычетов по НДС связано с подтверждением факта совершения реальных хозяйственных операций в целях осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Отказ в получении налоговых выгод при наличии в документах налогоплательщика недостоверных и противоречивых сведений является его налоговым риском. В целях подтверждения обоснованности заявленных налоговых выгод должна быть установлена их объективная предметная взаимосвязь с фактами и результатами реальной предпринимательской и иной экономической деятельности, что служит основанием для вывода о достоверности представленных первичных документов, в том числе в части сведений об участниках и условиях хозяйственных операций.

Сам факт наличия первичных документов без подтверждения факта реальности хозяйственных операций не предоставляет налогоплательщику права на получение налоговых вычетов по НДС и учета соответствующих расходов.

Под "налоговой реконструкцией" в судебной практике понимается определение действительного размера экономически обоснованных расходов общества и их учета в целях налогообложения.

Исходя из положений пунктов 1 и 3 статьи 3 НК РФ, противодействие злоупотреблениям в сфере налогообложения выступает одной из целей правового регулирования в данной сфере, реализация которой является необходимой для обеспечения всеобщности и равенства налогообложения, взимания налогов в соответствии с их экономическим основанием, исключения произвольного налогообложения.

Как указано в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53, налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера) (пункт 3).

Данные подходы к оценке обоснованности налоговой выгоды в налоговых отношениях сохраняют свою актуальность после принятия Федерального закона от 18.07.2017 N 163-ФЗ, которым часть первая Налогового кодекса дополнена статьей 54.1, конкретизировавшей обстоятельства и условия, принимаемые во внимание при оценке допустимости поведения налогоплательщика в зависимости от: наличия искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (пункт 1); основной цели совершения сделки (операции) (подпункт 1 пункта 2); исполнения обязательства по сделке надлежащим лицом (подпункт 2 пункта 2).

Таким образом, по общему правилу не допускается извлечение налоговой выгоды из потерь казны налогоплательщиками, использующими формальный документооборот с участием организаций, не ведущих реальной экономической деятельности и не исполняющих налоговые обязательства в связи со сделками, оформляемыми от их имени ("технические" компании), при том, что лицом, осуществляющим исполнение, является иной субъект.

В то же время, как неоднократно указывалось в решениях Конституционного Суда Российской Федерации (постановления от 28.03.2000 N 5-П, от 17.03.2009 N 5-П, от 22.06.2009 N 10-П, определение от 27.02.2018 N 526-О и др.), налоговые органы не освобождаются от обязанности в рамках контрольных процедур принимать исчерпывающие меры, направленные на установление действительного размера налогового обязательства налогоплательщика, что исключало бы возможность вменения ему налога в размере большем, чем это установлено законом.

Контроль за полнотой и своевременностью уплаты налогов и сборов, включающий мероприятия по пресечению злоупотреблений налогоплательщиков, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды, осуществляется налоговыми органами в рамках полномочий, предоставленных им федеральным законодателем. В частности, признание налоговой выгоды необоснованной в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера), предполагает доначисление суммы налогов и сборов, подлежащих уплате в бюджет так, как если бы налогоплательщик не злоупотреблял правом, на основании соответствующих положений Налогового кодекса, регулирующих порядок исчисления и уплаты конкретного налога и сбора (определения от 26.03.2020 N 544-О, от 04.07.2017 N 1440-О).

Применительно к операциям налогоплательщика, совершенным с использованием "технических" компаний это означает, что возможность применения "налоговой реконструкции", в том числе в условиях действия статьи 54.1 Налогового кодекса, определяется не формальными, а материальными условиями - установлением по результатам налоговой проверки, в том числе при содействии самого налогоплательщика, лица, которое фактически производило исполнение по сделке, таким образом, чтобы вывести реально совершенные хозяйственные операции из "теневого" (не облагаемого налогами) оборота и осуществить их полное налогообложение (определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 19.05.2021 N 309-ЭС20-23981).

Принимая во внимание изложенное, противодействие злоупотреблениям в сфере налогообложения не должно приводить к определению налоговой обязанности в относительно более высоком размере - превышающем потери казны от неуплаты налогов, возникшие на той или иной стадии обращения товаров (работ, услуг), приобретенных налогоплательщиком.

Если в цепочку поставки товаров включены "технические" компании, и в распоряжении налогового органа имеются сведения и доказательства, в том числе раскрытые налогоплательщиком - покупателем, позволяющие установить лицо, которое действовало в рамках легального хозяйственного оборота (осуществило фактическое исполнение по сделке с товаром и уплатило причитавшиеся при ее исполнении суммы налогов), то необоснованной налоговой выгодой покупателя может быть признана та часть расходов, учтенных при исчислении налога на прибыль организаций, и примененных им налоговых вычетов по НДС, которая приходится на наценку, добавленную "техническими" компаниями.

Аналогичный подход к разрешению споров о получении необоснованной налоговой выгоды за счет встраивания "технических" компаний в цепочку поставки товаров ранее был поддержан Судебной коллегией по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации в определениях от 27.09.2018 N 305-КГ18-7133, от 04.03.2015 N 302-КГ14-3432 и сохраняет свою актуальность, поскольку в силу пункта 3 статьи 54.1 Налогового кодекса подписание первичных учетных документов неустановленным или неуполномоченным лицом, нарушение контрагентом налогоплательщика законодательства о налогах и сборах не могут рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога неправомерным.

Судами установлено, что в обоснование расходов и налоговых вычетов налогоплательщиком представлены недостоверные документы, составленные с контрагентом, не осуществляющим реальную поставку, т.е. документы, составленные только формально. Вместе с тем, при налоговой проверке налоговым органом установлен факт реальной поставки товара и действительный поставщик. Таким образом, по имевшимся в распоряжении налоговых органов и судов документам было возможно определить действительный размер налоговых обязательств, чего сделано не было.

В соответствии с правовой позицией, высказанной в п. 39 Обзора судебной практики ВС РФ N 3 (2021), утв. Президиумом ВС РФ 10.11.2021, налогоплательщик, использующий формальный документооборот с участием компаний, заведомо не ведущих реальной экономической деятельности ("технических" компаний), вправе учесть фактически понесенные расходы при исчислении налога на прибыль в случае предоставления им (наличия у налогового органа) сведений и документов, позволяющих вывести фактически совершенные хозяйственные операции из не облагаемого налогами оборота. Расчетный способ определения суммы налога в указанных случаях не применяется.

Согласно подп. 2 п. 2 ст. 54.1 НК РФ одним из условий получения налоговой выгоды является исполнение обязательства по соответствующей сделке надлежащим субъектом - лицом, заключившим договор с налогоплательщиком, либо лицом, на которое обязанность исполнения обязательства переведена (возложена) в силу договора или закона.

Цель противодействия налоговым злоупотреблениям при применении данной нормы реализуется за счет исключения возможности извлечения налоговой выгоды налогоплательщиками, использующими формальный документооборот с участием компаний, не ведущих реальной экономической деятельности и не исполняющих налоговые обязательства в связи со сделками, оформляемыми от их имени ("технические" компании), при том что лицом, осуществляющим исполнение, является иной субъект.

Судами, с учетом изложенного правового подхода, не дано правовой оценки установленным при налоговой проверке обстоятельствам поставки товара установленным реальным поставщиком и возможности определить действительный размер налоговых обязательств общества исходя из имеющихся документов по реальной поставке.

Учитывая, что обстоятельства дела являются неисследованными в полном объеме, вся совокупность доказательств не была предметом оценки судов, судебная коллегия суда кассационной инстанции считает судебные акты подлежащими отмене в силу положений частей 1 и 3 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, а дело направлению на новое рассмотрение в силу пункта 3 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в суд первой инстанции.

При новом рассмотрении дела суду следует учесть изложенное, оценить доказательства в их совокупности, проверить доводы, приведенные лицами, участвующими в деле, в обоснование своих требований и возражений; на основании этого установить имеющие значение для дела юридически значимые обстоятельства; принять законное и обоснованное решение.

Вопрос о распределении расходов по оплате государственной пошлины за подачу кассационной жалобы судом кассационной инстанции не рассматривается. В силу абзаца 2 части 3 статьи 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при отмене судебного акта с передачей дела на новое рассмотрение вопрос о распределении судебных расходов разрешается судом, вновь рассматривающим дело.

На основании изложенного, руководствуясь статьями 284, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Московского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Московской области от 14.12.2021 года и постановление Десятого арбитражного апелляционного суда от 24.03.2022 года по делу N А41-31921/2021 отменить, направить дело на новое рассмотрение в Арбитражный суд Московской области.

Председательствующий судья

Ю.Л. Матюшенкова

Судьи

О.В. Анциферова О.В. Каменская