Письмо Ассоциации российских банков от 4 октября 2019 г. N А-02/5-462 О выдаче банковских гарантий в рамках Федеральных законов от 05 апреля 2013 г. N 44-ФЗ, от 18 июля 2011 г. N 223-ФЗ и от 21 июля 2007 г. N 185-ФЗ

Письмо Ассоциации российских банков от 4 октября 2019 г. N А-02/5-462

ГАРАНТ:

См. ответ, приведенный в письме Банка России от 18 октября 2019 г. N 17-1-1-9/857

Обращаемся по просьбе банков - членов АРБ, специализирующихся на операциях по выдаче банковских гарантий в рамках Федерального закона от 05.04.2013 N 44-ФЗ "О контрактной системе в сфере закупок товаров, работ, услуг для обеспечения государственных и муниципальных нужд", Федерального закона от 18.07.2011 N 223-ФЗ "О закупках товаров, работ, услуг отдельными видами юридических лиц" и Федерального закона от 21.07.2007 N 185-ФЗ "О Фонде содействия реформированию жилищно-коммунального хозяйства".

Исходя из правил делового оборота и юридического оформления выдачи банковских гарантий, предусмотрена выдача гарантии только после оплаты принципалом комиссии банка за выдачу гарантии. При этом условиями соглашения об оплате комиссии за выдачу банковской гарантии возврат комиссии банка принципалу не предусмотрен, в том числе, но, не ограничиваясь, в случаях отказа бенефициара в принятии гарантии, или возврата гарантии, или отказа бенефициара от заключения контракта, или в случае уклонения принципала от заключения контракта.

Иными словами, полученная банком комиссия за выдачу гарантии фактически не является обязательством перед клиентом, так как не подлежит возврату ни при каких условиях.

Все эти годы с момента появления такого продукта на рынке полученные банками комиссии за выдачу гарантий отражались в доходах банков на счете 70601 "Доходы" в день их получения банками и учитывались в капитале банков (строка 100.5 или 200.5 отчетности по форме 0409123 "Расчет собственных средств (капитала) ("Базель III")"). Инвесторы, акционеры банков и прочие пользователи отчетности банков анализировали на протяжении нескольких лет подготовленную отчетность банков, исходя из данного принципа.

Но с 1 января 2019 года ситуация поменялась в связи внесением Банком России изменений в бухгалтерский учет, то есть:

в соответствии с требованиями Положений Банка России N 605-П ¹, 579-П ², 446-П ³, МСФО (IFRS) 9 ⁴ или МСФО (IFRS) 15 ⁵ бухгалтерский учет полученных комиссий по банковским гарантиям изменился: при первоначальном признании обязательства по выданным банковским гарантиям оцениваются по справедливой стоимости. Договоры банковской гарантии заключаются банком с несвязанной стороной в рамках отдельной сделки между независимыми сторонами. Таким образом, справедливая стоимость договора банковской гарантии на дату заключения равна величине полученной премии и отражается следующей бухгалтерской записью:

Дт 47502

Кт 47501

Получение денежных средств в оплату вознаграждения за выдачу банковской гарантии отражается:

Дт Счет по учету денежных средств

Кт 47502

Далее ежедневно ⁶ осуществляется признание доходов по выданным банковским гарантиям в части, относящейся к текущему периоду:

Дт 47501

Кт 70601 по символу 275ХХ "Комиссионные и аналогичные доходы от операций по выдаче банковских гарантий и поручительств"

В итоге сложилась ситуация, когда фактически полученный банком доход в виде комиссионного вознаграждения по банковским гарантиям, не подлежащего возврату принципалам, учитывается в капитале банка не в полном объеме.

То есть теперь в пассивах банка появился счет 47501, который должен быть классифицирован либо как пассив, у которого должны быть определены сроки возврата, но их нет, т.к. комиссия за выдачу банковской гарантии не возвращается ни при каких условиях, либо как капитал банка.

По состоянию на 1 сентября 2019 года объем полученных банком, но не отраженных на счете 70601 "Доходы" комиссий за выдачу банковских гарантий, составил 811 млн. руб. (12% от капитала Банка). До 1 января 2019 года данная сумма учитывалась бы в капитале банка в полном объеме.

Введенное Банком России изменение бухгалтерского учета существенно исказило отчетность банка, предоставляемую акционерам, инвесторам и прочим пользователям отчетности.

Существенность определяется пунктом 7 МСФО (IAS) 1 следующим образом:

"Пропуски или искажения статей считаются существенными, если они по отдельности или в совокупности могли бы повлиять на экономические решения, принимаемые пользователями на основе финансовой отчетности. Существенность зависит от размера и характера пропущенной или искаженной информации, оцениваемых в контексте сопутствующих обстоятельств. Определяющим фактором может быть размер или характер статьи либо сочетание того и другого.".

Банк считает, что согласно пункту 7 МСФО (IAS) 1 это существенная статья, т.к. влияет на экономические решения, принимаемые пользователями финансовой отчетности. Таким образом, статья Отчета о прибылях и убытках "Операционные доходы" в части "Комиссионные и аналогичные доходы от операций по выдаче банковских гарантий и поручительств" отражается в отчетности банка за 2019 год некорректно, т.к. не учитывает значительной части полученных комиссионных вознаграждений за выдачу банковских гарантий.

Исходя из этого, банки предполагают закрепить принцип существенности статьи "Комиссионные и аналогичные доходы от операций по выдаче банковских гарантий и поручительств" в учетной политике и на основании этого отражать полученные вознаграждения за выдачу банковской гарантии единовременно на балансовом счете по учету доходов.

Учитывая актуальность поставленного вопроса, просим высказать официальную позицию Банка России об обоснованности изложенного подхода к отражению банками полученных комиссионных вознаграждений за выдачу банковских гарантий?

Ассоциация российских банков выражает надежду на дальнейшее эффективное сотрудничество с Банком России по вопросам применения нормативных актов, регулирующих деятельность кредитных организаций.

Президент

Г.А. Тосунян

------------------------------

¹Положение Банка России от 2 октября 2017 г. N 605-П "О порядке отражения на счетах бухгалтерского учета кредитными организациями операций по размещению денежных средств по кредитным договорам, операций, связанных с осуществлением сделок по приобретению права требования от третьих лиц исполнения обязательств в денежной форме, операций по обязательствам по выданным банковским гарантиям и предоставлению денежных средств".

²Положение Банка России от 27 февраля 2017 г. N 579-П "О Плане счетов бухгалтерского учета для кредитных организаций и порядке его применения".

³Положение Банка России от 22 декабря 2014 г. N 446-П "О порядке определения доходов, расходов и прочего совокупного дохода кредитных организаций".

⁴ Для финансовых гарантий.

⁵ Для гарантий, обеспечивающих надлежащее исполнение принципалом его обязательств по контракту.

⁶ У Банка существует техническая возможность осуществлять начисление дохода по гарантиям ежедневно. При этом нормативными актами допускается ежемесячно, в последний рабочий день месяца и в дату окончания действия банковской гарантии.