Постановление Арбитражного суда Московского округа от 29 марта 2024 г. N Ф05-728/24 по делу N А40-28820/2023

г. Москва

29 марта 2024 г.

Дело N А40-28820/2023

Резолютивная часть постановления объявлена 26.03.2024.

Полный текст постановления изготовлен 29.03.2024.

Арбитражный суд Московского округа в составе:

председательствующего-судьи Нагорной А.Н.,

судей Дербенева А.А., Гречишкина А.А.,

при участии в заседании:

от акционерного общества "Эйч Энд Эн" (ранее акционерного общества "Данон Россия") - Зыков А.А. и Пученкина А.Н. по доверенности от 13.03.2024,

от Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 - Быстров М.Ю. по доверенности от 19.09.2023, Гевондян М.С. по доверенности от 02.02.2024,

рассмотрев 26.03.2024 в судебном заседании кассационную жалобу акционерного общества "Эйч Энд Эн"

на решение Арбитражного суда города Москвы от 08.06.2023 и постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 25.10.2023,

по заявлению акционерного общества "Данон Россия"

к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1

о признании недействительным решения,

УСТАНОВИЛ:

акционерное общество "Данон Россия" (впоследствии переименовано в акционерное общество "Эйч Энд Эн", далее - Общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 (далее - Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 08.11.2021 N 2.20-14/1414 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (в части пункта 2.3.2).

Решением Арбитражного суда города Москвы от 08.06.2023, оставленным без изменения постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 25.10.2023, в удовлетворении требований отказано.

Не согласившись с принятыми по делу судебными актами, ООО "Эйч Энд Эн" обратилось в Арбитражный суд Московского округа с кассационной жалобой, в которой просит решение от 08.06.2023 и постановление от 25.10.2023 отменить, направить дело на новое рассмотрение в Арбитражный суд города Москвы.

Определением Арбитражного суда Московского округа от 15.02.2024 судебное заседание по рассмотрению кассационной жалобы было отложено на 26.03.2024.

В заседании суда кассационной инстанции представители ООО "Эйч Энд Эн" поддержали доводы, изложенные в жалобе и в письменных пояснениях, которые приобщены к материалам дела.

Представители Инспекции возражали против удовлетворения жалобы по доводам, изложенным в отзыве и письменных пояснениях, которые приобщены к материалам дела.

Изучив материалы дела, обсудив доводы кассационной жалобы, выслушав представителей сторон, проверив в порядке статей 284, 286, 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации правильность применения судами первой и апелляционной инстанций норм материального и процессуального права, а также соответствие выводов, содержащихся в обжалуемых судебных актах, установленным по делу фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, суд кассационной инстанции пришел к выводу об отсутствии оснований для отмены решения и постановления, исходя из следующего.

Как следует из материалов дела и установлено судами при рассмотрении дела по существу, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка Общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты всех налогов и сборов за период с 01.01.2016 по 31.12.2018, по результатам которой принято решение от 08.11.2021 N 2.20-14/1414 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Данным решением Обществу доначислены налоги в общем размере 296 242 574 руб., пени в размере 119 279 114,41 руб. и штрафы 8 125 381 руб.

Не согласившись с решением Инспекции в части начисления налога с доходов, полученных иностранной организацией в виде дивидендов от источников в Российской Федерации, по пункту 2.3.1. решения в размере 176 673 063 руб. и по пункту 2.3.2. решения в размере 19 920 125 руб., а также соответствующих сумм пени в размере 102 140 776,61 руб., Общество обратилось с апелляционной жалобой в Федеральную налоговую службу.

Решением Федеральной налоговой службы от 14.03.2022 N КЧ-4-9/3033@ апелляционная жалоба Общества оставлена без удовлетворения, что послужило основанием для его обращения в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения Инспекции в части начисления налога с доходов, полученных иностранной организацией в виде дивидендов от источников в Российской Федерации, в общем размере 19 920 125 руб. и соответствующих сумм пени (пункт 2.3.2).

Отказывая в удовлетворении требований, суды первой и апелляционной инстанций установили, что основанием для доначисления вышеуказанной суммы налога послужила осуществленная Инспекцией переквалификация выплат по внутригрупповым услугам в адрес Danone S.A. (Франция) в дивиденды с применением к ним ставки 10%, предусмотренной подпунктом "b" пункта 2 статьи 10 Конвенции между Правительством Российской Федерации и Правительством Французской Республики от 26.11.1996 "Об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогов и нарушения налогового законодательства в отношении налогов на доходы и имущество" (далее - Конвенция), в связи с тем, что Общество не представило документы, подтверждающие, что доходы компании Danone S.A. подлежат обложению налогом на прибыль организаций за период 2016-2018 годы в соответствии с режимом общего права, предусмотренным налоговым законодательством Франции, и освобождаются от уплаты налога из расчета этих дивидендов (согласно разъяснений компетентного органа Французской Республики режим общего права, предусмотренный налоговым законодательством Франции, не применяется к случаям косвенного участия материнской компании в дочерней компании).

В связи с переквалификацией в дивиденды выплат Общества по внутригрупповым услугам в адрес Danone S.A. (Франция) в размере 1 326 764 193 руб., в том числе за 2016 год - 119 705 237 руб., за 2017 год - 318 023 202 руб., за 2018 год - 889 035 754 руб., Обществом не была исполнена обязанность налогового агента по удержанию налога с суммы репатриированной прибыли в качестве дивидендов, выплаченных в пользу иностранной компании Danone S.A. (Франция) по ставке 10% за период 2016-2018 годы в размере 398 402 500 руб., в том числе за 2016 год - 30 498 851 руб., за 2017 год - 52 763 892 руб., за 2018 год - 315 139 757 руб.

Общество оспаривает применение ставки 10%, предусмотренной пп. "b" п. 2 ст. 10 Конвенции, полагая, что подлежит применению ставка 5%, предусмотренная пп. "a" п. 2 ст. 10 Конвенции.

Суды согласились с доводами Инспекции о том, что Обществом не были представлены документы, подтверждающие, что фактическим получателем дивидендов является компания Danone S.A. (Франция), которая подлежит обложению налогом на прибыль организаций в соответствии с режимом общего права, предусмотренным налоговым законодательством Франции, чьим резидентом она является, и которая освобождается от уплаты этого налога из расчета этих дивидендов (обязательное условие для применения налоговой ставки в размере 5%, предусмотренной пп. "a" п. 2 ст. 10 Конвенции).

Обществом также не представлены документы, подтверждающие право на применение налоговой льготы в виде пониженной налоговой ставки в размере 5% налога на доходы в виде дивидендов, предусмотренной пп. "a" (ii) п. 2 ст. 10 Конвенции, а именно, что Danone S.A. (Франция) является плательщиком налога на прибыль в соответствии с режимом общего права, предусмотренным налоговым законодательством Французской Республики, и освобождается от уплаты налога из расчета этих дивидендов.

Кроме того, учитывая, что Инспекция переквалифицировала выплаты по внутригрупповым услугам в дивиденды (фактически в налоговом учете у Danone S.A. они отражались как плата за внутригрупповые услуги, а не дивиденды), компания Danone S.A. (Франция) не подлежала обложению налогом на прибыль в соответствии с режимом общего права, предусмотренным налоговым законодательством Франции, и, соответственно, не освобождается от уплаты этого налога из расчета этих дивидендов.

Обществом также не представлены документы, подтверждающие прямое участие компании Danone S.A. (Франция) в Обществе для соответствия режиму общего права, предусмотренному налоговым законодательством Французской Республики (обязательное условие для применения налоговой ставки в размере 5%, предусмотренной пп. "a" п. 2 ст. 10 Конвенции).

Для применения налоговой льготы в виде пониженной налоговой ставки в размере 5 процентов налога дивидендов, предусмотренной пп. "a" (ii) п. 2 ст. 10 Конвенции, необходимо прямое участие Danone S.A. (Франция) в Обществе.

Однако, Danone S.A. (Франция) в период 2016-2018 не имело прямого участия в Обществе, поэтому согласно разъяснениям Минфина России, учитывая условия, указанные французским компетентным органом, Общество не подтвердило условие, предусмотренное пп. "a" (ii) п. 2 ст. 10 Конвенции.

Суды также пришли к выводу о том, что Общество и не могло представить подтверждение условий, предусмотренных пп. "a" (ii) п. 2 ст. 10 Конвенции, в отношении выплат по внутригрупповым услугам в связи с тем, что вышеуказанные выплаты квалифицировались компанией Danone S.A. (Франция) как оплата за внутригрупповые услуги, а режим общего права, предусмотренный законодательством Франции, применяется к полученным Danone S.A. (Франция) дивидендам.

Суды отклонили ссылки Общества на дела N N А40-176513/2016, А56-44788/2018, поскольку в них исследовался вопрос соответствия/несоответствия условию о вложении иностранной компанией в капитал российской компании в целях применения Соглашений об избежании двойного налогообложения (далее - СОИДН) (в указанных Обществом делах применялись СОИДН, заключенные Россией с Финляндией и Австрией). Между тем условие о вложении иностранной компанией в капитал российской компании, рассматриваемое в вышеуказанных судебных делах, аналогичным образом предусмотрено в условии (i) пп. "a" п. 2 ст. 10 Конвенции с Французской Республикой, но в настоящем деле нет спора относительно соблюдения этого условия, предметом спора является несоблюдение обществом условия (ii) пп. "a" п. 2 ст. 10 "Дивиденды" Конвенции для применения налоговой ставки 5%.

Судами был рассмотрен и отклонен довод Общества о том, что Инспекцией не были должным образом применены налоговые последствия переквалификации сделок и, соответственно, применена неверная налоговая ставка налога у источника выплаты. Конвенцией определены четкие условия применения пониженной налоговой ставки 5% для дивидендов: условием (ii) пп. "a" п. 2 ст. 10 Конвенции предусмотрено, что Danone S.A. (Франция) должна подлежать обложению налогом на прибыль в соответствии с режимом общего права, предусмотренным налоговым законодательством Франции, и которая освобождается от уплаты этого налога из расчета этих дивидендов. Но материалами дела подтверждено, что вышеуказанное условие не соблюдается, следовательно, должна применяться ставка 10%, предусмотренная подпунктом "b" п. 2 ст. 10 Конвенции.

В разъяснениях, данных компетентным органом Французской Республики Минфину России, обозначены условия применения режима налогообложения материнских и дочерних компаний (режим общего права), предусмотренного статьями 145 и 216 Налогового кодекса Франции: акции, прямо принадлежащие материнской компании, управление которыми она осуществляет самостоятельно или через доверительного управляющего, должны быть зарегистрированы или размещены в учреждении, установленном властями; материнской компании должно принадлежать не меньше 5 процентов капитала компании-эмитента для целей применения режима налогообложения материнской и дочерней компаний. Соблюдение данного критерия минимального владения оценивается на дату выплаты дохода, полученного в результате такого владения; ценные бумаги (акции) должны находиться во владении в течение двух лет, и данное условие применяется к акциям, представляющим не менее 5 процентов капитала компании-эмитента, включая акции, размещенные по подписке и иным образом в зависимости от ситуации; весь доход от ценных бумаг (акций) может быть освобожден от налогообложения с первого года владения указанными ценными бумагами, но данное освобождение перестает применяться в случае невыполнения минимального двухлетнего периода владения.

Учитывая вышеуказанные условия, суды пришли к обоснованному выводу о том, что режим налогообложения материнской и дочерней компаний, предусмотренный статьями 145 и 216 Налогового кодекса Франции, не применяется к случаям косвенного участия материнской компании в дочерней компании.

Суды также отметили, что из буквального содержания в совокупности абз. 3 - 5 п. 1.1 ст. 312 Налогового кодекса Российской Федерации, содержащего положения о "сквозном" подходе, косвенное участие приравнивается к прямому участию только к ситуации, когда лицом, имеющим фактическое право на получение соответствующего дохода, является налоговый резидент Российской Федерации. При этом определение порядка налогообложения дивидендов и толкование соответствующих понятий (прямое участие, вложение инвестиций в компанию и т.д.) подлежит в первую очередь исходя из положений Конвенции (в силу ее приоритета над внутренним законодательством Российской Федерации). Указанные положения не позволяют толковать их расширительно, а именно приравнивать косвенное участие соответствующего лица в капитале к прямому участию. Кроме того, суды учли, что спорные выплаты по внутригрупповым услугам не квалифицировались во Франции как дивиденды.

Соответственно, как правильно отметили суды, при применении "сквозного" подхода в части иностранного лица, имеющего фактическое право на доход в виде дивидендов, не являющегося прямым участником (в определенной доле) в капитале российской организации, соответствующая льготная ставка налога у источника выплаты (если для ее применения по СОИДН требуется прямое участие лица в капитале выплачивающей дивиденды организации) не подлежит применению, что соответствует позиции Минфина России, который неоднократно высказывался о невозможности применения льготных ставок к косвенным участникам, если по соответствующему СОИДН требуется прямое участие в капитале выплачивающей дивиденды компании (письма от 07.12.2016 N 03-08-05/73316, от 30.12.2019 N 03-08-05/103326, от 08.11.2019 N 03-08-05/86254, от 17.02.2020 N 03-08-13/11147).

Следовательно, с учетом изложенного суды обоснованно согласились с выводами обжалуемого решения Инспекции о том, что Обществом не была исполнена обязанность налогового агента по удержанию и перечислению в бюджет налога на прибыль организаций с выплат в адрес иностранной организации по ставке 10%, предусмотренной подпунктом "b" пункта 2 статьи 10 Конвенции, отклонив доводы Общества о применении к ним ставки 5%.

Аналогичные выводы содержатся в судебных актах по делам: N А40-182255/2020 (определение Верховного Суда Российской Федерации от 14.12.2022 N 305-ЭС22-23526), N А40-133176/2022 (постановление Арбитражного суда Московского округа от 29.09.2023, определение Верховного Суда Российской Федерации от 24.01.2024 N 305-ЭС23-27750).

В ходе рассмотрения кассационной жалобы Общество, ссылаясь на определение Верховного Суда Российской Федерации от 15.03.2024 N 305-ЭС23-22721 по делу N А40-243943/2022, полагало, что судами по настоящему делу и Инспекцией был нарушен принцип недискриминации налогоплательщика по признаку резидентства получателя дохода.

Доводы Общества подлежат отклонению, поскольку в рассматриваемом случае дискриминации по признаку резидентства получателя дохода не было допущено. Приводимый Обществом вывод Верховного Суда Российской Федерации сделан по результатам анализа пункта 1 статьи 24 Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Исламской Республики Иран от 06.03.1998 "Об избежании двойного налогообложения и предотвращения уклонения от уплаты налогов в отношении налогов на доходы и капитал", предусматривающему запрет на дискриминацию для более широкой категории национальных лиц как физических, так и юридических лиц, в то время как соответствующий пункт Конвенции с Французской Республикой запрещает дискриминацию только налогоплательщиков - физических лиц. При этом при применении пункта 5 статьи 24 Конвенции с Французской Республикой, на который также ссылается Общество в обоснование заявленного довода, российские предприятия при выплате доходов в виде дивидендов материнской организации удерживали и перечисляли бы согласно подп. 1 п. 1 ст. 309 Налогового кодекса Российской Федерации налог по налоговой ставке 15%, предусмотренной подп. 3 п. 3 ст. 284 Кодекса, в то время как предметом спора по настоящему делу является начисление Обществу налога по ставке 10%, что свидетельствуют о том, что налогообложение Общества нельзя признать более обременительным.

Иные доводы кассационной жалобы и письменных пояснений Общества не опровергают выводы судов первой и апелляционной инстанций, а сводятся к несогласию с позицией судов относительно обстоятельств по делу и имеющихся в деле доказательств, а потому не могут быть положены в основу отмены обжалуемых судебных актов, так как заявлены без учета норм части 2 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, исключивших из полномочий суда кассационной инстанции установление обстоятельств, которые не были установлены в решении или постановлении, преимущества одних доказательств перед другими, а также переоценку доказательств, которым уже была дана оценка при рассмотрении дела по существу.

Неправильное применение норм материального права и нарушения норм процессуального права, которые могли бы послужить основанием для отмены принятых по делу судебных актов в соответствии со статьей 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в кассационной жалобе не указаны и судом кассационной инстанции не установлены, а потому кассационная жалоба удовлетворению не подлежит.

Руководствуясь статьями 284-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда города Москвы от 08.06.2023 и постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 25.10.2023 по делу N А40-28820/2023 оставить без изменения, кассационную жалобу акционерного общества "Эйч Энд Эн" - без удовлетворения.

Председательствующий судья

А.Н. Нагорная

Судьи

А.А. Гречишкин А.А. Дербенев