Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России от 28 мая 2013 г. N 03-03-06/2/19346 О налогообложении в рамках договора простого товарищества

Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России от 28 мая 2013 г. N 03-03-06/2/19346

Вопрос: Сторонами договора простого товарищества будут Банк и ОАО (далее - ОАО).

Доходом простого товарищества будут доходы от банковской деятельности по следующим операциям:

- выпуск и обслуживание банковских карт в валюте РФ и иностранной валюте;

- заключение кредитных договоров;

- размещение свободных денежных средств, в т.ч. внесенных товарищами в качестве вклада в простое товарищество;

- осуществление иных операций, относящихся к банковским операциям и необходимых для осуществления вышеуказанных видов деятельности в соответствии с действующим законодательством РФ (за исключением привлечения денежных средств во вклады).

Общие дела товарищества в части указанных выше банковских операций будут вестись исключительно Банком, который имеет Генеральную лицензию Банка России на осуществление банковских операций. В рамках договора простого товарищества Банк не будет заниматься производственной, торговой или страховой деятельностью.

ОАО будет вести часть общих дел товарищей по организации рекламных кампаний и осуществлению иной маркетинговой деятельности по продвижению услуг, оказываемых Банком в рамках совместной деятельности. В частности ОАО предоставит право на использование собственного товарного знака для ведения Банком банковских операций в рамках товарищества.

Создаваемое Банком и ОАО простое товарищество на основании ст. 1054 ГК РФ предполагается негласным (существование товарищества не будет раскрываться для третьих лиц). Банк будет осуществлять банковские операции (оказывать банковские услуги) от своего имени, но в общих интересах товарищей и с использованием товарного знака ОАО.

В соответствии с п. 2 ст. 1050 ГК РФ сторонами достигнуто соглашение, что при расторжении договора простого товарищества права требования и обязательства по всем указанным договорам, не прекратившимся на этот момент, сохраняются за Банком.

Порядок ведения учета общего имущества товарищей, доходов и расходов товарищества:

1. Ведение бухгалтерского учета общего имущества товарищей будет осуществляться Банком, отражающим данные операции на своем балансе в соответствии с требованиями "Положения о правилах ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации" N 385-П от 16.07.2012.

Договором простого товарищества на Банк также возлагается обязанность осуществлять учет доходов и расходов товарищества для целей налогообложения.

2. В соответствии со ст. 292 НК РФ банки вправе, кроме резервов по сомнительным долгам, предусмотренным ст. 266 НК РФ, создавать резерв на возможные потери по ссудам, по ссудной и приравненной к ней задолженности.

Поскольку между Банком и ОАО достигнуто соглашение о сохранении за Банком прав требования по обязательствам и соответствующей задолженности, которые не прекратятся (задолженность не будет погашена или списана) на момент прекращения простого товарищества, последующее списание указанной задолженности должно будет осуществляться Банком и только за счет созданного ранее для этих целей резерва.

3. Поскольку Банк и ОАО, помимо деятельности в рамках договора простого товарищества, будут осуществлять также иную самостоятельную деятельность, отдельные понесенные ими расходы будут одновременно относиться как к деятельности простого товарищества, так и к самостоятельной деятельности. Порядок, определяющий долю таких расходов, относящуюся к расходам товарищества, в соответствии со ст. 1046 ГК РФ устанавливается договором о совместной деятельности. При этом в качестве параметра распределения стороны будут использовать экономически обоснованные факторы.

В связи с изложенным просим разъяснить:

1. Должны ли доходы товарищества включаться в налоговую базу товарища, осуществляющего учет доходов и расходов этого товарищества, или каждый из товарищей включает в свою налоговую базу только часть причитающейся ему прибыли согласно п. 3 ст. 278 НК РФ?

2. Могут ли в составе расходов товарищества для целей налогообложения признаваться расходы на формирование резерва на возможные потери по ссудам, по ссудной и приравненной к ней задолженности (ст. 292 НК РФ), а также расходы на формирование резерва по сомнительным долгам (ст. 266 НК РФ) по банковским операциям, осуществляемым Банком в рамках простого товарищества?

3. Соответствует ли требованиям ст. 252 НК РФ порядок признания расхода, при котором расходы товарищей, относящиеся как к деятельности в рамках простого товарищества, так и к иным операциям, признаются расходом товарищества в доле, определенной в договоре простого товарищества?

Ответ: Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел ваше письмо о налогообложении в рамках договора простого товарищества и сообщает.

Как следует из запроса, банк предполагает заключить договор простого товарищества, в рамках которого доходами будут являться доходы от банковской деятельности. Общие дела товарищества в части банковских операций, ведение бухгалтерского учета общего имущества товарищей, учет доходов и расходов для целей налогообложения будут вестись банком. В случае расторжения договора простого товарищества все требования и обязательства по договорам на банковское обслуживание сохраняются за банком.

В соответствии со статьей 1041 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности) двое или несколько лиц (товарищей) обязуются соединить свои вклады и совместно действовать без образования юридического лица для извлечения прибыли или достижения иной не противоречащей закону цели.

Особенности определения налоговой базы по доходам, полученным участниками договора простого товарищества, установлены статьей 278 Налогового кодекса Российской Федерации, (далее - Кодекс).

Согласно пункту 3 статьи 278 Кодекса участник товарищества, осуществляющий учет доходов и расходов этого товарищества для целей налогообложения, обязан определять нарастающим итогом по результатам каждого отчетного (налогового) периода прибыль каждого участника товарищества пропорционально доле соответствующего участника товарищества, установленной соглашениями, в прибыли товарищества, полученной за отчетный (налоговый) период от деятельности всех участников в рамках товарищества.

Таким образом, при налогообложении у товарища, в том числе осуществляющего учет доходов и расходов этого товарищества для целей налогообложения, учитывается только часть прибыли товарищества, пропорциональная его доле, установленной соглашением.

Доходы, полученные от участия в товариществе, включаются в состав внереализационных доходов налогоплательщиков - участников товарищества и подлежат налогообложению в порядке, установленном главой 25 Кодекса.

В соответствии со статьей 266 Кодекса банки вправе формировать резервы по сомнительным долгам в отношении задолженности, образовавшейся в связи с невыплатой процентов по долговым обязательствам, а также в отношении иной задолженности, за исключением ссудной и приравненной к ней задолженности.

На основании статьи 292 Кодекса банки вправе, кроме резервов по сомнительным долгам, предусмотренных статьей 266 Кодекса, создавать резерв на возможные потери по ссудам по ссудной и приравненной к ней задолженности (включая задолженность по межбанковским кредитам и депозитам).

Таким образом, по нашему мнению, если расходы на создание резервов, понесенные банком, уменьшают его налоговую базу по налогу на прибыль организаций, то аналогичные расходы, понесенные им в связи с исполнением договора простого товарищества, могут признаваться расходами товарищества.

Статьей 1046 Гражданского кодекса Российской Федерации установлено, что порядок покрытия расходов и убытков, связанных с совместной деятельностью товарищей, определяется их соглашением. При отсутствии такого соглашения каждый товарищ несет расходы и убытки пропорционально стоимости его вклада в общее дело.

Для целей налогообложения расходы должны отвечать критериям обоснованности (экономической оправданности).

Таким образом, если какие-либо расходы товарищей относятся одновременно как к деятельности простого товарищества, так и к самостоятельной деятельности вне договора простого товарищества, то они могут учитываться в расходах товарищества для целей налогообложения с учетом требований статьи 252 Кодекса в доле, установленной договором простого товарищества, при условии, что порядок определения указанной доли основан на экономически обоснованных показателях, отражающих, в какой степени такие расходы связаны с деятельностью в рамках простого товарищества.

Мнение Департамента, приведенное в настоящем письме, не содержит правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не является нормативным правовым актом. В соответствии с письмом Минфина России N 03-02-07/2-138 от 07.08.2007 направляемое мнение Департамента имеет информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и не препятствует налоговым органам, налогоплательщикам, плательщикам сборов и налоговым агентам руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.

Директор Департамента

И.В. Трунин