Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России от 23 марта 2015 г. N 03-03-10/15692 Об учете с 1 января 2015 г. убытков по операциям с не обращающимися на организованном рынке ценных бумаг финансовыми инструментами срочных сделок, заключенным после 1 июля 2009 г., дата завершения которых наступает с 1 января 2010 г.

Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России от 23 марта 2015 г. N 03-03-10/15692

Вопрос: Федеральная налоговая служба в целях выработки единого методологического подхода к порядку учета с 01.01.2015 убытков по операциям с не обращающимися на организованном рынке ценных бумаг финансовыми инструментами срочных сделок (далее - необращающиеся ФИСС), заключенных после 01.07.2009, дата завершения которых наступает с 01.01.2010, просит согласовать следующую позицию либо представить замечания по её обоснованности, а также рассмотреть возможность направления согласованной позиции в установленном порядке в адрес ФНС России для ее доведения до нижестоящих налоговых органов и использования в работе, а также размещения на официальном интернет-сайте ФНС России в разделе "Разъяснения ФНС России, обязательные для применения налоговыми органами".

Пунктом 3 статьи 13 Федерального закона от 25.11.2009 N 281-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации" (далее - Закон N 281-ФЗ) установлено, что убытки по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, заключенных после 01.07.2009, дата завершения которых наступает с 01.01.2010, признаются в порядке, действовавшем в 2009 году.

Указанный порядок установлен пунктом 4 статьи 304 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции федеральных законов, действовавшей в 2009 году, далее - Кодекс), согласно которому убытки по операциям с необращающимися ФИСС могут быть отнесены на уменьшение налоговой базы, образующейся по операциям с необращающимися ФИСС, в последующие налоговые периоды в порядке, установленном главой 25 Кодекса (за исключением случаев, предусмотренных пунктом 5 статьи 304 Кодекса).

При этом пунктами 32 статьи 3 и подпунктом 1 пункта 2 статьи 4 Федерального закона от 28.12.2013 N 420-ФЗ "О внесении изменений в статью 27.5-3 Федерального закона "О рынке ценных бумаг" и части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации" (далее - Закон N 420-ФЗ) данный порядок с 01.01.2015 признан утратившим силу.

Таким образом, в Законе N 281-ФЗ осталось указание на признание убытков по операциям с необращающимися ФИСС, заключенных после 01.07.2009, дата завершения которых наступает с 01.01.2010, в порядке 2009 года, а сам порядок с 01.01.2015 Законом N 420-ФЗ отменен.

В этой связи, по мнению ФНС России, с 01.01.2015 следует применять следующий порядок учета убытков по операциям с необращающимися ФИСС.

1. Сделки по операциям с необращающимися ФИСС, заключенные после 01.07.2009, дата завершения которых наступает после 01.01.2010, завершены до 01.01.2015 и убытки по ним на 01.01.2015 не погашены.

Как указано выше, порядок признания убытков, действовавший в 2009 году и подлежащий применению по операциям с необращающимися ФИСС, заключенным после 01.07.2009, дата завершения которых наступает с 01.01.2010, отменен Законом N 420-ФЗ.

В то же время пунктами 4-5 статьи 5 Закона N 420-ФЗ по завершенным сделкам предусмотрен специальный порядок признания убытков, возникших до 31.12.2014 включительно и не учтенных ранее при определении налоговой базы.

При этом согласно пункту 7 статьи 5 Закона N 420-ФЗ данный порядок распространяется и на убытки, которые получены по операциям с необращающимися ФИСС по завершенным сделкам и которые были не погашены до дня вступления в силу Закона N 281-ФЗ и оставались не погашенными на 01.01.2015, в том числе профессиональными участниками рынка ценных бумаг, осуществляющими дилерскую деятельность.

2. Сделки по операциям с необращающимися ФИСС, заключенным после 01.07.2009, дата завершения которых наступает после 01.01.2010, не завершены до 01.01.2015.

Специального порядка признания убытков по таким сделкам с 01.01.2015 Законом N 420-ФЗ не установлено, следовательно, по мнению ФНС России, применяется общий порядок.

В соответствии с пунктом 22 статьи 280 и статьёй 283 Налогового кодекса Российской Федерации по операциям с необращающимися ФИСС, заключенным после 01.07.2009 и завершенным после 01.01.2015, налогоплательщики налога на прибыль организаций, кроме профессиональных участников рынка ценных бумаг, организаторов торговли, бирж, управляющих компаний и клиринговых организаций, осуществляющих функции центрального контрагента, вправе уменьшить налоговую базу по операциям с необращающимися ФИСС и по операциям с необращающимися ценными бумагами, определенную совокупно и отдельно от общей налоговой базы, на всю сумму полученного ими убытка или на часть этой суммы (перенести убыток на будущее).

В свою очередь, профессиональные участники рынка ценных бумаг, организаторы торговли, биржи, управляющие компании и клиринговые организации, осуществляющие функции центрального контрагента, вправе уменьшить общую налоговую базу на всю сумму полученного ими такого убытка или на часть этой суммы (перенести убыток на будущее).

Ответ: Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо и сообщает следующее.

Указанный порядок установлен пунктом 4 статьи 304 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции федеральных законов, действовавшей в 2009 году) (далее - НК РФ), согласно которому убытки по операциям с необращающимися ФИСС могут быть отнесены на уменьшение налоговой базы, образующейся по операциям с необращающимися ФИСС, в последующие налоговые периоды в порядке, установленном главой 25 НК РФ (за исключением случаев, предусмотренных пунктом 5 статьи 304 НК РФ).

В связи с этим считаем, что с 01.01.2015 к сделкам по операциям с необращающимися ФИСС, заключенным после 01.07.2009 и завершенным в период с 01.01.2010 по 01.01.2015, убытки по которым на 01.01.2015 не погашены, необходимо применять следующий порядок учета убытков по операциям с необращающимися ФИСС.

Пунктами 4-5 статьи 5 Закона N 420-ФЗ по завершенным сделкам предусмотрен специальный порядок признания убытков, возникших до 31.12.2014 включительно и не учтенных ранее при определении налоговой базы.

Так, согласно пункту 4 статьи 5 Закона N 420-ФЗ такие убытки налогоплательщиков налога на прибыль организаций, за исключением профессиональных участников рынка ценных бумаг, организаторов торговли, бирж, управляющих компаний и клиринговых организаций, осуществляющих функции центрального контрагента, по операциям с необращающимися ФИСС, по операциям с ценными бумагами, не обращающимися на организованном рынке ценных бумаг, уменьшают налоговую базу соответствующих отчетных (налоговых) периодов начиная с 01.01.2015, определенную в соответствии со статьями 280 и 304 НК РФ (в редакции Закона N 420-ФЗ) по операциям с необращающимися ФИСС, и по операциям с ценными бумагами, не обращающимися на организованном рынке ценных бумаг, в размере не более 20 процентов первоначальной суммы таких убытков, определяемой по состоянию на 31.12.2014, ежегодно до 01.01.2025.

В соответствии с пунктом 5 статьи 5 Закона N 420-ФЗ убытки профессиональных участников рынка ценных бумаг, не осуществляющих дилерскую деятельность, организаторов торговли, бирж, управляющих компаний и клиринговых организаций, осуществляющих функции центрального контрагента, по операциям с необращающимися ФИСС, по операциям с ценными бумагами, не обращающимися на организованном рынке ценных бумаг, и по операциям с ценными бумагами, обращающимися на организованном рынке ценных бумаг, уменьшают общую налоговую базу соответствующих отчетных (налоговых) периодов в соответствии со статьей 283 части второй НК РФ (в редакции Закона N 420-ФЗ) начиная с 01.01.2015.

Что касается сделок по операциям с необращающимися ФИСС, заключенным после 01.07.2009 и не завершенным в период с 01.01.2010 по 01.01.2015, то с 01.01.2015 специального порядка признания убытков по таким сделкам Законом N 420-ФЗ не установлено, следовательно, по мнению Департамента, к таким сделкам необходимо применять общий порядок.

В соответствии с пунктом 22 статьи 280 и статьей 283 НК РФ по операциям с необращающимися ФИСС, заключенным после 01.07.2009 и завершенным после 01.01.2015, налогоплательщики налога на прибыль организаций, кроме профессиональных участников рынка ценных бумаг, организаторов торговли, бирж, управляющих компаний и клиринговых организаций, осуществляющих функции центрального контрагента, вправе уменьшить налоговую базу по операциям с необращающимися ФИСС и по операциям с необращающимися ценными бумагами, определенную совокупно и отдельно от общей налоговой базы, на всю сумму полученного ими убытка или на часть этой суммы (перенести убыток на будущее).

Директор Департамента

И.В. Трунин

Откройте актуальную версию документа прямо сейчас

Получить бесплатный доступ

Если вы являетесь пользователем интернет-версии системы ГАРАНТ, вы можете открыть этот документ прямо сейчас или запросить по Горячей линии в системе.

Указано, что с 01.01.2015 по операциям с необращающимися финансовыми инструментами срочных сделок (ФИСС), заключенным после 01.07.2009 и завершенным в период с 01.01.2010 по 01.01.2015, убытки по которым на 01.01.2015 не погашены, необходимо применять следующий порядок учета убытков.

НК РФ по завершенным сделкам предусмотрен специальный порядок признания убытков, возникших до 31.12.2014 включительно и не учтенных ранее при определении налоговой базы.

Так, данные убытки плательщиков налога на прибыль организаций, за исключением профессиональных участников рынка ценных бумаг, организаторов торговли, бирж, управляющих компаний и клиринговых организаций - центральных контрагентов, по операциям с необращающимися ФИСС и ценными бумагами уменьшают налоговую базу соответствующих отчетных (налоговых) периодов начиная с 01.01.2015 в размере не более 20% первоначальной суммы таких убытков, определяемой по состоянию на 31.12.2014, ежегодно до 01.01.2025.

Убытки профессиональных участников рынка ценных бумаг, не осуществляющих дилерскую деятельность, организаторов торговли, бирж, управляющих компаний и клиринговых организаций - центральных контрагентов по операциям с необращающимися ФИСС и с любыми ценными бумагами, уменьшают общую налоговую базу соответствующих отчетных (налоговых) периодов начиная с 01.01.2015.

При этом данный порядок распространяется и на убытки, которые получены по операциям с необращающимися ФИСС по завершенным сделкам и которые были не погашены до 01.01.2010 и оставались не погашенными на 01.01.2015, в т. ч. профессиональными участниками рынка ценных бумаг, осуществляющими дилерскую деятельность.

Что касается сделок по операциям с необращающимися ФИСС, заключенным после 01.07.2009 и не завершенным в период с 01.01.2010 по 01.01.2015, то с 01.01.2015 к ним применяется общий порядок.

По операциям с необращающимися ФИСС, заключенным после 01.07.2009 и завершенным после 01.01.2015, плательщики налога на прибыль организаций, кроме профессиональных участников рынка ценных бумаг, организаторов торговли, бирж, управляющих компаний и клиринговых организаций - центральных контрагентов, вправе уменьшить налоговую базу по операциям с необращающимися ФИСС и ценными бумагами, определенную совокупно и отдельно от общей налоговой базы, на всю сумму полученного ими убытка или на часть этой суммы (перенести убыток на будущее).

В свою очередь, профессиональные участники рынка ценных бумаг, организаторы торговли, биржи, управляющие компании и клиринговые организации - центральные контрагенты вправе уменьшить общую налоговую базу на всю сумму полученного ими такого убытка или на часть этой суммы (перенести убыток на будущее).