Письмо УФНС России по г. Москве от 28 апреля 2012 г. N 16-15/038366@ О порядке определения организацией-покупателем суммовых разниц, возникающих по договору поставки, заключенному в условных единицах либо в иностранной валюте, если оплата поставки осуществляется в российской валюте и не совпадает с отгрузкой

Письмо УФНС России по г. Москве от 28 апреля 2012 г. N 16-15/038366@

Вопрос: Каким образом организация - покупатель должна определять для целей налогообложения прибыли суммовые разницы, возникающие по договору поставки, заключенному в условных единицах либо в иностранной валюте, если оплата поставки осуществляется в российской валюте и не совпадает с отгрузкой (производится предоплатой в несколько этапов)?

Ответ: Согласно статье 424 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) исполнение договора оплачивается по цене, установленной соглашением сторон.

При этом пунктом 2 статьи 317 ГК РФ определено, что в денежном обязательстве может быть предусмотрено, что оно подлежит оплате в рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте или в условных денежных единицах. В этом случае подлежащая уплате в рублях сумма определяется по официальному курсу соответствующей валюты или условных денежных единиц на день платежа, если иной курс или иная дата его определения не установлены законом или соглашением сторон.

В целях исчисления налога на прибыль организаций доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав (пункт 1 статьи 249 Налогового кодекса Российской Федерации, далее - Кодекс),

При этом пунктом 2 статьи 249 Кодекса установлено, что выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах. В зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, признаются для целей налогообложения прибыли в соответствии со статьей 271 или статьей 273 Кодекса.

Так, согласно пункту 3 статьи 271 Кодекса для доходов от реализации, если иное не предусмотрено главой 25 Кодекса, датой получения дохода признается дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), определяемой в соответствии с пунктом 1 статьи 39 Кодекса, независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав) в их оплату.

Реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе (пункт 1 статьи 39 Кодекса).

Пунктом 11.1 статьи 250 Кодекса к внереализационным доходам отнесены доходы в виде в виде суммовой разницы, возникающей у налогоплательщика, если сумма возникших обязательств и требований, исчисленная по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц на дату реализации (оприходования) товаров (работ, услуг), имущественных прав, не соответствует фактически поступившей (уплаченной) сумме в рублях.

Согласно подпункту 5.1 пункта 1 статьи 265 Кодекса в состав внереализационных расходов, относятся, в частности, расходы в виде суммовой разницы, возникающей у налогоплательщика, если сумма возникших обязательств и требований, исчисленная по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц на дату реализации (оприходования) товаров (работ, услуг), имущественных прав, не соответствует фактически поступившей (уплаченной) сумме в рублях.

Таким образом, для определения и учета в налоговых целях суммовых разниц необходимо установление в договоре согласованной сторонами даты, на которую будет определяться цена. При этом если договором такая цена определена в условных единицах (иностранной валюте) и при этом сторонами в договоре согласована дата, на которую определяется цена договора исходя из курса условной единицы (иностранной валюты), то суммовые разницы возникают только в случае, если момент реализации товаров приходится на более раннюю дату, чем установлена сторонами для определения цены договора.

При этом если цена договора определена на дату оплаты, а оплата - предварительная, то при таких условиях суммовой разницы не возникает.

Для других случаев необходимо учитывать следующее.

В зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, признаются в соответствии со статями 271-273 Кодекса и учитываются в целях налогообложения развернуто как в составе внереализационных доходов (положительные разницы), так и в составе внереализационных расходов (отрицательные разницы).

Так, в соответствии с подпунктом 1 пункта 7 статьи 271 и пунктом 9 статьи 272 Кодекса суммовая разница признается доходом (расходом) у налогоплательщика-покупателя в случае предварительной оплаты - на дату приобретения товара (работ, услуг), имущества, имущественных или иных прав.

Таким образом, в случаях, когда цена договора определена сторонами в условных единицах на дату оплаты, то суммовые разницы возникают только по той части стоимости товара (работ, услуг, имущественных прав), которая оказалась неоплаченной после получения права собственности на товар, имущественное право, результаты работ, получения услуг.

Основание: письмо Минфина России от 13.02.2012 N 03-03-06/1/83.

Заместитель руководителя Управления

Н.В. Михайлова