Решение Верховного Суда РФ от 23 мая 2012 г. N АКПИ12-487 Об отказе в признании частично не действующими абзацев второго, тринадцатого Инструкции по учету, хранению и заполнению справки об оплате медицинских услуг для представления в налоговые органы РФ, пунктов 2, 4 Порядка выписывания лекарственных средств, назначенных лечащим врачом налогоплательщику и приобретенных им за счет собственных средств, размер стоимости которых учитывается при определении суммы социального налогового вычета, утв. приказом Министерства здравоохранения РФ и Министерства РФ по налогам и сборам от 25 июля 2001 г. N 289/БГ-3-04/256

Решение Верховного Суда РФ от 23 мая 2012 г. N АКПИ12-487

Именем Российской Федерации

Верховный Суд Российской Федерации в составе

судьи Верховного Суда Российской Федерации Петровой Т.А., при секретаре Ивашовой О.В., с участием прокурора Масаловой Л.Ф.,

рассмотрев в открытом судебном заседании гражданское дело по заявлению Поздняк А.О. о признании частично недействующими абзацев второго, тринадцатого Инструкции по учету, хранению и заполнению справки об оплате медицинских услуг для представления в налоговые органы Российской Федерации (приложение N 2), пунктов 2, 4 Порядка выписывания лекарственных средств, назначенных лечащим врачом налогоплательщику и приобретенных им за счет собственных средств, размер стоимости которых учитывается при определении суммы социального налогового вычета (приложение N 3), утвержденных приказом Министерства здравоохранения Российской Федерации и Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 25 июля 2001 г. N 289/БГ-3-04/256, установил:

абзац второй Инструкции по учету, хранению и заполнению справки об оплате медицинских услуг для представления в налоговые органы Российской Федерации (далее - Инструкция), утвержденной приказом Министерства здравоохранения Российской Федерации и Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 25 июля 2001 г. N 289/БГ-3-04/256 (далее - Приказ), установлено, что справка об оплате медицинских услуг удостоверяет факт получения медицинской услуги и ее оплаты через кассу учреждения здравоохранения за счет средств налогоплательщика.

Абзац тринадцатый Инструкции предусматривает, что справка выдается на руки налогоплательщику.

Пункт 2 Порядка выписывания лекарственных средств, назначенных лечащим врачом налогоплательщику и приобретенных им за счет собственных средств, размер стоимости которых учитывается при определении суммы социального налогового вычета (далее - Порядок), утвержденного приказом, закрепляет, что лечащий врач выписывает пациенту рецепт в двух экземплярах, один их которых предъявляется в аптечное учреждение для получения лекарственных средств.

Пункт 4 Порядка предписывает, что экземпляр рецепта со штампом "Для налоговых органов Российской Федерации, ИНН налогоплательщика" остается на руках у налогоплательщика для представления такого рецепта вместе с письменным заявлением, с товарным и кассовым чеками из аптечного учреждения, осуществившего отпуск лекарственных средств, в налоговый орган Российской Федерации по месту жительства.

Поздняк А.О. обратилась в Верховный Суд Российской Федерации с заявлением о признании недействующими указанных нормативных положений, в том числе абзаца второго Инструкции в части, исключающей, по мнению заявителя, получение справки в случае, если оплата медицинских услуг была произведена не через кассу медицинского учреждения, а иным способом, в частности в безналичном порядке. Считает, что данная норма противоречит статье 219 Налогового кодекса Российской Федерации и главе 46 Гражданского кодекса Российской Федерации, статье 84 Федерального закона от 21 ноября 2011 г. N 323-ФЗ "Об основах охраны здоровья граждан в Российской Федерации", пункту 12 Правил предоставления платных медицинских услуг населению медицинскими учреждениями, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 13 января 1996 г. N 27, которые не ставят право на получение социального налогового вычета в зависимость от формы оплаты медицинских услуг и предусматривают оплату этих услуг любым способом. Полагает, что абзац тринадцатый Инструкции, не допуская выдачу справки на руки представителю налогоплательщика и направление ее по почте, противоречит подпункту 6 пункта 1 статьи 21, пункту 1 статьи 26, пункту 3 статьи 29 Налогового кодекса Российской Федерации, статье 185 Гражданского кодекса Российской Федерации, которые такого запрета не содержат. Указывает, что пункты 2 и 4 Порядка в части, содержащей указание на "аптечное учреждение", не соответствуют требованиям статей 4, 52, 55, 56 Федерального закона от 12 апреля 2010 г. N 61-ФЗ "Об обращении лекарственных средств", вводящих понятие "аптечные организации", а также пункту 1 Положения о лицензировании фармацевтической деятельности, утвержденного постановлением Правительства Российской Федерации от 22 декабря 2011 г. N 1081, который предусматривает реализацию лекарственных средств через аптечные организации, в том числе и индивидуальными предпринимателями. Заявитель также ссылается на то, что пункт 4 Порядка в части, устанавливающей необходимость представления в налоговый орган вместе с рецептом товарных и кассовых чеков из аптечного учреждения, нарушает право налогоплательщика, закрепленное в подпункте 3 пункта 1 статьи 219 Налогового кодекса Российской Федерации, подтверждать оплату лекарственных средств иными документами, выдача которых предписывается статьей 493 Гражданского кодекса Российской Федерации, пунктом 2.1 статьи 2 Федерального закона от 22 мая 2003 г. N 54-ФЗ "О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт", пунктом 20 Правил продажи отдельных видов товаров, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 19 января 1998 г. N 55.

В письменных возражениях на заявление Министерство финансов Российской Федерации (далее - Минфин России), Министерство здравоохранения и социального развития Российской Федерации (далее - Минздравсоцразвития России), Федеральная налоговая служба (далее - ФНС России), Министерство юстиции Российской Федерации (далее - Минюст России) указали, что оспариваемый в части приказ издан компетентными органами и в пределах предоставленных им полномочий, действующему законодательству не противоречит, прав, свобод и законных интересов заявителя не нарушает.

В судебное заседание Поздняк А.О., представитель Минфина России не явились, в заявлении просили рассмотреть дело в их отсутствие.

Выслушав объяснения представителей Минздравсоцразвития России - Сарвадий М.В., ФНС России - Урядникова О.Н., Минюста России - Бабченко Ю.В., заслушав заключение прокурора Генеральной прокуратуры Российской Федерации Масаловой Л.Ф., полагавшей в удовлетворении заявления отказать, Верховный Суд Российской Федерации не находит оснований для удовлетворения заявленных требований.

Оспариваемый в части приказ, которым утверждена Инструкция и Порядок, издан в соответствии с ранее действовавшими Положением о Министерстве здравоохранения Российской Федерации, утвержденным постановлением Правительства Российской Федерации от 3 июня 1997 г. N 659, и Положением о Министерстве Российской Федерации по налогам и сборам, утвержденным постановлением Правительства Российской Федерации от 16 октября 2000 г. N 783, правопреемником которого является ФНС России. Нормативный правовой акт зарегистрирован в Минюсте России 13 августа 2001 г., регистрационный N 2874, опубликован в "Российской газете" 31 августа 2001 г. Нормотворческая компетенция указанных федеральных органов исполнительной власти по изданию оспариваемого в части приказа подтверждена решением Верховного Суда Российской Федерации от 12 октября 2011 г. по гражданскому делу N ГКПИ11-1422.

В соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 219 Налогового кодекса Российской Федерации при определении размера налоговой базы в соответствии с пунктом 3 статьи 210 названного Кодекса налогоплательщик имеет право на получение социального налогового вычета в сумме, уплаченной налогоплательщиком в налоговом периоде за услуги по лечению, предоставленные ему медицинскими учреждениями Российской Федерации, а также уплаченной налогоплательщиком за услуги по лечению супруга (супруги), своих родителей и (или) своих детей в возрасте до 18 лет в медицинских учреждениях Российской Федерации (в соответствии с перечнем медицинских услуг, утверждаемым Правительством Российской Федерации), а также в размере стоимости медикаментов (в соответствии с перечнем лекарственных средств, утверждаемым Правительством Российской Федерации), назначенных им лечащим врачом, приобретаемых налогоплательщиками за счет собственных средств.

Согласно абзацу 5 подпункта 3 пункта 1 статьи 219 Кодекса вычет сумм оплаты стоимости лечения и (или) уплаты страховых взносов предоставляется налогоплательщику, если лечение производится в медицинских учреждениях, имеющих соответствующие лицензии на осуществление медицинской деятельности, а также при представлении налогоплательщиком документов, подтверждающих его фактические расходы на лечение, приобретение медикаментов.

Из приведенных законоположений следует, что в целях реализации права на получение социального налогового вычета налогоплательщик обязан представить документы, подтверждающие его фактические расходы, на оплату медицинских услуг и приобретение медикаментов, включенных в соответствующие перечни, утверждаемые Правительством Российской Федерации, при условии прохождения лечения в медицинских учреждениях, имеющих лицензии на осуществление медицинской деятельности.

Закрепляя указанную обязанность налогоплательщика, законодатель не перечислил виды этих документов и не установил требований к форме расчетов, определив в качестве квалифицирующего признака этих документов наличие в них сведений, подтверждающих факт уплаты налогоплательщиком определенной суммы денежных средств соответствующим медицинским учреждениям за те услуги и приобретение медикаментов, которые включены в специальные перечни.

К числу таких документов наряду с платежными документами, свидетельствующими об уплате налогоплательщиком денежных средств за оказанные медицинские услуги, относится справка об оплате этих услуг для представления в налоговые органы Российской Федерации, выдаваемая всеми медицинскими учреждениями, имеющими лицензию на осуществление медицинской деятельности.

Согласно абзацу второму Инструкции, оспариваемому заявителем, данная справка удостоверяет факт получения медицинской услуги и ее оплаты через кассу учреждения здравоохранения за счет средств налогоплательщика.

Таким образом, для целей получения социального налогового вычета определяющее значение имеет подтверждение (удостоверение) данной справкой факта получения медицинской услуги и ее оплаты за счет средств налогоплательщика. Указание об оплате услуги через кассу учреждения, изложенное в оспариваемой норме, не является требованием, адресованным налогоплательщику, о совершении платежа наличными денежными средствами и во взаимосвязи с положениями абзацев третьего, четвертого, восьмого Инструкции, предусматривающих выдачу справки при наличии любых документов, подтверждающих произведенные расходы, не исключает осуществление налогоплательщиком безналичных расчетов через учреждения банков.

С учетом изложенного абзац второй Инструкции не противоречит статье 219 Налогового кодекса Российской Федерации, главе 46 Гражданского кодекса Российской Федерации, закрепляющей общие положения о расчетах, а также пункту 12 Правил предоставления платных медицинских услуг населению медицинскими учреждениями, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 13 января 1996 г. N 27, в соответствии с частью 7 статьи 84 Федерального закона "Об основах охраны здоровья граждан в Российской Федерации" предписывающему, что оплата за медицинские услуги производится в учреждениях банков или в медицинском учреждении.

Согласно статье 10 Федерального закона от 27 июля 2006 г. N 149-ФЗ "Об информации, информационных технологиях и о защите информации" предоставление информации осуществляется в порядке, который устанавливается соглашением лиц, участвующих в обмене информацией (часть 4), случаи и условия обязательного распространения информации или предоставления информации, в том числе предоставление обязательных экземпляров документов, устанавливаются федеральными законами (часть 5).

Федеральный закон "Об основах охраны здоровья граждан в Российской Федерации" относит сведения о факте обращения гражданина за оказанием медицинской помощи, состоянии его здоровья и диагнозе, а также иные сведения, полученные при его медицинском обследовании и лечении, к врачебной тайне. Разглашение сведений, составляющих врачебную тайну, другим гражданам, в том числе должностным лицам, допускается с письменного согласия гражданина или его законного представителя в целях медицинского обследования и лечения пациента, проведения научных исследований, их опубликования в научных изданиях, использования в учебном процессе и в иных целях (части 1 и 3 статьи 13).

Данный Федеральный закон не предусматривает обязанность медицинских организаций направлять пациенту какие-либо медицинские документы по почте и нести бремя почтовых расходов, связанных с отправкой почтовой корреспонденции, в качестве случая обязательного предоставления информации, в связи с этим указанные действия могут осуществляться только в порядке, установленном соглашением лиц, участвующих в обмене этой информацией.

Согласно пункту 1 статьи 185 Гражданского кодекса Российской Федерации доверенностью признается письменное уполномочие, выдаваемое одним лицом другому лицу для представительства перед третьими лицами.

Абзац тринадцатый Инструкции, содержащий императивное указание о выдаче справки на руки налогоплательщику, обеспечивает требования приведенных норм Федерального закона "Об основах охраны здоровья граждан в Российской Федерации", определяющих правовой режим информации, составляющей врачебную тайну, и не допускает разглашение указанных сведений без согласия гражданина. При этом с учетом приведенных законоположений оспариваемая норма не может рассматриваться как противоречащая требованиям действующего федерального законодательства, поскольку не исключает направление справки заказным почтовым отправлением с уведомлением о вручении по письменному заявлению налогоплательщика и за счет его средств в порядке реализации соглашения об обмене информацией, а также не препятствует участию гражданина в получении справки как лично, так и через представителя, обладающего соответствующими полномочиями либо на основании закона, либо в силу доверенности, выданной в порядке, установленном гражданским законодательством.

Пункт 4 Порядка, предусматривающий представление вместе с рецептом в налоговые органы товарных и кассовых чеков из аптечного учреждения, осуществившего отпуск лекарственных средств, корреспондирует положениям статьи 493 Гражданского кодекса Российской Федерации, определяющим указанные чеки в качестве документов, подтверждающих оплату товара. Оспариваемый пункт Порядка направлен на удостоверение целевого расходования налогоплательщиком - физическим лицом части собственных доходов на оплату медикаментов, включенных в специальные перечни, и с учетом указанных целей не может нарушать право налогоплательщика подтверждать оплату лекарственных средств иными платежными документами, вследствие этого не может противоречить подпункту 3 пункта 1 статьи 219 Налогового кодекса Российской Федерации, пункту 2.1 статьи 2 Федерального закона от 22 мая 2003 г. N 54-ФЗ "О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт", пункту 20 Правил продажи отдельных видов товаров, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 19 января 1998 г. N 55.

Федеральный закон "Об обращении лекарственных средств" определяет, что аптечная организация - это организация, структурное подразделение медицинской организации, осуществляющие розничную торговлю лекарственными препаратами, хранение, изготовление и отпуск лекарственных препаратов для медицинского применения в соответствии с требованиями данного Закона (пункт 35 статьи 4); розничная торговля лекарственными препаратами в количествах, необходимых для выполнения врачебных (фельдшерских) назначений или назначений специалистов в области ветеринарии, осуществляется не только аптечными организациями, но и индивидуальными предпринимателями, имеющими лицензию на фармацевтическую деятельность (часть 1 статьи 55); виды аптечных организаций и правила отпуска лекарственных препаратов для медицинского применения аптечными организациями, индивидуальными предпринимателями, имеющими лицензию на фармацевтическую деятельность, а также правила отпуска лекарственных препаратов для медицинского применения медицинскими организациями, имеющими лицензию на фармацевтическую деятельность, и их обособленными подразделениями (амбулаториями, фельдшерскими и фельдшерско-акушерскими пунктами, центрами (отделениями) общей врачебной (семейной) практики), расположенными в сельских поселениях, в которых отсутствуют аптечные организации, утверждаются уполномоченным федеральным органом исполнительной власти (часть 2 статьи 55).

Из содержания приведенных норм следует, что отнесение аптечной организации к конкретному виду влечет применение соответствующих правил отпуска лекарственных средств, определяющих особенности деятельности организации данного вида.

Приказом Минздравсоцразвития России от 27 июля 2010 г. N 553н утверждены Виды аптечных организации, к которым отнесены аптеки, аптечные пункты, киоски.

В соответствии со статьей 4 ранее действовавшего Федерального закона от 22 июня 1998 г. N 86-ФЗ "О лекарственных средствах" к субъектам обращения лекарственных средств также относились физические и юридические лица, осуществлявшие обращение лекарственных средств, под аптечным учреждением понималась организация, осуществляющая розничную торговлю лекарственными средствами, изготовление и отпуск лекарственных средств в соответствии с требованиями этого Федерального закона; к аптечным учреждениям относились аптеки, аптеки учреждений здравоохранения, аптечные пункты, аптечные магазины, аптечные киоски.

Таким образом, понятия "аптечная организация" и "аптечное учреждение" тождественны по своему смыслу и содержанию, в связи с этим оспариваемые в части пункты 2 и 4 Порядка не противоречат действующему законодательству.

Доводы заявителя о том, что Федеральным законом "О лекарственных средствах" и пунктом 1 Положения о лицензировании фармацевтической деятельности, утвержденного постановлением Правительства Российской Федерации от 22 декабря 2011 г. N 1081, предусмотрена реализация лекарственных средств как аптечными организациями, так и индивидуальными предпринимателями, не могут являться основанием для признания оспариваемых в части пунктов Порядка недействующими.

В силу части 2 статьи 55 данного Федерального закона виды аптечных организаций и правила отпуска лекарственных препаратов для медицинского применения утверждаются как для аптечных организаций непосредственно, так и для индивидуальных предпринимателей, имеющих лицензию на фармацевтическую деятельность. В связи с этим оспариваемый пункт Порядка не препятствует предъявлению рецепта в аптечное учреждение, имеющее право на отпуск лекарственных средств по рецепту врача, учрежденное индивидуальным предпринимателем.

С учетом изложенного оспариваемые в части нормативные положения приказа действующему федеральному законодательству не противоречат, прав, свобод и законных интересов заявителя не нарушают.

Руководствуясь статьями 194-199, 253 Гражданского процессуального кодекса Российской Федерации, Верховный Суд Российской Федерации решил:

в удовлетворении заявления Поздняк А.О. о признании частично недействующими абзацев второго, тринадцатого Инструкции по учету, хранению и заполнению справки об оплате медицинских услуг для представления в налоговые органы Российской Федерации (приложение N 2), пунктов 2, 4 Порядка выписывания лекарственных средств, назначенных лечащим врачом налогоплательщику и приобретенных им за счет собственных средств, размер стоимости которых учитывается при определении суммы социального налогового вычета (приложение N 3), утвержденных приказом Министерства здравоохранения Российской Федерации и Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 25 июля 2001 г. N 289/БГ-3-04/256, отказать.

Решение может быть обжаловано в Апелляционную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в течение месяца со дня принятия решения суда в окончательной форме.

Судья Верховного Суда Российской Федерации

Т.А. Петрова