Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 30 ноября 2011 г. N 03-08-05 О налогообложении дохода иностранной организации по договору брокерского обслуживания, заключенному с российским банком

Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 30 ноября 2011 г. N 03-08-05

Вопрос: Банк просит разъяснить вопросы, возникающие в процессе применения норм действующего законодательства о налогах и сборах в части исполнения банком функций налогового агента при получении иностранной организацией, не осуществляющей деятельности на территории Российской Федерации через постоянное представительство, доходов от операций с ценными бумагами, осуществляемых на основании брокерского договора банка с иностранной организацией.

Перечень видов доходов иностранной организации, относимых к доходам, подлежащим обложению налогом, удерживаемым у источника выплаты в Российский Федерации, установлен в пункте 1 статьи 309 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).

Таким образом, в случае получения иностранной организацией, не осуществляющей деятельности на территории Российской Федерации через постоянное представительство (далее - иностранная организация), в рамках брокерского договора доходов, указанных в пункте 1 статьи 309 НК РФ, у банка возникает обязанность налогового агента в отношении таких доходов. В частности, данное положение распространяется на процентные (купонные) доходы по государственным и муниципальным эмиссионным ценным бумагам и по облигациям российских организаций, получаемых иностранной организацией.

В соответствии с пунктом 1 статьи 310 НК РФ налог с доходов, полученных иностранной организацией от источников в Российской Федерации, исчисляется и удерживается российской организацией или иностранной организацией, осуществляющей деятельность в Российской Федерации через постоянное представительство, выплачивающих доход иностранной организации при каждой выплате доходов, указанных в пункте 1 статьи 309 НК РФ за исключением случаев, предусмотренных пунктом 2 статьи 310 НК РФ, в валюте выплаты дохода.

В связи с изложенным необходимо отметить, что содержащиеся в Федеральном законе от 22.04.1996 N 39-ФЗ "О рынке ценных бумаг" (далее - Закон) и в Приказе ФСФР от 05.04.2011 N 11-7/пз-н "Об утверждении Требований к правилам осуществления брокерской деятельности при совершении операций с денежными средствами клиентов брокера" требования о том, что денежные средства клиентов, переданных ими брокеру для совершения сделок с ценными бумагами и (или) заключения договоров, являющихся производными финансовыми инструментами, а также денежных средств, полученные брокером по таким сделкам и (или) таким договорам, которые совершены (заключены) брокером на основании договоров с клиентами, должны находиться на отдельном банковском счете (счетах), открываемом (открываемых) брокером в кредитной организации (специальный брокерский счет) не распространяются на кредитные организации.

Согласно Правилам ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации, утвержденным Положением Банка России 26.03.2007 N 302-П, учет расчетов по операциям с ценными бумагами, совершаемым на основании заключенных брокерских договоров, осуществляется на лицевых счетах, открываемых в разрезе балансовых счетов 30601, 30606. В соответствии с Письмом ЦБ РФ от 24.01.1996 N 230 указанные балансовые счета относятся к категории внутрибанковских счетов.

Следовательно, лицевой счет, открываемый банком для отражения операций клиента в рамках исполнения договора на брокерское обслуживание, не является банковским счетом клиента. При его открытии отношений по договору банковского счета между банком и клиентом не возникает.

Кроме того, указанный счет является лицевым счетом банка, открытым для учета осуществленных им (а не его клиентом) расчетов по сделкам с ценными бумагами. Таким образом, отражение результатов от осуществления брокерских операций на соответствующем внутрибанковском счете не может рассматриваться как выплата дохода на банковский счет иностранной организации. Учитывая изложенное, просим Вас указать, правомерен ли следующий подход к исполнению обязанностей налогового агента в рассматриваемой ситуации.

При отражении поступлений по операциям с ценными бумагами по соответствующему лицевому счету, открытому в разрезе внутрибанковского счета 30606, у банка не возникает обязанности налогового агента по исчислению и удержанию налога с иностранной организации. Указанная обязанность возникает у банка при перечислении с указанного внутрибанковского счета в пользу иностранной организации денежных средств от операций с ценными бумагами, указанных в пункте 1 статьи 309 НК РФ, за исключением случаев, предусмотренных пунктом 2 статьи 310 НК РФ.

В случае, если указанный подход неправомерен, просим Вас разъяснить: каким образом банк должен исполнять обязанности налогового агента в случае, когда в течение одного дня в рамках брокерского договора осуществляется несколько операций с ценными бумагами, например, продажа и покупка ценных бумаг, при этом полученные средства, включая сумму накопленного купонного дохода, потрачены на покупку новых ценных бумаг?

Ответ: Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел ваш запрос касательно порядка налогообложения дохода иностранной организации по договору брокерского обслуживания, заключенному с российским банком, и сообщает следующее.

В соответствии с нормами статьи 247 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) прибылью для иностранных организаций, не осуществляющих деятельность через постоянное представительство, признаются доходы, полученные от источников в Российской Федерации, которые определяются в соответствии со статьей 309 Кодекса.

Таким образом, доходы иностранной организации, относящиеся в соответствии с норами пунктов 1 и 2 статьи 309 Кодекса к доходам иностранной организации от источников в Российской Федерации, подлежат налогообложению в порядке, установленном статьей 310 Кодекса.

Согласно пункту 1 статьи 310 Кодекса налог с доходов, полученных иностранной организацией от источников в Российской Федерации, исчисляется и удерживается российской организацией или иностранной организацией, осуществляющей деятельность в Российской Федерации через постоянное представительство, выплачивающими доход иностранной организации при каждой выплате доходов, указанных в пункте 1 статьи 309 Кодекса за исключением случаев, предусмотренных пунктом 2 настоящей статьи, в валюте выплаты дохода.

В соответствии со статьей 3 Федерального закона от 22.04.1996 N 39-ФЗ "О рынке ценных бумаг" (далее - Закон) брокерской деятельностью признается деятельность по совершению гражданско-правовых сделок с ценными бумагами и (или) по заключению договоров, являющихся производными финансовыми инструментами, по поручению клиента от имени и за счет клиента (в том числе эмитента эмиссионных ценных бумаг при их размещении) или от своего имени и за счет клиента на основании возмездных договоров с клиентом.

Согласно требованиям указанного Закона, Постановления ФКЦБ России от 11.10.99 N 9 "Об утверждении Правил осуществления брокерской и дилерской деятельности на рынке ценных бумаг Российской Федерации" и Приказа ФСФР РФ от 05.04.2011 N 11-7/пз-н "Об утверждении Требований к правилам осуществления брокерской деятельности при совершении операций с денежными средствами клиентов брокера" (далее - Требования) денежные средства клиента, полученные для совершения сделок с ценными бумагами, а также денежные средства, полученные по сделкам, должны находиться на специальном брокерском счете, открываемом в кредитной организации. На специальный брокерский счет зачисляются также денежные средства по таким сделкам. Брокер обязан вести учет денежных средств каждого клиента, находящихся на специальном брокерском счете (счетах), и отчитываться перед клиентом.

Исходя из положений статей 309 и 310 Кодекса у российской организации, выступающей брокером (депозитарием) на рынке ценных бумаг, в результате деятельности которой выплачиваются доходы иностранной организации, признаваемые доходами от источников в Российской Федерации, при поступлении денежных средств на специальный брокерский счет возникает обязанность по исчислению, удержанию и перечислению в бюджет налога с указанных доходов иностранной организации.

В то же время согласно пункту 3 статьи 3 Закона и пункту 1 Требований вышеуказанные положения на кредитные организации не распространяются.

В соответствии с Положением Банка России от 26.03.2007 N 302-П о Правилах ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации учет расчетов по операциям с ценными бумагами, совершаемым на основании заключенных брокерских договоров, осуществляется на лицевых счетах, открываемых в разрезе балансовых счетов 30601 "Средства клиентов по брокерским операциям с ценными бумагами и другими финансовыми активами" и 30606 "Средства клиентов-нерезидентов по брокерским операциям с ценными бумагами и другими финансовыми активами".

При этом согласно письму ЦБ РФ от 24.01.96 N 230 балансовый счет "Средства клиента по брокерским операциям с ценными бумагами" относится к категории внутрибанковских счетов, открытие и осуществление операций по которому производится банками без участия клиентов.

С учетом вышеизложенного, по-нашему мнению, у российской кредитной организации, выступающей в качестве брокера на рынке ценных бумаг, обязанность налогового агента по исчислению, удержанию и перечислению в бюджет налога с доходов иностранной организации от источников в Российской Федерации, возникает при выплате денежных средств с указанного внутрибанковского счета на счет иностранной организации.

Настоящее письмо не содержит правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не является нормативным правовым актом. В соответствии с письмом Минфина России от 07.08.2007 N 03-02-07/2-138 направляемое письмо имеет информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и не препятствует руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.

Заместитель директора Департамента

Н.А. Комова